Abtei lung I
A-5975/2007
{T 0/2}
U r t e i l v o m 2 8 . J u n i 2 0 1 0
Richter Michael Beusch (Vorsitz), Richter Pascal Mollard,
Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiberin Susanne Raas.
A._______, ...,
vertreten durch ...,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Erlasskommission für die direkte
Bundessteuer (EEK),
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz.
Erlass direkte Bundessteuer.
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Besetzung
Parteien
Gegenstand
A-5975/2007
Sachverhalt:
A.
A._______ (nachfolgend: Steuerpflichtige, Beschwerdeführerin) wurde
für die direkte Bundessteuer des Jahres 1995 zu einem Steuerbetrag
von Fr. 116'317.40 rechtskräftig veranlagt. Nach einer Zahlung von
Fr. 7'546.45 standen noch Fr. 108'770.95 zuzüglich Verzugszinsen aus.
Am 15. Juli 2005 richtete die Steuerpflichtige für die noch ausstehende
direkte Bundessteuer des Jahres 1995 in der Höhe von Fr. 149'319.90
(inklusive Verzugszinsen) ein Erlassgesuch an die Steuerverwaltung
des Kantons Basel-Stadt zuhanden der Eidgenössischen Erlasskom-
mission (EEK). Sie brachte sinngemäss und im Wesentlichen vor, ihr
Einkommen übersteige ihre Ausgaben nur unwesentlich. Ein Darlehen,
welches sie ihrer Tochter gewährt habe, werde zudem kaum zurückbe-
zahlt werden. Im Hinblick auf eine allfällige Erkrankung und eine späte-
re Pflegebedürftigkeit habe sie einen „Notgroschen“ angespart. Es
scheine widersinnig, wenn der Staat diese Ersparnisse in Anspruch
nehmen würde und der gleiche Staat in absehbarer Zeit für die Kosten
des Aufenthalts der Steuerpflichtigen in einem Alters- oder Pflegeheim
aufkommen müsse.
B.
Die EEK wies das Gesuch mit Entscheid vom 14. August 2007 ab. Der
kantonalen Bezugsbehörde wurde darin empfohlen, für den ausste-
henden Steuerbetrag angemessene Zahlungserleichterungen zu ge-
währen und bei deren Einhaltung auf die Erhebung des aufgelaufenen
Verzugszinses zu verzichten. In ihrer Begründung führte die EEK zu-
sammengefasst aus, massgeblich seien die gesamten wirtschaftlichen
Verhältnisse der steuerpflichtigen Person im Zeitpunkt des Entscheids.
Im Erlassverfahren könne nur der Notbedarf berücksichtigt werden.
Demgemäss resultiere aus dem Einkommen der Steuerpflichtigen ein
monatlicher Überschuss von Fr. 2'429.--. Zudem verfüge die Steuer-
pflichtige über Bankguthaben in Höhe von Fr. 111'508.-- und Wert-
schriften von Fr. 183'277.-- (zusammen Fr. 294'785.--). Eine Lebens-
versicherung, deren Begünstigte die Enkelin der Steuerpflichtigen sei,
sei nicht berücksichtigt worden. Dieses Vermögen ermögliche es der
Steuerpflichtigen, die ausstehende Steuer zu begleichen, wobei immer
noch ein erhebliches Vermögen für anfallende Pflegekosten verbleibe
und eine entsprechende Altersvorsorge somit gewährleistet sei. Der
Bezug der geschuldeten direkten Bundessteuer stelle daher keine
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Härte im Sinne von Art. 167 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember
1990 über die direkte Bundessteuer dar (DBG, SR 642.11).
C.
Dagegen liess die Steuerpflichtige und Beschwerdeführerin am
7. September 2007 beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erhe-
ben. Sie beantragte, der Entscheid der EEK vom 14. August 2007 sei
aufzuheben und betreffend die direkte Bundessteuer 1995 ein Steuer-
erlass im gleichen prozentualen Ausmass zu gewähren, in dem das
Finanzdepartement des Kantons Basel-Stadt bei der entsprechenden
kantonalen Steuer dies getan habe. Zur Begründung brachte sie im
Wesentlichen vor, es müssten sämtliche Steuerforderungen gegen die
Beschwerdeführerin in die Beurteilung einbezogen werden, auch jene,
die vom Finanzdepartement des Kantons Basel-Stadt bis auf einen
symbolischen Betrag erlassen worden seien. Es sei stossend, wenn
der Bund unter Ausnützung des positiven Entscheids des Kantons
Basel-Stadt den vollen Steuerbetrag geltend mache. Auch sei vorher-
sehbar, dass die Beschwerdeführerin in absehbarer Zeit in ein Alters-
und Pflegeheim eintreten werde und dann auf ihre Ersparnisse ange-
wiesen sei. Überdies kritisierte sie die lange Verfahrensdauer.
D.
Mit Instruktionsverfügung des Bundesverwaltungsgerichts vom 2. Ok-
tober 2007 wurde die EEK zur Vernehmlassung eingeladen. Sie wurde
im Speziellen darum ersucht, sich zur Zusammensetzung des Spruch-
körpers im angefochtenen Entscheid zu äussern.
In ihrer Vernehmlassung vom 2. November 2007 nahm die EEK zur
aufgeworfenen Frage Stellung. Im Weiteren beantragte sie die Abwei -
sung der Beschwerde und stellte den Eventualantrag, die Beschwerde
sei auch dann abzuweisen, wenn die Steuer nachträglich auf Grund
von Haftungsverfügungen der zuständigen Veranlagungsbehörde redu-
ziert würde, wobei die Steuer für denjenigen (Teil-)Betrag administrativ
abzuschreiben sei, für den die Beschwerdeführerin weder als Steuer-
pflichtige noch als Erbin hafte. Sie wiederholte im Wesentlichen, der
Lebensunterhalt der Beschwerdeführerin sei ohne Rückgriff auf das
Vermögen gedeckt. Aus diesem liesse sich die Steuer begleichen. Un-
sichere zukünftige Pflegekosten könnten nicht in das Budget einbezo-
gen werden. Die EEK habe in ihrem Entscheid vom 14. August 2007
die gesamten Steuern, Steuerfolgen und laufenden Verpflichtungen
der Beschwerdeführerin berücksichtigt. Die kantonalen Steuern seien,
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da sie bis auf einen Restbetrag erlassen worden seien, kaum ins Ge-
wicht gefallen. Die EEK sei nicht an den Erlassentscheid der Steuer-
verwaltung des Kantons Basel-Stadt [der vom Finanzdepartement des
Kantons Basel-Stadt zu genehmigen war; vgl. § 201 Abs. 2 des Geset-
zes über die direkten Steuern des Kantons Basel-Stadt, Systema-
tische Gesetzessammlung Basel-Stadt [SG] 640.100, i.V.m. § 148
Abs. 3 der Verordnung zum Gesetz über die direkten Steuern des Kan-
tons Basel-Stadt, SG 640.110] gebunden.
E.
Mit Urteil im Verfahren A-4174/2007 vom 27. März 2008 fällte das Bun-
desverwaltungsgericht in einem analogen Fall einen Grundsatzent-
scheid. Demnach hätte die EEK den jeweiligen Gesuchstellenden die
gesamte Zusammensetzung des Spruchkörpers sowie die Personen,
die den Entscheid vorbereitet haben, im Verlauf des Verfahrens be-
kannt geben müssen.
Mit Schreiben vom 16. April 2008 forderte das Bundesverwaltungsge-
richt die EEK deshalb für die beim Bundesverwaltungsgericht hängi -
gen Verfahren auf, zur Frage Stellung zu nehmen, wann und in welcher
Form sie den jeweiligen Beschwerdeführenden – auch der Beschwer-
deführerin im Verfahren A-5975/2007 – den Spruchkörper bekannt
gegeben habe. Mit Stellungnahme vom 5. Mai 2008 teilte die EEK dem
Bundesverwaltungsgericht mit, der Entscheid vom 14. August 2007 sei
ohne Bekanntgabe der personellen Zusammensetzung des Spruchkör-
pers gefällt und eröffnet worden. Die Besetzung des Spruchkörpers sei
auch nicht in anderer Form mitgeteilt worden. Sie beabsichtige, den
Entscheid vom 14. August 2007 in Wiedererwägung zu ziehen und die
im Grundsatzentscheid gerügten Verfahrensmängel zu beheben.
F.
Mit Wiedererwägungsentscheid vom 30. September 2008 wies die
EEK unter Bezugnahme auf die aktuelle Einkommens- und Vermö-
genssituation der Beschwerdeführerin das Gesuch weitgehend mit
derselben Begründung ab, wie in ihrem Entscheid vom 14. August
2007. Sie passte die relevanten Zahlen an, wobei der monatliche Ein-
kommensüberschuss sich nunmehr auf Fr. 2'589.-- belaufe. Sie präzi-
sierte, dass der Beschwerdeführerin auch bei Anrechnung der laufen-
den Steuern – welche jedoch nicht in die Berechnung einzubeziehen
seien – ein Überschuss von monatlich rund Fr. 2'000.-- verbleibe. Das
Vermögen der Beschwerdeführerin betrage Fr. 298'848.--. Zusätzlich
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betrage der Rückkaufswert der Lebensversicherung Fr. 21'164.--.
Bezüglich der Nichtrückzahlung des der Tochter gewährten Darlehens
in Höhe von Fr. 70'000.-- habe die Beschwerdeführerin keine Belege
eingereicht, die die Zahlungsunfähigkeit der Tochter belegen würden.
G.
Die Beschwerdeführerin nahm zum Wiedererwägungsentscheid am
17. Oktober 2008 Stellung, wobei sie an ihren Anträgen und im We-
sentlichen an ihrer Begründung festhielt. Die EEK erwiderte am 7. No-
vember 2008. Sie hielt ebenfalls an ihrem Antrag auf kostenfällige
Abweisung der Beschwerde fest.
H.
Mit Schreiben vom 9. Juni 2010 liess die Beschwerdeführerin nach
Aufforderung erklären, an ihrer finanziellen Situation habe sich nichts
Wesentliches geändert. Dem Schreiben lag die Steuererklärung Basel-
Stadt für das Jahr 2009 bei.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesverwaltungsgericht ist für die Beurteilung von Be-
schwerden gegen Entscheide der EEK zuständig (Art. 31 des Bundes-
gesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht
[Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32], Art. 32 e contrario und
Art. 33 Bst. f VGG). Soweit das VGG nichts anderes bestimmt, richtet
sich das Verfahren gemäss dessen Art. 37 nach dem Bundesgesetz
vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG,
SR 172.021). Auf die form- und fristgerecht eingereichte Beschwerde
ist einzutreten.
1.2 Die Vorinstanz kann bis zu ihrer Vernehmlassung die angefochte-
ne Verfügung in Wiedererwägung ziehen (Art. 58 Abs. 1 VwVG).
Praxisgemäss wird auch eine spätere Aufhebung der Verfügung durch
die Vorinstanz – in der Regel bis vor Ergehen des Entscheides der
Rechtsmittelinstanz – zugelassen (Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-2250/2007 vom 11. März 2009 E. 2; vgl. ANDRÉ MOSER/MICHAEL
BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungs-
gericht, Basel 2008, Rz. 3.44 mit weiteren Hinweisen). Der Wiederer-
wägungsentscheid ersetzt den ursprünglichen Entscheid. Das Bundes-
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verwaltungsgericht hat die Behandlung der Beschwerde fortzusetzen,
soweit diese durch die neue Verfügung nicht gegenstandslos gewor-
den ist (Art. 58 Abs. 3 VwVG). Es hat über die ungelöst gebliebenen
Streitfragen zu befinden, ohne dass die beschwerdeführende Person
die zweite Verfügung anzufechten braucht (BGE 113 V 237 E. 1a mit
Hinweis, vgl. auch BGE 126 III 85 E. 3; Urteil des Bundesverwaltungs-
gerichts A-2250/2007 vom 11. März 2009 E. 2; MOSER/BEUSCH/KNEUBÜH-
LER, a.a.O., Rz. 3.46). Im vorliegenden Fall hat die EEK ihren Entscheid
vom 14. August 2007 am 30. September 2008 in Wiedererwägung
gezogen. Über die noch strittig gebliebenen Rechtsfragen hat das
Bundesverwaltungsgericht zu entscheiden.
1.3 Streitgegenstand bildet im vorliegenden Fall der Erlass der direk-
ten Bundessteuer für das Jahr 1995 von Fr. 149'319.90 (inklusive Ver-
zugszins). Nicht im Streit liegt indes Ziff. 2 des Entscheides der EEK
vom 14. August 2007 resp. Ziff. 3 des Wiedererwägungsentscheides
vom 30. September 2008, demgemäss der kantonalen Bezugsbehörde
empfohlen wird, angemessene Zahlungserleichterungen zu gewähren
und bei deren Einhaltung auf die Erhebung des aufgelaufenen Ver-
zugszinses zu verzichten (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A-699/2009 vom 23. Dezember 2009 E. 1.2, A-3144/2007 vom 12. Mai
2009 E. 3 mit Hinweisen).
2.
2.1 Der steuerpflichtigen Person, für die infolge einer Notlage die Be-
zahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung
eine grosse Härte bedeuten würde, können die geschuldeten Beträge
ganz oder teilweise erlassen werden (Art. 167 Abs. 1 DBG). Diese
Bestimmung wird in der Verordnung des Eidgenössischen Finanzde-
partements (EFD) vom 19. Dezember 1994 über die Behandlung von
Erlassgesuchen für die direkte Bundessteuer (Steuererlassverord-
nung, SR 642.121) konkretisiert.
2.2 Der Steuererlass stellt den Verzicht des Gemeinwesens auf einen
ihm zustehenden steuerrechtlichen Anspruch dar, mit welchem das
öffentliche Vermögen vermindert wird (ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER,
System des schweizerischen Steuerrechts, 6. Aufl., Zürich 2002,
S. 346).
Ziel und Zweck des Steuererlasses ist es, zu einer langfristigen und
dauernden Sanierung der wirtschaftlichen Lage der steuerpflichtigen
Person beizutragen. Bestimmungsgemäss hat er demzufolge der
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steuerpflichtigen Person selbst und nicht ihren Gläubigern zugute zu
kommen (Art. 1 Abs. 1 Steuererlassverordnung). Die Gründe für einen
Erlass liegen letztlich stets in der „Person“ des Steuerschuldners:
Diese soll aus humanitären, sozialpolitischen oder volkswirtschaftli -
chen Gründen nicht in ihrer wirtschaftlichen Existenz gefährdet werden
(BVGE 2009/45 E. 2.2). Aus Gründen der rechtsgleichen Behandlung
der Steuerpflichtigen (Art. 8 der Bundesverfassung der Schweizeri-
schen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 [BV, SR 101]) muss der
Steuererlass aber seltene Ausnahme bleiben, welche nur unter
bestimmten Voraussetzungen gewährt wird (vgl. MICHAEL BEUSCH, in:
Martin Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizeri-
schen Steuerrecht, Bd. I/2b, 2. Aufl., Basel 2008, N. 6 zu Art. 167 DBG
[zitiert: Kom DBG]).
Sind die objektiven (vgl. E. 2.3 f.) und subjektiven (vgl. E. 2.5 ff.)
Voraussetzungen erfüllt, so besteht gemäss klarem Wortlaut von Art. 2
Abs. 1 Steuererlassverordnung ein öffentlichrechtlicher Anspruch auf
dessen Gewährung. Auch die neuere Lehre spricht sich mehrheitlich
für einen Anspruch auf Erlass aus, sofern die Voraussetzungen im Ein -
zelfall erfüllt sind. ZWEIFEL und CASANOVA argumentieren mit der Rechts-
staatlichkeit: Das Vorhandensein eines im Gesetz genannten Erlass-
grundes gebe dem Schuldner einen öffentlichrechtlichen Anspruch auf
Erlass (vgl. MARTIN ZWEIFEL/HUGO CASANOVA, Schweizerisches Steuerver-
fahrensrecht, Direkte Steuern, Zürich 2008, § 31 N. 3 und 8). BLUMEN-
STEIN, LOCHER und BEUSCH weisen darauf hin, der Erlass sei kein
Gnadenakt. Die „Kann-Formulierung“ von Art. 167 Abs. 1 DBG ändere
am Rechtsanspruch nichts, bringe diese doch lediglich zum Ausdruck,
dass die Behörde bei der Beurteilung, ob die gesetzlich statuierten Er-
lassvoraussetzungen im Einzelfall vorliegen würden, über pflicht-
gemäss auszuübendes Ermessen verfüge (BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O.,
S. 348; BEUSCH, Kom DBG, N. 8 zu Art. 167 DBG; für einen Rechtsan-
spruch auf Erlass im zeitlichen Geltungsbereich des Bundesratsbe-
schlusses vom 9. Dezember 1940 über die Erhebung einer direkten
Bundessteuer [BdBSt; aufgehoben durch Art. 201 DBG]: ERNST KÄNZIG/
URS BEHNISCH, Die Eidgenössischen Steuern, Zölle und Abgaben,
Bd. 4b, Die direkte Bundessteuer, III. Teil, 2. Aufl., Basel 1992, N. 1 zu
Art. 124 BdBSt [die Autoren bringen ebenfalls vor, der Erlass sei kein
Gnadenakt]). Gegen einen Rechtsanspruch sprechen sich – unter
Verweis auf den Wortlaut von Art. 167 DBG – RICHNER, FREI, KAUFMANN
und MEUTER aus (FELIX RICHNER/WALTER FREI/STEFAN KAUFMANN/HANS ULRICH
MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl., Zürich 2009, N. 4 zu
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Art. 167 DBG). Ungeachtet des klaren Wortlautes der Steuererlassver-
ordnung hat auch das Bundesgericht – gestützt auf die „Kann-Formu-
lierung“ von Art. 167 DBG – einen Anspruch auf Erlass verneint (Urteil
des Bundesgerichts vom 21. Februar 2008, veröffentlicht in: Steuer
Revue [StR] 5/2008 S. 380 ff. E. 2.2; vgl. auch BGE 122 I 373 E. 1,
veröffentlicht in: ASA 66 S. 774, Urteil des Bundesgerichts vom
8. Februar 1999, veröffentlicht in: ASA 68 S. 77 E. 1; vgl. auch zur
ganzen Rechtsprechung [kritisch] ROCCO FILIPPINI/ALESSANDRA MONDADA, Il
condono fiscale nelle imposte dirette: un > giustiziabile alla
luce dell'art. 29a della Costituzione federale, in: Rivista ticinese di dirit -
to [RtiD] I-2008, S. 470, 482 f.). Die Rechtsprechung des Bundesge-
richts ist allerdings nicht ganz einheitlich. So hat es sich in der Vergan-
genheit auch schon für einen Erlassanspruch ausgesprochen (vgl.
Urteil des Bundesgerichts vom 30. April 1975, veröffentlicht in: ASA 44
S. 618; vgl. zum Ganzen auch BVGE 2009/45 E. 2.2; Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A-3144/2007 vom 12. Mai 2009 E. 2.5,
A-2250/2007 vom 11. März 2009 E. 5.3).
2.3 Der Steuererlass gehört nicht zur Steuerveranlagung, sondern
zum Steuerbezug (bzw. zur Steuervollstreckung). Ein Erlass kann nur
erfolgen, wenn die Veranlagung abgeschlossen ist und eine rechtskräf-
tig festgesetzte Steuer vorliegt, die noch nicht bezahlt ist (vgl. Art. 7
Abs. 2 Steuererlassverordnung; objektive Voraussetzungen; PIERRE
CURCHOD, in: Danielle Yersin/Yves Noël [Hrsg.], Impôt fédéral direct –
Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Basel 2008, N. 1 und
15 zu Art. 167 DBG). Im Erlassverfahren ist demnach ausschliesslich
zu prüfen, ob die gesetzlich statuierten Erlassvoraussetzungen erfüllt
sind. In einem solchen Verfahren kann es nicht um die Revision der
Veranlagung und um die Begründetheit der Steuerforderung gehen
(Art. 1 Abs. 2 Steuererlassverordnung). Die Erlassbehörde ist denn
auch nicht befugt, letztere nachzuprüfen (BGVG 2009/45 E. 2.3; Urteil
des Bundesverwaltungsgerichts A-7164/2007 vom 3. Juni 2010 E. 2.3;
vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 3 zu Art. 167 DBG;
BEUSCH, Kom DBG, N. 7 und 12 f. zu Art. 167 DBG).
2.4 Gegenstand eines Erlassgesuches können Steuern (inkl. Nach-
steuern) sein sowie Zinsen oder Bussen wegen Verfahrensverletzun-
gen oder Übertretungen (Art. 7 Abs. 1 Bst. a-c Steuererlassverord-
nung). Die Aufzählung ist abschliessend (vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 10
zu Art. 167 DBG).
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2.5 Das Gesetz nennt zwei subjektive Voraussetzungen, die einen
Erlass der geschuldeten Abgaben zu rechtfertigen vermögen. Es sind
dies das Vorliegen einer Notlage und die grosse Härte (vgl. Art. 167
Abs. 1 DBG, oben E. 2.1). Wenngleich es zu deren Bestimmung objek-
tive Prüfpunkte gibt, sind diese Voraussetzungen bei jedem Steuer-
pflichtigen anhand sämtlicher Umstände des konkreten Einzelfalles
abzuklären (vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 13 zu Art. 167 DBG).
2.6 Die erste im Gesetz genannte Voraussetzung – das Vorliegen
einer Notlage – wird in Art. 9 Abs. 1 der Steuererlassverordnung kon-
kretisiert (BVGE 2009/45 E. 2.6, auch zum Folgenden).
2.6.1 Demnach liegt eine solche vor, wenn der ganze geschuldete
Betrag in einem Missverhältnis zur finanziellen Leistungsfähigkeit der
steuerpflichtigen Person steht. Bei natürlichen Personen ist ein Miss-
verhältnis dann gegeben, wenn die Steuerschuld trotz Einschränkung
der Lebenshaltungskosten auf das Existenzminimum in absehbarer
Zeit nicht vollumfänglich beglichen werden kann (Art. 9 Abs. 1 Steuer-
erlassverordnung). Damit die Steuer erlassen werden kann, müssen
die Einschränkungen in der Lebenshaltung aber geradezu unzumutbar
sein (so der von der Steuerpflichtigen zitierte WERNER LÜDIN, in: Martin
Zweifel/Peter Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen
Steuerrecht, Band I/2b, Basel 2000, N. 4 und 9 zu Art. 167 DBG).
2.6.2 Unter Vorbehalt von Art. 10 Steuererlassverordnung ist es uner-
heblich, aus welchem Grund die steuerpflichtige Person in die geltend
gemachte Notlage geraten ist (Art. 2 Abs. 2 Steuererlassverordnung).
Dieser Vorbehalt bezieht sich – entgegen der zu unpräzisen Nennung
– nur auf Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung (zu dieser Bestim-
mung sogleich E. 2.6.3; vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 14 zu Art. 167
DBG). Mögliche Ursachen für eine derartige Notlage werden beispiel-
haft in Art. 10 Abs. 1 Steuererlassverordnung genannt. Dazu gehört
unter anderem eine starke Überschuldung als Folge von ausserordent-
lichen Aufwendungen, die in den persönlichen Verhältnissen begründet
sind und für die die steuerpflichtige Person nicht einzustehen hat
(Art. 10 Abs. 1 Bst. b Steuererlassverordnung).
2.6.3 Eine einschränkende Ausnahme vom Grundsatz, wonach es auf
die Ursache der Notlage nicht ankommt, enthält Art. 10 Abs. 2 Steuer-
erlassverordnung. Liegen nämlich für die Überschuldung andere Grün-
de vor, als die in Art. 10 Abs. 1 Steuererlassverordnung genannten –
insbesondere geschäftliche Misserfolge, hohe Grundpfandschulden,
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Kleinkreditschulden als Folge eines überhöhten Lebensstandards usw.
– so ist ein Erlass der Steuerschuld zugunsten anderer Gläubiger aus-
geschlossen bzw. nur in demselben prozentualen Umfang möglich, wie
andere Gläubiger ganz oder teilweise auf ihre Forderungen verzichten
(Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung; vgl. auch BEUSCH, Kom DBG,
N. 15 f. zu Art. 167 DBG).
2.6.4 Die zu einem Erlass berechtigende Notlage setzt nicht voraus,
dass die steuerpflichtige Person einen Anspruch auf Sozialhilfe haben
oder sich gar auf das Recht auf Hilfe in Notlagen (Art. 12 BV) berufen
muss (vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 17 zu Art. 167 DBG).
2.7
2.7.1 Die zweite in Art. 167 Abs. 1 DBG statuierte Voraussetzung ver-
langt, dass die Notlage zu einer grossen Härte für die steuerpflichtige
Person führt. Die beiden genannten Voraussetzungen lassen sich nicht
scharf voneinander abgrenzen, sondern überschneiden sich weitge-
hend (vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 18 zu Art. 167 DBG). Während das
Kriterium der Notlage ausschliesslich die wirtschaftliche Lage des
Schuldners bzw. der Schuldnerin berücksichtigt, können unter dem
Aspekt der grossen Härte auch andere Umstände massgebend sein,
namentlich Billigkeitserwägungen (BVGE 2009/45 E. 2.7 auch zum
Folgenden; ZWEIFEL/CASANOVA, a.a.O., § 31 N. 13 und 19).
Eine grosse Härte kann etwa aus der anhaltenden Verschlechterung
der wirtschaftlichen Verhältnisse seit der Veranlagung resultieren oder
kann sich aus den besonderen Ursachen der Notlage ergeben. Dies
trifft etwa zu, wenn die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuer-
pflichtigen Person durch besondere Umstände wie aussergewöhnliche
Belastungen durch den Unterhalt der Familie, dauernde Arbeitslosig-
keit oder Krankheit, Unglücksfälle usw. erheblich beeinträchtigt wird
(ZWEIFEL/CASANOVA, a.a.O., § 31 N. 14; KÄNZIG/BEHNISCH, a.a.O., N. 4 zu
Art. 124 BdBSt mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).
2.7.2 Da die zu einem Erlass berechtigende Notlage nicht den Bezug
von Sozialhilfe voraussetzt (vgl. E. 2.6.4), schliesst das Vorhandensein
von Vermögen die Gewährung eines Erlasses nicht von vornherein
aus. Ein Steuererlass kann daher gewährt werden, bevor die letzten
Ersparnisse der gesuchstellenden Person aufgebraucht sind. Dies gilt
insbesondere für nicht erwerbstätige Gesuchstellende (vgl. RICHNER/
FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 21 zu Art. 167 DBG). Die Nicht-
Gewährung eines Erlasses würde eine grosse Härte bedeuten, wenn
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die Belastung oder Verwertung des zum Verkehrswert berechneten
Vermögens nicht zumutbar ist (vgl. Art. 11 Abs. 1 Steuererlassverord-
nung). Dies ist etwa dann der Fall, wenn ältere Steuerpflichtige ohne
Erwerbseinkünfte und anderes Vermögen ihr selbstbewohntes und
(weitgehend) hypothekenfreies Wohneigentum belasten oder veräus-
sern müssten (vgl. BEUSCH, Kom DBG, N. 19 zu Art. 167 DBG; CURCHOD,
a.a.O., N. 13 zu Art. 167 DBG). Handelt es sich beim Vermögen um
einen unentbehrlichen Bestandteil der Altersvorsorge, kann die Steuer
ganz oder teilweise erlassen werden. Anwartschaften und nicht frei
verfügbare Austrittsleistungen gemäss dem Bundesgesetz vom
17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-,
Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz, FZG,
SR 831.42) bleiben bei der Vermögensberechnung unberücksichtigt
(Art. 11 Abs. 2 Steuererlassverordnung; vgl. zum Ganzen Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A-7164/2007 vom 3. Juni 2010 E. 2.6 f.).
2.8 Beim Entscheid über einen Steuererlass sind die gesamten wirt -
schaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person zu berücksichti -
gen. Massgebend ist dabei in erster Linie die Situation im Zeitpunkt
des Entscheides, daneben auch die Entwicklung seit der Veranlagung,
auf die sich das Erlassbegehren bezieht, sowie die Aussichten für die
Zukunft (Art. 3 Abs. 1 Steuererlassverordnung; RICHNER/FREI/KAUFMANN/
MEUTER, a.a.O., N. 22 zu Art. 167 DBG; BEUSCH, Kom DBG, N. 27 zu
Art. 167 DBG). Damit sind durch die kantonale Steuerverwaltung er-
lassene kantonale Steuern nicht als Schulden zu berücksichtigen. Ein
solcher Erlass kann für das vorliegende Verfahren auch nicht präjudi -
ziell wirken (Entscheid der Eidgenössischen Erlasskommission vom
19. Oktober 1946, veröffentlicht in ASA 15 S. 148). Sofern die kantona-
len Erlassgründe ähnlich ausgestaltet sind wie diejenigen der direkten
Bundessteuer, stellt ein Erlass der kantonalen Steuern höchstens ein
Indiz dar (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-6466/2008 vom
1. Juni 2010 E. 3.2.1, A-3692/2009 vom 10. Dezember 2009 E. 2.2;
RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 41 zu Art. 167 DBG).
Die Behörde hat zu prüfen, ob für die steuerpflichtige Person Ein-
schränkungen der Lebenshaltung geboten und zumutbar sind oder
gewesen wären. Einschränkungen gelten grundsätzlich als zumutbar,
wenn die Auslagen die nach den Ansätzen für die Berechnung des
betreibungsrechtlichen Existenzminimums (gemäss Art. 93 des Bun-
desgesetzes vom 11. April 1889 über Schuldbetreibung und Konkurs
[SchKG, SR 281.1]) sich ergebenden Lebenshaltungskosten überstei-
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gen (Art. 3 Abs. 2 Steuererlassverordnung); mit anderen Worten wer-
den nur die notwendigen Lebenshaltungskosten berücksichtigt. Wäre
der steuerpflichtigen Person im Zeitpunkt der Fälligkeit eine fristge-
rechte Zahlung möglich gewesen, so ist dies im Erlassentscheid zu
berücksichtigen (Art. 3 Abs. 3 Steuererlassverordnung).
3.
Im vorliegenden Fall ist zu prüfen, ob die subjektiven Voraussetzungen
zum Erlass der direkten Bundessteuer, Notlage und grosse Härte, ge-
geben sind (vgl. E. 2.5 ff.). Soweit die Vorbringen der Beschwerdefüh-
rerin das Verfahren der Steuerveranlagung betreffen, können sie nicht
gehört werden und ist darauf nicht weiter einzugehen (vgl. E. 2.3).
Da nur eine rechtskräftig veranlagte Steuer erlassen werden kann (vgl.
E. 2.3) und seit Einreichung der Beschwerde der Beschwerdeführerin
beim Bundesverwaltungsgericht keine andere Einschätzungsverfügung
ergangen ist, erübrigt sich überdies das Eventualbegehren der EEK
(vgl. Sachverhalt Bst. D). Sollte die Steuerveranlagungsbehörde tat-
sächlich auf die bereits rechtskräftige Steuerveranlagung zurückkom-
men und diese herabsetzen bzw. die Beschwerdeführerin aus der
(Mit-)Haftung für einen Teilbetrag entlassen, wäre selbstredend – so-
bald die neue Verfügung rechtskräftig geworden ist – nur dieser tiefere
Betrag von der Beschwerdeführerin zu beziehen. Vorliegend geht es
nur um den Erlass der bereits rechtskräftig veranlagten Steuer.
3.1 Es ist auf die Voraussetzung der Notlage, insbesondere auf das
Einkommen und den Lebensbedarf der Beschwerdeführerin, ihre
Vermögens- und Schuldenlage und mögliche Kosten wegen Krankheit
oder Alter, einzugehen.
3.1.1 Zunächst ist zu prüfen, ob die Beschwerdeführerin die ausste-
hende direkte Bundessteuer aus ihrem monatlichen Einkommen be-
zahlen kann. Die Vorinstanz hat in ihrem Wiedererwägungsentscheid
vom 30. September 2008 dazu einzig festgehalten, die Beschwerde-
führerin sei in der Lage, ihren Lebensunterhalt aus dem laufenden Ein-
kommen zu bestreiten, wobei ihr auch bei grosszügiger Berechnung
ein Überschuss von rund Fr. 2'000.-- pro Monat verbleibe.
Die Beschwerdeführerin verfügt über ein monatliches Einkommen in
der Höhe von Fr. 5'837.--. Dieses ergibt sich aus ihrer Steuererklärung
2009.
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Bei der Ermittlung des betreibungsrechtlichen Existenzminimums (mo-
natlicher Notbedarf, notwendige Lebenshaltungskosten) hat sich die
Vorinstanz auf die Angaben der Beschwerdeführerin und deren von ihr
eingereichten Steuererklärung 2007 abgestützt. Soweit sich aus der
Steuererklärung 2009 andere Zahlen ergeben, sind diese im Folgen-
den zugrunde zu legen. Im Übrigen können die alten Zahlen beibehal-
ten werden, da sich gemäss Aussage der Beschwerdeführerin an ihrer
finanziellen Situation nichts Wesentliches geändert habe. Den Grund-
betrag für die Lebenshaltungskosten setzte die Vorinstanz gemäss den
Richtlinien für die Berechnung des betreibungsrechtlichen Existenzmi-
nimums (Notbedarf) nach Art. 93 SchKG (vgl. Weisung der Aufsichts-
behörde über das Betreibungs- und Konkursamt Basel-Stadt betref-
fend die Berechnung des Existenzminimums gültig ab 1. März 2001,
basierend auf den durch die Konferenz der Betreibungs- und Konkurs-
beamten der Schweiz herausgegebenen Richtlinien vom 24. Novem-
ber 2000, abrufbar unter
wirtschaft/schkg/bs.Par.0001.File.dat/01-bs-ks-d.pdf; letztmals besucht
am 15. Juni 2010) auf Fr. 1'100.-- fest. Im Weiteren wurde der von der
Beschwerdeführerin den Berechnungen zugrunde gelegte Mietzins
von Fr. 1'757.-- akzeptiert. Beides ist auch aus heutiger Sicht nicht zu
beanstanden. Zudem hat die Vorinstanz die Krankenkassenprämien
auf den Betrag der monatlichen Durchschnittsprämien im Kanton
Basel-Stadt im Jahr 2007, ausmachend Fr. 409.-- pro Person, gesenkt.
Da die Situation der Beschwerdeführerin zur Zeit der Entscheidfällung
zugrunde zu legen ist, ist dieser Betrag nunmehr auf Fr. 453.-- festzu-
setzen (vgl. Art. 4 der Verordnung des Eidgenössischen Departements
des Inneren [EDI] vom 28. Oktober 2009 über die Durchschnittsprä-
mien 2010 der Krankenpflegeversicherung für die Berechnung der
Ergänzungsleistungen, SR 831.309.1; dass gemäss den soeben
genannten Richtlinien eigentlich nur die Kosten für die obligatorische
Krankenversicherung einzuberechnen wären, welche tiefer liegen,
muss hier – da nicht entscheidrelevant – nicht berücksichtigt werden).
Der Selbstbehalt, den die Beschwerdeführerin mit Fr. 500.-- angab,
wurde von der EEK ohne weitere Prüfung übernommen. In ihrer
wiedererwägungsweise am 30. September 2008 erlassenen Verfügung
bezog die Vorinstanz auch die laufenden Steuern in die Berechnung
des Existenzminimums ein und berücksichtigte übereinstimmend mit
den Angaben der Beschwerdeführerin Fr. 600.-- (dass umstritten ist,
ob laufende Steuern bei der Berechnung des betreibungsrechtlichen
Existenzminimums zu berücksichtigen sind, kann hier unberücksichtigt
bleiben, da dies vorliegend nicht entscheidrelevant ist).
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Den Einnahmen von Fr. 5'837.-- stehen folglich Ausgaben von insge-
samt Fr. 4'410.-- (Grundbetrag Fr. 1'100.--, Mietzins Fr. 1'757.--, Kran-
kenkassenprämien Fr. 453.--, Selbstbehalt Fr. 500.-- und laufende
Steuern Fr. 600.--) gegenüber. Der Beschwerdeführerin verbleibt somit
bei grosszügiger Berechnung zu ihren Gunsten ein monatlicher Über-
schuss von Fr. 1'427.--. Berechnet man die Steuern nicht mit ein, so
verbleiben der Beschwerdeführerin gar Fr. 2'027.--.
Unter Berücksichtigung des grosszügig berechneten monatlichen
Einkommensüberschusses in der Höhe von Fr. 1'427.-- wäre es der
Beschwerdeführerin möglich, die ausstehenden Steuerschulden (inklu-
sive der bisher angefallenen Zinsen) innert gut achteinhalb Jahren
vollumfänglich zu begleichen (vgl. E. 2.6.1 hievor). Werden die laufen-
den Steuern nicht berücksichtigt, könnten die Steuerschulden innert
gut sechs Jahren bezahlt werden. Betrachtet man nur das Einkommen,
könnte diese relativ lange Zeit, insbesondere vor dem Hintergrund des
Alters der Beschwerdeführerin, eine für den Steuererlass notwendige
Notlage darstellen. Ob dies der Fall ist, kann jedoch aufgrund der
nachfolgenden Erwägungen offen gelassen werden.
3.1.2 Im Hinblick auf die Beurteilung der gesamten wirtschaftlichen
Situation ist auch auf die Vermögens- und Schuldenlage der Be-
schwerdeführerin einzugehen.
Nach eigenen Angaben verfügte die Beschwerdeführerin per Juli 2007
über Bargeld, Post- und Bankguthaben (Fr. 111'508.--), Wertschriften
(Fr. 183'277.--) sowie eine Lebensversicherung, die zugunsten der En-
kelin lautet (Fr. 18'150.--). Aus der Steuererklärung 2007, auf die sich
die EEK in ihrem Wiedererwägungsentscheid vom 30. September
2008 stützt, ist der Verkehrswert der Guthaben und Wertschriften der
Beschwerdeführerin mit insgesamt Fr. 298'848.-- angegeben. Der
Rückkaufswert der Lebensversicherung betrug nunmehr Fr. 21'164.--.
Die Beschwerdeführerin machte nie geltend, die von der EEK ihrer
Steuererklärung entnommenen Zahlen entsprächen nicht den
tatsächlichen Gegebenheiten. Aus der nunmehr eingereichten
Steuererklärung 2009 ergibt sich per 31. Dezember 2009 ein
Vermögen der Beschwerdeführerin aus Guthaben und Wertschriften
von Fr. 283'350.--. Der Rückkaufswert der Lebensversicherung beträgt
Fr. 27'524.--. Auch ohne Berücksichtigung des Rückkaufswerts der Le-
bensversicherung (vgl. oben Sachverhalt Bst. C) verfügt die Beschwer-
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deführerin damit über ein Vermögen, aus dem sie die Steuerschulden,
um deren Erlass sie nachsucht, begleichen kann.
Soweit die Beschwerdeführerin vor der Vorinstanz geltend machte, ein
Darlehen an ihre Tochter in Höhe von Fr. 70'000.-- könne eventuell
nicht zurückgezahlt werden, so ist mit der Vorinstanz darauf hinzuwei-
sen, dass es sich hierbei um eine nicht nachgewiesene Behauptung
der Beschwerdeführerin handelt. Zwar ist es innerhalb von Familien
nicht unüblich, dass Darlehen später in Geschenke umgewandelt wer-
den, doch darf dies nicht zulasten der Staatskasse gehen. Besondere
Umstände, insbesondere die Zahlungsunfähigkeit der Tochter, hat die
Beschwerdeführerin nicht nachgewiesen. Vor Bundesverwaltungsge-
richt machte die Beschwerdeführerin nun nicht mehr geltend, dass das
Darlehen von der Tochter möglicherweise nicht mehr zurückgezahlt
werden würde. Überdies würde auch ein entsprechender Nachweis an
der vorliegenden Beurteilung nichts ändern: Der Beschwerdeführerin
verbliebe immer noch ein genügend grosses Vermögen. Ausserdem
könnte sie, wie gesehen (vgl. oben E. 3.1.1), die Steuerschulden im
Grunde sogar aus ihrem laufenden Einkommen begleichen, auch
wenn dies mehrere Jahre in Anspruch nehmen würde.
Die Beschwerdeführerin weist darauf hin, dass sie sich für eventuelle
spätere Krankheits- und Pflegekosten ein kleines Vermögen angespart
habe, auf welches sie nunmehr zurückgreifen müsste, sollte sie die
Steuern bezahlen müssen. Mit der EEK ist hier allerdings darauf hin-
zuweisen, dass der Beschwerdeführerin auch nach Bezahlung der
Steuern aus ihrem Vermögen ein finanzielles Polster verbleiben wird.
Zudem hat die EEK die kantonale Steuerbehörde angewiesen, gün-
stige Zahlungsoptionen zu gewähren und auf die Erhebung von aufge-
laufenen Verzugszinsen zu verzichten.
3.2 Schliesslich ist auf die Voraussetzung der grossen Härte einzuge-
hen, im Speziellen ob die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der steuer-
pflichtigen Person durch besondere Umstände, vorliegend durch ihr
fortgeschrittenes Alter, erheblich bzw. anhaltend beeinträchtigt wird
(vgl. E. 2.7.2 und E. 2.8). Gemäss Angaben der Beschwerdeführerin
ist sie zurzeit gesund und bedarf keiner besonderen Pflege. Allerdings
bestehe die Möglichkeit, dass sie in Zukunft pflegebedürftig werden
könnte. Der Beschwerdeführerin verbleibt jedoch auch nach Bezah-
lung der Steuern ein Vermögen, das es ihr erlaubt, auch grössere
Ausgaben zu tätigen. Zudem verfügt sie über ein Einkommen, dass ihr
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neben der Deckung des laufenden Lebensunterhalts die Ansparung
weiteren Vermögens gestattet. Somit kann nicht davon gesprochen
werden, die Beschwerdeführerin müsse auf einen unentbehrlichen
Bestandteil ihrer Altersvorsorge zurückgreifen.
3.3 Die Beschwerdeführerin bringt schliesslich vor, es müsse infolge
des teilweisen Steuererlasses der Kantons- und Gemeindesteuern für
das Jahr 1995 durch die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt
mindestens auch die direkte Bundessteuer für das Jahr 1995 erlassen
werden. Zu diesem Vorbringen ist darauf hinzuweisen, dass der Ent-
scheid über den Erlass kantonaler Steuern für denjenigen über die
direkte Bundessteuer nicht bindend ist (vgl. E. 2.8). Es ist im Gegenteil
festzuhalten, dass der Bund als Gläubiger nicht auf seine Forderung
verzichten muss, weil andere Gläubiger dies tun. Er kann dies lediglich
im Rahmen von Art. 10 Abs. 2 Steuererlassverordnung, wenn sich der
Schuldner in einer Notlage befindet und andere Gläubiger ebenfalls im
gleichen Umfang verzichten (vgl. E. 2.3.2). Vorliegend mangelt es aber
im Zeitpunkt des Entscheids (vgl. E. 2.8) bereits an einer Notlage (vgl.
E. 3.1.1 und 3.1.2). Zudem waren die Staats- und Gemeindesteuern
ungleich höher als die direkte Bundessteuer, so dass deren Bezug
möglicherweise – das muss hier nicht geprüft werden – tatsächlich
eine grosse Härte bedeutet hätte, weswegen sich die Reduktion dieser
Steuern rechtfertigte. Für den Erlass der direkten Bundessteuer ist
dies aber unerheblich.
4.
Soweit die Beschwerdeführerin die lange Verfahrensdauer beanstan-
det, ist festzuhalten, dass auch diesbezüglich das Bundesverwaltungs-
gericht vorliegend zum Steuerveranlagungsverfahren keine Stellung
nehmen kann (vgl. E. 2.3). Einzig das Erlassverfahren ist Gegenstand
der vorliegenden Beschwerde. Das Verfahren vor der EEK nahm
seinen Anfang mit dem Gesuch der Beschwerdeführerin vom 15. Juli
2005 um Erlass der direkten Bundessteuer. Die EEK traf am 14. Au-
gust 2007 einen Entscheid, womit das Verfahren vor der EEK abge-
schlossen war, bis sie ihren Entscheid aufgrund der Verfügung des
Bundesverwaltungsgerichts vom 16. April 2008 in Wiedererwägung
zog. Insgesamt betrug die Dauer des Verfahrens vor der EEK also zu-
nächst zwei Jahre. Diese Dauer ist im Sinne von Art. 29 Abs. 1 BV als
angemessen zu qualifizieren. Zudem kann hier festgehalten werden,
dass die Feststellung einer Verletzung von Art. 29 Abs. 1 BV wegen
übermässiger Verfahrensdauer nicht dazu führen könnte, dass die ge-
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schuldete Steuer nicht bezahlt werden müsste (vgl. Urteil des Bundes-
gerichts 2A.455/2006 vom 1. März 2007 E. 3.3.2). Eine Verjährung der
Steuerforderung ist vorliegend nicht gegeben und wird auch nicht
behauptet.
5.
Da es der Beschwerdeführerin zumutbar ist, für die Bezahlung der
Steuern auf ihr Vermögen zurückzugreifen und sie zudem über ein
Einkommen verfügt, das neben der Deckung des laufenden Unterhalts
einen Überschuss aufweist, ist die Beschwerde abzuweisen. Der
unterliegenden Beschwerdeführerin sind die Verfahrenskosten aufzu-
erlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf Fr. 5'000.-- festzulegen
(Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und
Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR
173.320.2]) und mit dem geleisteten Kostenvorschuss in gleicher Höhe
zu verrechnen. Eine Parteientschädigung ist der Beschwerdeführerin
nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1
VGKE e contrario).
6.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83
Bst. m des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesge-
richt [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 5'000.-- werden der Beschwerdeführerin
auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 5'000.-- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
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4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Einschreiben)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Einschreiben)
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Michael Beusch Susanne Raas
Versand:
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