B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-577/2013
U r t e i l v o m 2 0 . N o v e m b e r 2 0 1 3
Besetzung
Richter Markus Metz (Vorsitz),
Richter Pascal Mollard,
Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiber Marc Winiger.
Parteien
A._______ SA, …,
vertreten durch …,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer,
Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand
Teilerlass der Emissionsabgabe.
A-577/2013
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Die A._______ SA (nachfolgend: A._______) wurde mit Statuten vom
2. Dezember 1999 und Handelsregistereintrag vom 22. März 2000 mit ei-
nem Aktienkapital von Fr. 100'000.-- unter der Firma B._______ SA …
gegründet. Das Aktienkapital wurde voll liberiert.
B.
Die Tochtergesellschaften der A._______ mussten zwischen 2006 und
2008 saniert werden, wodurch auch die A._______ als Muttergesellschaft
finanziell in Mitleidenschaft gezogen wurde. Per 31. Dezember 2009 wies
sie einen Verlust von Fr. 90'390'062.14 aus. Ihre Sanierung erfolgte da-
durch, dass ihre einzige Aktionärin, die C._______ Ltd. …, am 21. Juni
2010 rückwirkend auf den 1. Januar 2009 unwiderruflich auf eine Forde-
rung in der Höhe von Fr. 90'907'705.-- verzichtete.
C.
Am 30. August 2010 wurde dieser Forderungsverzicht bzw. Zuschuss ge-
genüber der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) deklariert und
gleichentags um (Teil-)Erlass der Emissionsabgabe ersucht.
D.
Mit Stellungnahme vom 20. Dezember 2010 teilte die ESTV der
A._______ mit, dass deren Aktienkapital gestützt auf das Kreisschreiben
Nr. 6 vom 6. Juni 1997 betreffend verdecktes Eigenkapital bei Kapitalge-
sellschaften und Genossenschaften (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 6)
vor der Sanierung mindestens Fr. 21'400'000.-- hätte betragen müssen.
Bei einem tatsächlichen Aktienkapital von lediglich Fr. 100'000.-- sei die
A._______ demnach im Umfang von Fr. 21'300'000.-- unterkapitalisiert
gewesen. Da ein Erlass (u.a.) nur insoweit gewährt werden könne, als die
A._______ vor der Sanierung über genügend eigene Mittel verfügt habe,
sei der Erlass der Emissionsabgabe auf dem Betrag der festgestellten
Unterkapitalisierung zu verweigern, was eine zu entrichtende (bzw. nicht
erlasswürdige) Emissionsabgabe in der Höhe von Fr. 213'000.-- ergebe
(1% von Fr. 21'300'000.--).
E.
Mit Schreiben vom 19. Januar 2011 anerkannte die A._______ zwar, dass
ihre Eigenkapitalausstattung unter dem genannten Gesichtspunkt unge-
nügend gewesen sei. Ihre eigene Berechnung führe jedoch zu einer Un-
terkapitalisierung von (lediglich) Fr. 17'259'278.--. Die Differenz zum von
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der ESTV ermittelten Betrag von Fr. 21'300'000.-- sei darauf zurück zu
führen, dass diese es zu Unrecht unterlassen habe, die Konzernforde-
rungen mit den Konzernverbindlichkeiten zu verrechnen. Eine solche Ver-
rechnung erweise sich vorliegend namentlich deshalb als sachgerecht,
weil die A._______ eine reine Cashpooling- und Finanzierungsfunktion für
die europäischen Gesellschaften der weltweit tätigen A._______-Gruppe
ausübe. Im Übrigen sei der Sanierungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. gemäss
Art. 6 Abs. 1 Bst. k des Bundesgesetzes vom 27. Juni 1973 über die
Stempelabgaben (StG, SR 641.10) vom Betrag der Unterkapitalisierung
und nicht vom Betrag der Gesamtsanierungsleistung (Fr. 90'907'705.--) in
Abzug zu bringen.
F.
Mit Entscheid vom 25. Mai 2012 stellte die ESTV fest, dass die
A._______ noch eine Emissionsabgabe von Fr. 143'648.60 (Fr. 213'000.--
abzüglich einer Zahlung vom 20. April 2010 von Fr. 69'351.40) schulde.
Ausserdem schulde sie auf dem Abgabebetrag von Fr. 213'000.-- einen
Verzugszins von 5% ab dem 1. Februar 2009.
G.
Dagegen erhob die A._______ – im Wesentlichen mit denselben Begeh-
ren und Begründungen wie im Schreiben vom 19. Januar 2011 – am
22. Juni 2012 Einsprache bei der ESTV.
H.
Mit Einspracheentscheid vom 19. Dezember 2012 wies die ESTV die
Einsprache ab und erkannte, die A._______ habe "die Emissionsabgabe
von Fr. 143'648.60 (Fr. 213'000.-- abzüglich einer Zahlung vom 20. April
2010 von Fr. 69'351.40) und die Verzugszinsen von 5 Prozent auf dem
Betrag von Fr. 69'351.40 für die Zeit vom 1. Februar 2009 bis zum
20. April 2010, ausmachend Fr. 4'228.50, sowie von 5 Prozent auf dem
Betrag von Fr. 143'648.60 vom 1. Februar 2009 bis zur Abgabeentrich-
tung" zu bezahlen. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, bei
der Ermittlung der adäquaten Eigenkapitalisierung sei aus Gründen der
Rechtsgleichheit auf besondere Konzerntatbestände keine Rücksicht zu
nehmen. Im Weiteren ergebe die systematische Auslegung von Art. 6
Abs. 1 Bst. k StG, dass der Sanierungsfreibetrag von der Gesamtsanie-
rungsleistung und nicht – wie beantragt – vom Betrag der Unterkapitali-
sierung abzuziehen sei.
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Seite 4
I.
Dagegen erhob die A._______ (nachfolgend: Beschwerdeführerin) mit
Eingabe vom 1. Februar 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsge-
richt. Sie beantragt sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Ein-
spracheentscheids und verlangt erneut, bei der Berechnung der Unterka-
pitalisierung seien die Konzernforderungen mit den Konzernverbindlich-
keiten zu verrechnen, woraus ein ungenügendes Eigenkapital in der Hö-
he von Fr. 17'259'278.-- resultiere. Sodann sei von diesem Betrag der
Sanierungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. in Abzug zu bringen. Insgesamt er-
gebe sich somit eine zu entrichtende, nicht erlasswürdige Emissionsab-
gabe von Fr. 72'592.80 (gerundet 1% von 7'259'278.--).
J.
In ihrer Vernehmlassung vom 25. März 2013 beantragt die Vorinstanz die
kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
K.
Auf die Eingaben der Parteien wird – soweit entscheidwesentlich – in den
nachfolgenden Erwägungen näher eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Angefochten ist ein Einspracheentscheid der ESTV und damit eine Verfü-
gung nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Das Bundesverwaltungsge-
richt ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 31, Art. 32 e contrario
und Art. 33 Bst. d des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht [VGG, SR 173.32]). Das Verfahren vor dem Bun-
desverwaltungsgericht – und damit auch das vorliegende Verfahren –
richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt
(Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden
Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese frist- und form-
gerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und den
einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig geleistet (vgl. Art. 21 Abs. 3
VwVG).
Auf die vorliegende Beschwerde ist einzutreten.
A-577/2013
Seite 5
2.
2.1 Die Emissionsabgabe ist eine Verkehrssteuer, die an bestimmte, ge-
setzlich umschriebene Vorgänge des Rechtsverkehrs anknüpft (BGE 115
Ib 233 E. 2 mit Hinweisen). Gegenstand der Emissionsabgabe ist gemäss
Art. 5 Abs. 1 Bst. a StG die entgeltliche oder unentgeltliche Begründung
und Erhöhung des Nennwerts von Beteiligungsrechten an inländischen
Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaften, Kommanditaktiengesell-
schaften, Gesellschaften mit beschränkter Haftung) und Genossenschaf-
ten. Der Begründung von Beteiligungsrechten gleichgestellt sind u.a. die
Zuschüsse, welche die Gesellschafter oder Genossenschafter in die Re-
serven (Leistungen ins Eigenkapital ohne entsprechende Gegenleistung
und ohne Erhöhung des nominellen Kapitals) erbringen (Art. 5 Abs. 2
Bst. a StG). Dies unabhängig davon, in welcher Form diese Zuschüsse
erfolgen (vgl. THOMAS KUNZ/FREDY BRÜGGER, Emissionsabgabe – Mög-
lichkeiten und Grenzen des Erlasses, in: Steuer Revue 2006, S. 266).
2.2 Die Abgabe auf Beteiligungsrechten beträgt 1%. Sie wird bei der Be-
gründung und Erhöhung von Beteiligungsrechten vom Betrag berechnet,
welcher der Gesellschaft als Gegenleistung für die Beteiligungsrechte zu-
fliesst, mindestens aber vom Nennwert (Art. 8 Abs. 1 Bst. a StG). Auf Zu-
schüssen wird die Abgabe vom Betrag des Zuschusses berechnet (Art. 8
Abs. 1 Bst. b StG). Die Abgabeforderung bei Zuschüssen entsteht im
Zeitpunkt des Zuschusses (Art. 7 Abs. 1 Bst. e StG) und wird 30 Tage
nach deren Entstehung fällig (Art. 11 Bst. c StG).
2.3 Gemäss dem am 1. Januar 2009 in Kraft getretenen Art. 6 Abs. 1
Bst. k StG sind von der Emissionsabgabe ausgenommen die bei offenen
Sanierungen vorgenommene Begründung von Beteiligungsrechten oder
die Erhöhung von deren Nennwert bis zur Höhe vor der Sanierung sowie
Zuschüsse von Gesellschaftern oder Genossenschaftern bei stillen Sa-
nierungen, soweit (1.) bestehende Verluste beseitigt werden und (2.) die
Leistungen der Gesellschafter oder Genossenschafter gesamthaft Fr. 10
Mio. nicht übersteigen.
2.4 Art. 12 StG bestimmt, dass die Emissionsabgabe gestundet oder er-
lassen wird, wenn bei einer offenen oder stillen Sanierung ihre Erhebung
eine offenbare Härte für die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft be-
deuten würde. Sowohl die (offene oder stille) Sanierung als auch die of-
fenbare Härte sind unabdingbare Voraussetzungen für den Erlass der
Emissionsabgabe.
A-577/2013
Seite 6
2.4.1 Eine Sanierung im Sinn von Art. 12 StG liegt vor, wenn Massnah-
men getroffen werden, um ein Unternehmen aus einer wirtschaftlichen
Krisensituation herauszuführen und seinen Fortbestand zu sichern. Hand-
lungen, welche nur kurz greifen und die wirtschaftliche Tätigkeit des Un-
ternehmens nicht auch längerfristig abzusichern vermögen, gelten nicht
als Sanierung im Sinn von Art. 12 StG. Im Weiteren setzt eine solche Sa-
nierung begriffsnotwendig die Beseitigung von Verlusten voraus (vgl. Ent-
scheid des Bundesrates vom 19. August 1992, veröffentlicht in: Archiv für
Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 61 S. 676 f.; Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts A-801/2007 vom 22. Februar 2010 E. 2.2.1.1; MAURUS
WINZAP, in: Xavier Oberson/Pascal Hinny [Hrsg.], Kommentar Stempel-
abgaben, Zürich/Basel/Genf 2006, N 9 zu Art. 12 StG).
2.4.2 Eine offene Sanierung ist gegeben, wenn das Aktienkapital zwecks
Beseitigung von Verlusten herabgesetzt und anschliessend wieder erhöht
wird. Bei der stillen Sanierung werden die Verluste der Gesellschaft mit-
tels Forderungsverzichten oder à-fonds-perdu-Zuschüssen der Aktionäre
gedeckt (vgl. etwa WINZAP, a.a.O., N 10 zu Art. 12 StG; CONRAD STO-
CKAR, Der Erlass der eidgenössischen Emissionsabgabe, in: Der Schwei-
zerische Treuhänder 5/82, S. 2).
2.4.3 Bei Anerkennung der Sanierung wird nach der Verwaltungspraxis
das Vorliegen einer offenbaren Härte vermutet und der Erlass grundsätz-
lich gewährt. Keine offenbare Härte liegt praxisgemäss jedoch vor, wenn
die Sanierungsbedürftigkeit auf eine verdeckte Gewinnausschüttung zu-
rückzuführen ist oder wenn die Gesellschaft nicht mit genügendem Ei-
genkapital ausgestattet war (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-801/2007 vom 22. Februar 2010 E. 2.2.2; WINZAP, a.a.O., N 27 zu
Art. 12 StG; MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuerforderung, Zü-
rich/Basel/Genf 2012, S. 217). Der Erlass wird somit insbesondere dann
verweigert, wenn die Sanierungsbedürftigkeit der Gesellschaft auf das
Fehlen hinreichender eigener Mittel (sog. Unterkapitalisierung) zurückzu-
führen ist (vgl. THOMAS JAUSSI/ROLAND SCHWEIGHAUSER/MARKUS PFIR-
TER, Die Eidgenössischen Stempelabgaben, Muri/Bern 2007, S. 38; IVO P.
BAUMGARTNER, in: Martin Zweifel/Peter Athanas/Maja Bauer-Balmelli
[Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, II/3: Bundesge-
setz über die Stempelabgaben, Basel 2006, N 46 zu Art. 12 StG). Der Er-
lass der Stempelabgabe darf nicht dazu führen, unterkapitalisierten Ge-
sellschaften die Kapitalbeschaffung unter Umgehung der Abgabe zu er-
möglichen (Entscheid des Bundesrates vom 15. Januar 1986, veröffent-
licht in: ASA 55 S. 155). Die Angemessenheit des "verstempelten" Eigen-
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kapitals wird von der ESTV nach den in ihrem Kreisschreiben Nr. 6 ange-
führten Ansätzen überprüft (Praxis bestätigt in Entscheid des Bundesra-
tes vom 17. November 2004, veröffentlicht in: Verwaltungspraxis der
Bundesbehörden [VPB] 69.36 E. 4.2 und 5.2). Darin wird in einer Tabelle
für jede Position der Aktivseite der Bilanz festgelegt, wie hoch das
Fremdkapital maximal sein darf. Mittels Umkehrschluss lässt sich dersel-
ben Tabelle entnehmen, wie hoch der Eigenfinanzierungsgrad für jede Ak-
tivposition mindestens sein muss (vgl. KUNZ/BRÜGGER, a.a.O., S. 270).
Bei der Berechnung des Mindesteigenkapitals ist eine schematische Be-
trachtungsweise geboten (vgl. FELIX SCHALCHER, Die Sanierung von Ka-
pitalgesellschaften im schweizerischen Steuerrecht, Bern/Stuttgart/Wien
2008, S. 179 Fn. 1087). Es darf nicht darauf abgestellt werden, ob eine
Gesellschaft aufgrund besonderer Umstände (besondere Konzernver-
hältnisse) in der Lage war, selbst auf der Basis einer Unterkapitalisierung
Gewinne zu erzielen (vgl. Entscheid des Bundesrates vom 17. November
2004, veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2). Dem Stempelsteuerrecht ist ei-
ne konzernmässige Betrachtung fremd (vgl. Entscheid des Bundesrates
vom 17. November 2004, veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2; MAJA BAU-
ER-BAUMELLI/MARKUS KÜPFER [Hrsg.], Die Praxis der Bundessteuern, II.
Teil: Stempelabgaben und Verrechnungssteuer, Bd. 1, Art. 12 StG, Ziff. 2
Nr. 46). Bei Vorliegen einer Unterkapitalisierung wird der Erlass allerdings
nur insoweit verwehrt, als verdecktes Eigenkapital festgestellt wird (vgl.
WINZAP, a.a.O., N 28 f. zu Art. 12; JAUSSI/SCHWEIGHAUSER/PFIRTER,
a.a.O., Beispiel 12, S. 146 f.; kritisch zum herrschenden Recht: MARTIN
KOCHER, Die "Corporate Governance"-Vorlage und der steuerrechtliche
Sanierungsbegriff, in: ASA 77 S. 282 ff., insb. S. 307 f.).
3.
Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin per
31. Dezember 2009 einen Verlust von Fr. 90'390'062.14 auswies und am
21. Juni 2010 (rückwirkend auf den 1. Januar 2009) durch einen Forde-
rungsverzicht ihrer Muttergesellschaft und einzigen Aktionärin in der Höhe
von Fr. 90'907'705.-- (still) saniert wurde (insofern im Umfang von
Fr. 452'642.86 sogar eine Übersanierung vorliegt vgl. E. 5 im angefochte-
nen Einspracheentscheid). Ebenfalls nicht Streitgegenstand bildet, dass
dieser Forderungsverzicht als Aktionärszuschuss nach Art. 5 Abs. 2 Bst. a
StG der Emissionsabgabe unterliegt und die Beschwerdeführerin vor bzw.
im Zeitpunkt der Sanierung unterkapitalisiert war. Das Bundesverwal-
tungsgericht sieht aufgrund der vorliegenden Akten keinen Anlass, in die
entsprechenden unbestrittenen Tatsachen und rechtlichen Würdigungen
von Amtes wegen korrigierend eingreifen zu müssen.
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Seite 8
Strittig sind hingegen die folgenden zwei Punkte (E. 3.1 und 3.2):
3.1 Die Beschwerdeführerin bringt mit Verweis auf das Praxisbeispiel bei
KUNZ/BRÜGGER (a.a.O., S. 274) vor, bei der Ermittlung des Mindesteigen-
kapitals seien die Konzernforderungen mit den Konzernverbindlichkeiten
zu verrechnen. Bei einer entsprechenden Berechnung reduziere sich vor-
liegend das ungenügende Eigenkapital von Fr. 21'300'000.-- auf
Fr. 17'259'278.--.
In sachverhaltlicher Hinsicht führt sie in diesem Zusammenhang an, sie
übe eine reine Cashpooling- und Finanzierungsfunktion aus. Auf Anord-
nung ihrer einzigen Aktionärin, der C._______ Ltd., erwerbe sie Beteili-
gungsrechte an europäischen Gesellschaften und statte diese mit liqui-
den Mitteln aus. Die liquiden Mittel stammten von der C._______ Ltd. Es
handle sich somit um ein klassisches back-to-back-Transaktionsmodell.
Die Beschwerdeführerin nehme Vermögenswerte von der C._______ Ltd.
mit der Auflage entgegen, diese an die Enkelgesellschaften derselben
weiterzuleiten. Eine wirtschaftlich konsolidierte Betrachtungsweise führe
deshalb zum Ergebnis, dass den Aktivforderungen der C._______ Ltd.
die Passivforderungen gegen die Enkelgesellschaften gegenüberstünden.
3.1.1 Wie bereits die Vorinstanz im angefochtenen Einspracheentscheid
zutreffend ausführt, ist bei der Beurteilung der adäquaten Eigenkapitali-
sierung eine schematische Betrachtungsweise geboten. Auf spezielle
Konzerntatbestände ist grundsätzlich keine Rücksicht zu nehmen. Eine
konzernmässige Betrachtung ist dem Stempelsteuerrecht fremd
(E. 2.4.3). Nur so ist eine rechtsgleiche Behandlung möglich und kann
verhindert werden, dass Gesellschaften, die in erster Linie konzerninterne
Geschäfte abwickeln, vergleichsweise stempelsteuerrechtlich begünstigt
werden. Andernfalls würde solchen Gesellschaften ermöglicht, unter Ein-
sparung höherer Stempelabgaben vorerst mit zu geringem Eigenkapital
tätig zu sein, um dann im Rahmen einer allfälligen Sanierung bei der Be-
schaffung jenes Kapitals, welches bei nicht konzernmässiger Betrach-
tungsweise von Anfang an erforderlich gewesen wäre, mit einem Erlass-
gesuch von der Bezahlung der Stempelabgabe befreit zu werden. Es
kommt daher bei objektiv festgestellter Unterkapitalisierung nicht darauf
an, ob besondere Konzerntatbestände eine Unterkapitalisierung ermög-
lichten (vgl. dazu: Entscheid des Bundesrates vom 17. November 2004,
veröffentlicht in: VPB 69.36 E. 5.2). Dies gilt auch im vorliegenden Fall.
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Seite 9
3.1.2 Der Verweis auf den Artikel von KUNZ/BRÜGGER (a.a.O., S. 274 zum
Folgenden) ändert daran nichts. Zwar stellt sich nach diesen Autoren die
Frage, "ob stets ausschliesslich die einzelnen Aktiven für die Ermittlung
des Eigenkapitals massgebend sind oder ob unter Umständen eine Ver-
rechnung mit gewissen Passiven denkbar ist". Die ESTV zeige "eine ge-
wisse Flexibilität, wenn zwischen einzelnen Aktiven und gewissen Positi-
onen der Passivseite eine besonders enge Verbindung" bestehe. Insofern
seien etwa bei "einer klassischen back-to-back-Transaktion (Entgegen-
nahme von gewissen Vermögenswerten, verbunden mit der Auflage, die-
se oder andere Werte an eine dritte Person weiterzureichen, womit natur-
gemäss den Guthaben immer entsprechende Verbindlichkeiten gegen-
überstehen) […] entsprechende Verhandlungen mit den Vertretern der
ESTV durchaus angezeigt". Entscheidend sei letztlich, "ob man die direk-
te rechtliche/wirtschaftliche Verbindung aufzeigen und glaubhaft darle-
gen" könne. An gleicher Stelle führen die Autoren indessen aus, dass das
für die Rechnungslegung vorgegebene Bruttoprinzip grundsätzlich auch
für die Frage des Erlasses der Emissionsabgabe gelte. Die "Latte" für ein
Abrücken vom Bruttoprinzip zum Nettoprinzip läge "sehr hoch", d.h. die
Verbindung zwischen den Aktiven und Passiven müsse "sehr stark" sein.
Als Beispiel wird die Hypothek genannt, die nie mit dem entsprechenden
Buchwert der Liegenschaft verrechnet werden könne, obschon eine
"recht enge" Beziehung zwischen den beiden Positionen bestehe.
Vorliegend vermag die Beschwerdeführerin zwar grundsätzlich eine Ver-
bindung zwischen den Konzernforderungen und den Konzernverbindlich-
keiten nachzuweisen. Die rechtliche Würdigung der Vorinstanz, dass die-
se Verbindung aufgrund der vorliegenden Akten nicht als derart stark zu
qualifizieren sei, dass ein Abrücken vom Bruttoprinzip sachgerecht er-
schiene, verstösst indes nicht gegen Bundesrecht. Auch ist der Vorin-
stanz Recht zu geben, dass die beantragte Verrechnung vorliegend oh-
nehin zu einer mit der Rechtsgleichheit nicht zu vereinbarenden Privile-
gierung der Beschwerdeführerin gegenüber Unternehmen führen würde,
die in keine vergleichbaren konzerninternen (ständigen) Geschäftsstruk-
turen eingebunden sind (vgl. E. 3.1.1). Schliesslich kann die Beschwerde-
führerin auch daraus nichts zu ihren Gunsten ableiten, dass die ESTV die
Forderungsverrechnung bei "Schuldner/Gläubiger-Kongruenz" und "Fris-
tenkongruenz" ausnahmsweise zulässt. Zum einen liegt unbestrittener-
massen keine solche Konstellation vor, zum anderen wird durch diese
ausnahmsweise Praxis, die erhöhte Anforderungen an die Verrechenbar-
keit stellt, die grundsätzliche Unverrechenbarkeit (Bruttoprinzip) nicht in
Frage gestellt.
A-577/2013
Seite 10
3.1.3 Inwiefern der Vorinstanz bei der Berechnung der Unterkapitalisie-
rung ein anderweitiger Fehler unterlaufen sein soll, ist weder ersichtlich
noch wird derlei von der Beschwerdeführerin geltend gemacht. Es ist da-
her im Sinne des angefochtenen Einspracheentscheids von einer Unter-
kapitalisierung von Fr. 21'300'000.-- auszugehen. Für die auf diesem Be-
trag geschuldete Emissionsabgabe von 1% (= Fr. 213'000.--) kann kein
Erlass gewährt werden (E. 2.4.3).
3.2 Im Weiteren macht die Beschwerdeführerin geltend, dass der Sanie-
rungsfreibetrag von Fr. 10 Mio. gemäss Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG vom Be-
trag der Unterkapitalisierung abzuziehen sei und nicht – wie im angefoch-
tenen Einspracheentscheid – vom Betrag der Gesamtsanierungsleistung.
Auch darin kann der Beschwerdeführerin nicht gefolgt werden. Die Vorin-
stanz hat die diesbezügliche Gesetzessystematik zutreffend dargelegt:
Weil Art. 6 StG die Ausnahmen von der Emissionsabgabe regelt, entsteht
im Umfang des fraglichen Freibetrages erst gar keine Abgabeforderung.
Der Freibetrag ist demnach schon deshalb – in einem ersten Schritt –
vom Betrag der (kumulierten) Sanierungsleistungen in Abzug zu bringen,
weil erst dadurch bestimmt werden kann, ob bzw. in welcher Höhe über-
haupt ein abgabepflichtiger Betrag vorliegt. Erst in einem zweiten Schritt
stellt sich – auf entsprechendes Gesuch hin – die Frage, ob die auf die-
sem Betrag grundsätzlich geschuldete Emissionsabgabe nach Art. 12
StG erlassen werden kann. Hierbei gilt es insbesondere zu berücksichti-
gen, dass der Erlass der Emissionsabgabeforderung auf dem Betrag der
(allfälligen) Unterkapitalisierung zu verweigern ist.
Der Argumentation der Beschwerdeführerin kann weiter auch ein teleolo-
gisches Argument entgegengehalten werden: Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG be-
zweckt die Entlastung der Verwaltung. Seine Einführung ist Teil der
Massnahmen im Rahmen der Aufgabenverzichtsplanung der ESTV (vgl.
Botschaft Unternehmenssteuerreform II, Bundesblatt 2005 4838 f.).
Durch die Ausnahme soll die Anzahl der Erlassgesuche und damit der
administrative Aufwand der ESTV reduziert werden (vgl. IVO P. BAUM-
GARTNER, a.a.O., N 4 und 20 ff. zu Art. 12 StG; BEUSCH, a.a.O., S. 218).
Dieser Zweck würde vereitelt, wenn der Freibetrag vom ungenügenden
Eigenkapital abzuziehen wäre und die ESTV demnach den adäquaten
Eigenfinanzierungsgrad in jedem Fall – also auch wenn der Freibetrag
überhaupt nicht überschritten wäre – zu bestimmen hätte. Zu keinem an-
deren Ergebnis führt freilich die grammatikalische Auslegung: So sind
nach Art. 6 Abs. 1 Bst. k StG Zuschüsse von der Abgabe ausgenommen
A-577/2013
Seite 11
"soweit die Leistungen der Gesellschafter oder Genossenschafter [und
notabene nicht die Unterkapitalisierung] gesamthaft 10 Millionen Franken
nicht übersteigen". Auch nach dem Wortlaut hat der Abzug somit vom
(kumulierten) Betrag der Sanierungsleistungen zu erfolgen.
4.
Den vorstehenden Erwägungen zufolge ist die Beschwerde abzuweisen.
Bei diesem Verfahrensausgang sind sämtliche Kosten dieses Beschwer-
deverfahrens der Beschwerdeführerin als unterliegende Partei aufzuerle-
gen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 5'000.--
festzusetzen (Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kos-
ten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]) und mit dem von der Beschwerdeführerin in gleicher Hö-
he geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen. Eine Parteientschädigung
ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).
5.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83
Bst. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht
[BGG, SR 173.110]).
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite)
A-577/2013
Seite 12
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 5'000.-- festgesetzt und der Be-
schwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem in gleicher Höhe geleis-
teten Kostenvorschuss verrechnet.
3.
Eine Parteientschädigung wird nicht zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Einschreiben)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. …; Einschreiben)
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Markus Metz Marc Winiger
Versand: