A-5884/2012 - Abteilung I - Taxe sur la valeur ajoutée - Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); décision d'irrec...

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l







Cour I
A-5884/2012


A r r ê t d u 2 7 m a i 2 0 1 3
Composition

Pascal Mollard (président du collège),
Daniel Riedo, Salome Zimmermann, juges,
Raphaël Bagnoud, greffier.



Parties

X._______, ***,
représenté par Maître Julien Greub, ***,
recourant,


Contre


Administration fédérale des contributions AFC, Division
principale de la taxe sur la valeur ajoutée,
Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne,
autorité inférieure
Objet

Taxe sur la valeur ajoutée (TVA); décision d'irrecevabilité sur
demande de révision.


A-5884/2012
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Faits :
A.
X._______ (ci-après: l'assujetti) exploite sous forme de raison individuelle
une entreprise de commerce, pose, entretien et réparation de stores ins-
crite au registre du commerce (RC) du *** depuis le *** mars 2006 et est
immatriculé au registre de contribuables de la taxe sur la valeur ajoutée
(TVA) en qualité d'assujetti depuis le 1er avril 2006.
B.
Suite à un contrôle opéré le 31 mars 2011 auprès de l'assujetti et portant
sur les périodes fiscales allant du 1er trimestre 2006 au 4e trimestre 2009,
l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'AFC) réclama à ce
dernier un montant de Fr. 21'988.--, plus intérêt moratoire, par notification
d'estimation n° *** du 1er juin 2011.
Par décision sur réclamation du 14 septembre 2011, l'AFC confirma la
créance fiscale susmentionnée, dont l'assujetti avait contesté le bien-
fondé. N'ayant pas fait l'objet d'un recours administratif dans le délai lé-
gal, cette décision a acquis force de chose jugée.
C.
Par mémoire du 3 mai 2012, l'assujetti (ci-après: le requérant) requit
l'AFC de réviser la décision sur réclamation du 14 septembre 2011, en se
référant à la décision rendue par l'AFC le 7 juillet 2010 à l'encontre de l'un
de ses concurrents, Y._______, et en se prévalant du principe de l'égalité
de traitement.
D.
Dans son courrier du 18 septembre 2012, l'AFC impartit au requérant un
délai non prolongeable de cinq jours pour établir – preuve à l'appui – le
respect du délai de révision et formuler des conclusions pour le cas où el-
le rendrait une nouvelle décision, sous peine d'irrecevabilité.
Par courrier réponse du 24 septembre 2012, le requérant allégua avoir eu
connaissance du traitement réservé à Y._______ suite à la procédure de
mainlevée introduite par l'AFC devant le Tribunal de *** le 29 mars 2012,
après avoir obtenu du susnommé une copie de la décision du 7 juillet
2010, ce dont ce dernier pouvait attester. Il conclut en outre à ce que la
décision du 14 septembre 2011 soit révisée en ce sens qu'il n'est pas dé-
biteur de l'AFC de la somme de Fr. 21'998.--, plus intérêt moratoire,
concernant les périodes fiscales du 1er trimestre 2006 au 4e trimestre
2009.
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Page 3
E.
Par décision du 18 octobre 2012, l'AFC déclara la demande de révision ir-
recevable, motif pris que le respect du délai de révision n'avait pas été
démontré.
F.
Par mémoire du 10 novembre 2012, le requérant (ci-après: le recourant)
a formé recours contre la décision de l'AFC (ci-après: l'autorité inférieure)
du 18 octobre 2012 auprès du Tribunal administratif fédéral, en concluant
principalement à ce que ladite décision soit réformée en ce sens que la
demande de révision est admise, à ce qu'il soit en conséquence dit qu'il
n'est pas débiteur de la somme de Fr. 21'998.--, plus intérêt moratoire et,
subsidiairement, à ce que la décision du 18 octobre 2012 soit annulée
dans tous ses effets, la cause étant renvoyée pour nouvelle instruction et
nouvelle décision.
Par réponse du 14 février 2013, l'autorité inférieure a conclu au rejet du
recours.
Pour autant que besoin, les autres faits seront repris dans les considé-
rants qui suivent.
Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale du
17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32), celui-
ci, en vertu de l'art. 31 LTAF, connaît des recours contre les décisions au
sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure
administrative (PA, RS 172.021) prises par les autorités mentionnées à
l'art. 33 LTAF, à savoir notamment les décisions rendues par l'AFC. La
procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas
autrement (art. 37 LTAF).
En l'occurrence, le mémoire de recours du 10 novembre 2012 a été dé-
posés en temps utile par le destinataire de la décision attaquée
(cf. art. 48 al. 1 et 50 al. 1 PA). En outre, un examen préliminaire du re-
cours révèle qu'il remplit les exigences de forme et de contenu posées à
l'art. 52 PA, de sorte que le recours est recevable, sous réserve des
considérations ci-dessous (consid. 1.2).
1.2 En procédure administrative contentieuse, l'objet du litige est défini
par trois éléments, à savoir l'objet du recours, les conclusions du recours
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et, accessoirement, les motifs de celui-ci (cf. arrêts du Tribunal fédéral
[TF] 2C_612/2007 du 7 avril 2008 consid. 4.1 et 1P.217/2001 du 28 mai
2001 consid. 2a). En outre, le contenu de la décision attaquée – plus par-
ticulièrement, son dispositif – délimite l'objet du litige. En vertu du principe
de l'unité de la procédure, l'autorité de recours ne peut en effet statuer
que sur les prétentions ou les rapports juridiques sur lesquels l'autorité in-
férieure s'est déjà prononcée ou aurait dû le faire (cf. arrêts du Tribunal
administratif fédéral [TAF] A-6969/2011 du 12 avril 2012 consid. 1.4,
A-4674/2010 du 22 décembre 2011 consid. 1.2.1 et A-2232/2010 du
31 mars 2011 consid. 2.1; ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ
KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Bâle
2008, n. marg. 2.1 ss; MARKUS MÜLLER, in : Christoph Auer/Markus
Müller/Benjamin Schindler [édit.], Kommentar zum Bundesgesetz über
das Verwaltungsverfahren [VwVG], Zurich 2008 [ci-après: cité: VwVG-
Kommentar], ch. 5 ad art. 44).
Par ailleurs, s'agissant d'une décision d'irrecevabilité, l'objet du litige est
limité à la question de savoir si c'est à bon droit que l'autorité inférieure a
refusé d'entrer en matière sur le fond; en d'autres termes, si le recourant
attaque une décision d'irrecevabilité en ne se prononçant que sur le fond,
les conditions formelles – en particulier les exigences de l'art. 52 al. 1 PA
– ne sont pas remplies (cf. ATF 132 V 74 consid. 1.1 et 124 II 499
consid. 1; arrêts du Tribunal fédéral [TF] 2C_176/2012 du 18 octobre
2012 consid. 1.3, 2C_628/2010 du 28 juin 2011 consid. 2.2 non publié
aux ATF 137 II 353 et 2C_239/2010 précité consid. 1.3; cf. également ar-
rêts du TAF A-4695/2010 du 14 janvier 2013 consid. 1.4.1 i.f.,
A-4674/2010 précité consid. 1.2.1 et A-4068/2010 du 22 octobre 2010
consid. 2; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. marg. 2.213).
Dans le cas présent, attendu que la décision attaquée se limite à déclarer
irrecevable la demande de révision, le recourant ne peut, devant le tribu-
nal de céans, que remettre en cause le refus d'entrer en matière, mais
non pas contester le fond. En l'occurrence, dans la mesure où le recou-
rant s'est exprimé sur la problématique de la non entrée en matière de
l'autorité inférieure et conclut subsidiairement à l'annulation de la décision
du 18 octobre 2012, son recours est recevable. L'argumentation et les
conclusions portant sur le fond de la demande de révision sont en re-
vanche irrecevables.
2.
La révision, l'interprétation et la rectification des décisions sur réclamation
rendues par l’AFC sont régies par les art. 66 à 69 PA (cf. art. 85 de la loi
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fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [LTVA,
RS 641.20]; concernant l'applicabilité de la LTVA, voir consid. 3.2.1 ci-
après). Selon l'art. 66 PA, une partie peut demander à l'autorité de re-
cours la révision de sa décision pour les motifs mentionnés aux al. 1 et 2
de cette disposition, à savoir notamment si la partie allègue des faits nou-
veaux importants ou produit de nouveaux moyens de preuve (al. 2 let. a).
La demande de révision doit être adressée par écrit à l’autorité de re-
cours dans les 90 jours qui suivent la découverte du motif de révision,
mais au plus tard dix ans après la notification de la décision sur recours
(art. 67 al. 1 PA), et doit notamment indiquer pour quel motif la demande
est présentée, si le délai utile est observé et contenir les conclusions
prises pour le cas où une nouvelle décision sur recours interviendrait
(art. 67 al. 3 PA). Si la demande de révision ne satisfait pas à ces condi-
tions, l'autorité impartit au requérant un court délai supplémentaire pour y
suppléer, sous peine d'irrecevabilité (cf. art. 67 al. 3 PA, qui renvoie aux
art. 52 et 53 PA; cf. également AUGUST MÄCHLER, in : VwVG-Kommentar,
ch. 10 s. ad art. 67).
Conformément à ce qui vaut en matière de recours administratif, le re-
quérant en révision supporte le fardeau de la preuve du respect du délai
de 90 jours (cf. ATF 92 I 253 consid. 3; arrêts du Tribunal fédéral
2C_404/2011 du 21 novembre 2011 consid. 2.3 et 5P.113/2005 du
13 septembre 2006 consid. 3.1; arrêts du Tribunal administratif fédéral
A-7730/2009 du 17 juin 2010 consid. 2.2 et A-5077/2008 du 10 mai 2010
consid. 2.2; MÄCHLER, in : VwVG-Kommentar, ch. 10 ad art. 67).
3.
3.1 Selon la maxime inquisitoire applicable en procédure administrative,
l'autorité définit les faits et apprécie les preuves d'office et librement
(cf. art. 12 PA) . Cette maxime doit cependant être relativisée par son co-
rollaire, soit le devoir des parties de collaborer à l'établissement des faits
(cf. art. 13 PA), ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit
d'être entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de dé-
cision (cf. ATF 128 II 139 consid. 2b, 120 V 357 consid. 1a).
Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits ab
ovo. Dans le cadre de la présente procédure, il s'agit bien plus de vérifier
les faits établis par l'autorité inférieure (cf. arrêts du Tribunal administratif
fédéral A-606/2012 du 24 janvier 2013 consid. 1.5.2 et A-1933/2011 du
29 mai 2012 consid. 3.2; cf. également MOSER/ BEUSCH/KNEUBÜHLER, op.
cit., n. marg. 1.52; PASCAL MOLLARD in : Xavier Oberson/Pascal Hinny
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[édit.], LT Commentaire droits de timbre, Zurich/Bâle/Genève 2006 [ci-
après cité: Commentaire LT], ad art. 39a LT ch. 12 p. 1192 ss; ALFRED
KÖZLE/ISABELLE HÄNNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrech-
tspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, ch. 676; PIERRE MOOR/ETIENNE
POLTIER, Droit administratif, Vol. II, 3e éd., Berne 2011, p. 820; RENÉ
RHINOW/HEINRICH KOLLER/CHRISTINA KISS/DANIELA THURNHERR/DENISE
BRÜHL-MOSER, Öffentliches Prozessrecht, 2e éd., Bâle 2010, n.
marg. 294a p. 285). S'il apparaît que celle-ci a procédé à une constata-
tion inexacte ou incomplète des faits pertinents, il convient en règle géné-
rale de lui renvoyer la cause (cf. art. 61 al. 1 PA; RHINOW [et al.], op. cit.,
n. marg. 1597 et 1679).
3.2
3.2.1 Aux termes des art. 113 al. 3 et 81 LTVA concernant l'application du
nouveau droit de procédure aux affaires pendantes au 1er janvier 2010,
l'art. 12 PA est désormais immédiatement applicable (concernant l'appli-
cation des nouveaux articles LTVA relatifs au droit de procédure, voir l'ar-
rêt du Tribunal administratif fédéral A-4695/2010 précité consid. 1.3 et les
références citées; PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON/ANNE TISSOT
BENEDETTO, Traité TVA, Bâle 2009, p. 1194 n. marg. 472 ss et p. 1234 n.
marg. 662 ss). Concrètement, cela n'opère guère de changement (voir à
cet égard l'arrêt du Tribunal administratif fédéral A-4309/2008 et
A-4313/2008 du 30 avril 2010 consid. 2.3), puisque déjà auparavant la
procédure TVA était régie par le principe inquisitoire. Néanmoins, on peut
dire que désormais, la loi consacre expressément la règle selon laquelle
l'AFC doit établir les faits de façon complète et exacte en appliquant ledit
principe spontanément.
3.2.2 En particulier, cela implique que l'AFC procède s'il y a lieu à l'admi-
nistration de preuves par les moyens à sa disposition (cf. art. 12 ss PA).
Cela signifie également que comme précédemment, elle peut renoncer à
des mesures d'instruction et à des offres de preuves supplémentaires, en
faisant appel à une appréciation anticipée des preuves (cf. arrêts du Tri-
bunal administratif fédéral A-4695/2010 précité consid. 1.3, A-4674/2010
précité consid. 1.4, A-393/2009 du 14 avril 2011 consid. 1.2.2 et
A-3603/2009 du 16 mars 2011 consid. 1.2). Cependant, elle se doit de
respecter la jurisprudence constante en la matière. En particulier, une tel-
le appréciation anticipée ne doit pas être arbitraire (cf. ATF 133 II 384
consid. 4.2.3 et les références citées; arrêts du Tribunal fédéral
2C_462/2011 du 9 ai 2012 consid. 3.2, 2C_552/2011 du 15 mars 2012
consid. 3.1 et 1C_559/2011 du 7 mars 2012 consid. 2.1; arrêt du Tribunal
administratif fédéral A--4309/2008 et A-4313/2008 précité consid. 2.3). En
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d'autres termes, l'AFC doit expliquer, dans sa décision, les raisons pour
lesquelles elle procède de la sorte. Ainsi, s'agissant de la déclaration d'un
réclamant, elle ne peut pas/plus l'écarter d'emblée, sans fournir aucune
explication.
3.2.3 Enfin, l'autorité se doit d'établir un état de fait aussi complet et exact
que possible et ce, également lorsque l'administré a manqué à son devoir
de collaboration. Il sied donc de relever que si l'administré doit collaborer
à l'établissement des faits (art. 13 PA; cf. consid. 3.3 ci-après) et/ou sup-
porte le fardeau de la preuve (cf. consid. 3.4.2 ci-après), l'autorité n'est
nullement dispensée de son devoir d'instruire la cause (cf. ATF 130 I 258
consid. 5, 103 Ib 192 consid. 1, 100 Ib 358 consid. 2 et 97 V 173
consid. 3; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 295; CLÉMENCE GRISEL, L'obligation
de collaborer des parties en procédure administrative, Zu-
rich/Bâle/Genève 2008, n. marg. 156, 159 ss, 196 et 300; MOSER/
BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. marg. 1.52). En outre, ainsi que nous
l'allons voir (cf. consid. 3.4 ci-après, en particulier consid. 3.4.3), les rè-
gles sur le fardeau de la preuve ne trouvent application que dans les cas
où, après la phase d'instruction, l'état de fait déterminant demeure incer-
tain (ATF 112 Ib 65 consid. 3; cf. également GRISEL, op. cit. n. marg. 196).
En définitive, le principe inquisitoire postule que l'autorité administrative
instruise véritablement et d'office les faits.
3.3
3.3.1 S'agissant du devoir de collaborer à l'établissement des faits (devoir
de collaborer sur le plan matériel), l'art. 13 PA est applicable. A cet égard,
il sied de remarquer que d'une manière générale, l'administré ne doit agir
de manière spontanée que si la loi le prévoit (cf. notamment art. 52 al. 1
i.f. PA, art. 46 et 47 al. 1 de la loi fédérale régissant la taxe sur la valeur
ajoutée du 2 septembre 1999 [aLTVA; RO 2000 1300 et les modifications
ultérieures] et art. 66 ss et 86 al. 1 LTVA; cf. également art. 21 et 24 s. de
la loi sur les douanes du 18 ars 2005 [LD, RS 631.0]). Si tel n'est pas le
cas, l'autorité inférieure se doit de procéder, en principe, à une somma-
tion (cf. CHRISTOPH AUER, in : VwVG-Kommentar, ch. 26 ad art. 13). Ainsi,
elle ne saurait exiger que l'administré lui fournisse de lui-même les ren-
seignements et preuves adéquats, mais doit au contraire indiquer les faits
qu'elle considère comme pertinents et les moyens de preuve qu'elle at-
tend (art. 12 PA). C'est en effet l'autorité qui a la charge d'instruire la cau-
se et, partant, de définir les moyens de preuve nécessaires à l'établisse-
ment des faits (cf. consid. 3.2 ci-avant). Il lui appartient en conséquence
de juger s'il y a lieu de requérir la collaboration de l'administré, ainsi que
du moment et de la forme de celle-ci. Lorsque tel est le cas, l'autorité im-
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partit en principe un délai à l'intéressé pour qu'il s'exécute et l'avertit des
conséquences d'un défaut de collaboration (cf. art. 23 PA; ATF 130 I 258
consid. 5, 116 V 23 consid. 3c et 3d et 102 Ib 97 consid. 3;
MOOR/POLTIER, op. cit., p. 293 ss; GRISEL, op. cit., n. marg. 252 ss, 376,
614 s. et 665; BENOIT BOVAY, Procédure administrative, Berne 2000,
p. 182). Par ailleurs, le devoir de l'administré de collaborer à l'établisse-
ment des faits ne concerne pas seulement ceux pour lesquels il a le far-
deau de la preuve, mais également ceux pour lesquels l'autorité supporte
cette charge (cf. notamment arrêt du Tribunal fédéral 2A.242/2005 du
17 mars 2006 consid. 4).
3.3.2 De plus, contrairement au devoir de collaborer à l'établissement des
faits, les exigences – formelles – liées au dépôt, à la forme et au contenu
d'un acte juridique doivent en principe être accomplies dans un délai dé-
terminé, fixé par la loi (cf. p. ex. art. 52 al. 1 PA s'agissant du recours ad-
ministratif et art. 67 al. 3 PA s'agissant de la demande de révision;
cf. GRISEL, op. cit., n. marg. 255). A cet égard, la collaboration de la partie
ne dépend donc pas de l'appréciation de l'autorité. Le cas échéant, cette
dernière peut toutefois, dans certains cas, impartir un court délai à l'admi-
nistré pour remédier à son défaut de collaboration. C'est ce que prévoit
notamment l'art. 52 al. 2 PA en matière de recours administratif, égale-
ment applicable à la demande de révision en vertu du renvoi de l'art. 67
al. 3 PA. Si le recourant, respectivement le requérant en révision, n'utilise
pas ce délai pour se conformer aux exigences de forme posées par la loi
(nécessité de formuler des conclusions et de présenter une motivation),
l'autorité déclarera le recours, respectivement la demande en révision ir-
recevable. Si le défaut de collaboration porte en revanche sur l'obligation
– matérielle – de produire les moyens de preuve en sa possession, l'auto-
rité statuera en l'état du dossier (art. 52 al. 3 PA; cf. GRISEL, op. cit., n.
marg. 166, 616, 779 s. et 789 ss).
3.4
3.4.1 Après une libre appréciation des preuves en sa possession, l'autori-
té se trouve à un carrefour. Si elle estime que l'état de fait est clair et que
sa conviction est acquise, elle peut rendre sa décision. Dans cette hypo-
thèse, elle renoncera à des mesures d'instruction et à des offres de preu-
ve supplémentaires, en faisant appel à une appréciation anticipée de cel-
les-ci. Un rejet d'autres moyens de preuve est également admissible s'il
lui apparaît que leur administration (renseignements ou témoignages de
tiers par exemple) serait de toute façon impropre à entamer la conviction
qu'elle s'est forgée sur la base de pièces écrites ayant une haute valeur
probatoire (cf. ATF 133 II 384 consid. 4.2.3 et les références citées; arrêts
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du Tribunal administratif fédéral A-606/2012 précité consid. 1.5.3,
A-163/2011 du 1er mai 2012 consid. 2.3 et A-1604/2006 du 4 mars 2010
consid. 2.4; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 3.144; GRISEL, op.
cit., n. marg. 170).
3.4.2 En revanche, si l'autorité de recours reste dans l'incertitude après
avoir procédé aux investigations requises, elle appliquera les règles sur la
répartition du fardeau de la preuve. Dans ce cadre, et à défaut de disposi-
tions spéciales en la matière, le juge s'inspire de l'art. 8 du Code civil
suisse du 10 décembre 1907 (CC, RS 210), en vertu duquel quiconque
doit prouver les faits qu'il allègue pour en déduire un droit. Autrement dit,
le défaut de preuve d'un fait va au détriment de la partie qui entendait en
tirer un droit (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-606/2012 préci-
té consid. 1.5.3, A-163/2011 du 1er mai 2012 consid. 2.3 et A-7046/2010
du 1er avril 2011 consid. 2.4.2; MOOR/POLTIER, op. cit., p. 299 s.; RHINOW
[et al.], op. cit., n. marg. 996 ss; THIERRY TANQUEREL; Manuel de droit
administratif, Genève/Zurich/Bâle 2010, n. marg. 1563; BOVAY, op. cit.,
p. 182). De plus, en droit fiscal, lorsque des documents écrits, tels des
factures, s'avèrent nécessaires, la seule allégation ne suffit pas (cf. les ar-
rêts du Tribunal fédéral 2A.269/2005 du 21 mars 2006 consid. 4 et les ré-
férences citées et 2A.109/2005 du 10 mars 2006 consid. 2.3 et 4.5 ; voir
également l'arrêt du Tribunal administratif fédéral A-163/2011 du 1er mai
2012 consid. 2.3).
3.4.3 Au vu de ce qui précède, il convient de relever que le principe inqui-
sitoire et le devoir de collaborer n'ont – en principe – aucun effet sur la
répartition du fardeau de la preuve, car ils interviennent à un stade anté-
rieur (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6120/2008 du 18 mai
2010 consid. 1.3.3 et les références citées; GRISEL, op. cit., n.
marg. 174 ss, 177 ss et 296). Cependant, il existe en pratique une certai-
ne connexité entre ces différentes notions.
Ainsi, dans la mesure où pour établir l'état de fait, l'autorité fiscale est dé-
pendante de la collaboration de l'administré, le refus, par celui-ci, de four-
nir des renseignements ou des moyens de preuve requis peut conduire à
un "état de nécessité en matière de preuve" (Beweisnot), c'est-à-dire à
une impossibilité, pour l'autorité, d'établir les faits pertinents. Dans une
telle hypothèse, la violation du devoir de collaborer peut être prise en
compte au stade de la libre appréciation des preuves (cf. art. 19 PA et
renvoi à l'art. 40 de la loi fédérale de procédure civile fédérale du
4 décembre 1947 [PCF, RS 273]) ou conduire à un allégement de la
preuve à charge de l'autorité – voire à un renversement du fardeau de la
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preuve – ainsi qu'à une diminution de son obligation d'établir l'état de fait
pertinent (cf. ATF 132 III 715 consid. 3.1 et 130 III 321 consid. 3.2; arrêts
du Tribunal fédéral 4A.186/2009 du 3 mars 2010 consid. 6.1.1 et
4A.193/2008 du 8 juillet 2008 consid. 2.1.1; arrêts du Tribunal administra-
tif fédéral A-5927/2007 du 3 septembre 2010 consid. 3.3, A-4417/2007 du
10 mars 2010 consid. 3.2 et A-1597/2006 et 1598/2006 du 17 août 2009
consid. 4.1 et 4.2; cf. également GRISEL, op. cit. n. marg. 149, 168, 185 ss
et 801). L'autorité peut ainsi être admise à se satisfaire d'une preuve par
indices ou sous la forme d'une vraisemblance prépondérante et statuer
en se fondant sur une présomption ou sur une conviction réduite
(cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_569/2012 du 6 décembre 2012
consid. 4 et 2C_623/2007 du 15 août 2008 consid. 3.2; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-629/2010 du 29 avril 2011 consid. 3.3 s.; GRISEL,
op. cit., n. marg. 199 et référence citée).
En outre, l'administré qui refuse de fournir des renseignement ou des
moyens de preuve ne saurait à cet égard reprocher à l'autorité d'avoir
constaté les faits de manière inexacte ou incomplète (cf. arrêt du Tribunal
fédéral 2A.53/2003 du 13 août 2003, reproduit in : Revue de droit admi-
nistratif et de droit fiscal [RDAF], consid. 2.3; GRISEL, op. cit. n.
marg. 165), ni se prévaloir des règles sur le fardeau de la preuve
(cf. MOLLARD, in : Commentaire LT, ad art. 39a ch. 13 p. 1194; arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-1557/2006 du 3 décembre 2009
consid. 1.6). La violation du devoir de collaborer ne doit en effet pas
conduire à l'obtention d'un avantage (cf. ATF 103 Ib 192 consid. 1 et les
références citées; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-2682/2007 du
7 octobre 2010 consid. 2.4.1, A-5078/2008 du 26 mai 2010 consid. 2.2 et
A-4216/2007 et A-4230/2007 du 24 juillet 2009 consid. 3.2.2.4.3; GRISEL,
op. cit., n. marg. 800; cf. également arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-2293/2008 du 18 mai 2008 consid. 2.1.1).
D'autre part, dès lors que la collaboration de l'administré n'est pas raison-
nablement exigible, soit notamment lorsqu'il lui est impossible de fournir
les renseignements requis, celui-ci ne doit subir aucun désavantage d'un
manquement à son devoir, tel n'étant toutefois pas le cas lorsqu'incombe
audit administré un devoir d'auto-déclaration. De même, le degré de
preuve requis se limitera à la vraisemblance prépondérante s'agissant de
faits pour lesquels l'administré ne peut apporter de preuve absolue
(cf. GRISEL, op. cit. n. marg. 195, 200 et 348 ss). Attendu enfin que l'ap-
plication des règles sur le fardeau de la preuve n'intervient qu'après que
l'autorité a procédé à une véritable instruction et mis tous les moyens en
œuvre pour éclaircir la situation, l'administré ne saurait supporter le far-
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deau de la preuve dans les cas où l'autorité n'a pas satisfait à son devoir
d'instruction (cf. infra; cf. également GRISEL, op. cit. n. marg. 159 ss et
196).
4.
4.1 En l'espèce, la demande de révision a été déclarée irrecevable par
l'autorité inférieure, qui a retenu que le recourant n'avait pas démontré le
respect du délai de révision. Elle constate à ce propos que l'assujetti se
limite à affirmer avoir obtenu une copie du courrier du 7 juillet 2010
concernant Y._______ suite à la requête de mainlevée de l'AFC du
29 mars 2012, mais que bien qu'il ait affirmé que celui-ci pouvait attester
ses dires, il n'a néanmoins produit aucune attestation dûment signée de
la part de Y._______ et n'indique par ailleurs nullement le moment où il a
eu connaissance du contenu du courrier en question. Selon l'AFC, le re-
courant a selon toute vraisemblance eu connaissance du traitement ré-
servé à Y.______ par le biais de la fiduciaire A._______ avant le dépôt de
la requête de mainlevée, aucune autre circonstance ne permettant d'ex-
pliquer qu'il ait à cette occasion songé à requérir une copie du courrier en
cause. Elle relève à ce sujet que dans le cadre de ladite procédure, le re-
courant a contesté le bien-fondé de la décision sur réclamation du
14 septembre 2011 et qu'il est dès lors fort possible qu'il ait à cet effet fait
référence au traitement réservé à Y._______ et que l'autorité lui ait alors
suggéré de déposer une demande de révision.
Le recourant se plaint pour sa part d'une interprétation arbitraire des faits
par l'autorité inférieure. Il soutient avoir appris qu'il lui appartenait de for-
mer une demande de révision au cours de l'audience du 26 avril 2012
consécutive à la requête de mainlevée définitive de l'AFC, à la suite de
laquelle il aurait pris contact avec Y._______, lequel lui aurait alors fait
part du contenu du courrier du 7 juillet 2010, dont il lui aurait en outre re-
mis une copie.
4.2 Il apparaît ainsi que si l'autorité inférieure a déclaré le recours irrece-
vable, sa conviction concernant le respect, ou non, du délai de révision
n'était cependant pas acquise, comme l'indique l'emploi de locutions tel-
les que "il est fort possible" et "selon toute vraisemblance", ou encore "il
semble que". Cela ressort en outre également du fait qu'elle a prononcé
l'irrecevabilité en application des règles sur le fardeau de la preuve
(cf. consid. 3.4 ci-avant). A cet égard, il sied par ailleurs de relever que si
l'hypothèse émise par l'autorité inférieure n'apparaît en soi pas invrai-
semblable, elle ne repose cependant sur aucun fait vérifié et ne permet
nullement d'exclure absolument que le recourant, comme il l'indique, ait
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pris connaissance du motif de révision suite au dépôt de la demande de
mainlevée du 29 mars 2012.
S'il est en outre exact, comme l'a retenu l'autorité inférieure, que le recou-
rant assume le fardeau de la preuve du respect du délai de révision
(cf. consid. 2 ci-avant) et, partant, du jour auquel il a pris connaissance du
traitement réservé à Y._______ selon courrier de l'AFC du 7 juillet 2010, il
s'agit de rappeler que l'application des règles régissant ledit fardeau in-
tervient ultérieurement à la phase d'instruction, soit après que l'autorité ait
procédé aux investigations requises (cf. consid. 3.4 ci-avant). Partant, il
convient de vérifier si l'autorité inférieure a correctement rempli son devoir
d'instruction avant de faire supporter au recourant l'absence de preuve du
respect du délai en cause.
4.3 A ce sujet, l'autorité inférieure rappelle que par courrier du
18 septembre 2012, elle a imparti au recourant un délai de cinq jours
pour démontrer – preuve à l'appui – que la demande avait bien été pré-
sentée dans un délai de 90 jours à compter de la découverte du motif de
révision, mais que celui-ci s'est limité à déclarer avoir obtenu une copie
du courrier susmentionné suite à la procédure de mainlevée et que
Y._______ pouvait en attester, sans toutefois joindre d'attestation dûment
signée de la part de ce dernier. Ainsi, s'il est exact, comme le soutient
l'autorité inférieure, que la seule allégation ne suffit en principe pas
(cf. consid. 3.4 ci-avant), il apparaît cependant qu'en l'occurrence, le re-
courant a non seulement indiqué en quoi le délai de recours était respec-
té, mais a en outre offert un moyen de preuve à cet égard, à savoir les
renseignements/le témoignage d'un tiers. Un tel moyen n'était au demeu-
rant pas en sa possession, au sens de l'art. 52 al. 1 PA, de sorte qu'il
n'avait pas à être produit spontanément par le recourant.
C'est en outre précisément le lieu de rappeler que conformément à son
devoir d'instruction, l'autorité en charge du dossier se doit notamment
d'indiquer à l'administré sous quelle forme elle attend que celui-ci apporte
sa collaboration et, partant, la forme sous laquelle les moyens de preuve
offerts doivent être produits (cf. consid. 3.3.1 ci-avant). Au surplus, la vio-
lation par l'administré de son devoir de collaboration, de même que le fait
qu'il supporte le fardeau de la preuve, ne délient en rien l'autorité de son
devoir d'instruire (cf. consid. 3.2.3 ci-avant). Celui-ci l'oblige en particulier
à déterminer également les faits qui sont favorables aux intérêts de l'ad-
ministré, pour autant que possible. Si ce dernier n'apporte pas la preuve
requise et que l'autorité a la possibilité d'éclaircir à cet égard la situation,
elle doit donc le faire. Or, il apparaît qu'en l'occurrence, l'autorité inférieu-
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re n'a ni sommé le recourant de produire une déclaration écrite du tiers ci-
té, ni requis des explications écrites de celui-ci, ni procédé à une audition,
ni encore expliqué – à tout le moins de façon claire – pourquoi il s'agirait
d'y renoncer de manière anticipée. Pour cette raison déjà, il y a lieu de re-
tenir qu'elle n'a pas satisfait à son obligation d'instruire d'office et de re-
chercher activement les faits pertinents en vue d'établir, dans la mesure
du possible, le vérité matérielle.
Par ailleurs, l'autorité inférieure relève que le recourant a selon toute vrai-
semblance eu connaissance du traitement réservé à Y._______ par le
biais de la fiduciaire A._______ et que c'est probablement après en avoir
fait part à l'autorité de poursuite de l'office de *** que cette autorité lui au-
rait suggéré de former une demande de révision. Or, l'autorité inférieure
n'a sur ces points procédé à aucune investigation; en particulier, elle n'a
pas requis d'explications de la part de la fiduciaire et de l'autorité en
question, ni expliqué pourquoi il y aurait lieu d'y renoncer de façon antici-
pée. Ce faisant également, elle a violé son devoir d'instruction.
Ainsi, il apparaît que l'autorité inférieure a d'entrée de cause écarté les al-
légations et les offres de preuve du recourant, sans procéder aux investi-
gations que l'on pouvait attendre d'elle. Ce faisant, elle a procédé à une
appréciation arbitraire des preuves et à une constatation inexacte et/ou
incomplète des faits pertinents. Partant, elle ne saurait, en l'état, faire
supporter le fardeau de l'absence de preuve au recourant (cf. consid. 3.4
ci-avant).
5.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal administratif fédé-
ral à admettre le recours au sens des considérants et à renvoyer la cause
à l'autorité inférieure afin qu'elle procède à des investigations supplémen-
taires et/ou expose pourquoi il s'agit d'y renoncer (cf. consid. 3.1 ci-
avant). Vu l'issue de la cause, les frais de procédure sont laissés à la
charge de l'état (art. 63 al. 1 et 2 PA). L'avance de frais de procédure ver-
sé par le recourant, d'un montant de Fr. 3'000.--, lui sera restituée dès
l'entrée en force du présent jugement, à charge pour lui de communiquer
un numéro de compte au moyen duquel puisse avoir lieu le rembourse-
ment. Le recourant, qui est représenté par un mandataire professionnel, a
en outre droit à une indemnité pour les frais encourus devant le Tribunal
de céans (cf. art. 7 ss du règlement du 21 février 2008 concernant les
frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral
[FITAF, RS 173.320.2]; cf. également art. 84 al. 1 2e phrase LTVA;
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., ch. 4.87), laquelle, compte tenu du
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Page 14
degré de complexité de la présente cause, du travail effectivement né-
cessaire et du tarif horaire retenu (cf. art. 10 et 14 FITAF), est arrêtée à
Fr. 2'000.-- (TVA comprise).
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours du 10 novembre 2012 est admis, pour autant que recevable.
2.
La décision du 18 octobre 2012 est annulée et la cause renvoyée à
l'autorité inférieure pour nouvelle décision au sens des considérants.
3.
Il n’est pas perçu de frais de procédure. L'avance de frais de Fr. 3'000.--
est restituée au recourant dès l'entrée en force de la présente décision.
4.
Un montant de Fr. 2'000.-- est alloué au recourant à titre de dépens, à
charge de l’autorité inférieure.
5.
Le présent arrêt est adressé :
– au recourant (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : Le greffier :

Pascal Mollard Raphaël Bagnoud


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Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral,
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans
les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi
fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La
décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au
mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).

Expédition :