A-592/2016 - Abteilung I - Verrechnungssteuer - Verrechnungssteuer 2005 - 2008 (Erhebung)

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Abteilung I
A-592/2016



Te i l u r t e i l u n d Zw i s ch en en t s c he i d
vom 2 2 . J u n i 2 0 1 7
Besetzung
Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richterin Marianne Ryter,
Richter Pascal Mollard,
Gerichtsschreiber Beat König.



Parteien
A._______ AG,
vertreten durch Prof. Dr. Urs Behnisch, Rechtsanwalt,
Beschwerdeführerin,



gegen


Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer,
Stempelabgaben,
Vorinstanz.




Gegenstand
Verrechnungssteuer 2005 - 2008 (Erhebung).



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Sachverhalt:
A.
Die A._______ AG (nachfolgend: die Gesellschaft) mit Sitz in B._______
bezweckt insbesondere die Durchführung von Handels-, Finanz- und
Rechtsgeschäften aller Art. Sie firmierte bis zum 22. Januar 2013 unter
dem Namen C._______ AG.
Die (seinerzeit unter dem Namen D._______ AG firmierende) frühere
E._______ AG, deren Rechtsnachfolgerin die F._______ AG mit Sitz in
B._______ ist, übernahm mit Fusionsvertrag vom 30. Juni 2011 die Aktiven
und Passiven der damals bestehenden G._______ AG mit Sitz in
H._______. Deren Aktien hatte sie im April 2005 vom I._______-Nachlass
erworben, wobei sie zur Finanzierung des Aktienkaufpreises nach Darstel-
lung der Gesellschaft von Letzterer ein Darlehen erhalten hatte.
Die E._______ AG verkaufte unmittelbar, nachdem sie die Aktien der
G._______ AG übernommen hatte, deren Immobilien zum Verkehrswert
von Fr. 361,4 Mio. an die Gesellschaft.
Am 5. Juli 2011 wurde die G._______ AG im Handelsregister gelöscht.
B.
Nach einer von der Abteilung Strafsachen und Untersuchungen der Eidge-
nössischen Steuerverwaltung (nachfolgend als ASU bezeichnet) durchge-
führten besonderen Untersuchung im Sinne von Art. 190 ff. des Bundesge-
setzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG;
SR 642.11) sowie reger Korrespondenz zwischen der Eidgenössischen
Steuerverwaltung (nachfolgend: ESTV) und der Gesellschaft bzw. ihrem
Vertreter verfügte die ESTV mit Entscheid Nr. […] vom 11. Juni 2015, dass
ihr die Gesellschaft Fr. 60'449'899.80 Verrechnungssteuern schulde und
unverzüglich zu entrichten habe. Ferner ordnete die ESTV an, dass die
Gesellschaft auf dem genannten Steuerbetrag ab Fälligkeit einen Verzugs-
zins von 5 % bis zum Tage der Entrichtung schulde.
Zur Begründung erklärte die ESTV im Wesentlichen, es lägen verschie-
dene geldwerte Leistungen an Aktionäre bzw. an diesen nahestehende
Personen vor.
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C.
Gegen diesen Entscheid liess die Gesellschaft am 14. August 2015 Ein-
sprache erheben. Sie beantragte sinngemäss, der angefochtene Ent-
scheid sei aufzuheben. In prozessualer Hinsicht verlangte sie, das Verfah-
ren sei bis zum Vorliegen eines rechtskräftigen Entscheids in einem von
der ASU beantragten (Steuer-)Strafverfahren zu sistieren.
D.
Nach weiterer Korrespondenz mit der Gesellschaft wies die ESTV (nach-
folgend auch: Vorinstanz) die Einsprache mit Einspracheentscheid vom
18. Dezember 2015 vollumfänglich ab, wobei sie auch die Fälligkeitszeit-
punkte für die Berechnung des geschuldeten Verzugszinses festlegte.
E.
Gegen diesen Einspracheentscheid liess die Gesellschaft (nachfolgend:
Beschwerdeführerin) mit Eingabe vom 28. Januar 2016 Beschwerde an
das Bundesverwaltungsgericht erheben und folgende Rechtsbegehren
stellen (Beschwerde, S. 2):
«A. Prozessuale Rechtsbegehren
1. Der Einspracheentscheid sei aufzuheben und die Sache zur Gewäh-
rung des rechtlichen Gehörs sowie Ergänzung des Sachverhaltes an
die Vorinstanz zurückzuweisen.
2. Eventualiter: Das Verfahren sei bis zu den rechtskräftigen Entschei-
den in dem von der Abteilung Strafuntersuchungen der ESTV bean-
tragten (Steuer-/)Strafverfahren zu sistieren.
3. Es seien die Akten des Kantonalen Steueramtes J._______ aus der
Buchprüfung der Beschwerdeführerin zu edieren.
B. Materiellrechtliche Rechtsbegehren
5. Der angefochtene Einspracheentscheid betreffend Erhebung von Ver-
rechnungssteuern für die Steuerperioden 2005 bis 2008 gegenüber
der Beschwerdeführerin sei aufzuheben und von der Erhebung einer
Verrechnungssteuer sei abzusehen.
6. Alles unter Kosten- und Entschädigungsfolge zu Lasten der Be-
schwerdegegnerin [recte: Vorinstanz].»
Im Sinne eines Beweisantrages verlangt die Beschwerdeführerin überdies
«die Einvernahme von K._______, L._______ und M._______ im Beisein
der Beschwerdeführerin (bzw. ihres Vertreters) und von N._______» (Be-
schwerde, S. 24 und 39). In der Begründung des Rechtsmittels stellt die
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Beschwerdeführerin sodann den Antrag, ihr sei eine «Frist zur materiell-
rechtlichen Ergänzung der Beschwerde für allfällige Verrechnungssteuer-
schulden aus den Jahren 2006 bis 2008 oder einem Teil dieser Jahre an-
setzen», soweit das Gericht nicht zum Schluss kommen sollte, dass diese
Steuerschulden zwischenzeitlich verjährt sind (Beschwerde, S. 17).
F.
Mit Vernehmlassung vom 10. März 2016 stellt die Vorinstanz den Antrag,
die Beschwerde sei vollumfänglich und kostenpflichtig abzuweisen.
G.
Die Beschwerdeführerin ersuchte mit unaufgefordert eingereichter Ein-
gabe vom 22. März 2016 um Einsicht in die Vernehmlassungsbeilagen 14-
19. Ferner verlangte sie, die Vorinstanz sei zu verpflichten, die «gesamten
relevanten Akten» – insbesondere beschlagnahmte Steuererklärungen der
Beschwerdeführerin für die betreffenden Jahre – vorzulegen, und der Be-
schwerdeführerin sei Einsicht in die von der Vorinstanz nachzureichenden
Dokumente zu gewähren. Zudem ersuchte die Beschwerdeführerin wiede-
rum um Edition von Unterlagen beim Kantonalen Steueramt J._______.
Ferner bat sie um Gewährung der Einsicht in diese Unterlagen.
H.
Mit Instruktionsverfügung vom 31. März 2016 gab das Bundesverwaltungs-
gericht der Vorinstanz Gelegenheit, zu den Editionsbegehren der Be-
schwerdeführerin Stellung zu nehmen.
I.
Mit Schreiben vom 11. April 2016 reichte die Vorinstanz Kopien der Jahres-
rechnungen 2005-2008 der Beschwerdeführerin ein.
J.
Mit Instruktionsverfügung vom 15. April 2016 gewährte das Bundesverwal-
tungsgericht der Beschwerdeführerin Einsicht in die dem Gericht vorliegen-
den Akten der Vorinstanz.
K.
Mit innert erstreckter Frist eingereichter Replik vom 9. Juni 2016 erklärte
die Beschwerdeführerin unter Einreichung verschiedener Beilagen, an ih-
ren Rechtsbegehren festzuhalten. Sie beantragte überdies, die Vorinstanz
sei aufzufordern, zur Erwähnung einer angeblich falschen Dossiernummer
in den Verfahrensakten Stellung zu nehmen (Replik, S. 3). In der Replik
wird ferner ausgeführt, die Vorinstanz müsse, sollte sie im Zusammenhang
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mit einer streitbetroffenen Up-front Fee und Drittkosten betreffend das Jahr
2005 etwas ableiten wollen, dies vorab substantiieren. Gegebenenfalls sei
der Beschwerdeführerin anschliessend das rechtliche Gehör einzuräumen
(Replik, S. 19). Die Beschwerdeführerin ruft sodann folgende Beweismittel
an bzw. stellt (teilweise erneut) folgende Beweisanträge (Replik, S. 31 f.):
«- amtliche Akten der ASU inklusive die beschlagnahmten, nicht ge-
scannten Akten,
- amtliche Akten des Steueramtes J._______,
- Beilagen gemäss Verzeichnis,
- Edition der Akten der Buchprüfung von Herrn O._______, Steueramt
J._______,
- Einvernahme von Zeugen (P._______ und Q._______ von
T._______; Herr R._______ von der U._______; Herren L._______,
M._______ und S._______ von der V._______).»
L.
Die Vorinstanz bekräftigte mit Duplik vom 29. Juni 2016 sinngemäss ihren
Antrag auf (kostenpflichtige) Abweisung der Beschwerde.
M.
Mit unaufgefordert eingereichter Stellungnahme vom 15. Juli 2016 hält die
Beschwerdeführerin unter Einreichung eines von ihr erstellten Sachver-
haltsschemas und einer Zwischenverfügung des Bundesverwaltungsge-
richts im Parallelverfahren A-550/2016 betreffend die E._______ AG bzw.
die F._______ AG an ihren Rechtsbegehren fest. Sie fordert zudem, das
aktenkundige Formular betreffend einen Rückvergütungsauftrag über
Fr. 18'383'562.64 mit der Dossier-Nummer […] sei aus dem Recht zu wei-
sen (vgl. Stellungnahme vom 15. Juli 2016, S. 10). Zudem stellt sie den
Beweisantrag, es seien im Fall der Bestreitung der Echtheit einer Unter-
schrift auf einem Zahlungsauftrag von K._______ und der Echtheit von
Bankauszügen der U._______ diesbezügliche Gutachten einzuholen
(vgl. Stellungnahme vom 15. Juli 2016, S. 4).
N.
Die Vorinstanz hält mit Eingabe vom 18. August 2016 an ihrem mit der Ver-
nehmlassung vom 10. März 2016 gestellten Antrag fest.
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Seite 6
O.
Mit Eingabe vom 8. November 2016 reichte der Rechtsvertreter der Be-
schwerdeführerin eine Kostennote ein.
P.
Auf die Vorbringen der Verfahrensbeteiligten und die eingereichten Akten
wird, soweit entscheidwesentlich, im Folgenden eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) be-
urteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen
nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Ver-
waltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG, SR 172.021).
Als anfechtbare Verfügungen gelten auch Einspracheentscheide der ESTV
(Art. 5 Abs. 2 VwVG in Verbindung mit Art. 33 Bst. d VGG). Das Bundes-
verwaltungsgericht ist somit für die Beurteilung der vorliegenden Be-
schwerde zuständig.
Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem
VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Be-
schwerdeführerin ist zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berech-
tigt (vgl. Art. 48 Abs. 1 VwVG).
1.2 Auf die im Übrigen frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde
(Art. 22a Abs. 1 Bst. c in Verbindung mit Art. 50 Abs. 1 VwVG; Art. 52 Abs. 1
VwVG) ist demnach einzutreten.
1.3 Mit Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht kann die Verletzung
von Bundesrecht – einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Er-
messens (Art. 49 Bst. a VwVG) –, die unrichtige bzw. unvollständige Fest-
stellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 Bst. b VwVG) wie
auch die Unangemessenheit der vorinstanzlichen Verfügung (Art. 49 Bst. c
VwVG) gerügt werden. Das Bundesverwaltungsgericht kann den ange-
fochtenen Entscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen (sog. um-
fassende Kognition).
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2.
2.1 Der Teilentscheid ist eine Variante des Endentscheids, mit welchem
das Verfahren nur für einen Teil der Streitgenossen abgeschlossen wird
(subjektive Klagenhäufung) oder über ein oder einige von mehreren
Rechtsbegehren abschliessend befunden wird (objektive Klagenhäufung).
Bei der objektiven Klagenhäufung handelt es sich nicht um verschiedene
materiell-rechtliche Teilfragen eines Rechtsbegehrens, sondern um ver-
schiedene Rechtsbegehren (BGE 138 V 106 E. 1.1).
Mit einem Teilentscheid befindet die Behörde verfahrensabschliessend
über Rechte und Pflichten (REGINA KIENER et al., Öffentliches Verfahrens-
recht, 2. Aufl. 2015, N. 449).
Auch wenn weder das VwVG noch das VGG das Institut des Teilentscheids
erwähnen bzw. regeln, ergibt sich aus Art. 91 Abs. 1 Bst. a des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (BGG, SR 173.110), dass das Bundes-
verwaltungsgericht als Vorinstanz des Bundesgerichts einen Entscheid fäl-
len darf, der nur einen Teil der gestellten Begehren behandelt, wenn diese
Begehren unabhängig von den anderen beurteilt werden können (Teilur-
teile des BVGer B-5202/2014 und B-7280/2014 vom 2. Oktober 2015 E. 2,
A-2519/2012 vom 21. November 2013 E. 2). Rechtsbegehren sind vonei-
nander unabhängig, wenn diese auch Gegenstand eines eigenen Prozes-
ses hätten bilden können sowie wenn ein Teil des gesamten Prozessge-
genstands abschliessend beurteilt werden kann, so dass keine Gefahr wi-
dersprüchlicher Entscheide entsteht. Das Beschleunigungsgebot und der
Grundsatz der Prozessökonomie können dabei für einen Teilentscheid
sprechen (vgl. Teilurteile des BVGer B-5202/2014 und B-7280/2014 vom
2. Oktober 2015 E. 2, B-5041/2014 vom 29. Juni 2015 E. 2).
2.2 Materielle Zwischenverfügungen bzw. materielle Zwischenentscheide
sind demgegenüber «Verfügungen, welche vorweg eine rechtliche Teil-
frage beantworten, ohne bereits materielle Rechte oder Pflichten anzuord-
nen» (KIENER et al., a.a.O., N. 452). Namentlich wird mit solchen Zwischen-
verfügungen entschieden, ob bestimmte Voraussetzungen eines Rechts-
anspruches – nicht jedoch der Anspruch selber – gegeben sind (BGE 134
II 137 E. 1.3.2; KIENER et al., a.a.O., N. 452).
2.3 Wird bezüglich eines materiell-rechtlichen Anspruches einzig entschie-
den, dass die Verjährung eingetreten ist, und liegen im betreffenden Ver-
fahren noch weitere materiell-rechtliche Rechte oder Pflichten im Streit, die
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der Beurteilung harren, handelt es sich um einen verfahrensabschliessen-
den Teilentscheid. Hingegen ist ein Entscheid, mit welchem die Verjährung
eines materiell-rechtlichen Anspruches verneint wird, aber die weiteren Vo-
raussetzungen dieses Anspruches nicht geprüft und damit nicht über des-
sen Bestehen oder Nichtbestehen befunden wird, als materielle Zwischen-
verfügung bzw. als materieller Zwischenentscheid zu qualifizieren
(vgl. zum Ganzen FELIX UHLMANN, in: Marcel Alexander Niggli et al. [Hrsg.],
Basler Kommentar Bundesgerichtsgesetz, 2. Aufl. 2011, Art. 91 N. 4).
3.
3.1 Der Bund erhebt eine Verrechnungssteuer unter anderem auf dem Er-
trag beweglichen Kapitalvermögens (Art. 132 Abs. 2 der Bundesverfas-
sung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV,
SR 101]; Art. 1 Abs. 1 des Verrechnungssteuergesetzes vom 13. Oktober
1965 [VStG, SR 642.21]). Gegenstand der Verrechnungssteuer auf dem
Ertrag beweglichen Kapitalvermögens sind insbesondere die Zinsen, Ren-
ten, Gewinnanteile und sonstigen Erträge der von einem Inländer ausge-
gebenen Aktien, Anteile an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Ge-
nossenschaftsanteile, Partizipationsscheine und Genussscheine
(vgl. Art. 4 Abs. 1 Bst. b VStG). Art. 20 Abs. 1 der Vollziehungsverordnung
vom 19. Dezember 1966 zum Verrechnungssteuergesetz (VStV,
SR 642.211) bezeichnet als steuerbaren Ertrag jede geldwerte Leistung
der Gesellschaft an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte oder
an ihnen nahestehende Dritte, die sich nicht als Rückzahlung der im Zeit-
punkt der Leistung bestehenden Anteile am einbezahlten Grund- und
Stammkapital darstellt (Dividenden, Boni, Gratisaktien, Gratis-Partizipati-
onsscheine, Liquidationsüberschüsse und dergleichen).
Zu den geldwerten Leistungen in diesem Sinne zählen auch verdeckte Ge-
winnausschüttungen. Im Einzelnen setzt die Annahme einer geldwerten
Leistung in Form einer verdeckten Gewinnausschüttung gemäss ständiger
Rechtsprechung voraus, dass die folgenden Voraussetzungen (kumulativ)
erfüllt sind (statt vieler: BGE 119 Ib 431 E. 2b, 115 Ib 274 E. 9b;
BVGE 2011/45 E. 4.1; Urteile des BVGer A-7956/2015 vom 30. Juni 2016
E. 2.3.1, A-5006/2014 vom 2. April 2015 E. 2.5, A-4789/2012 vom 30. Ja-
nuar 2014 E. 2.3; MARCO DUSS et al., in: Martin Zweifel et al. [Hrsg.], Kom-
mentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die Ver-
rechnungssteuer, 2. Aufl. 2012, Art. 4 N. 132a):
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(1) Eine Leistung, die keine Rückzahlung des einbezahlten Grundkapi-
tals darstellt, wird ohne entsprechende, gleichwertige Gegenleis-
tung erbracht, was eine Entreicherung der Gesellschaft zur Folge
hat.
(2) Die Leistung wird einem Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungs-
rechte direkt oder indirekt (z.B. über eine ihm nahestehende Person
oder Unternehmung) zugewendet und sie hat ihren Rechtsgrund im
Beteiligungsverhältnis, das heisst, sie wäre – eben weil die Gesell-
schaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält – unter
den gleichen Verhältnissen einem unbeteiligten Dritten nicht er-
bracht worden. Insoweit erscheint die Leistung als ungewöhnlich.
(3) Der ungewöhnliche Charakter der Leistung, insbesondere das
Missverhältnis zwischen der gewährten Leistung und der erhalte-
nen Gegenleistung, muss für die handelnden Gesellschaftsorgane
erkennbar gewesen sein.
3.2 Bei Kapitalerträgen entsteht die Steuerforderung im Zeitpunkt, in dem
die steuerbare Leistung fällig wird (Art. 12 Abs. 1 VStG). Die Verrechnungs-
steuer selbst wird 30 Tage nach Entstehen der Steuerforderung fällig
(Art. 16 Abs. 1 Bst. c VStG). Die Steuer beträgt 35 Prozent der steuerbaren
Leistung (Art. 13 Abs. 1 Bst. a VStG).
3.3 Die Verrechnungssteuerpflicht wird gemäss Art. 11 Abs. 1 VStG entwe-
der durch Entrichtung der Steuer (Art. 12 ff. VStG) oder durch Meldung der
steuerbaren Leistung (Art. 19 f. VStG) erfüllt.
3.4
3.4.1 Das Verrechnungssteuerrecht wird vom so genannten Selbstveran-
lagungsprinzip beherrscht. Die Steuerpflichtigen, also die Schuldner der
nach Art. 4 f. VStG der Verrechnungssteuer unterliegenden steuerbaren
Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), haben sich unaufgefordert bei der ESTV
anzumelden, bei Fälligkeit der Steuer unaufgefordert die vorgeschriebene
Abrechnung mit den Belegen einzureichen und gleichzeitig die Steuer zu
entrichten oder die an ihre Stelle tretende Meldung zu erstatten (Art. 38
VStG). Der Steuerpflichtige hat folglich die Steuerforderung selbst festzu-
stellen und den Betrag der nach seiner Ansicht geschuldeten Steuer unter
Beifügung einer Abrechnung fristgerecht einzubezahlen. Die Verantwor-
tung für die Ablieferung und die Abrechnung der Verrechnungssteuer
ist ausschliesslich dem Steuerpflichtigen auferlegt (vgl. Urteile des BVGer
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A-1878/2014 vom 28. Januar 2015 E. 4.2.1, A-633/2010 vom 25. August
2010 E. 2.1.1).
3.4.2 Jede inländische Aktiengesellschaft hatte gemäss Art. 21 Abs. 1 VStV
in der bis 31. Dezember 2008 gültig gewesenen Fassung innert 30 Tagen
nach Genehmigung der Jahresrechnung der ESTV den Geschäftsbericht
oder eine unterzeichnete Abschrift der Jahresrechnung sowie eine Aufstel-
lung nach amtlichem Formular einzureichen, worin diverse in dieser Be-
stimmung genannte Angaben ersichtlich sind. Diese Vorschrift galt für steu-
erbare Leistungen, die vor dem 1. Januar 2009 fällig geworden
sind (vgl. der Übergangsbestimmung zur Änderung der VStV vom 15. Ok-
tober 2008 [AS 2008 5073]).
Art. 21 Abs. 2 VStV sieht vor, dass «[d]ie Steuer auf Erträgen, die nicht mit
Genehmigung der Jahresrechnung fällig oder die nicht aufgrund der Jah-
resrechnung ausgerichtet werden (Interimsdividenden, Bauzinsen, Gratis-
aktien, Liquidationsüberschüsse, Ablösung von Genussscheinen, geld-
werte Leistungen anderer Art)», aufgrund der Abrechnung nach amtlichem
Formular innert 30 Tagen nach Fälligkeit des Ertrages der ESTV zu ent-
richten ist.
Ist für einen Ertrag ein Fälligkeitstermin nicht bestimmt, beginnt nach
Art. 21 Abs. 3 VStV der Lauf der 30-tägigen Abrechnungsfrist am Tag, an
welchem die Ausrichtung beschlossen oder, mangels eines solchen Be-
schlusses, an dem der Ertrag ausgerichtet wird.
3.5 Wer vorsätzlich oder fahrlässig, zum eigenen oder zum Vorteil eines
anderen dem Bund Verrechnungssteuern vorenthält, wird, sofern nicht die
Strafbestimmung von Art. 14 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über
das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0) zutrifft, wegen Hinterziehung
bestraft (Art. 61 Bst. a VStG).
3.6 Art. 67 Abs. 1 VStG unter dem vierten Abschnitt («Strafbestimmun-
gen») des Gesetzes erklärt das VStrR für anwendbar.
3.7 Ist infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung
des Bundes eine Abgabe nicht erhoben worden, so sind die Abgabe und
der Zins, ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit einer bestimmten Person, ge-
mäss Art. 12 Abs. 1 VStrR nachzuentrichten oder zurückzuerstatten. Leis-
tungs- oder rückleistungspflichtig ist, wer in den Genuss des unrechtmäs-
sigen Vorteils gelangt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Ver-
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Seite 11
pflichtete (Art. 12 Abs. 2 VStrR). Ein Verschulden und erst recht eine Straf-
verfolgung ist nicht Voraussetzung der Nachleistungs- oder Rückleistungs-
pflicht; es genügt, dass der durch die Nichtleistung der Abgabe entstan-
dene unrechtmässige Vorteil seinen Grund in einer Widerhandlung im ob-
jektiven Sinn gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes hat
(vgl. grundlegend Urteil des BGer vom 4. August 1999, ASA 68 S. 438 ff.,
E. 2b, mit Hinweisen; Urteil des BVGer A-4084/2007 vom 5. November
2008 E. 7.2).
4.
4.1 Die Verjährung von Abgabeforderungen ist von Amtes wegen zu prüfen
(vgl. BGE 133 II 366 E. 3.3, 73 I 129 E. 1; Urteil des BVGer A-2078/2016
vom 1. November 2016 E. 4.1, mit zahlreichen Hinweisen; vgl. auch MI-
CHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuerforderung, 2012, S. 278).
Die Verjährung ist ein Institut des materiellen Rechts (vgl. Urteile des
BVGer A-1449/2015 vom 2. November 2015 E. 3.2, A-7148/2010 vom
19. Dezember 2012 E. 4.2; BEUSCH, a.a.O., S. 282 f.). Aus diesem Grund
richtet sich die Verjährung der Steuerforderung unter Vorbehalt abweichen-
der Übergangsbestimmungen grundsätzlich nach demjenigen Recht, das
im Zeitpunkt ihrer Entstehung Geltung hatte (vgl. BGE 126 II 1 ff. E. 2a;
Urteil des BVGer A-2078/2016 vom 1. November 2016 E. 4.2.1; a.M. STE-
FAN OESTERHELT, Verjährung im Steuerrecht, ASA 79, S. 817 ff., S. 852 f.).
4.2 Die Verrechnungssteuerforderung verjährt gemäss Art. 17 Abs. 1 VStG
fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Die
Verjährung der Steuerforderung beginnt nicht oder steht still, solange die
Steuerforderung sichergestellt ist oder keiner der Zahlungspflichtigen
Wohnsitz im Inland hat (Art. 17 Abs. 2 VStG). Gemäss Art. 17 Abs. 3 VStG
wird die Verjährung unterbrochen durch jede Anerkennung der Steuerfor-
derung von Seiten eines Zahlungspflichtigen sowie durch jede auf Geltend-
machung des Steueranspruchs gerichtete Amtshandlung, die einem Zah-
lungspflichtigen zur Kenntnis gebracht wird; mit der Unterbrechung beginnt
die Verjährung von neuem. Stillstand und Unterbrechung der Verjährung
wirken gemäss Art. 17 Abs. 4 VStG gegenüber allen Zahlungspflichtigen.
Zur Unterbrechung der Verjährung genügt jede Mitteilung der ESTV an den
Steuerpflichtigen, in welcher diese unmissverständlich zum Ausdruck
bringt, dass sie einen bestimmten Tatbestand als steuerbar betrachtet, wo-
bei dieser nicht notwendigerweise bereits nach allen Richtungen hin abge-
klärt sein muss. Ein einfacher Brief der ESTV kann genügen (siehe zum
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Ganzen Urteile des BVGer A-1571/2006 vom 21. Januar 2010 E. 2.5.1, mit
Hinweisen).
4.3
4.3.1 Die Verjährung der Pflicht, Verrechnungssteuern nach Art. 12 VStrR
nachzuleisten, richtet sich nicht nach Art. 17 VStG, sondern nach Art. 12
Abs. 4 VStrR (Urteil des BVGer A-2078/2016 vom 1. November 2016
E. 4.2.2, mit Hinweisen). Nach dieser Vorschrift verjährt (soweit hier inte-
ressierend) die (Nach-)Leistungspflicht nicht, «solange die Strafverfolgung
und Strafvollstreckung nicht verjährt sind».
4.3.2 Nach Art. 2 VStrR gelten die allgemeinen Bestimmungen des
Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937 (StGB,
SR 311.0) für Taten, die in der Verwaltungsgesetzgebung des Bundes mit
Strafe bedroht sind, soweit das VStrR oder das einzelne Verwaltungsge-
setz nichts anderes bestimmt.
Der Allgemeine Teil des StGB wurde am 13. Dezember 2002 revidiert (in
Kraft seit 1. Januar 2007). Dabei wurden die am 1. Oktober 2002 in Kraft
getretenen Neuerungen im Verjährungsrecht gemäss Art. 70 ff. aStGB
(AS 2002 2993 und AS 2002 3146; vgl. zu diesen Neuerungen auch so-
gleich E. 4.3.3) bereits wieder ersetzt.
4.3.3 Da das Nebenstrafrecht (insbesondere auch im VStrR) infolge der
Neuerungen im Verjährungsrecht per 1. Oktober 2002 keine Anpassungen
erfuhr, wurde für diesen Bereich Art. 333 Abs. 5 aStGB (sog. «Transforma-
tionsnorm»; Fassung vom 22. März 2002, in Kraft gewesen vom 1. Oktober
2002 bis 31. Dezember 2006; AS 2002 2986) bzw. Art. 333 Abs. 6 StGB (in
Kraft seit 1. Januar 2007; AS 2006 4359) geschaffen.
Die Verfolgungsverjährungsfrist für Übertretungen im VStrR beträgt – ent-
gegen dem Gesetzestext von Art. 11 Abs. 1 VStrR – vier Jahre (Art. 333
Abs. 5 Bst. b aStGB und Art. 333 Abs. 6 Bst. b StGB). Für qualifizierte Über-
tretungen in Form einer Hinterziehung oder einer Gefährdung von Abgaben
nach Art. 11 Abs. 2 VStrR gilt gemäss der Rechtsprechung – und entgegen
dem Wortlaut des Gesetzes – eine Verfolgungsverjährungsfrist von sieben
Jahren entsprechend dem nach Art. 70 Abs. 1 Bst. c aStGB bzw. Art. 97
Abs. 1 Bst. c StGB für Vergehen (und damit auch für den Abgabebetrug im
Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR) geltenden Mass (eingehend: BGE 134 IV
328 E. 2.1; vgl. auch BGE 139 IV 62 E. 1.3.2; BVGE 2009/59 E. 4.3 ff.;
vgl. ferner Urteile des BVGer A-1381/2013 vom 27. März 2014 E. 2.6.2,
A-592/2016
Seite 13
A-3638/2012 vom 21. März 2013 E. 2.4.2, A-566/2012 vom 24. Januar
2013 E. 3.7.2, A-6977/2009 vom 29. November 2010 E. 4.3, A-2293/2008
vom 28. Mai 2010 E. 2.4; zum Ganzen ANDREAS EICKER et al., Verwal-
tungsstrafrecht und Verwaltungsstrafverfahrensrecht, 2012, S. 83 f.; MI-
CHAEL BEUSCH/JASMIN MALLA, in: Zweifel et al. [Hrsg.], a.a.O., Vorbemer-
kungen zu Art. 61-67 N. 54a).
4.3.4 Der Beginn der Verjährung bei Nachforderungen gemäss Art. 12
VStrR richtet sich unter Vorbehalt abweichender Regelungen im VStrR und
dem einzelnen Verwaltungsgesetz nach dem StGB (statt vieler: Urteile des
BVGer A-1381/2013 vom 27. März 2014 E. 2.6.1, A-566/2012 vom 24. Ja-
nuar 2013 E. 3.7.1).
4.3.5 Hinsichtlich des Beginns der Verjährungsfrist bestehen zwischen der
früheren und der am 1. Oktober 2002 in Kraft getretenen neuen Fassung
des StGB (vgl. E. 4.3.2) keine Unterschiede, ist doch dafür sowohl nach
Art. 71 Bst. a aStGB als auch nach Art. 98 Bst. a StGB auf den Zeitpunkt
der Ausführung der deliktischen Handlung abzustellen (vgl. Urteil des
BVGer A-1381/2013 vom 27. März 2014 E. 2.6.1). Massgebend ist dabei
der Zeitpunkt des tatbestandsmässigen Verhaltens, nicht der Zeitpunkt des
Eintritts des allenfalls zur Vollendung des Delikts erforderlichen Erfolges
(BGE 134 IV 297 E. 4.2, mit zahlreichen Hinweisen).
4.3.6
4.3.6.1 Der Lauf der Verjährung ist grundsätzlich für jede Tathandlung ge-
sondert zu beurteilen (vgl. BGE 131 IV 83 E. 2.4.5). Unter verjährungs-
rechtlichen Gesichtspunkten lassen sich mehrere tatsächliche Handlun-
gen, nachdem in der Rechtsprechung die Rechtsfiguren des fortgesetzten
Deliktes und der verjährungsrechtlichen Einheit aufgegeben wurden, nur
noch ausnahmsweise als Einheit auffassen (BGE 133 IV 256 E. 4.5.3, mit
Hinweisen; Urteil des BGer 6S.158/2005 vom 9. Juni 2006 E. 1.2). Recht-
lich als Einheit qualifiziert können mehrere tatsächlichen Handlungen nach
der neueren Rechtsprechung zum einen bei Fällen der tatbestandlichen
Handlungseinheit, d.h., «wenn das tatbestandsmässige Verhalten schon
begrifflich, faktisch oder doch typischerweise mehrere Einzelhandlungen
voraussetzt» (BGE 131 IV 83 E. 2.4.5, mit Hinweis auf CLAUS ROXIN, Straf-
recht, Allgemeiner Teil, Bd. II, München 2003, S. 801 ff.; vgl. auch BGE 132
IV 49 E. 3.1.1.3).
A-592/2016
Seite 14
4.3.6.2 Mehrere Einzelhandlungen können zum anderen im Sinne einer
natürlichen Handlungseinheit zusammengefasst werden, wenn sie auf ei-
nem einheitlichen Willensakt beruhen und wegen des engen räumlichen
sowie zeitlichen Zusammenhangs bei objektiver Betrachtung noch als ein
einheitliches Geschehen erscheinen (z.B. eine «Tracht Prügel»; BGE 133
IV 256 E. 4.5.3, 131 IV 83 E. 2.4.5; Urteil des BVGer A-3060/2015 und
A-3113/2015 vom 10. November 2015 E. 4.3.1). Eine natürliche Hand-
lungseinheit ist freilich nur mit Zurückhaltung zu bejahen, da ansonsten das
fortgesetzte Delikt oder die verjährungsrechtliche Einheit unter anderer Be-
zeichnung wieder eingeführt würde (BGE 133 IV 256 E. 4.5.3; Urteil des
BGer 6S.158/2005 vom 9. Juni 2006 E. 1.2; BVGE 2009/59 E. 6.4.2).
4.3.7 Gemäss Art. 333 Abs. 5 Bst. c aStGB und Art. 333 Abs. 6 Bst. c StGB
werden grundsätzlich alle Regeln über die Unterbrechung und das Ruhen
der Verfolgungsverjährung aufgehoben. Vorbehalten bleibt ausdrück-
lich die Regelung in Art. 11 Abs. 3 VStrR. Nach letzterer Vorschrift ruht die
Verjährung bei (von der Behörde geltend gemachten) Vergehen und Über-
tretungen (soweit hier interessierend) «während der Dauer eines Einspra-
che-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens über die Leistungs- oder
Rückleistungspflicht oder über eine andere nach dem einzelnen Verwal-
tungsgesetz zu beurteilende Vorfrage». Ruhen bedeutet Anhalten einer be-
reits laufenden Verjährungsfrist für eine bestimmte Zeit, um nach Wegfall
des Grundes weiterzulaufen, und ist auch bei absoluten Verjährungsfristen
denkbar (BGE 119 IV 330 E. 3c; BEUSCH/MALLA, a.a.O., Vorbemerkungen
zu Art. 61-67 N. 56). Die Beibehaltung der Sonderregel über das Ruhen
der Verjährungsfrist ist nötig, weil insbesondere in Fiskalsachen oft über
längere Zeit verwaltungsrechtliche Einsprache-, Beschwerde- oder Ge-
richtsverfahren betreffend die verwaltungsrechtliche Leistungspflicht ge-
führt werden, deren Ergebnis das Strafverfahren (als Vorfrage) erheblich
beeinflussen kann (EICKER et al., a.a.O., S. 84; siehe zum Ganzen Urteil
des BVGer A-3680/2012 vom 21. März 2013 E. 2.4.3).
Wie das Bundesgericht in seinem zur Publikation vorgesehenen Urteil
2C_1154/2015 vom 31. März 2017 (in E. 5.2 ff.) klargestellt hat, bedeutet
das Ruhen der Verjährung während der «Dauer des Einspracheverfah-
rens» im Sinne von Art. 11 Abs. 3 VStrR, dass die Verjährungsfrist nach
dieser Vorschrift bereits im Zeitpunkt der Eröffnung des Entscheids der
Steuerbehörde, mit welcher die Leistungspflicht des Steuerpflichtigen ver-
fügt wird, anhält.
A-592/2016
Seite 15
Nicht mehr anwendbar ist aufgrund von Art. 333 Abs. 5 Bst. c aStGB und
Art. 333 Abs. 6 Bst. c StGB die Regel über die Unterbrechung gemäss
Art. 11 Abs. 2 VStrR letzter Halbsatz (Urteil des BVGer A-3680/2012 vom
21. März 2013 E. 2.4.3; EICKER et al., S. 84; BEUSCH/MALLA, a.a.O., Vor-
bemerkungen zu Art. 61-67 N. 54a f. [insbesondere betreffend die Möglich-
keit der Unterbrechung für vor dem 1. Oktober 2002 begangene Strafta-
ten]).
4.4
4.4.1 Rechtsprechungsgemäss ist der objektive Tatbestand der Hinterzie-
hung von Verrechnungssteuern nach Art. 61 Bst. a VStG (vgl. E. 3.5) erfüllt
und greift deshalb (unter Vorbehalt der Verjährung) die Nachleistungs-
pflicht nach Art. 12 Abs. 1 VStrR (vgl. E. 3.7), wenn eine Aktiengesellschaft
eine für die Beteiligten ohne weiteres erkennbare geldwerte Leistung er-
bringt, ohne die Verrechnungssteuer spontan zu deklarieren und zu ent-
richten (Urteil des BGer vom 26. März 1987, ASA 56, S. 203 ff., E. 4; Urteil
des BGer vom 6. März 1986, ASA 55, S. 285 ff., E. 2b und 2c; Urteil des
BVGer A-5433/2015 und A-5505/2015 vom 2. März 2017 E. 4.1; vgl. auch
BEUSCH/MALLA, a.a.O., Art. 61 N. 11).
4.4.2 Das Bundesgericht befand in einem Urteil vom 26. März 1987
(ASA 56, S. 203 ff.), dass die Verjährungsfrist für die Leistungs- und Rück-
leistungspflicht nach Art. 12 Abs. 4 VStR bei zu Unrecht nicht erfolgter Ent-
richtung von Verrechnungssteuern auf geldwerten Leistungen einer inlän-
dischen Gesellschaft an einen Aktionär erst nach dem Termin zu laufen
beginnt, an dem die unrichtige Jahresrechnung bei der ESTV eingereicht
wurde. Es begründete dies im betreffenden Fall damit, dass sich die delik-
tischen Handlungen nicht in der Nichtdeklaration der geleisteten Zuwen-
dungen bzw. im Nichterbringen der darauf geschuldeten Verrechnungs-
steuer erschöpft hätten, sondern bei der ESTV Jahresabschlüsse einge-
reicht worden seien, aus welchen die fraglichen Zuwendungen an den Ak-
tionär bei korrekter Buchführung hätten ersichtlich sein müssen. Weil in
diesen Jahresabschlüssen Anhaltspunkte für diese Zuwendungen fehlten,
nahm das Bundesgericht an, dass die unrichtigen Jahresrechnungen dazu
dienten, «die durch die nicht vollzogene Deklaration und Leistung des
Steuerbetrages in die Wege geleitete Steuerhinterziehung zu vollenden»
(E. 5 des Urteils). Durch die eingereichten unrichtigen Jahresrechnungen
seien die deliktischen Handlungen sogar möglicherweise als Abgabebetrug
im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR zu qualifizieren.
A-592/2016
Seite 16
Mit Blick auf das erwähnte Urteil des Bundesgerichts geht auch das Bun-
desverwaltungsgericht in seiner Rechtsprechung davon aus, dass bei un-
terlassener Entrichtung geschuldeter Verrechnungssteuern auf geldwerten
Leistungen einer inländischen Gesellschaft an einen Aktionär die Verjäh-
rungsfrist erst nach dem Termin der Einreichung der unrichtigen Jahres-
rechnung bei der ESTV zu laufen beginnt. Gemäss dem Bundesverwal-
tungsgericht gilt in einer solchen Konstellation bei einer Zustellung der Jah-
resrechnung an die ESTV auf dem Postweg der Zeitpunkt der Übergabe
der Sendung an die schweizerische Post als verjährungsrechtlich massge-
bender Zeitpunkt der Einreichung der Jahresrechnung (vgl. zum Ganzen
Urteil des BVGer A-5433/2015 und A-5505/2015 vom 2. März 2017
E. 4.3.3, mit weiteren Hinweisen).
In der Doktrin wird schliesslich aus dem genannten Urteil des Bundesge-
richts vom 26. März 1987 (ASA 56, S. 203 ff.) ebenfalls abgeleitet, dass
die Verjährung praktisch «wohl regelmässig nicht mit dem Ablauf des Ge-
schäftsjahres beginnt, in welchem die geldwerte Leistung erfolgte, sondern
zum späteren Zeitpunkt der Einreichung der Jahresrechnung […] bei der
ESTV» (so MARKUS WEIDMANN/STEFAN OESTERHELT, Nachentrich-
tung der Verrechnungssteuer gemäss Art. 12 VStrR, in: SteuerRevue
[StrR] 62/2007, S. 622 ff., S. 634).
4.5
4.5.1 Im VStrR wird klar zwischen dem Verfahren zur Festsetzung der Leis-
tungs- oder Rückleistungspflicht (vgl. Art. 63 VStrR) zum einen und dem
Strafverfahren (vgl. Art. 62 VStrR) zum anderen unterschieden: Während
für die Strafverfolgung grundsätzlich das VStrR massgebend ist
(vgl. Art. 67 Abs. 1 VStG), finden auf das Verfahren für die Festsetzung der
nachzuentrichtenden oder zurückzuzahlenden Abgaben die Zuständig-
keits- und Verfahrensvorschriften des betreffenden Verwaltungsgesetzes –
also vorliegend die Bestimmungen des VStG – Anwendung (Art. 63 Abs. 1
VStrR; vgl. auch BGE 115 Ib 216 E. 3a, 114 Ib 94 E. 5b). Für das Verwal-
tungsverfahren gelten die strafprozessualen Garantien nicht, da es einzig
der Festsetzung der Höhe der Leistungs- oder Rückleistungspflicht
dient (vgl. BGE 115 Ib 216 E. 3b; ANDRÉ HAIBÖCK, Der Einfluss des Ver-
waltungsrechts auf das Verwaltungsstrafverfahren im Zollstrafrecht, in: An-
dreas Eicker [Hrsg.], Aktuelle Herausforderungen für die Praxis im Verwal-
tungsstrafverfahren, 2013, S. 70; WEIDMANN/OESTERHELT, a.a.O., S. 631 f.;
siehe dazu aber auch nachfolgend E. 4.5.2). Die Pflicht zur Nachzahlung
von Steuern ohne punitiven Charakter bildet keine strafrechtliche Anklage
im Sinn von Art. 6 Abs. 1 der Konvention vom 4. November 1950 zum
A-592/2016
Seite 17
Schutze der Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101;
MARK E. VILLIGER, Handbuch der Europäischen Menschenrechtskonven-
tion [EMRK], 2. Aufl. 1999, N. 399).
4.5.2 Auch wenn zwischen dem Verfahren zur Festsetzung der Leistungs-
oder Rückleistungspflicht einerseits und dem Strafverfahren andererseits
zu unterscheiden ist, hindert dies die Verwaltungsbehörde nicht, sowohl
über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht als auch über die Strafe im
gleichen Verfahren und in einem einzigen Entscheid zu befinden, sofern
sie in beiden Verfahren erstinstanzlich zuständig ist (vgl. Art. 63 Abs. 2
VStrR sowie Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2).
Anders als das Recht der direkten Steuern (vgl. etwa Art. 153 Abs. 1 sowie
Art. 183 Abs. 1 und 1bis des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über
die direkte Bundessteuer [SR 642.11]; ROMAN J. SIEBER/JASMIN MALLA, in:
Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 3. Aufl. 2017,
Art. 183 N. 2) hat das Verwaltungsstrafrecht die Trennung zwischen Leis-
tungs- (bzw. [in direktsteuerlicher Terminologie: Nachsteuer-) resp. Rück-
leistungsverfahren und Strafverfahren nicht vollzogen. Verbindet eine Ver-
waltungsbehörde die beiden Verfahren, muss sie im Hinblick auf den Straf-
entscheid die strafprozessualen Garantien zu Gunsten des Beschuldigten
beachten (Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2). Ob
die Rechte Beschuldigter verletzt worden sind und welche Folgen sich da-
raus ergeben, wäre zu prüfen, wenn ein Strafbescheid ergeht (so explizit
Urteil des BGer 2C_112/2010 vom 30. September 2010 E. 3.3; siehe zum
Ganzen Urteil des BGer 2C_201/2013 vom 24. Januar 2014 E. 4.2).
Werden das Leistungs- bzw. Rückleistungsverfahren zum einen und das
Strafverfahren getrennt durchgeführt, richten sich die Rechte und Pflichten
der Beteiligten grundsätzlich allein nach den für das jeweilige Verfahren
geltenden Bestimmungen (vgl. – allerdings zur direkten Bundessteuer –
SIEBER/MALLA, a.a.O., Art. 183 N. 5 ff., auch zum Folgenden). Freilich er-
klärt das Bundesgericht, dass in Konstellationen, bei welchen «parallel ein
konnexes Strafverfahren geführt wird, eine Forcierung der Aussage- bzw.
Mitwirkungspflicht im Verwaltungsverfahren mittels direktem oder indirek-
tem Zwang (Androhung von Sanktionen bzw. eines negativen Beweis-
schlusses im Falle des Schweigens) problematisch sein könnte, da so dem
strafprozessualen Schweigerecht des Beschuldigten entgegengewirkt
würde» (Urteil des BGer 2C_901/2012 vom 30. Januar 2013 E. 2.2). Nach
der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes für Menschenrechte
(EGMR) kann ein Verstoss gegen das in Art. 6 Abs. 1 EMRK garantierte
A-592/2016
Seite 18
Recht auf ein faires Verfahren vorliegen, wenn bei der Sachverhaltsermitt-
lung im Verwaltungsverfahren Zwang oder Druck ausgeübt wird und die
Möglichkeit besteht, die auf diesem Wege erlangten Informationen im
Strafprozess gegen dieselbe Person zu verwenden (Urteil des EGMR
Chambaz gegen Schweiz vom 5. April 2012, 11663/04, Ziff. 52 ff.; vgl. dazu
auch Urteil des BGer 2C_901/2012 vom 30. Januar 2013 E. 2.2).
4.5.3 Zwar dürfen Beweismittel, welche aufgrund der Mitwirkungspflichten
im Verwaltungsverfahren erhoben werden konnten, im Verwaltungsstraf-
verfahren aufgrund des strafprozessualen, in Art. 14 Abs. 3 Bst. g des In-
ternationalen Paktes über bürgerliche und politische Rechte (SR 0.103.2)
garantierten und aus Art. 6 Abs. 1 und 2 EMRK sowie Art. 32 Abs. 1 BV
abgeleiteten Verbots des Selbstbelastungszwangs («nemo tenetur se ip-
sum accusare»; vgl. BGE 131 IV 36 E. 3.1; SIEBER/MALLA, a.a.O., Art. 182
N. 50) unter Umständen nicht verwendet werden. Hingegen ist es in der
Regel unproblematisch, im Verwaltungsverfahren auf die Sachverhaltsfest-
stellung des Strafverfahrens abzustellen (vgl. zur Verwendung von im
Strafverfahren sichergestellten Beweismitteln im Verwaltungsverfahren Ur-
teile des BGer 2C_112/2010 vom 30. September 2010 E. 5.2, 2A.701/2006
vom 3. Mai 2007 E. 5.1; Urteile des BVGer A-3056/2015 vom 22. Dezem-
ber 2016 E. 3.1.7, A-3659/2012 vom 3. Februar 2014 E. 3.3.1, A-845/2011
vom 7. Februar 2012 E. 3.3; siehe zum Ganzen ferner ALFRED KÖLZ et al.,
Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3. Aufl.
2013, N. 2037).
5.
5.1 Der Anspruch auf rechtliches Gehör ist als selbständiges Grundrecht in
Art. 29 Abs. 2 BV verankert und in den Art. 26-33 VwVG exemplarisch kon-
kretisiert (Art. 30-33 VwVG finden freilich nach Art. 2 Abs. 1 VwVG im Steu-
erverfahren keine Anwendung). Der Gehörsanspruch umfasst im Wesent-
lichen das Recht einer Partei auf Teilnahme am Verfahren und auf Einfluss-
nahme auf den Prozess der Entscheidfindung. In diesem Sinne dient das
rechtliche Gehör einerseits und in Ergänzung des Untersuchungsgrundsat-
zes der Sachaufklärung, stellt andererseits aber auch ein persönlichkeits-
bezogenes Mitwirkungsrecht beim Erlass von Verfügungen dar, die in die
Rechtsstellung des Einzelnen eingreifen. Zu den Mitwirkungsrechten ge-
hört insbesondere das Recht einer Partei, vor Erlass einer Verfügung ori-
entiert zu werden und sich zur Sache zu äussern, Einsicht in die Akten zu
nehmen und mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden. Der An-
spruch auf rechtliches Gehör umfasst als Mitwirkungsrecht mithin alle Be-
fugnisse, die einer Partei einzuräumen sind, damit sie ihren Standpunkt in
A-592/2016
Seite 19
einem Verfahren wirksam zur Geltung bringen kann (BGE 135 II 286 E. 5.1;
Urteil des BGer 1C_77/2013 vom 19. Juli 2013 E. 3.2; Urteil des BVGer
A-1251/2012 vom 15. Januar 2014 E. 2.2; BERNHARD WALDMANN/JÜRG BI-
CKEL, in: Bernhard Waldmann/Philippe Weissenberger [Hrsg.], Praxiskom-
mentar Verwaltungsverfahrensgesetz, 2. Aufl. 2016, Art. 29 N. 70 ff.).
5.2 Nach der bundesgerichtlichen Praxis besteht grundsätzlich kein An-
spruch darauf, zur rechtlichen Würdigung oder zur juristischen Begründung
des Entscheids angehört zu werden (BGE 116 V 182 E. 1a; Urteile des
BGer 8C_529/2016 vom 26. Oktober 2016 E. 4.2.2, 8C_294/2014 vom
23. September 2014 E. 5.1, 1C_584/2012 vom 4. Juli 2013 E. 4.1). Freilich
ist zur Gehörswahrung dann eine vorgängige Anhörung (zu Rechtsfragen)
geboten, wenn eine Behörde ihren Entscheid mit einer Rechtsnorm oder
einem Rechtsgrund zu begründen beabsichtigt, die oder der im bisherigen
Verfahren nicht herangezogen und von den beteiligten Parteien nicht an-
gerufen wurde, sofern die Parteien mit der Erheblichkeit der Rechtsnorm
oder des Rechtsgrundes im konkreten Fall nicht rechnen konnten
(BGE 128 V 272 E. 5b/bb, mit Hinweisen).
Ein Anspruch darauf, die eigenen Anliegen mündlich vorbringen zu können,
besteht unter Vorbehalt diesbezüglicher Sonderregelungen nicht (Urteil
des BVGer A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014 E. 3.1).
5.3 Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich keine allgemeine
Pflicht zur Abnahme aller angebotenen Beweise. Die Abweisung eines Be-
weisantrages ist namentlich dann zulässig, wenn sich die Behörde oder
das Gericht die eigene Meinung aufgrund zuvor erhobener Beweise bereits
bilden konnte und ohne Willkür in vorweggenommener (antizipierter) Be-
weiswürdigung annehmen darf, die gewonnene Überzeugung werde durch
weitere Beweiserhebungen nicht erschüttert (vgl. BGE 136 I 229 E. 5.2 f.;
Urteil des BGer 2C_794/2013 vom 2. Mai 2014 E. 2; Urteile des BVGer
A-227/2016 vom 7. Februar 2017 E. 3, A-5198/2013 vom 20. Oktober 2014
E. 3.3).
5.4
5.4.1 In gesetzlicher Konkretisierung des Anspruchs auf rechtliches Gehör
sieht Art. 26 Abs. 1 VwVG vor, dass die Partei oder ihr Vertreter Anspruch
darauf hat, in ihrer Sache die Eingaben von Parteien und Vernehmlassun-
gen von Behörden, alle als Beweismittel dienenden Aktenstücke sowie die
Niederschriften eröffneter Verfügungen am Sitz der verfügenden oder einer
A-592/2016
Seite 20
durch diese zu bezeichnenden kantonalen Behörde einzusehen. Die Ak-
teneinsicht ist auf Gesuch der Partei zu gewähren, sofern nicht wesentliche
öffentliche oder private Interessen eine Geheimhaltung erfordern
(vgl. Art. 27 VwVG).
Die genannte gesetzliche Konkretisierung des Gehörsanspruchs bzw. des
Akteneinsichtsrechts gilt sinngemäss auch bei besonderen Untersu-
chungsmassnahmen der ESTV im Sinne von Art. 190 ff. DBG (vgl. Art. 191
Abs. 1 Satz 1 und Art. 192 Abs. 1 Satz 1 DBG in Verbindung mit Art. 36
VStrR).
5.4.2 Die Wahrnehmung des Akteneinsichtsrechts durch den von ei-
ner Verfügung Betroffenen setzt eine Aktenführungspflicht der Verwaltung
voraus. Die Behörden haben alles in den Akten festzuhalten, was zur Sa-
che gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 130 II 473 E. 4.1). In
der Regel ist ein Aktenverzeichnis zu erstellen, welches eine chronologi-
sche Auflistung sämtlicher in einem Verfahren gemachter Eingaben ent-
hält (Urteil des BGer 2C_327/2010 und 2C_328/2010 vom 19. Mai 2011
E. 3.2). Hierzu gehört auch eine kurze Beschreibung der Dokumentart bzw.
des Inhalts des jeweiligen Dokuments (Urteil des BGer 8C_319/2010 vom
15. Dezember 2010 E. 2.2.2; Urteile des BVGer A-5757/2015 vom 19. Feb-
ruar 2016 E. 2.5, A-5275/2015 und A-5278/2015 vom 4. November 2015
E. 8.7.4).
5.5 Der Anspruch auf rechtliches Gehör verlangt sodann als persönlich-
keitsbezogenes Mitwirkungsrecht, dass die Behörde die Vorbringen der
Parteien tatsächlich hört, prüft und in ihrer Entscheidfindung berücksichtigt.
Damit hängt die Pflicht der Behörde zusammen, ihre Verfügung zu begrün-
den, da sich meist nur anhand der Verfügungsbegründung feststellen lässt,
ob die Behörde ihrer Prüfungs- und Berücksichtigungspflicht nachgekom-
men ist (vgl. Art. 35 Abs. 1 VwVG; Urteil des BGer 2A.377/2000 vom
13. Februar 2001 E. 2b/bb; Urteil des BVGer A-5198/2013 vom 20. Oktober
2014 E. 3.2.1; WALDMANN/BICKEL, a.a.O., Art. 32 N. 21).
Auf eine Begründung verzichten kann die Behörde, wenn sie den Begeh-
ren der Parteien voll entspricht und keine Partei eine Begründung verlangt
(vgl. Art. 35 Abs. 3 VwVG).
5.6 Eine – nicht besonders schwerwiegende – Verletzung des rechtlichen
Gehörs kann ausnahmsweise als geheilt gelten, wenn die betroffene Per-
son die Möglichkeit erhält, sich vor einer Beschwerdeinstanz zu äussern,
A-592/2016
Seite 21
die sowohl den Sachverhalt wie die Rechtslage frei überprüfen kann
(BGE 127 V 431 E. 3d/aa). Soweit eine solche Möglichkeit eingeräumt wer-
den kann, ist von einer Rückweisung der Sache an die Vorinstanz selbst
bei einer schwerwiegenden Verletzung des rechtlichen Gehörs abzusehen,
wenn und soweit die Rückweisung zu einem formalistischen Leerlauf und
damit zu unnötigen Verzögerungen führen würde, die mit dem (der Anhö-
rung gleichgestellten) Interesse der betroffenen Partei an einer beförderli-
chen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE 132 V 387
E. 5.1; vgl. auch BGE 133 I 201 E. 2.2; Urteile des BVGer C-6143/2015
vom 8. Februar 2017 E. 5.3, A-1695/2015 vom 27. April 2016 E. 2.2.2).
6.
Im vorliegenden Fall erhebt die Beschwerdeführerin verschiedene verfah-
rensbezogene Rügen. Darauf wird vorab einzugehen sein (nachfolgend
E. 7). Aus verfahrensökonomischen Gründen drängt es sich auf, im An-
schluss daran zu prüfen, ob die von der Vorinstanz geltend gemachten (all-
fälligen) Steuerforderungen verjährt sind (nachfolgend E. 8).
7.
7.1
7.1.1 Die Beschwerdeführerin bemängelt in verfahrensrechtlicher Hinsicht
vorab, dass die Vorgehensweise der Behörden im vorliegenden Fall einer
unzulässigen Vermengung von Veranlagungs- und Strafverfahren gleich-
komme. Der Umstand, dass vorliegend das «Steuerveranlagungsverfah-
ren mit den entsprechenden Mitwirkungspflichten» vorab bzw. vor einem
allfälligen Hinterziehungs- bzw. Betrugsverfahren durchgeführt werde, sei
mit den strafprozessualen Garantien nicht vereinbar (vgl. insbesondere Be-
schwerde, S. 10, insbesondere S. 14). Die Vorinstanz habe auch verkannt,
dass infolge der Strafuntersuchung der ASU bei allen nachfolgenden Ver-
fahren, welche sich auf die beschlagnahmten Akten und die weiteren Un-
tersuchungsergebnisse stützen, die strafprozessualen Garantien einzuhal-
ten seien. Der angefochtene Entscheid sei daher wegen Verletzung dieser
Garantien aufzuheben und die Sache an die Vorinstanz zurückzuweisen
mit der Anweisung, die rechtskräftige Erledigung der strafrechtlichen Seite
des vorliegenden Falles abzuwarten sowie alsdann neu zu entscheiden.
Eventualiter sei das vorliegende Verfahren aus den genannten Gründen
bzw. zur Wahrung der Grundrechte der Beschwerdeführerin (namentlich
der Garantie von Art. 6 EMRK) bis zum Vorliegen der rechtskräftigen Ent-
scheide in dem von der ASU beantragten Strafverfahren zu sistieren.
A-592/2016
Seite 22
7.1.2 Vorauszuschicken ist, dass es nach der gesetzlichen Ordnung grund-
sätzlich zulässig ist, dass das Verwaltungsverfahren betreffend die Nach-
leistung von nicht entrichteten Verrechnungssteuern getrennt vom allfälli-
gen (Steuer-)Strafverfahren (betreffend Hinterziehung von Verrechnungs-
steuern bzw. anderen Delikten) sowie ohne Voraberledigung des letzteren
Verfahrens durchgeführt wird (vgl. E. 4.5.2). Dabei müssen die strafpro-
zessualen Garantien im Verwaltungsverfahren grundsätzlich nicht einge-
halten werden.
Eine Konstellation, bei welcher trotz Vorliegens eines Verwaltungsverfah-
rens ein Verstoss gegen Art. 6 Abs. 1 EMRK bzw. das strafprozessuale
Schweigerecht gegeben sein könnte (vgl. E. 4.5.2), ist vorliegend nicht ge-
geben. Denn es ist weder substantiiert dargetan noch aus den Akten er-
sichtlich, dass auf die Beschwerdeführerin im Verfahren, das zum Erlass
der Verfügung der ESTV vom 11. Juni 2015 und des Einspracheentscheids
vom 18. Dezember 2015 geführt hat, Druck zur Selbstbelastung ausgeübt
worden oder eine von ihr (bzw. ihrer Vertretung) gemachte Verweigerung
der Aussage negativ gewürdigt worden wäre. Auch hat die Beschwerde-
führerin nicht dargelegt, inwiefern Informationen, welche sie im Verfahren
betreffend die Nachleistung von Verrechnungssteuern entlasten könnten,
im (Steuer-)Strafverfahren für sie nachteilig sein könnten (vgl. auch Urteil
des BGer 2C_802/2014 und 2C_806/2014 vom 23. September 2014
E. 2.4.1).
Es erscheint überdies nicht als ausgeschlossen, dass die Beschwerdefüh-
rerin in einem späteren Strafverfahren mit Erfolg geltend machen kann, be-
stimmte, im Verfahren betreffend die Nachentrichtung von Verrechnungs-
steuern erhobene Beweismittel dürften für den Strafentscheid nicht verwer-
tet werden. Den strafprozessualen Garantien könnte (und müsste) im ent-
sprechenden Strafverfahren gegebenenfalls dadurch Rechnung getragen
werden, dass die Erkenntnisse aus dem Verfahren betreffend Nachleistung
von Verrechnungssteuern «durch einen strafprozessualen Filter 'geläutert'
werden» (in diesem Sinne zu im Anschluss an ein direktsteuerliches Nach-
steuerverfahren durchgeführten Strafverfahren SIEBER/MALLA, a.a.O.,
Art. 183 N. 7). Entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin kann bei
dieser Sachlage nicht angenommen werden, dass das Strafverfahren
vorab durchgeführt werden muss oder die Mitwirkungspflichten des Steu-
erpflichtigen im Verwaltungsverfahren ruhen. Dies gilt auch unter Berück-
sichtigung des Umstandes, dass die sog. Normentheorie, zufolge welcher
die Steuerbehörde die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhö-
A-592/2016
Seite 23
henden Tatsachen trägt und die steuerpflichtige Person für die steuerauf-
hebenden sowie steuermindernden Tatsachen (objektiv) beweisbelastet
ist, zwar im Veranlagungs- und Nachleistungsverfahren, nicht aber im
Steuerstrafverfahren herrscht (vgl. Urteil des BGer 2C_214/2014 vom
7. August 2014 E. 3.6.2).
7.1.3 Im Übrigen hat das Bundesgericht festgehalten, dass in den am
1. Januar 2008 in Kraft getretenen Vorschriften von Art. 183 Abs. 1bis DBG
und Art. 57a Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die
Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG,
SR 642.14) die zutreffende Auffassung des Bundesgesetzgebers zum Aus-
druck komme, dass aus dem Verbot des Zwangs zur Selbstbezichtigung
kein Dahinfallen der Mitwirkungspflichten im Nachsteuerverfahren oder gar
eine Pflicht zur Sistierung dieses Verfahrens in Hinblick auf ein Strafverfah-
ren wegen Steuerhinterziehung abgeleitet werden kann (Urteile des
BGer 2C_175/2010 vom 21. Juli 2010 E. 2.4, 2C_70/2008 vom 27. Mai
2008 E. 2.2 f.; im gleichen Sinne jüngst auch Urteil des Verwaltungsge-
richts des Kantons Graubünden A 15 60 und A 15 61 vom 4. April 2017
E. 8b; vgl. auch FELIX RICHNER et al., Handkommentar zum DGB, 3. Aufl.
2016, Art. 182 N. 117; siehe ferner die Praxishinweise bei PETER LOCHER,
Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, III. Teil,
Art. 102-222 DBG, 2015, Einführung zu Art. 174 ff. N. 7). Es ist nicht er-
sichtlich, weshalb diese dem Gesetzgeber zugeschriebene Wertung nicht
auch der Regelung des Verfahrens betreffend die Nachleistung von Ver-
rechnungssteuern nach Art. 12 VStrR zugrunde liegen sollte. Dies gilt un-
geachtet des Umstandes, dass im VStrR und im VStG – anders als etwa
im Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG,
SR 641.20; vgl. Art. 104 Abs. 3 MWSTG, wonach «die von der beschuldig-
ten Person im Steuererhebungsverfahren erteilten Auskünfte […] oder Be-
weismittel aus einer [verwaltungsrechtlichen] Kontrolle […] in einem Straf-
verfahren nur dann verwendet werden [dürfen], wenn die beschuldigte Per-
son in diesem hierzu ihre Zustimmung erteilt») – keine mit Art. 183 Abs. 1bis
DBG und Art. 57a Abs. 2 StHG vergleichbare Vorschrift enthalten ist.
In der Literatur zu den direkten Steuern wird zwar mitunter angenommen,
dass das Voranstellen des Steuerhinterziehungsverfahrens vor das Nach-
steuerverfahren eine elegante Lösung des Problems des Aussagendilem-
mas zwischen der Mitwirkungspflicht im Nachsteuerverfahren zum ei-
nen und dem Schweigerecht bzw. dem Verbot des Selbstbelastungszwan-
ges im (Steuer-)Strafverfahren zum anderen wäre (vgl. LOCHER, a.a.O.,
Art. 183 N. 17 und 25; RICHNER et al., a.a.O., Vorbemerkungen zu Art. 174-
A-592/2016
Seite 24
195 N. 38; in ähnlichem Sinne schon [für das frühere Recht] CHRISTOPH
AUER, Das Verhältnis zwischen Nachsteuerverfahren und Steuerstrafver-
fahren, ASA 66, S. 1 ff., S. 19). Das Bundesverwaltungsgericht verkennt
die de lege ferenda für eine solche Lösung sprechenden Aspekte nicht.
Indessen wird auch in der Literatur für die de lege lata geltende Lage re-
gelmässig festgehalten, dass die Chronologie der voneinander getrennten
Nachsteuer- und Steuerstrafverfahren jedenfalls auf Gesetzesstufe nicht
vorgegeben sei (vgl. LOCHER, a.a.O., Art. 183 N. 17; RICHNER et al., a.a.O.,
Art. 182 N. 25). Aus diesem Grund stösst die Beschwerdeführerin
ins Leere, soweit sie aus der direktsteuerlichen Doktrin abzuleiten
sucht, dass das Verfahren betreffend die Nachleistung von Verrechnungs-
steuern erst nach rechtskräftiger Erledigung damit zusammenhängender
(Steuer-)Strafverfahren durchzuführen ist (vgl. dazu namentlich Be-
schwerde, S. 5; Stellungnahme der Beschwerdeführerin vom 7. Septem-
ber 2015 [in Akten Vorinstanz, act. 2], S. 2 ff., insbesondere S. 4 ff.).
Ebenso wenig lässt sich aus dem Umstand, dass dem vorliegenden Ver-
fahren der Nacherhebung von Verrechnungssteuern ein Untersuchungs-
verfahren der ASU voranging, ableiten, dass im erstgenannten Verfahren
die strafprozessualen Grundsätze zu beachten sind.
Eine unzulässige Vermischung von Straf- und Verwaltungsverfahren, wie
sie von der Beschwerdeführerin geltend gemacht wird, liegt nach dem Ge-
sagten nicht vor.
7.1.4 Es ist entsprechend dem Dargelegten kein Grund ersichtlich, das
Verfahren betreffend die Nachleistungspflicht bis zur rechtskräftigen Erle-
digung der strafrechtlichen Seite des vorliegenden Falles zu sistieren. Folg-
lich besteht weder Anlass, die Sache unter Aufhebung des angefochtenen
Einspracheentscheids zwecks Anordnung einer solchen Sistierung durch
die Vorinstanz an diese Behörde zurückzuweisen, noch drängt es sich auf,
das vorliegende Beschwerdeverfahren vorläufig einzustellen. Den dahin-
gehenden Anträgen der Beschwerdeführerin ist somit nicht stattzugeben.
7.2
7.2.1 Die Beschwerdeführerin rügt sodann, eine wirksame Verteidi-
gung sei ihr nicht möglich, weil sie nur über einen Teil der von der ASU
beschlagnahmten Dokumente verfüge. Dieser Teil der beschlagnahmten
Aktenstücke sei ihr zwar von der ASU mittels einer Daten-CD zugänglich
gemacht worden. Trotz mehrmaliger Nachfragen seien ihr aber die voll-
A-592/2016
Seite 25
ständigen Dokumente nicht zurückgegeben worden. Die Verfahrensfair-
ness sei unter diesen Umständen vorliegend nicht gewahrt, zumal selbst
eine erst bei Eröffnung des Schlussprotokolls erfolgende vollständige Ge-
währung der Akteneinsicht klar gegen die Garantie eines fairen Verfahrens
verstosse.
Weiter trägt die Beschwerdeführerin vor, die von der Vorinstanz angerufene
Praxis der ASU, am Sitz der Behörde Akteneinsicht zu gewähren und die
Akten erst nach Beendigung des Verfahrens herauszugeben, führe – na-
mentlich dann, wenn (wie vorliegend) «ganze Lastwagen voller Akten» be-
schlagnahmt worden seien – zu einer Beeinträchtigung der Verteidigungs-
rechte. Es sei überdies davon auszugehen, dass das Verfahren bei der
ASU bereits mit der Erstellung der Untersuchungsberichte seinen Ab-
schluss gefunden habe und nicht erst mit der Erledigung sämtlicher Veran-
lagungs-, Steuerhinterziehungs- und/oder Steuerbetrugsverfahren betref-
fend die Gewinn-, Einkommens- und Verrechnungssteuern beendet werde
(vgl. Replik, S. 8).
Die Beschwerdeführerin rügt nicht zuletzt auch, dass die Akten der ASU
unvollständig und unter Verletzung des rechtlichen Gehörs zusammenge-
stellt worden seien.
7.2.2 Mit diesen Vorbringen beanstandet die Beschwerdeführerin im We-
sentlichen die Aktenführung sowie die Handhabung des Akteneinsichts-
rechts durch die ASU. Ob eine entsprechende Rechtsverletzung durch die
ASU überhaupt für das vorliegende bzw. das vorinstanzliche Verfahren be-
treffend die Pflicht zur Nachleistung von Verrechnungssteuern relevant
wäre, kann hier dahingestellt bleiben. Denn es lässt sich gestützt auf die
vorliegenden Akten keine Verfahrenspflichtverletzung durch die ASU im
Zusammenhang mit der Aktenführung und dem Akteneinsichtsrecht fest-
stellen:
Insbesondere hat die Beschwerdeführerin der Darstellung der Vorinstanz,
wonach sich die ASU auf die Unterlagen aus der Nachlassliquidation nur
insoweit gestützt habe, als diese in den beschlagnahmten Akten vorhan-
den gewesen seien (Vernehmlassung, S. 2), nicht substantiiert widerspro-
chen.
Zu berücksichtigen ist auch, dass das Akteneinsichtsrecht lediglich einen
Anspruch auf Einsichtnahme in Dokumente am Sitz einer Behörde um-
fasst (vgl. E. 5.4.1). Ein Anspruch auf Zustellung von Originalakten oder
A-592/2016
Seite 26
von Kopien der Originalakten besteht grundsätzlich nicht. Eine allge-
meine Übung, wonach die Originalakten den Rechtsanwältinnen und
Rechtsanwälten der Parteien persönlich zugestellt werden, könnte zwar
unter Umständen mit Blick auf das Gebot der Gleichbehandlung (vgl. Art. 8
Abs. 1 BV) einen Anspruch auf Zustellung der Akten an einen bestimmten
Rechtsvertreter begründen (vgl. zum Ganzen BERNHARD WALDMANN/MAG-
NUS OESCHGER, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], a.a.O., Art. 26 N. 80
und 86). Es ist aber weder substantiiert noch aus den Akten ersichtlich,
dass bei der ASU in anderen Fällen als dem vorliegenden eine solche
Übung bestand.
Allein aus dem Umfang der beschlagnahmten Unterlagen lässt sich ferner
kein Anspruch auf deren Zustellung im Rahmen einer Gewährung der Ak-
teneinsicht ableiten. Dies gilt schon deshalb, weil dem Aktenum-
fang dadurch Rechnung getragen werden kann, dass die Dauer der Ein-
sichtnahme am Sitz der Behörde unter Berücksichtigung der Grösse des
Dossiers festgelegt wird (vgl. WALDMANN/OESCHGER, a.a.O., Art. 26 N. 84).
Es bestehen sodann nach den dem Gericht vorliegenden Akten keine An-
haltspunkte für die Annahme, dass die ASU der Beschwerdeführerin die
Akteneinsicht seit der Zustellung des Untersuchungsberichtes zu Unrecht
verweigert hätte. Im Untersuchungsbericht wird denn auch ausdrücklich
festgehalten, dass die während der Untersuchung durch die ASU beste-
henden Einschränkungen des Akteneinsichtsrechts mit der Zustellung des
Berichts entfallen (vgl. Akten Vorinstanz, act. 13 S. 9). Zudem hat die Be-
schwerdeführerin bei der ASU selbst erklärt, dass mit der Eröffnung des
Untersuchungsberichtes die Geheimhaltung aufgehoben worden sei und
«sämtliche Akten geöffnet» worden seien (Akten Vorinstanz, act. 12 S. 2).
Da nach dem Gesagten davon auszugehen ist, dass die Beschwerdefüh-
rerin die Möglichkeit hatte, in rechtsgenügender Form bei der ASU Einsicht
in die beschlagnahmten Akten zu nehmen, spielt keine Rolle, ob die der
Beschwerdeführerin von der ASU ausgehändigte Daten-CD alle beschlag-
nahmten Dokumente enthielt oder nicht.
Nicht hinreichend substantiiert dargetan wurde schliesslich, dass die Erhe-
bung der Akten durch die ASU unvollständig gewesen wäre.
A-592/2016
Seite 27
7.3
7.3.1 Die Beschwerdeführerin macht ferner geltend, dass die ihr von der
ASU übergebene Daten-CD nicht alle im angefochtenen Entscheid aufge-
listeten Dokumente enthalte. In der Replik rügt die Beschwerdeführerin zu-
dem, die Vorinstanz habe durch eine fehlende Offenlegung der für den Ent-
scheid relevanten Akten das rechtliche Gehör im Veranlagungs- und Ein-
spracheverfahren in schwerer Weise verletzt.
7.3.2 Mit diesen Ausführungen bringt die Beschwerdeführerin zwar sinnge-
mäss vor, sie habe ihren Standpunkt nicht wirksam zur Geltung bringen
können, weil ihr die Vorinstanz in gehörsverletzender Weise nicht alle Do-
kumente zur Kenntnis gebracht habe. Indes ist zu berücksichtigen, dass
sich die ESTV in ihrer Verfügung vom 11. Juni 2015 ausdrücklich auf den
Bericht der ASU vom 11. Februar 2014 und die damit zusammenhängende
Korrespondenz stützte (vgl. Entscheid Nr. […] der ESTV vom 11. Juni
2015, Abschnitt «Tatsachen», Ziff. 2). Deshalb könnte vertreten werden,
dass die Beschwerdeführerin spätestens im Einspracheverfahren damit
rechnen musste, dass für den Einspracheentscheid von der ASU beschlag-
nahmte Dokumente herangezogen würden. Unter dem Blickwinkel des
rechtlichen Gehörs würde es alsdann reichen, dass die ESTV das Dossier
für das Einspracheverfahren für die Beschwerdeführerin zur Einsicht-
nahme bereithielt (vgl. WALDMANN/BICKEL, a.a.O., Art. 29 N. 75 [zum Um-
fang der behördlichen Pflicht zur Information über einen Aktenbeizug]).
Dies gälte umso mehr, als weder substantiiert dargetan noch aus den Ak-
ten ersichtlich ist, dass die Beschwerdeführerin im Einspracheverfahren
ein Gesuch um Einsicht in die vollständigen Verfahrensakten gestellt hätte.
Wäre die Beschwerdeführerin vor Erlass der Verfügung der ESTV vom
11. Juni 2015 von dieser Behörde in gehörsverletzender Weise ungenü-
gend über die für das Verfahren herangezogenen Akten informiert worden,
könnte dieser Mangel – selbst wenn darin eine schwerwiegende Verlet-
zung des rechtlichen Gehörs erblickt würde – jedenfalls als im vorliegenden
Beschwerdeverfahren geheilt gelten, da die Beschwerdeführerin inzwi-
schen Kenntnis von den gesamten, von der Vorinstanz herangezogenen
Unterlagen hat, dazu Stellung nehmen konnte, das Bundesverwaltungsge-
richt über umfassende Kognition verfügt (vgl. E. 1.3) und eine Rückweisung
der Angelegenheit (allein) zur Einräumung einer (weiteren) Gelegenheit zur
Stellungnahme zu diesen Akten und zu neuem Entscheid mit dem Inte-
resse an einer beförderlichen Beurteilung der Sache nicht in Einklang ste-
hen würde (vgl. zu den Heilungsvoraussetzungen E. 5.6).
A-592/2016
Seite 28
7.4 Die Beschwerdeführerin vertritt sodann die Auffassung, ihr rechtliches
Gehör sei verletzt worden, weil die Aufzählung der Akten im angefochtenen
Entscheid oberflächlich und bezüglich der einzelnen Sachverhaltsele-
mente unpräzise sei. Sie erklärt, die Sachverhaltsdarstellung im angefoch-
tenen Entscheid sei nicht mit den jeweiligen Aktenstücken belegt worden.
Eine Verletzung der Begründungspflicht (vgl. E. 5.5), wie sie die Beschwer-
deführerin mit den genannten Ausführungen sinngemäss geltend macht,
kann in der Art und Weise der Bezugnahme auf die Akten im angefochte-
nen Einspracheentscheid nicht erblickt werden. Zum einen erscheinen die
Bezeichnungen der einzelnen Dokumente auf der diesbezüglichen Liste in
der Darstellung der Prozessgeschichte dieses Entscheids (Abschnitt I mit
dem Titel «Tatsachen») als hinreichend präzise, um eine eindeutige Zuord-
nung zu den vorliegenden Akten ermöglichen. Zum anderen werden nicht
nur bei den übrigen Teilen der Darstellung der Prozessgeschichte, sondern
auch in den Erwägungen des Einspracheentscheids einzelne Aktenstücke
genannt. Auf diese Weise hat die Vorinstanz in einer jedenfalls den Anfor-
derungen der Begründungspflicht genügenden Weise nachvollziehbar ge-
macht, auf welche Dokumente sie ihre Sachverhaltsannahmen stützt.
7.5
7.5.1 Die Beschwerdeführerin hatte mit ihrer Einsprache verlangt, dass ihr
eine Nachfrist zur ergänzenden Stellungnahme angesetzt wird, falls «die
Verrechnungssteuerbehörden den Nachweis der Unterbrechung der Ver-
jährungsfrist für die Jahre 2006, 2007 und 2008 doch noch erbringen kön-
nen» (Akten Vorinstanz, act. 3 S. 14). Mit Schreiben vom 11. November
2015 räumte die Vorinstanz der Beschwerdeführerin eine Nachfrist zur
Stellungnahme ein, und zwar mit der Begründung, es könne im momenta-
nen Stadium der Bearbeitung nicht ausgeschlossen werden, dass die ver-
rechnungssteuerrechtlichen Ansprüche für die Steuerjahre 2006-2008
nicht verjährt seien (Akten Vorinstanz, act. 2).
Vor dem Bundesverwaltungsgericht sieht die Beschwerdeführerin eine Ge-
hörsverletzung darin, dass die Vorinstanz im erwähnten Schreiben
vom 11. November 2015 auf nähere Ausführungen, weshalb die geltend
gemachten Steuerforderungen nicht verjährt sein könnten, verzichtet hat.
Das Vorgehen, ohne solche Ausführungen sowie nach Ansetzung einer
bloss zweiwöchigen, nicht erstreckbaren Frist zur Stellungnahme den Ein-
spracheentscheid zu erlassen, sei nicht nur als Verletzung des rechtlichen
Gehörs zu werten. Vielmehr sei darin eine Missachtung aller Verteidigungs-
A-592/2016
Seite 29
rechte, (aufgrund der Verursachung eines unnötigen Aufwandes bei einge-
tretener Verjährung) ein Verstoss gegen das Verhältnismässigkeitsprinzip
und eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben zu sehen. Zu
berücksichtigen sei in diesem Zusammenhang nämlich nicht zuletzt, dass
die ESTV seit einer im Juni 2007 seitens der Steuerverwaltung des Kan-
tons W._______ erstatteten Anzeige acht Jahre bis zur Eröffnung der Ver-
fügung vom 11. Juni 2015 habe verstreichen lassen (Beschwerde, S. 9).
7.5.2 Unter dem Blickwinkel des Gehörsanspruches bedurfte es im Schrei-
ben der ESTV vom 11. November 2015 zur Begründung der Anordnung,
die erwähnte Nachfrist zur ergänzenden Stellungnahme anzusetzen, kei-
ner Hinweise auf konkrete Umstände, welche gegen einen Verjährungsein-
tritt sprachen oder hätten sprechen können. Denn mit dieser Anordnung
hat die Vorinstanz dem Begehren der Beschwerdeführerin um Ansetzung
einer Nachfrist für eine Stellungnahme voll entsprochen; zudem hatte die
Beschwerdeführerin für eine solche Anordnung keine Begründung ver-
langt (vgl. E. 5.5).
Der Anspruch auf rechtliches Gehör erheischte auch keine Anhörung der
Beschwerdeführerin zur (möglichen) rechtlichen Würdigung der Verjäh-
rungsfrage im ausstehenden Einspracheentscheid (vgl. E. 5.2). Zur ge-
hörswahrenden Einräumung einer Gelegenheit zur Stellungnahme ge-
nügte vorliegend der mit dem Schreiben vom 11. November 2015 ge-
machte Hinweis, dass die ESTV seinerzeit einen Nichteintritt der Verjäh-
rung als möglich erachtete. Es kann mit Blick auf diesen Hinweis keine
Rede davon sein, dass die ESTV den Gehörsanspruch dadurch verletzte,
dass sie den angefochtenen Einspracheentscheid ohne vorgängige Ein-
räumung einer diesbezüglichen Äusserungsmöglichkeit der Beschwerde-
führerin mit einer Rechtsnorm oder einem Rechtsgrund begründete, wel-
che oder welcher zuvor nicht herangezogen oder angerufen worden war
und mit deren oder dessen Beizug die Beschwerdeführerin im konkreten
Fall nicht rechnete. Ebenso wenig lässt sich mit Erfolg behaupten, dass die
Vorinstanz die Beschwerdeführerin vor Erlass des angefochtenen Ein-
spracheentscheids in Missachtung des Gehörsanspruches nicht hinrei-
chend über die entscheidrelevanten tatsächlichen Grundlagen – insbeson-
dere was die Frage der Verjährung betrifft – orientiert hätte (vgl. zum Teil-
gehalt des Anspruchs auf rechtliches Gehör bildenden Recht auf Orientie-
rung über die entscheidrelevanten tatsächlichen Grundlagen anstelle vieler
WALDMANN/BICKEL, a.a.O., Art. 29 N. 75).
A-592/2016
Seite 30
Sodann lässt sich entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin auch
keine anderweitige Rechtsverletzung im Zusammenhang mit dem Schrei-
ben der Vorinstanz vom 11. November 2015 ausmachen. Insbesondere er-
scheint es als rechtskonform, dass die Vorinstanz in diesem Schreiben auf
die Benennung konkreter Gründe, welche gegen einen Verjährungseintritt
sprachen, verzichtete und eine nicht erstreckbare Frist zur freigestell-
ten Stellungnahme bis zum 26. November 2015 gewährte. Es lag im pflicht-
gemässen Ermessen der Vorinstanz, auf eine einstweilige Beschränkung
des Prozessthemas auf die Verjährungsfrage zu verzichten und der Be-
schwerdeführerin nicht mehr als die genannte (Nach-)Frist zuzugestehen.
Dies gilt (auch unter Berücksichtigung der Dauer des Untersuchungsver-
fahrens bei der ASU und des vorinstanzlichen Verfahrens bis zum Ein-
spracheentscheid) schon deshalb, weil die Beschwerdeführerin bereits bei
Erhebung der Einsprache nach Treu und Glauben damit rechnen musste,
dass alles, was Gegenstand der Verfügung der Vorinstanz Nr. […] vom
11. Juni 2015 bildete, potentiell auch Thema des Einspracheverfahrens
sein würde.
7.6
7.6.1 Die Vorinstanz hat auf die Durchführung einer mündlichen Anhörung
verzichtet (vgl. E. 4 des angefochtenen Einspracheentscheids). Darin sieht
die Beschwerdeführerin ebenfalls eine Verletzung ihres Anspruches auf
rechtliches Gehör (vgl. Beschwerde, S. 15; Replik, S. 3).
7.6.2 Wie ausgeführt, besteht unter Vorbehalt abweichender Vorschriften
kein Anspruch auf eine mündliche Anhörung (vgl. E. 5.2 am Ende). Eine
entsprechende Sonderbestimmung, welche im verrechnungssteuerrechtli-
chen Einspracheverfahren ein Recht auf eine mündliche Anhörung einräu-
men würde, existiert nicht (vgl. auch Urteil des BVGer A-710/2007 vom
24. September 2009 E. 3.2). Dies wird denn auch von der Beschwerdefüh-
rerin konzediert (vgl. Beschwerde, S. 15). Soweit sie geltend macht, es
hätte gleichwohl eine mündliche Anhörung stattfinden müssen, weil das
Einspracheverfahren auch zur «Klärung des Verhältnisses zum Strafver-
fahren» gedient habe (vgl. Beschwerde, S. 15) und die ASU vorgängig eine
umfassende Aktenbeschlagnahme vorgenommen habe (vgl. Replik, S. 3),
verkennt sie, dass das vorinstanzliche Verfahren entsprechend den vorste-
henden Ausführungen nicht unter Wahrung der strafprozessualen Garan-
tien durchgeführt werden musste (vgl. E. 7.1.2).
A-592/2016
Seite 31
7.7
7.7.1 Die Beschwerdeführer rügt auch, die Vorinstanz habe das rechtliche
Gehör verletzt, indem sie darauf verzichtet habe, die vor der ASU bean-
tragten Beweismassnahmen – insbesondere die Einvernahme von
K._______ im Beisein N._______s und des Rechtsvertreters der Be-
schwerdeführerin – durchzuführen (Beschwerde, S. 10, mit dem Hinweis,
dass sich die Vorinstanz auf Behauptungen K._______s «insbesondere
[zu] dem fehlenden Mittelfluss von CHF 171 Mio. von ihm an die Beschwer-
deführerin, fehlendem Darlehen und 'blossem Papierkreislauf' der Mittel
von CHF 171 Mio. bei der U._______» stütze).
7.7.2 In einem aktenkundigen Schreiben vom 7. September 2015 hat die
Beschwerdeführerin beantragt, dass verschiedene, von der ASU unterlas-
sene Beweismassnahmen nachzuholen seien, nämlich die Einvernahme
von K._______ unter Anwesenheit N._______s und des Anwaltes der Be-
schwerdeführerin sowie die Einvernahme verschiedener weiterer Perso-
nen. Zwar ist das Schreiben in erster Linie an das Kantonale Steueramt
J._______ gerichtet. Unter den Adressaten des Schreibens finden sich
aber auch die Steuerverwaltung des Kantons W._______ und der Chef der
Abteilung Recht der Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungs-
steuer, Stempelabgaben der ESTV. Da die Beschwerdeführerin dieses
Schreiben zudem unter Bezugnahme auf das Einspracheverfahren mit Ein-
gabe vom 26. November 2015 der ESTV zustellte (vgl. Akten Vorinstanz,
act. 2), ist davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin die erwähnten
Beweisanträge (auch) im Einspracheverfahren gestellt hat.
Die Vorinstanz hat diese Beweisanträge im angefochtenen Einspracheent-
scheid sinngemäss abgewiesen, indem sie zum einen ausführte, dass sie
im Einspracheverfahren Zeugeneinvernahmen nur zulasse, soweit dies für
die Sachverhaltsabklärung als notwendig erscheine, und zum anderen er-
klärte, die Beteiligten seien mehrmals im Verlauf des Verfahrens einver-
nommen worden (vgl. E. 4 des angefochtenen Einspracheentscheids).
Ob die auf diese Weise von der Vorinstanz vorgenommene antizipierte Be-
weiswürdigung zulässig war, wird – ebenso wie die Frage, ob den im vor-
liegenden Verfahren gestellten Beweisanträgen stattzugeben ist – im Rah-
men der materiellen Beurteilung des vorliegenden Falles noch zu prüfen
sein.
A-592/2016
Seite 32
7.8 In der Replik rügte die Beschwerdeführerin, in einem Dokument
der Verfahrensakten werde eine nicht zu ihrem Fall gehörende Dossier-
nummer erwähnt. Dabei stellte sie in Rz. 4 der Replik den Antrag, die ESTV
sei aufzufordern, zu diesem Umstand Stellung zu nehmen.
Mit Blick darauf, dass die Beschwerdeführerin in ihrer Eingabe vom 15. Juli
2016 nunmehr erklärt, die Vorinstanz habe zur «Aufforderung in Rz. 4 der
Replik nicht Stellung genommen» (Stellungnahme vom 15. Juli 2016,
S. 10), erübrigen sich hier weitere Ausführungen zum Begehren, die ESTV
sei zu einer entsprechenden Stellungnahme aufzufordern. Erst bei der ma-
teriellen Würdigung des Falles wird zu klären sein, ob das angeblich mit
einer falschen Dossiernummer versehene Dokument überhaupt entscheid-
wesentlich ist und ob sowie gegebenenfalls in welchem Umfang darauf ab-
gestellt werden kann.
8.
8.1
8.1.1 Im vorliegenden Fall liegt im Streit, ob die Beschwerdeführerin in den
Jahren 2005-2008 der Verrechnungssteuer unterliegende geldwerte Leis-
tungen erbracht, die aufgrund dieser Leistungen geschuldeten Verrech-
nungssteuerbeträge zu Unrecht nicht entrichtet und diese Beträge infolge-
dessen inkl. Verzugszins nachzuleisten hat. Die Beschwerdeführerin
macht dabei insbesondere geltend, dass die Pflicht zur Nachentrichtung
der Verrechnungssteuern, sollten die von der ESTV geltend gemachten
Steuerforderungen tatsächlich entstanden sein, verjährt sei.
Es rechtfertigt sich, vorliegend in materieller Hinsicht vorab lediglich über
die Frage der Verjährung der streitbetroffenen allfälligen Nachleistungs-
pflicht zu befinden (vgl. auch E. 6).
8.1.2 Die ESTV stellte sich im angefochtenen Einspracheentscheid noch
auf den Standpunkt, dass sie die Verjährung in Bezug auf die Verrech-
nungssteuerforderung auf den (angeblich) im Jahr 2005 erbrachten geld-
werten Leistungen mit Schreiben vom 7. Dezember 2010 unterbrochen
habe. Im Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht räumt die ESTV in
ihrer Vernehmlassung demgegenüber zu Recht ein, dass das genannte
Schreiben in Bezug auf vorliegend streitige Nachforderungen auf angeblich
im Jahr 2005 erbrachten geldwerten Leistungen in Form einer Up-front fee
und der Bezahlung von nicht an die Beschwerdeführerin adressierten Dritt-
A-592/2016
Seite 33
rechnungen die Verjährung von vornherein nicht zu unterbrechen ver-
mochte, da die entsprechenden Sachverhalte in diesem Schreiben nicht
erwähnt sind.
Hingegen verwies die ESTV in ihrem Schreiben vom 7. Dezember 2010
auf ein in der Jahresrechnung der Beschwerdeführerin per 31. Dezember
2005 ausgewiesenes, nach damaliger Einschätzung der Vorinstanz mut-
masslich simuliertes Aktionärsdarlehen von Fr. 188'022'941.53, um hin-
sichtlich damit im Zusammenhang stehender Verrechnungssteuerforde-
rungen die Verjährung zu unterbrechen. Zu Recht stellt die Beschwerde-
führerin nicht in Abrede, dass die ordentliche fünfjährige Verjährungsfrist
für die entsprechenden allfälligen Verrechnungssteuerforderungen zu die-
sem Zeitpunkt nicht abgelaufen war: Zunächst wurde der entsprechende
Fristenlauf, der nach Ablauf des Kalenderjahres 2005 begann (vgl. Art. 17
Abs. 1 VStG), innert der Fünfjahresfrist durch das erwähnte Schreiben der
Vorinstanz vom 7. Dezember 2010 unterbrochen (vgl. Art. 17 Abs. 3 VStG).
Die neue fünfjährige Verjährungsfrist, welche mit dieser Verjährungsunter-
brechung zu laufen begann, wurde alsdann ebenfalls unterbrochen, und
zwar spätestens mit dem Entscheid der ESTV Nr. […] vom 11. Juni 2015.
Die dritte Verjährungsfrist, welche mit der zweiten Verjährungsunterbre-
chung zu laufen begann, ist noch nicht verstrichen (vgl. zum Ganzen
E. 4.2).
Im vorliegenden Verfahren macht die Vorinstanz nunmehr unter anderen
Verrechnungssteuern auf angeblichen, sich auf einen Betrag von
Fr. 156'012'605.55 belaufenden geldwerten Leistungen im Kalenderjahr
2005 geltend. Dabei stehen diese geldwerten Leistungen nach Ansicht der
Vorinstanz in Zusammenhang mit Darlehensverbindlichkeiten in der Höhe
des erwähnten Betrages von (gerundet) Fr. 188'022'941.55, die in den Bü-
chern der Beschwerdeführerin per 31. Dezember 2005 unter dem
Konto Nr. […] verbucht wurden (vgl. E. 2.1 des angefochtenen Einsprache-
entscheids sowie E. 3.1 des Entscheids Nr. […] der ESTV vom 11. Juni
2015).
Aus dem Gesagten folgt, dass in Bezug auf die genannten allfälligen Ver-
rechnungssteuerforderungen auf den geldwerten Leistungen von
Fr. 156'012'605.55, welche die Beschwerdeführerin nach Auffassung der
ESTV im Zusammenhang mit den per Ende 2015 unter dem Konto Nr. […]
verbuchten Darlehensverbindlichkeiten von Fr. 188'022'941.55 erbracht
haben soll, die Verjährung noch nicht eingetreten ist.
A-592/2016
Seite 34
Im Schreiben der ESTV betreffend die Verjährungsunterbrechung vom
7. Dezember 2010 ist auch von dem in der Bilanz 2005 der Beschwerde-
führerin verbuchten Darlehen an die D._______ AG im Betrag von
Fr. 163'354'325.90 die Rede. Nach der seinerzeitigen Einschätzung der
ESTV handelte es sich bei diesem Darlehen um eine mutmassliche geld-
werte Leistung an die Aktionäre der Beschwerdeführerin (Akten Vorinstanz,
act. 14). Bezüglich dieses Sachverhalts hat die Vorinstanz indessen mit
ihrem Entscheid Nr. […] vom 11. Juni 2015 und dem angefochtenen Ein-
spracheentscheid keine Verrechnungssteuer(nach)forderung erhoben
(vgl. dazu auch Replik, S. 3), so dass sich diesbezügliche weitere Ausfüh-
rungen erübrigen.
8.1.3 Es ist zu Recht unbestritten, dass die hiervor genannten allfälligen
Verrechnungssteuern auf den erwähnten (möglichen) geldwerten Leistun-
gen von Fr. 156'012'605.55 (E. 8.1.2) bereits gemäss der ordentlichen Ver-
jährungsordnung (mit der fünfjährigen Verjährungsfrist von Art. 17 Abs. 1
VStG [E. 4.2]) als unverjährt zu qualifizieren sind. Entsprechendes gilt frei-
lich nicht für die übrigen streitigen Steuer(nach)forderungen. Im Folgenden
bleibt deshalb die Frage der Verjährung nur noch in Bezug auf die letzteren
(allfälligen) Steuer(nach)forderungen geklärt zu werden.
Die Vorinstanz ist der Ansicht, dass eine Widerhandlung gegen die Verwal-
tungsgesetzgebung des Bundes aufgrund der Erfüllung des objektiven Tat-
bestandes der Steuerhinterziehung im Sinne von Art. 61 Bst. a VStG (Vor-
enthalten der Verrechnungssteuer) gegeben sei, indem in den Jahren
2005-2008 entrichtete geldwerte Leistungen nicht ordnungsgemäss dekla-
riert und die entsprechenden Steuerbeträge nicht entrichtet worden seien
(vgl. E. 2.2.3 Bst. bb und cc des angefochtenen Einspracheentscheids). Ih-
rer Auffassung nach hat die Beschwerdeführerin deshalb gemäss Art. 12
VStrR Verrechnungssteuern nachzuentrichten.
Die vorliegende Konstellation betrifft vor diesem Hintergrund – soweit die
Verjährung hier noch zu prüfen ist – die Frage nach der Verjährung der
(allfälligen) Pflicht, infolge einer Widerhandlung gegen die Verwaltungsge-
setzgebung des Bundes zu Unrecht nicht entrichtete Verrechnungssteuern
nach Art. 12 VStrR nachzuleisten. Insoweit ist deshalb nicht die Verjäh-
rungsvorschrift von Art. 17 VStG, sondern Art. 12 Abs. 4 VStrR massge-
bend (vgl. E. 4.3.1). Die Beschwerdeführerin stösst daher ins Leere, soweit
sie unter Berufung auf die fünfjährige Verjährungsfrist von Art. 17 Abs. 1
StGB und das angebliche Fehlen eines Fristenstillstands- oder Verjäh-
rungsunterbrechungsgrundes im Sinne von Art. 17 Abs. 2 und 3 VStG den
A-592/2016
Seite 35
Eintritt der Verjährung der hier in Frage stehenden (allfälligen) Verrech-
nungssteuer(nach)forderungen geltend zu machen sucht (vgl. dazu Be-
schwerde, S. 15 f.).
Weil vorliegend unbestrittenermassen noch kein Strafurteil ergangen ist,
richtet sich die Verjährung der (allfälligen) Nachleistungspflicht im Sinne
von Art. 12 VStrR nach dem Zeitpunkt des Eintrittes der Strafverfolgungs-
verjährung (vgl. zum Ganzen E. 4.3.1).
8.1.4 Sollte die Beschwerdeführerin entsprechend der Darstellung der
ESTV in den Jahren 2005-2008 tatsächlich für die Beteiligten ohne weite-
res erkennbare geldwerte Leistungen erbracht haben, ohne die Verrech-
nungssteuer spontan zu deklarieren und zu entrichten, wäre jeden-
falls der objektive Tatbestand der Steuerhinterziehung nach Art. 61 Bst. a
VStG (vgl. E. 3.5) erfüllt und läge damit eine Widerhandlung gegen die Ver-
waltungsgesetzgebung des Bundes vor, für welche rechtsprechungsge-
mäss eine Verfolgungsverjährungsfrist von sieben Jahren gilt. Ob die all-
fällige Ausrichtung geldwerter Leistungen infolge Einreichung unrichtiger
Jahresrechnungen stattdessen unter den (objektiven) Tatbestand des Ab-
gabebetruges von Art. 14 Abs. 2 VStrR fallen würde, kann hier offen gelas-
sen werden. Denn auch bei letzterem Delikt beträgt die Frist für die Verjäh-
rung der Strafverfolgung sieben Jahre (vgl. E. 4.3.3).
8.1.5 Fraglich ist, wann die siebenjährige Verjährungsfrist vorliegend zu
laufen begonnen hat. Massgebend ist hierbei der Zeitpunkt der Ausführung
der (allfälligen) deliktischen Handlung (vgl. E. 4.3.5). Dabei ist zu beachten,
dass sich die deliktischen, den objektiven Tatbestand der Steuerhinterzie-
hung im Sinne von Art. 61 Bst. a VStG erfüllenden Handlungen bei zu Un-
recht nicht erfolgter Entrichtung von Verrechnungssteuern auf geldwerten
Leistungen einer inländischen Gesellschaft an Aktionäre bzw. diesen na-
hestehende Personen nicht nur in der Nichtdeklaration der geleisteten Zu-
wendungen und dem Nichtentrichten der darauf geschuldeten Verrech-
nungssteuer bestehen, sondern dazu auch das Einreichen (mangels An-
haltspunkten für die geleisteten Zuwendungen) unrichtiger Jahresrechnun-
gen gehört. Rechtsprechungsgemäss ist deshalb als Zeitpunkt der Ausfüh-
rung der Tathandlung bei solchen Konstellationen – auch bei (allfälliger)
Annahme eines Abgabebetruges im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR – der
Zeitpunkt der Einreichung der unrichtigen Jahresrechnung bei der ESTV
zu betrachten und beginnt die siebenjährige Verjährungsfrist am Folgetag
zu laufen (vgl. vorn E. 4.4.2; zur Fristberechnung BGE 107 Ib 74 E. 3a so-
wie BEUSCH/MALLA, a.a.O., Vorbemerkungen zu Art. 61-67 N. 52).
A-592/2016
Seite 36
Vor diesem Hintergrund nicht massgebend für den Beginn des hier interes-
sierenden Fristenlaufes sind – entgegen der Auffassung der Beschwerde-
führerin – der Zeitpunkt der Ausrichtung der (allfälligen) geldwerten Leis-
tungen und der Zeitpunkt der Fälligkeit, zu welchem die Steuer gemäss
Art. 38 Abs. 2 VStG unaufgefordert abzurechnen gewesen wäre.
Zwar macht die Beschwerdeführerin geltend, die Praxis der Verrechnungs-
steuerbehörden, bezüglich Verrechnungssteuern auf verdeckten Gewinn-
ausschüttungen bereits im Jahr der jeweiligen Ausschüttung verjährungs-
unterbrechende Handlungen vorzunehmen, würde obsolet, wenn für den
Beginn der Verjährungsfrist auf den Zeitpunkt der Einreichung der Jahres-
rechnung abgestellt würde. Aus einer entsprechenden Praxis lässt sich
aber weder schliessen, dass bei den hier interessierenden Konstellationen
nach bisheriger Ansicht der Verwaltungsbehörden ein früherer Zeitpunkt
(wie derjenige der Fälligkeit der Steuerforderung) als fristauslösend zu be-
trachten ist, noch ableiten, dass der Beginn der Verjährung nach den ein-
schlägigen Vorschriften anders als entsprechend dem vorn in E. 4.4.2 er-
wähnten höchstrichterlichen Urteil vom 26. März 1987 und der in dieser
Erwägung genannten Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts
festzulegen ist. Dies gilt umso mehr, als es der Verwaltung unbenommen
sein muss, beim Verdacht des Vorliegens unversteuerter geldwerter Leis-
tungen (vorsorglich) Handlungen vorzunehmen, die im Falle der Anwend-
barkeit der (in E. 4.2 genannten) regulären Verjährungsordnung für die
Steuerforderung verjährungsunterbrechend wirken würden. Aus letzterem
Grund kann im Übrigen der Vorinstanz auch nicht mit Recht vorgeworfen
werden, sie habe sich widersprüchlich verhalten, indem sie sich zunächst
noch nicht ausdrücklich auf die abweichende Verjährungsordnung des
VStrR gestützt habe (in diese Richtung jedoch Beschwerde, S. 16).
8.2
8.2.1 Aufgrund des Ausgeführten steht fest, dass vorliegend in Bezug auf
die Verjährung der in Frage stehenden Ansprüche auf den Zeitpunkt der
Einreichung der Jahresrechnungen 2005-2008 der Beschwerdeführerin bei
der ESTV abzustellen ist (anders verhält es sich nur bei den in E. 8.1.2
genannten allfälligen [unverjährten] Verrechnungssteuerforderungen auf
mutmasslichen geldwerten Leistungen von Fr. 156'012'605.55 im Zusam-
menhang mit im Jahr 2005 verbuchten Darlehensverbindlichkeiten von
Fr. 188'022'941.55).
A-592/2016
Seite 37
8.2.2
8.2.2.1 Die Jahresrechnungen 2005-2008 wurden unbestrittenermassen
zu verschiedenen Zeitpunkten bei der ESTV eingereicht, so dass mehrere,
über verschiedene Jahre verteilte einzelne strafrechtlich relevante Hand-
lungen vorliegen. Es stellt sich die Frage, ob deshalb die Einreichung jeder
einzelnen Jahresrechnung verjährungsrechtlich als gesondert zu betrach-
tende Tathandlung zu gelten hat oder ob stattdessen von einer Handlungs-
einheit auszugehen ist (vgl. E. 4.3.6). Wäre Letzteres der Fall, hätte die
siebenjährige Verjährungsfrist für alle streitbetroffenen (allfälligen) Verrech-
nungssteuernachforderungen der Steuerjahre 2005-2008 erst am Tag zu
laufen begonnen, welcher dem Tag der letzten Einreichung einer Jahres-
rechnung betreffend diese Jahre folgt.
8.2.2.2 Vorliegend liesse sich die Einreichung der Jahresrechnungen
2005-2008 zu je nach Jahresrechnung unterschiedlichen Zeitpunkten nicht
als tatbestandliche Handlungseinheit im Sinne einer einmaligen Steuerhin-
terziehung gemäss Art. 61 Bst. a VStG zusammenfassen, selbst wenn
die objektiven Tatbestandsmerkmale dieses Straftatbestandes – wie die
Vorinstanz annimmt – als erfüllt zu betrachten wären. Denn der Hinterzie-
hungstatbestand des Vorenthaltens der Verrechnungssteuer von Art. 61
Bst. a VStG bedingt weder begrifflich, noch faktisch oder typischerweise
Einzelhandlungen, welche die Verrechnungssteuer bzw. Jahresrechnun-
gen verschiedener Jahre betreffen (vgl. E. 4.3.6.1). Entsprechendes gilt
auch für die weiteren vorliegend in Frage kommenden Delikte bzw. na-
mentlich den Abgabebetrug im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR.
8.2.2.3 Unter den Verfahrensbeteiligten streitig ist hingegen, ob vorliegend
bei Bejahung der objektiven Tatbestandsmerkmale von Art. 61 Bst. a VStG
bzw. Art. 14 Abs. 2 VStrR von einer natürlichen Handlungseinheit auszu-
gehen wäre:
Die Vorinstanz nimmt in ihrer beim Bundesverwaltungsgericht eingereich-
ten Vernehmlassung eine solche Handlungseinheit an. Deshalb betrachtet
sie in der Vernehmlassung (soweit es nicht um die im verjährungsunterbre-
chenden Schreiben der ESTV vom 7. Dezember 2010 genannten Sachver-
halte geht) für die Verjährung der Verrechnungssteuer im Zusammenhang
mit den streitbetroffenen geldwerten Leistungen der Steuerjahre 2005-
2008 die Einreichung der letzten Jahresrechnung als fristauslösend. Nach
Angabe der ESTV hat die Beschwerdeführerin dabei zuletzt die Jahres-
rechnung 2008 eingereicht, und zwar am 11. März 2010.
A-592/2016
Seite 38
Demgegenüber bestreitet die Beschwerdeführerin sinngemäss das Vorlie-
gen einer natürlichen Handlungseinheit, indem sie geltend macht, dass es
grundsätzlich an einem Zusammenhang zwischen den einzelnen von der
Vorinstanz geltend gemachten geldwerten Leistungen fehle.
8.2.2.4 Eine natürliche Handlungseinheit im Sinne der neueren verjäh-
rungsrechtlichen Rechtsprechung setzt – wie erwähnt – insbesondere vo-
raus, dass die Einzelhandlungen in einem engen zeitlichen Zusammen-
hang stehen (vgl. E. 4.3.6.2).
Nach den nicht substantiiert bestrittenen Angaben im angefochtenen Ein-
spracheentscheid hat die Beschwerdeführerin die Jahresrechnungen
2006-2008 (gestaffelt) am 26. September 2008 (Jahresrechnung für das
Steuerjahr 2006), 10. Dezember 2008 (Jahresrechnung für das Steuerjahr
2007) und 11. März 2010 (Jahresrechnung für das Steuerjahr 2008) bei der
ESTV eingereicht (vgl. E. 2.2.3 Bst. cc des Einspracheentscheids).
Was die Jahresrechnung für das Steuerjahr 2005 betrifft, wurde im ange-
fochtenen Einspracheentscheid zwar nicht ausdrücklich festgehalten,
wann diese bei der ESTV eingereicht wurde. Indessen hat die ESTV mit
ihrer Eingabe vom 11. April 2016 Kopien der Jahresrechnungen 2005-2008
der Beschwerdeführerin vorgelegt und stimmen die darin enthaltenen
Faxübermittlungsdaten, was die Jahresrechnungen 2006-2008 betrifft, mit
den unbestrittenen Daten der Einreichung dieser Jahresrechnungen bei
der ESTV überein (26. September 2008, 10. Dezember 2008 und 11. März
2010). Deshalb ist davon auszugehen, dass das auf der Kopie der Jahres-
rechnung 2005 aufgedruckte Faxübermittlungsdatum (23. Februar 2007)
dem Zeitpunkt der Einreichung dieser Jahresrechnung bei der ESTV ent-
spricht.
Die in Frage stehenden allfälligen Tathandlungen erstrecken sich damit in
Bezug auf die möglichen geldwerten Leistungen der Steuerjahre 2005-
2008 über einen Zeitraum von mehr als drei Jahren, wobei die zeitlichen
Intervalle zwischen den einzelnen Handlungen zwischen rund zweieinhalb
Monaten und rund neunzehn Monaten betrugen. Bei dieser Sachlage kann
jedenfalls keine Rede davon sein, dass die allfälligen Tathandlungen be-
treffend die Steuerjahre 2005-2008 in einem hinreichend engen zeitlichen
Zusammenhang stehen, um sie als eine einzige natürliche Handlungsein-
heit zu qualifizieren.
A-592/2016
Seite 39
Der hier gezogene Schluss rechtfertigt sich auch unter Berücksichtigung
der Kasuistik zum massgebenden Erfordernis eines engen zeitlichen Zu-
sammenhanges. Das Bundesgericht verneinte nämlich einen für eine na-
türliche Handlungseinheit genügend engen zeitlichen Zusammenhang zum
einen bei einem Fall, bei welchem zwischen einzelnen im Zeitraum von
1996 bis 2002 begangenen Fälschungshandlungen betreffend Bilanzen je-
weils rund ein Jahr lag (Urteil des BGer 6B_25/2008 vom 9. Oktober 2008
E. 3.4.3), und zum anderen «[a]ngesichts des langen Tatzeitraums» bei
jährlicher Erfüllung eines Straftatbestandes des Bundesgesetzes
vom 6. Oktober 2006 über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlasse-
nen- und Invalidenversicherung (ELG, SR 831.30) durch positives Tun im
Zeitraum vom März 1992 bis März 1998 (BGE 131 IV 83 E. 2.4.6). Das
Bundesgericht hat ferner – wenn auch nicht im verjährungsrechtlichen Kon-
text – eine Handlungseinheit bei einem Sachverhalt verneint, bei welchem
zwischen Vorbereitungshandlungen gemäss Art. 260bis StGB und einer
Geiselnahme nach Art. 185 Ziff. 1 StGB mehr als ein Monat vergangen
war (BGE 111 IV 147 E. 3 [nach Ansicht des Bundesgerichts gingen des-
halb die Vorbereitungshandlungen nicht im schliesslich vollendeten Tatbe-
stand auf]; vgl. dazu auch Urteil des BVGer A-1691/2006 vom 15. Mai 2007
E. 3.3. Zur hier genannten Judikatur zum Erfordernis des engen zeitlichen
Zusammenhanges passt im Übrigen, dass nach dem Bundesverwaltungs-
gericht bei einer gewerbs- oder gewohnheitsmässigen Hinterziehung von
Mineralölsteuern im Sinne von Art. 38 Abs. 2 Bst. b des Mineralölsteuerge-
setzes vom 21. Juni 1996 [MinöStG, SR 641.61] die tatbestandsmässigen
Einzelhandlungen verjährungsrechtlich nicht per se als Handlungseinheit
zu behandeln sind [vgl. BVGE 2009/59 E. 6.4]).
8.2.3 Als Zwischenergebnis ergibt sich somit, dass vorliegend grundsätz-
lich mangels tatbestandlicher oder natürlicher Handlungseinheit der Lauf
der Verjährung für jede Tathandlung bzw. jede einzelne Jahresrechnung
gesondert zu beurteilen ist (vgl. E. 4.3.6.1). Dies bedeutet, dass die sie-
benjährige(n) Verjährungsfrist(en) vorliegend (entsprechend dem in
E. 8.1.5 Dargelegten) jeweils an dem der Einreichung der betreffenden
Jahresrechnung folgenden Tag zu laufen begann(en), d.h. am 24. Februar
2007 (Jahresrechnung 2005), am 27. September 2008 (Jahresrechnung
2006), am 11. Dezember 2008 (Jahresrechnung 2007) und am 12. März
2010 (Jahresrechnung 2008; vgl. E. 8.2.2.4. Dieser Schluss stimmt im Üb-
rigen mit der Auffassung überein, welche die Vorinstanz im angefochtenen
Einspracheentscheid in Bezug auf die Jahresrechnungen 2006-2008 noch
vertrat [vgl. E. 2.2.3 Bst. cc des Einspracheentscheids]).
A-592/2016
Seite 40
8.3 Da die siebenjährige Strafverfolgungsverjährungsfrist mit Bezug auf all-
fällige, den objektiven Tatbestand der Steuerhinterziehung nach Art. 61
Bst. a VStG oder des Abgabebetruges im Sinne von Art. 14 Abs. 2 VStrR
erfüllende Handlungen im Zusammenhang mit dem Steuerjahr 2005 am
24. Februar 2007 zu laufen begann (vgl. E. 8.2.3) und die Frist unbestritte-
nermassen nicht ruhte, ist diesbezüglich die Strafverfolgungsverjährung
und damit auch die Verjährung einer allfälligen Pflicht im Sinne von Art. 12
VStrR zur Nachleistung von Verrechnungssteuern betreffend dieses Steu-
erjahr am 24. Februar 2014 eingetreten.
Bezüglich des Steuerjahres 2005 hat die ESTV somit, soweit es nicht um
in ihrem Schreiben vom 7. Dezember 2010 angesprochene Sachverhalte
geht (vgl. E. 8.1.2), infolge Verjährung zu Unrecht Verrechnungssteuern
und den darauf von ihr geltend gemachten Verzugszins nachgefordert.
Der auf diese Weise nicht rechtmässig nachgeforderte Steuerbetrag be-
läuft sich auf Fr. 2'896'291.60 (35 % von Fr. 8'275'118.85 [Fr. 3'568'580.- +
Fr. 3'082'050.- + Fr. 1'624'488.85; vgl. E. 2 des angefochtenen Einsprache-
entscheids]).
8.4
8.4.1 Ohne zwischenzeitliches Ruhen der siebenjährigen Verjährungsfris-
ten wäre bezüglich der Steuerjahre 2006-2008 die Verjährung der Strafver-
folgung sowie der (allfälligen) Pflicht zur Nachleistung von Verrechnungs-
steuern am 27. September 2015 (Steuerjahr 2006), am 11. Dezember 2015
(Steuerjahr 2007) und am 12. März 2017 (Steuerjahr 2008) eingetreten
(vgl. E. 8.2.3). Indessen ruhten diese Verjährungsfristen seit der Eröffnung
der Verfügung vom 11. Juni 2015 (vgl. E. 4.3.7). Die allfälligen Steuernach-
forderungen betreffend die Steuerjahre 2006-2008 sind folglich nicht ver-
jährt. Daran können die weiteren Vorbringen der Beschwerdeführerin – wie
im Folgenden aufgezeigt wird – nichts ändern.
8.4.2 Die Beschwerdeführerin macht geltend, die Strafverfolgungsverjäh-
rung von allfälligen «Widerhandlungen der Kalenderjahre 2008 [sei] […]
am 31.12.2015 ein[getreten], solche der vorangehenden Jahre entspre-
chend früher» (Beschwerde, S. 17). Damit verkennt die Beschwerdeführe-
rin, dass die siebenjährige Verjährungsfrist – soweit vorliegend interessie-
rend – nicht bereits mit Ende des Steuerjahres zu laufen beginnt, in wel-
chem der Verrechnungssteuer unterliegende geldwerte Leistungen er-
bracht wurden. Wie dargelegt, ist für den Beginn des Fristenlaufes vielmehr
massgebend, zu welchem Zeitpunkt die allenfalls mangels Erwähnung der
A-592/2016
Seite 41
geldwerten Leistungen unrichtigen Jahresrechnungen bei der ESTV einge-
reicht wurden (vgl. E. 4.4.2).
8.4.3
8.4.3.1 Nach Meinung der Beschwerdeführerin hätte sodann die Strafver-
folgungsverjährungsfrist von sieben Jahren für allfällige Delikte im Zusam-
menhang mit Verrechnungssteuern (namentlich) der Steuerjahre 2006-
2008 nur geruht, wenn bis Ende 2015 ein diesbezügliches Strafverfahren
eingeleitet worden wäre (Beschwerde, S. 17). Weil dies nicht geschehen
sei, seien auch allfällige Leistungspflichten nach Art. 12 Abs. 4 VStrR für
Verrechnungssteuern der Steuerjahre 2006-2008 verjährt. In diesem Kon-
text behauptet die Beschwerdeführerin zudem, Art. 11 Abs. 3 VStrR betref-
fend das Ruhen der Verjährung beziehe sich nur auf den Strafanspruch,
welcher während des hängigen Veranlagungsverfahrens ruhen solle (Be-
schwerde, S. 29 f.).
8.4.3.2 Weder aus dem Wortlaut von Art. 11 Abs. 3 VStrR noch aus dem
Sinn und Zweck dieser Vorschrift ergibt sich, dass das an dieser Stelle des
Gesetzes vorgesehene Ruhen der strafrechtlichen Verjährung voraussetzt,
dass im Zeitpunkt des Eintritts des Grundes für das Anhalten der bereits
laufenden Verjährungsfrist (Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtliches
Verfahren über die Leistungs- oder Rückleistungspflicht oder über eine an-
dere nach dem einzelnen Verwaltungsgesetz zu beurteilende Vorfrage;
Verbüssung einer Freiheitsstrafe im Ausland) bereits ein Strafverfahren
eingeleitet wurde.
Nicht gefolgt werden kann auch der Darstellung der Beschwerdeführerin,
wonach die Regelung des Ruhens der strafrechtlichen Verjährung in Art. 11
Abs. 3 VStrR bei der Verjährung der Nachleistungspflicht im Sinne von
Art. 12 VStrR nicht massgebend ist. Dies gilt schon deshalb, weil Art. 12
Abs. 4 VStrR für die Verjährung der Nachleistungspflicht – ohne einen Vor-
behalt in Bezug auf Art. 11 Abs. 3 VStrR – die Verjährung der Strafverfol-
gung und Strafvollstreckung für massgebend erklärt.
Es kommt hinzu, dass das Ruhen der Verjährung gemäss Art. 11 Abs. 3
VStrR auch für absolute Verjährungsfristen denkbar ist (E. 4.3.7). Aus die-
sem Grund stösst die Beschwerdeführerin ins Leere, soweit sie geltend
macht, die Annahme eines Ruhens der vorliegend streitigen Verjährung ab
dem «Zeitpunkt der Einspracheerhebung» (recte: ab dem Zeitpunkt der Er-
öffnung der Verfügung vom 11. Juni 2015 [vgl. E. 4.3.7]) komme praktisch
A-592/2016
Seite 42
einer vom Gesetzgeber nicht gewollten Abschaffung der Verjährung gleich
(vgl. Beschwerde, S. 30).
8.4.4 Die Beschwerdeführerin vertritt zwar auch die Ansicht, es würde der
Neuordnung der Verjährung im StGB widersprechen, wenn Art. 11 Abs. 3
VStrR vorliegend auf die allfälligen Verrechnungssteuernachforderungen
betreffend die Steuerjahre 2006-2008 angewendet würde (vgl. Be-
schwerde, S. 30). Art. 11 Abs. 3 VStrR gilt indessen auch unter dem neuen
Recht weiter; diese Bestimmung wird durch Art. 333 Abs. 6 Bst. c StGB
nicht aufgehoben. Das neue Verjährungsrecht kann also diesbezüglich
nicht milder sein (vgl. zum Ganzen Urteil des BVGer A-1691/2006 vom
15. Mai 2007 E. 4.3).
9.
9.1 Die Beschwerdeführerin verlangte in ihrer Eingabe vom 22. März 2016
noch, die Vorinstanz sei aufzufordern, «die gesamten Akten seien vorzule-
gen, insbesondere auch die Steuererklärungen der Gesellschaft für die be-
treffenden Jahre» (S. 2 der Eingabe). Sie begründete dies damals damit,
dass sich die Vorinstanz auf nicht aktenkundige «Steuererklärungen» der
Beschwerdeführerin berufen habe, um den Nichteintritt der Verjährung zu
begründen.
Weil die Beschwerdeführerin in der Replik nunmehr selbst festhält,
dass ihr seitens des Bundesverwaltungsgerichts Einsicht in die Akten der
Vorinstanz gewährt worden sei (Replik, S. 2), ist davon auszugehen, dass
sie am genannten Verfahrensantrag nicht mehr festhält. Folglich erübrigen
sich grundsätzlich weitere Ausführungen zu diesem Punkt. Immerhin ist
darauf hinzuweisen, dass die (Gewinn- und Kapital-)Steuererklärungen der
Beschwerdeführerin für die Verjährungsfrage von vornherein nicht relevant
sind, sondern es stattdessen – wie dargelegt – auf die Daten der Einrei-
chung der Jahresrechnungen bei der ESTV ankommt (vgl. E. 8.2.1).
9.2 In ihrer Beschwerde und ihrer Eingabe vom 22. März 2016 fordert die
Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit den gemäss den vorstehen-
den Ausführungen nicht verjährten allfälligen Verrechnungssteuerforderun-
gen auf (möglichen) geldwerten Leistungen von Fr. 156'012'605.55 im Jahr
2005 die Edition von Unterlagen betreffend eine Buchprüfung zum Ge-
schäftsjahr 2005 beim Kantonalen Steueramt J._______. Über diesen Ver-
fahrensantrag wird – ebenso wie über die weiteren, im vorliegenden Ver-
fahren gestellten und hiervor noch nicht gewürdigten Verfahrensanträge
A-592/2016
Seite 43
(insbesondere Beweisanträge) – zu einem späteren Zeitpunkt zu befinden
sein (vgl. dazu auch sogleich E. 10 am Ende).
10.
Nach dem Gesagten rechtfertigt es sich, bezüglich eines Teils der streitbe-
troffenen Steuerforderungen des Steuerjahres 2005 ein Teilurteil zu fällen.
Der angefochtene Einspracheentscheid ist unter entsprechender teilweiser
Gutheissung der Beschwerde insoweit aufzuheben, als die Vorinstanz da-
mit (sinngemäss) angeordnet hat, dass die Beschwerdeführerin ihr für die-
ses Steuerjahr gemäss den vorstehenden Erwägungen verjährte Verrech-
nungssteuerforderungen im Betrag von Fr. 2'896'291.60 sowie Verzugs-
zins von 5 % auf diesem Betrag schulde und unverzüglich zu entrichten
habe.
Ferner ist im Sinne eines Zwischenentscheids festzustellen, dass die von
der ESTV mit dem angefochtenen Einspracheentscheid nebst dem er-
wähnten Betrag von Fr. 2'896'291.60 für das Steuerjahr 2005 geltend ge-
machten allfälligen Verrechnungssteuerforderungen auf angeblichen geld-
werten Leistungen von Fr. 156'012'605.55 im Zusammenhang mit verbuch-
ten Darlehensverbindlichkeiten, die streitige Pflicht zur Nachleistung von
Verrechnungssteuern betreffend die Steuerjahre 2006-2008 und die allfäl-
ligen Verzugszinsforderungen im Zusammenhang mit den entsprechenden
Steuer(nach)forderungen noch nicht verjährt sind.
Da die hiervor gewürdigten verfahrensbezogenen Rügen der Beschwerde-
führerin unter Vorbehalt der noch offenen Frage, ob die ESTV zu Recht in
antizipierter Beweiswürdigung auf die Durchführung der im Schreiben der
Beschwerdeführerin vom 7. September 2015 genannten Beweismassnah-
men verzichtet hat, nicht stichhaltig sind, sind sodann die Begehren der
Beschwerdeführerin, welche sich ausschliesslich auf diese unbegründeten
Rügen stützen, abzuweisen.
Wie ausgeführt, sind vorliegend die Feststellungen zu treffen, dass die Ver-
jährung der streitigen Verrechnungssteuerforderungen des Jahres 2005
teilweise nicht und die Verjährung der allfälligen Nachleistungspflicht be-
treffend die Steuerjahre 2006-2008 nicht eingetreten sind. Es rechtfertigt
sich, erst zu einem späteren Zeitpunkt darüber zu befinden, ob der Be-
schwerdeführerin (entsprechend ihrem Antrag in der Beschwerdebegrün-
dung [vgl. vorn Bst. E am Ende]) bezüglich dieser allfälligen Ansprüche des
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Fiskus eine Frist zur ergänzenden materiell-rechtlichen Stellungnahme an-
zusetzen ist. Diesbezügliche und weitere verfahrensleitende Anordnungen
bleiben vorbehalten (vgl. auch E. 9.2).
11.
Es bleibt noch über die Kosten- und Entschädigungsfolgen zu befinden,
soweit es sich vorliegend um ein Teilurteil handelt.
11.1 Die Beschwerdeführerin erscheint als obsiegend, soweit über die vor-
liegende Streitigkeit mit Teilurteil befunden wurde. Sie hat deshalb insoweit
keine Verfahrenskosten zu tragen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Soweit der
Kostenvorschuss im Betrag von Fr. 50'000.- im Zusammenhang mit den
mit diesem Teilurteil entschiedenen Punkten einbezahlt wurde, ist er der
Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft dieses Teilurteils zurück-
zuerstatten. Der entsprechende Betrag ist mit Blick darauf, dass die Be-
schwerde Steuerforderungen in der Höhe von Fr. 60'449'899.80 betrifft und
davon gemäss dem vorliegenden Teilurteil Forderungen im Betrag von
Fr. 2'896'291.60 verjährt sind, sowie mit Blick auf die Komplexität der noch
zu klärenden Fragen auf Fr. 2'000.- festzusetzen (vgl. auch Art. 2 Abs. 1
und Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und
Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE,
SR 173.320.2]).
Der Vorinstanz sind ebenfalls keine Verfahrenskosten für das vorliegende
Teilurteil aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).
11.2 Die ESTV hat der Beschwerdeführerin, die hinsichtlich des hier mit
einem Teilurteil gewürdigten Teils der Streitigkeit als obsiegend zu betrach-
ten ist, die ihr erwachsenen notwendigen Kosten für das vorliegende Teil-
urteil zu entschädigen (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. VGKE).
Nach Art. 8 VGKE umfasst die Parteientschädigung die Kosten der Vertre-
tung sowie allfällige weitere notwendige Auslagen der Partei. Zu den Kos-
ten der Vertretung zählen unter anderem das Anwaltshonorar und die da-
rauf entfallende Mehrwertsteuer (Art. 9 Abs. 1 Bst. a und c VGKE). Gemäss
Art. 10 Abs. 1 VGKE wird das Anwaltshonorar nach dem «notwendigen
Zeitaufwand des Vertreters» bemessen. Der Stundenansatz beträgt für An-
wälte mindestens Fr. 200.- und höchstens Fr. 400.- zuzüglich Mehrwert-
steuer (Art. 10 Abs. 2 VGKE); bei Streitigkeiten mit Vermögensinteressen
kann das Anwaltshonorar angemessen erhöht werden (Art. 10 Abs. 3
A-592/2016
Seite 45
VGKE). Das Bundesverwaltungsgericht setzt die Parteientschädigung auf-
grund einer detailliert einzureichenden Kostennote fest. Wird eine solche
nicht vorgelegt, setzt es die Entschädigung aufgrund der Akten fest (Art. 14
VGKE).
Die Beschwerdeführerin reichte für das vorliegende Beschwerdeverfahren
am 8. November 2016 eine Kostennote in der Höhe von insgesamt
Fr. 45'311.75 (inkl. Mehrwertsteuerzuschlag) ein. Diese Kostennote erweist
sich als ausreichend detailliert (vgl. ANDRÉ MOSER et al., Prozessieren vor
dem Bundesverwaltungsgericht, 2. Aufl. 2013, N. 4.85), so dass von ihr
ausgegangen werden kann. Der vorliegend verrechnete Ansatz von
Fr. 400.- pro Stunde für die anwaltliche Vertretung fällt in den vorgegebe-
nen Rahmen und erscheint angesichts der Komplexität der Angelegenheit
sowie mit Blick auf die Spezialisierung des Rechtsvertreters der Beschwer-
deführerin als angemessen (vgl. auch PHILIPPE WEISSENBERGER/ASTRID
HIRZEL, in: Waldmann/Weissenberger [Hrsg.], a.a.O., Art. 10 VGKE
N. 3). Die Parteikosten für das gesamte Verfahren sind – unter Vorbehalt
der folgenden Ausführungen (E. 11.3) – auch als notwendig zu betrachten
(Art. 7 ff. VGKE), da sie zur sachgerechten und wirksamen Rechtsverfol-
gung oder Rechtsverteidigung unerlässlich erscheinen.
11.3
11.3.1 Der Umstand, dass die Parteientschädigung auf der Basis der in der
Kostennote des Prozessvertreters abgerechneten Stunden bemessen wird
(Art. 10 und 14 VGKE), bedeutet nicht, diese unbesehen übernommen wer-
den muss. Vielmehr sind nur die notwendigen Kosten bzw. ist einzig der
notwendige Zeitaufwand zu ersetzen (vgl. Art. 64 Abs. 1 VwVG, Art. 7
Abs. 1 und Art. 10 Abs. 1 VGKE; Urteil des BGer 2C_445/2009 vom
23. Februar 2010 E. 5.3).
11.3.2 In der eingereichten Kostennote aufgelistet sind unter anderem zwei
Positionen mit einem Vertretungsaufwand von insgesamt 70 Minuten, bei
welchen von «Einspracheentscheide[n]» bzw. «[…]-Einsprachent-
scheide[n]» die Rede ist.
Insoweit, als sich dieser Zeitaufwand zur Hälfte offenkundig auf das Paral-
lelverfahren mit der F._______ AG (Beschwerdeverfahren A-550/2016)
bzw. auf den diesem Verfahren zugrunde liegenden Einspracheentscheid
bezieht, ist dieser Vertretungsaufwand vorliegend nicht zu ersetzen.
A-592/2016
Seite 46
11.3.3 Weil aufgrund des Eintrages der Beschwerdeführerin im Register
der mehrwertsteuerpflichtigen Personen bei der ESTV davon auszugehen
ist, dass die Beschwerdeführerin vorsteuerabzugsberechtigt ist und damit
bei Überwälzung der Mehrwertsteuer wirtschaftlich nicht belastet bleibt,
umfasst die zuzusprechende Parteientschädigung sodann entgegen ihrem
Antrag keinen Mehrwertsteuerzuschlag im Sinne von Art. 9 Abs. 1 Bst. c
VGKE (vgl. dazu Urteil des BGer 4A_465/2016 vom 15. November 2016
E. 3).
11.3.4 Für das gesamte Beschwerdeverfahren könnte der Beschwerdefüh-
rerin gemäss den vorstehenden Erwägungen im Falle des vollumfängli-
chen Obsiegens eine um den Aufwand der Vertretung der F._______ AG
von 35 Minuten bzw. (gerundet) Fr. 233.35 sowie den in der Kostennote
veranschlagten Mehrwertsteuerzuschlag von insgesamt Fr. 3'356.40 ge-
kürzte Parteientschädigung von Fr. 41'722.- zugesprochen werden.
11.4 Der auf das vorliegende Teilurteil entfallende Anteil an der im Falle
einer vollumfänglichen Gutheissung der Beschwerde denkbaren Parteient-
schädigung von Fr. 41'722.- beträgt – entsprechend dem für die Kosten-
verlegung angewendeten Verteilungsschlüssel (1/25; vgl. E. 11.1) – (ge-
rundet) Fr. 1'670.-. Der Beschwerdeführerin ist somit für das vorliegende
Teilurteil eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 1'670.- zuzuspre-
chen.
12.
Soweit es sich vorliegend um einen Zwischenentscheid handelt, ist über
die Kosten- und Entschädigungsfolgen mit dem Endentscheid zu befinden.
(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite.)

A-592/2016
Seite 47
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen.
Der angefochtene Einspracheentscheid der Vorinstanz vom 18. Dezember
2015 wird insoweit aufgehoben, als die ESTV damit sinngemäss angeord-
net hat, dass die Beschwerdeführerin ihr für das Steuerjahr 2005 im Sinne
der vorstehenden Erwägungen verjährte Verrechnungssteuerforderungen
im Betrag von Fr. 2'896'291.60 sowie Verzugszins von 5 % auf diesem Be-
trag schulde und unverzüglich zu entrichten habe.
2.
Im Sinne der Erwägungen wird festgestellt, dass die von der ESTV mit dem
angefochtenen Einspracheentscheid für das Steuerjahr 2005 geltend ge-
machten allfälligen Verrechnungssteuerforderungen (samt Verzugszins)
auf angeblichen geldwerten Leistungen von Fr. 156'012'605.55 im Zusam-
menhang mit verbuchten Darlehensverbindlichkeiten und die streitige all-
fällige Pflicht zur Nachleistung von Verrechnungssteuern (samt Verzugs-
zins) betreffend die Steuerjahre 2006-2008 noch nicht verjährt sind.
3.
Die Begehren der Beschwerdeführerin, welche sich ausschliesslich auf die
in den Erwägungen als nicht stichhaltig gewürdigten verfahrensbezogenen
Rügen stützen, werden abgewiesen.
4.
Im Sinne der Erwägungen bleiben weitere verfahrensleitende Anordnun-
gen vorbehalten.
5.
Im Sinne der Erwägungen werden für das vorliegende Teilurteil keine Ver-
fahrenskosten auferlegt. Der Beschwerdeführerin wird der von ihr geleis-
tete Kostenvorschuss von Fr. 50'000.- im Umfang von Fr. 2'000.- nach Ein-
tritt der Rechtskraft des vorliegenden Teilurteils zurückerstattet.
6.
Die Vorinstanz hat der Beschwerdeführerin für das vorliegende Teilurteil
nach Eintritt seiner Rechtskraft eine Parteientschädigung in der Höhe von
Fr. 1'670.- zu bezahlen.
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7.
Im Sinne der Erwägungen wird über die Kosten- und Entschädigungsfol-
gen des vorliegenden Zwischenentscheids mit dem Endentscheid betref-
fend die als nicht verjährt beurteilten allfälligen Steuer(nach)forderungen
der Steuerjahre 2005-2008 befunden.
8.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde;
Beilage: Rückerstattungsformular)
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde; Beilage: Kopie der Ein-
gabe der Beschwerdeführerin vom 8. November 2016 [Kostennote und
Begleitschreiben])

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Michael Beusch Beat König

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Ange-
legenheiten geführt werden, sofern die Voraussetzungen gemäss
Art. 82 ff., 90 ff. und 100 BGG gegeben sind. Die Rechtsschrift ist in einer
Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit An-
gabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene
Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in
Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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