Bundesve rwa l t ungsge r i ch t
T r i buna l adm in i s t r a t i f f édé ra l
T r i buna l e ammin i s t r a t i vo f ede ra l e
T r i buna l adm in i s t r a t i v f ede ra l
Abteilung I
A6614/2010
U r t e i l v om 6 . O k t ob e r 2 0 1 1
Besetzung Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richter Michael Beusch, Richterin Salome Zimmermann,
Gerichtsschreiberin Claudia Zulauf.
Parteien X._______ und Y._______, …,
vertreten durch …,
Beschwerdeführende,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz
A._______, …,
B._______, …,
beide vertreten durch …,
Beigeladene,
Gegenstand Amtshilfe (DBAUSA).
A6614/2010
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Am 19. August 2009 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft
(Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) in englischer
Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue
Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht
errichteten Aktiengesellschaft (AS 2009 5669, Abkommen 09). Darin
verpflichtete sich die Schweiz, anhand im Anhang festgelegter Kriterien
und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten
von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61, DBAUSA 96) ein
Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz versprach weiter,
betreffend die unter das Amtshilfegesuch fallenden geschätzten 4'450
laufenden oder saldierten Konten mithilfe einer speziellen
Projektorganisation sicherzustellen, dass innerhalb von 90 Tagen nach
Eingang des Gesuchs in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen in
allen übrigen Fällen eine Schlussverfügung über die Herausgabe der
verlangten Informationen erlassen werden könne.
B.
Unter Berufung auf das Abkommen 09 richtete die amerikanische
Einkommenssteuerbehörde (Internal Revenue Service [IRS] in
Washington) am 31. August 2009 ein Ersuchen um Amtshilfe an die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das Gesuch stützte sich
ausdrücklich auf Art. 26 DBAUSA 96, das dazugehörende Protokoll
sowie die Verständigungsvereinbarung vom 23. Januar 2003 zwischen
der ESTV und dem Department of the Treasury der USA betreffend die
Anwendung von Art. 26 DBAUSA 96 (Vereinbarung 03; veröffentlicht in
Pestalozzi/Lachenal/Patry [Hrsg.] [bearbeitet von Silvia Zimmermann
unter Mitarbeit von Marion Vollenweider], Rechtsbuch der
schweizerischen Bundessteuern, Therwil [Nachtragssammlung], Band 4,
Kennziffer I B h 69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in
Beilage 4). Der IRS ersuchte um Herausgabe von Informationen über
amerikanische Steuerpflichtige, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar
2001 und dem 31. Dezember 2008 die Unterschriftsberechtigung oder
eine andere Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer
Abteilung der UBS AG oder einer ihrer Niederlassungen oder
Tochtergesellschaften in der Schweiz (nachfolgend: UBS AG) geführt,
überwacht oder gepflegt wurden. Betroffen waren Konten, für welche die
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Seite 3
UBS AG (1) nicht im Besitz eines durch den Steuerpflichtigen
ausgefüllten Formulars «W9» war und (2) nicht rechtzeitig und korrekt
mit dem Formular «1099» namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem
amerikanischen Fiskus alle Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet
hatte.
C.
Am 1. September 2009 erliess die ESTV gegenüber der UBS AG eine
Editionsverfügung im Sinn von Art. 20d Abs. 2 der Verordnung vom
15. Juni 1998 zum schweizerischamerikanischen
Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61,
Vo DBAUSA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens
und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09
festgesetzten Fristen insbesondere die vollständigen Dossiers der unter
die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben.
D.
Am 21. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil
A7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) eine Beschwerde
gegen eine Schlussverfügung der ESTV gut, welche einen Fall der
Kategorie 2/A/b betraf. Dies geschah mit der Begründung, das
Abkommen 09 sei eine Verständigungsvereinbarung und habe sich an
das Stammabkommen (DBAUSA 96) zu halten, welches Amtshilfe nur
bei Steuer oder Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung
vorsehe.
Daraufhin schloss der Bundesrat nach weiteren Verhandlungen mit den
USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur Änderung
des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch des
Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten von Amerika betreffend
UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten
Aktiengesellschaft, unterzeichnet in Washington am 19. August 2009
(Änderungsprotokoll Amtshilfeabkommen; am 7. April 2010 im
ausserordentlichen Verfahren veröffentlicht, mittlerweile AS 2010 1459,
nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10 ist dieses
ab Unterzeichnung und damit ab dem 31. März 2010 vorläufig
anwendbar.
E.
Das Abkommen 09 und das Protokoll 10 wurden von der
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Seite 4
Bundesversammlung mit Bundesbeschluss vom 17. Juni 2010 über die
Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den
Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch betreffend
UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und
der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu ratifizieren (die
konsolidierte Version des Abkommens 09 und des Protokolls 10 findet
sich in SR 0.672.933.612 und wird nachfolgend als Staatsvertrag 10
bezeichnet; die Originaltexte sind in englischer Sprache). Der genannte
Bundesbeschluss wurde nicht dem Staatsvertragsreferendum gemäss
Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt.
F.
Mit Urteil A4013/2010 vom 15. Juli 2010 (auszugsweise veröffentlicht in
BVGE 2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die
Gültigkeit des Staatsvertrags 10.
G.
Das vorliegend betroffene Dossier von X._______ und Y._______ hatte
die UBS AG der ESTV am 1. Mai 2010 übermittelt. Diese hatte
X._______ und Y._______ am 26. Mai 2010 aufgefordert, sie bis zum
30. Juni 2010 zu ermächtigen, beim IRS Kopien ihrer FBARErklärungen
einzuholen. Innert Frist war keine solche Ermächtigung erteilt worden. In
ihrer Schlussverfügung vom 2. August 2010 gelangte die ESTV (aus
näher dargelegten Gründen) zum Ergebnis, dass der Fall von X._______
und Y._______ als angeblich wirtschaftlich Berechtigte an der Z._______
SA der Kategorie gemäss Ziff. 2 Bst. B/b des Anhangs zum
Staatsvertrag 10 (nachfolgend: Kategorie 2/B/b) zuzuordnen sei und
sämtliche Voraussetzungen erfüllt seien, um dem IRS Amtshilfe zu leisten
und die Unterlagen zu edieren.
H.
Mit Eingabe vom 14. September 2010 liessen X._______ und Y._______
(nachfolgend: Beschwerdeführende) gegen die erwähnte
Schlussverfügung der ESTV beim Bundesverwaltungsgericht
Beschwerde erheben und beantragen, die Schlussverfügung sei unter
Kosten und Entschädigungsfolgen zulasten der ESTV aufzuheben und
die Amts und Rechtshilfe an den IRS zu verweigern; zudem sei die mit
der Schlussverfügung zusammen anfechtbare Editionsverfügung vom
1. September 2009 in Bezug auf die Beschwerdeführenden aufzuheben.
Eventualiter sei die ESTV anzuweisen, die Hinweise auf unbeteiligte
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Seite 5
Dritte, insbesondere die Beschwerdeführenden aus den Akten zu
entfernen oder zu schwärzen. Des Weiteren beantragten die
Beschwerdeführenden eventualiter, die Rechtsmittelbelehrung sei
dergestalt offen zu formulieren, dass gegen den Entscheid des
Bundesverwaltungsgerichts innert 10 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht Beschwerde geführt werden könne, sofern die
Voraussetzungen gemäss Art. 84 des Bundesgesetzes vom 17. Juni
2005 über das Bundesgericht (BGG, SR 173.110) gegeben seien, und es
sei den Beschwerdeführenden das Urteil vorab per Fax und nicht später
als der ESTV mitzuteilen, damit rechtzeitig Beschwerde beim
Bundesgericht erhoben und eine superprovisorische Verfügung zur
Sicherung der aufschiebenden Wirkung beantragt werden könne.
I.
In ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2010 beantragte die ESTV
die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Zur
Begründung der wirtschaftlichen Berechtigung der Beschwerdeführenden
an der Z._______ SA bzw. am fraglichen Konto reichte sie zudem
zusätzliche Dokumente ein und verwies auf ein weiteres, sich bereits in
den Bankunterlagen befindliches Dokument. In Bezug auf eine allfällige
Beschwerde ans Bundesgericht erklärte sie zudem, nach Eröffnung des
Urteils des Bundesverwaltungsgerichts eine Sicherheitsfrist von 30 Tagen
einzuhalten, bevor die Akten an den IRS ausgeliefert würden. Sofern sie
– die ESTV – innert dieser Frist sichere Kenntnis einer Beschwerde an
das Bundesgericht erhalte, werde sie bis zu dessen Entscheid mit der
Auslieferung der Daten zuwarten. Diese Zusicherung gelte, solange nicht
aus anderen Verfahren feststehe, dass das Bundesgericht seine
Zuständigkeit verneine.
J.
Am 6. Dezember 2010 reichten die Beschwerdeführenden eine Replik
ein.
K.
Nachdem die ESTV ihrerseits Gelegenheit zur Stellungnahme erhalten
hatte, reichte sie am 14. Dezember 2010 eine Duplik ein.
L.
Darauf erstatteten die Beschwerdeführenden mit Eingabe vom
21. Dezember 2010 eine Triplik.
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Seite 6
M.
Am 17. Januar 2011 stellten die Beschwerdeführenden ein Gesuch um
Sistierung des vorliegenden Verfahrens, bis über die Zulässigkeit
bezüglich der Datenweitergabe unbeteiligter Dritter letztinstanzlich
entschieden worden sei. Namentlich genannt wurden A._______ und
B._______. Die ESTV verwies nach Zustellung des besagten Gesuchs
durch das Bundesverwaltungsgericht zur freigestellten Stellungnahme am
21. Januar 2011 lediglich auf eine (anderweitige) Stellungnahme vom
17. Januar 2011 in einem anderen Verfahren (A6757/2010). Hierzu
nahmen die Beschwerdeführenden am 2. Februar 2011 Stellung.
N.
Am 2. Februar 2011 stellten die Beschwerdeführenden ein weiteres
Sistierungsgesuch bis zur Klärung der Frage der Beendigung des UBS
Staatsvertrags bzw. bis zur Beweiserhebung der (diesbezüglich in der
Beschwerdeschrift vom 1. September 2010 gestellten) Beweisanträge
Nr. 1 bis 7.
O.
Nachdem das Bundesverwaltungsgericht beide Sistierungsgesuche mit
Zwischenverfügung vom 4. Februar 2011 abgewiesen hatte, beantragten
die Beschwerdeführenden mit Eingabe vom 14. Februar 2011
insbesondere, das Dispositiv dieser Zwischenverfügung zu berichtigen
und diese in Revision zu ziehen. Am 15. Februar 2011 reichten die
Beschwerdeführenden sodann die Kopie eines Schreibens an den
Eidgenössischen Datenschutz und Öffentlichkeitsbeauftragten (EDÖB)
zu den Akten. Das Bundesverwaltungsgericht wies die am 14. Februar
2011 gestellten Anträge mit Zwischenverfügung vom 25. Februar 2011
ab, soweit es darauf eintrat.
P.
Gegen die Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011 erhoben
A._______ und B._______ Beschwerde in öffentlichrechtlichen
Angelegenheiten ans Bundesgericht. Sie beantragten insbesondere, die
Zwischenverfügungen seien aufzuheben und ihnen sei vor der ESTV,
eventualiter vor Bundesverwaltungsgericht, Parteistellung einzuräumen.
Das Bundesgericht trat mit Urteil vom 11. Mai 2011 (1C_129/2011)
mangels Zuständigkeit auf die Beschwerde nicht ein und überwies das
Gesuch um Einräumung der Parteistellung vor der Vorinstanz an das
Bundesverwaltungsgericht.
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Seite 7
Q.
Mit an das Bundesverwaltungsgericht gerichteter Eingabe vom 30. Mai
2011 beantragten A._______ und B._______ die Aufhebung der
Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011, die Anordnung auf
Einräumung der Parteistellung vor der ESTV und die Behandlung der
Datenschutzfragen durch dieselbe – wobei der EDÖB beizuziehen sei –,
die Sistierung des Verfahrens betreffend die Beschwerdeführenden sowie
die Rückerstattung der den Beschwerdeführenden des Hauptverfahrens
unnötig entstandenen Gerichtskosten und die Reduktion der
Gerichtskosten auf das bundesrechtlich vorgeschriebene Mass.
Eventualiter beantragten sie, es seien die Datenschutzfragen durch das
Bundesverwaltungsgericht direkt materiell zu behandeln, wobei vor
Bundesverwaltungsgericht ein vollwertiges Datenschutzverfahren
durchzuführen sei; die ESTV sei aufzufordern, die Gründe dafür
anzugeben, weshalb sie die Daten der unbeteiligten Drittpersonen nicht
von Amtes wegen gelöscht habe, und den Drittpersonen, also den
Beschwerdeführenden – genannt werden A._______ und B._______ –
müsse das rechtliche Gehör eingeräumt werden; es sei in einem separat
anfechtbaren Teilentscheid über diese datenschutzrechtliche Vorfrage
der Behandlung der unbeteiligten Drittpersonen zu entscheiden und
vorab der EDÖB zu konsultieren; dies alles unter Kosten und
Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV.
R.
Mit Verfügung vom 8. Juni 2011 wurden A._______ und B._______
(nachfolgend: Beigeladene) zum Verfahren der Beschwerdeführenden
beigeladen. Das Bundesverwaltungsgericht hielt dabei unter anderem
fest, es bestehe kein Raum für einen ausgedehnten Schriftenwechsel, da
Amtshilfeverfahren generell und Verfahren im Zusammenhang mit den so
genannten "UBSFällen" im Speziellen von der Sache her eine hohe
zeitliche Dringlichkeit eigen sei, sie deshalb besonders beförderlich
behandelt werden müssten und zudem die Beigeladenen bereits zum von
den Beschwerdeführenden im Hauptverfahren gestellten Antrag auf
Schwärzung bzw. Löschung der sie betreffenden persönlichen Daten am
30. Mai 2011 Stellung genommen hätten.
S.
Mit Eingabe vom 15. Juni 2011 liessen sich die Beigeladenen nochmals
vernehmen.
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Seite 8
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.1.
Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das
Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5
des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim
Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört auch die
Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art.
32 VGG e contrario und Art. 20k Abs. 1 Vo DBAUSA). Die Zuständigkeit
des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist
somit gegeben. Dies gilt auch bezüglich der Behandlung von Fragen des
Datenschutzes, die sich im Zusammenhang mit dem zur Beurteilung
anstehenden Amtshilfeverfahren stellen (Urteil des Bundesgerichts
1C_129/2011 vom 11. Mai 2011 E. 1.2, mit Hinweisen [Urteil in der
vorliegenden Sache]). Die Beschwerdeführenden erfüllen die
Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis nach Art. 48 Abs. 1 VwVG.
Auf die form und fristgemäss eingereichte Beschwerde ist – unter
Vorbehalt der Ausführungen in E. 1.2 – einzutreten.
1.2. Nicht einzutreten ist auf die Beschwerde, soweit sie sich direkt gegen
die gestützt auf Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA ergangene
Editionsverfügung vom 1. September 2009 richtet, worin die Vorinstanz
die Einleitung eines Amtshilfeverfahrens anordnete und die UBS AG
aufforderte, die Dossiers der unter die im Anhang zum Abkommen 09
fallenden Kunden herauszugeben. Gemäss Art. 20k Abs. 4 Vo DBAUSA
ist jede der Schlussverfügung vorangehende Verfügung, einschliesslich
einer Verfügung über Zwangsmassnahmen, sofort vollstreckbar und kann
nur zusammen mit der Schlussverfügung angefochten werden. Bei der
Editionsverfügung vom 1. September 2009 handelt es sich um eine
solche Verfügung über Zwangsmassnahmen. Sie kann demnach nur
zusammen mit der Schlussverfügung vom 9. August 2010 und nicht
separat angefochten werden (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A
6933/2010 vom 17. März 2011 E. 1.4).
1.3. Mit Zwischenverfügung vom 8. Juni 2011 hiess das
Bundesverwaltungsgericht das Gesuch zweier Drittpersonen um
Beiladung im Hauptverfahren gut (vgl. Sachverhalt Bst. R). Die
Beigeladenen stellen in eigenem Namen ein Gesuch um
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Seite 9
Verfahrenssistierung, bis die ESTV über die datenschutzrechtlichen
Fragen entschieden habe.
Mit Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011 wies das
Bundesverwaltungsgericht ein mit derselben Begründung gestelltes
Sistierungsgesuch der Beschwerdeführenden ab, da es der ESTV
aufgrund des Devolutiveffekts der Beschwerde verwehrt ist, ausserhalb
einer Wiedererwägung im Sinn von Art. 58 VwVG über den
Streitgegenstand zu verfügen (vgl. Sachverhalt Bst. O). Auf diese auch
den Vertretern der Beigeladenen bekannten Verfügungen wird verwiesen
und das Gesuch der Beigeladenen um Sistierung des vorliegenden
Verfahrens abgewiesen. Unter diesen Umständen ist der Antrag der
Beigeladenen, die Vorinstanz sei anzuweisen, ihnen Parteistellung
einzuräumen und zum Entscheid in der Datenschutzfrage den EDÖB
beizuziehen, ebenfalls abzuweisen.
1.4. Auf den Antrag der Beigeladenen, den Beschwerdeführenden seien
die mit Verfügung vom 25. Februar 2011 auferlegten Gerichtskosten (vgl.
Sachverhalt Bst. O) zurückzuerstatten und der von ihnen geforderte
Kostenvorschuss zu reduzieren, wird mangels Beschwer nicht
eingetreten.
1.5. Im Übrigen war der entsprechende Antrag, wie auch die übrigen
Anträge, von den Beigeladenen bereits vor Bundesgericht gestellt und
den Beschwerdeführenden in diesem Verfahren auch zur Kenntnis
gebracht worden. Diese konnten zudem vor Bundesgericht dazu Stellung
nehmen. Die Anträge waren somit aktenkundig und den
Beschwerdeführenden bekannt.
1.6. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen
an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die
richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54,
unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Dies hat zur Folge, dass das
Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz an die rechtliche
Begründung der Begehren nicht gebunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG)
und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten
Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im
A6614/2010
Seite 10
Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung
bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2, mit Hinweisen).
2.
2.1. Der Grundsatz der Gewährung des rechtlichen Gehörs ist in Art. 29
Abs. 2 BV festgeschrieben. Danach haben Parteien ein Recht, in einem
vor einer Verwaltungs oder Justizbehörde geführten Verfahren sich vor
Erlass eines belastenden Entscheids zur Sache zu äussern, Begehren zu
stellen, Einblick in die Akten zu erhalten, erhebliche Beweise
beizubringen und mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden
(BGE 135 II 286 E. 5.1, BGE 132 II 485 E. 3.2, BGE 129 I 232 E. 3.2;
BVGE 2009/36 E. 7.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A6873/2010 vom 7. März 2011 E. 4.2, A4034/2010 vom 11. Oktober
2010, je mit Hinweisen).
Nach der Rechtsprechung ist die Heilung einer nicht besonders
schwerwiegenden Gehörsverletzung aber ausnahmsweise dann möglich,
wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer
Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt als auch die
Rechtslage frei überprüfen kann. Selbst bei einer schwerwiegenden
Verletzung des Gehörsanspruchs ist von der Rückweisung der Sache an
die Vorinstanz abzusehen, wenn und soweit die Rückweisung zu einem
formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen führen
würde, die mit dem Interesse der betroffenen Partei an einer
beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE
135 I 279 E. 2.6.1, BGE 133 I 201 E. 2.2, BGE 132 V 387 E. 5.1; BVGE
2009/36 E. 7.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4034/2010 vom
11. Oktober 2010). In Amtshilfeverfahren spricht zusätzlich das öffentliche
Interesse an einem besonders beförderlichen Verfahrensablauf gegen die
Rückweisung der Sache an die Vorinstanz (vgl. zum Ganzen: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 2.1).
Demgegenüber ist eine Heilung dann ausgeschlossen, wenn es sich um
eine besonders schwerwiegende Verletzung der Parteirechte handelt
(vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4034/2010 vom 11. Oktober
2010, mit Hinweisen).
2.2. Die Beigeladenen rügen eine Verletzung des Anspruchs auf
rechtliches Gehör, da sie nicht bereits von der Vorinstanz beigeladen
worden seien. Damit leiten sie aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör
ein Anspruch auf Beiladung im vorinstanzlichen Verfahren ab. Ob ein
solcher aus dem Gehörsanspruch abgeleiteter Anspruch auf Beiladung
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Seite 11
durch die ESTV bestand, kann im vorliegenden Rahmen offen bleiben, da
die Betroffenen vom Bundesverwaltungsgericht beigeladen wurden, sich
im vorliegenden Verfahren äussern konnten und eine allfällige Verletzung
des rechtlichen Gehörs vor Bundesverwaltungsgericht, das die
aufgeworfenen Datenschutzfragen mit voller Kognition überprüft, geheilt
werden könnte (vgl. E. 2.1. hiervor).
3.
3.1. Gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. d des Bundesbeschlusses vom 22. Juni
1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des
Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2) ist der
Bundesrat zuständig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich
ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. In Bezug auf
den Informationsaustausch mit den USA gestützt auf Art. 26 DBAUSA 96
hat der Bundesrat diese Aufgabe mit Erlass der Vo DBAUSA
wahrgenommen. An der dort festgeschriebenen Verfahrensordnung
ändert der Staatsvertrag 10 grundsätzlich nichts (BVGE 2010/64 E. 1.4.2,
BVGE 2010/40 E. 6.2.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.1). Das Verfahren in Bezug auf den
Informationsaustausch mit den USA wird abgeschlossen mit dem Erlass
einer begründeten Schlussverfügung der ESTV im Sinn von Art. 20j
Abs. 1 Vo DBAUSA. Darin hat die ESTV darüber zu befinden, ob ein
begründeter Tatverdacht auf ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinn
der einschlägigen Normen vorliegt, ob die weiteren Kriterien zur
Gewährung der Amtshilfe gemäss Staatsvertrag 10 erfüllt sind und,
bejahendenfalls, welche Informationen (Gegenstände, Dokumente,
Unterlagen) nach schweizerischem Recht haben bzw. hätten beschafft
werden können und nun an die zuständige amerikanische Behörde
übermittelt werden dürfen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2). Nach der Rechtsprechung zum
Amtshilfeverfahren genügt es für die Bejahung des Tatverdachts, wenn
sich hinreichende Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der inkriminierte
Sachverhalt erfüllt sein könnte. Es ist nicht Aufgabe des
Amtshilfegerichts, abschliessend zu beurteilen, ob eine strafbare
Handlung vorliegt. Das Bundesverwaltungsgericht (als Amtshilfegericht)
prüft deshalb nur, ob die Schwelle zur berechtigten Annahme des
Tatverdachts erreicht ist oder ob die sachverhaltlichen Annahmen der
Vorinstanz offensichtlich fehler oder lückenhaft bzw. widersprüchlich
erscheinen (vgl. BGE 129 II 484 E. 4.1, BGE 128 II 407 E. 5.2.1,
BGE 127 II 142 E. 5a; BVGE 2010/26 E. 5.1; Urteil des
A6614/2010
Seite 12
Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5
[auszugsweise publiziert in BVGE 2011/6]).
In der Folge obliegt es den vom Amtshilfeverfahren Betroffenen, den
begründeten Tatverdacht klarerweise und entscheidend zu entkräften.
Gelingt ihnen dies, ist die Amtshilfe zu verweigern (BGE 128 II 407
E. 5.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli
2010 E. 2.2; THOMAS COTTIER/RENÉ MATTEOTTI, Das Abkommen über ein
Amtshilfegesuch zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika vom 19. August 2009: Grundlagen
und innerstaatliche Anwendbarkeit, Archiv für Schweizerisches
Abgaberecht [ASA] 78 S. 349 ff., S. 389). Dies setzt voraus, dass die vom
Amtshilfeverfahren Betroffenen unverzüglich und ohne Weiterungen den
Urkundenbeweis erbringen, dass sie zu Unrecht ins Verfahren
einbezogen worden sind. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt
diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vor (BVGE 2010/64
E. 1.4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom
10. Januar 2011 E. 1.5).
3.2. Gemäss einem am 30. November 2010 ergangenen Grundsatzurteil
des Bundesverwaltungsgerichts (A4911/2010, auszugsweise
veröffentlicht in BVGE 2010/64) gilt Analoges bezüglich der Feststellung
der persönlichen Identifikationsmerkmale einer vom Amtshilfeverfahren
betroffenen Person (vorliegend: zum Erfordernis der wirtschaftlichen
Berechtigung am streitbetroffenen Konto). Es reicht aus, wenn die
Vorinstanz genügend konkrete Anhaltspunkte zu nennen vermag, die zur
Annahme berechtigen, der vom Amtshilfeverfahren Betroffene erfülle die
persönlichen Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum
Staatsvertrag 10. Das Bundesverwaltungsgericht beschränkt sich darauf
zu prüfen, ob diesbezüglich genügend Anhaltspunkte vorliegen, und
korrigiert die entsprechenden Sachverhaltsfeststellungen nur, wenn darin
offensichtlich Fehler, Lücken oder Widersprüche auftreten oder aber
wenn der vom Amtshilfegesuch Betroffene die Annahme der Vorinstanz,
dass die Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10
gegeben seien, klarerweise und entscheidend entkräftet.
4.
4.1. Das Bundesverwaltungsgericht fällte – wie bereits im Sachverhalt
Bst. F erwähnt – am 15. Juli 2010 ein Piloturteil (A4013/2010, teilweise
publiziert in BVGE 2010/40) betreffend das Amtshilfegesuch der USA in
Sachen UBSKunden. Darin entschied es, dass der Staatsvertrag 10 für
A6614/2010
Seite 13
die schweizerischen Behörden verbindlich ist. Weder innerstaatliches
Recht noch innerstaatliche Praxis können ihm entgegengehalten werden.
Das Bundesverwaltungsgericht ist gemäss Art. 190 BV selbst dann
gehalten, Völkerrecht anzuwenden, wenn dieses gegen die Verfassung
verstösst. Jedenfalls ist das Völkerrecht dann nicht auf seine
Übereinstimmung mit Bundesrecht zu prüfen, wenn das Völkerrecht
jünger ist (BVGE 2010/40 E. 3). Das Bundesverwaltungsgericht hielt im
genannten Piloturteil insbesondere fest, dass gemäss Staatsvertrag 10 im
Amtshilfegesuch der USA keine Namen genannt werden müssen,
sondern die Namensnennungen durch die Umschreibung bestimmter
Kriterien ersetzt werden (Urteil A4013/2010 E. 7.2.3 und E. 8.4). Des
Weiteren legt der Staatsvertrag 10 verbindlich fest, was als steuerbare
Einkünfte zu gelten hat. Dabei handelt es sich um das Bruttoeinkommen
(Zinsen und Dividenden) und um Kapitalgewinne (die als 50% der
Bruttoverkaufserlöse berechnet werden). Es besteht damit kein Raum für
den Nachweis der effektiven Gewinne bzw. Verluste (Urteil A4013/2010
E. 8.3.3, bestätigt insbesondere im Urteil A6053/2010 vom 11. Januar
2011 E. 2). Auch die gegen die Anwendbarkeit des Staatsvertrags 10
gerichteten Rügen der Verletzung von Grund und Menschenrechten
sowie des Rückwirkungsverbots wurden im Piloturteil geprüft und deren
Stichhaltigkeit verworfen (BVGE 2010/40 E. 5 und 6, bestätigt
insbesondere im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6874/2010 vom
20. Juni 2011 E. 3).
Für das Bundesverwaltungsgericht besteht kein Anlass, auf diese
Rechtsprechung zurückzukommen, die mittlerweile in vielen Entscheiden
bestätigt wurde (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A6872/2010 vom 1. September 2011 E. 4.1, A6605/2010 vom
23. August 2011 E. 4, A6873/2010 vom 7. März 2011 E. 5, A4904/2010
vom 11. Januar 2011 E. 4.1, A4876/2010 vom 11. Oktober 2010 E. 3.1).
4.2. Damit stossen folgende Rügen der Beschwerdeführenden von
vornherein ins Leere: Der Staatsvertrag 10 sei nicht anwendbar, da das
Parlament nicht zu seinem Erlass zuständig gewesen sei; beim
Amtshilfegesuch vom 31. August 2009 handle es sich um eine
unzulässige "fishing expedition" bzw. es handle sich um spontane
Amtshilfe; die Leistung von Amtshilfe verstosse gegen das
Verhältnismässigkeitsprinzip; der Staatsvertrag verstosse gegen Art. 6 bis
Art. 8 der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der
Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101); der
Staatsvertrag beinhalte eine unzulässige Rückwirkung; die Art der
A6614/2010
Seite 14
Berechnung der Verkaufsgewinne sei nicht mit einem "reasonable
suspicion" vereinbar; durch die Leistung von Amtshilfe werde das
Bundesgesetz vom 20. März 1981 über internationale Rechtshilfe in
Strafsachen (Rechtshilfegesetz, IRSG) verletzt resp. umgangen.
5.
5.1. Die Beschwerdeführenden sind der Ansicht, die Editionsverfügung
der ESTV vom 1. September 2009 gegenüber der UBS AG habe sich
nicht auf eine genügende gesetzliche Grundlage abgestützt.
5.2. Mit Urteil A7789/2009 vom 21. Januar 2010 (teilweise veröffentlicht
in BVGE 2010/7) qualifizierte das Bundesverwaltungsgericht das
Abkommen 09 als Verständigungsvereinbarung und schloss daraus, dass
Amtshilfe gestützt auf das Abkommen 09 nur innerhalb der Grenzen des
DBAUSA 96, das heisst bei betrügerischem Verhalten, nicht aber bei
Steuerhinterziehung geleistet werden darf (E. 6.4 f.). Nach der
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts bleibt das
Abkommen 09 im Übrigen aber anwendbar (Urteil A8462/2010 vom
2. März 2011 E. 3.1).
Das Verfahren des Informationsaustauschs mit den USA richtet sich nach
der Vo DBAUSA (vgl. E. 3.1 hiervor). Die Verfahrensbestimmungen des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer
(DBG, SR 642.11) finden keine Anwendung (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6262/2010 vom 8. April 2011 E. 4.1.2).
Die Editionsverfügung der ESTV vom 1. September 2009 gegenüber der
UBS AG besagt nichts zur Frage, ob Amtshilfe geleistet werden muss.
Sie stützt sich auf Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA 96, wonach die ESTV
(sofern der Informationsinhaber oder die betroffene Person der Übergabe
der verlangten Informationen nicht innerhalb von 14 Tagen zustimmt)
gegenüber dem Informationsinhaber (hier der UBS AG) eine Verfügung
zu erlassen hat, mit der sie die Herausgabe der im amerikanischen
Ersuchen bezeichneten Informationen verlangt. Nach der
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts stellt das Abkommen 09
im Zusammenhang mit Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA 96 eine genügende
rechtliche Grundlage dar, auf der die ESTV die genannte Verfügung
abstützen durfte (Urteil A8462/2010 vom 2. März 2011 E. 3.2). Ob nach
rein innerstaatlichem Recht die fraglichen Auskünfte beschafft werden
könnten, spielt demzufolge keine Rolle (vgl. Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6262/2010 vom 8. April 2011, A4013/2010
A6614/2010
Seite 15
vom 15. Juli 2010 [bzw. BVGE 2010/40] E. 6.7 und 8.3.1). Als nicht
stichhaltig erweist sich damit das Argument der Beschwerdeführenden,
Erhebung und Herausgabe der Daten an die ESTV im Amtshilfeverfahren
seien unrechtmässig gewesen.
Unbegründet ist sodann der beschwerdeführerische Antrag, es werde
"bezüglich der Verfügung vom 1. September 2009 (…) auch die
Verletzung des rechtlichen Gehörs geltend gemacht, weshalb die
Verfügung gegen die Beschwerdeführer aufzuheben" sei. Es ist denn
angesichts des Vorerwähnten auch nicht ersichtlich, inwiefern die
Beschwerdeführenden durch die Editionsverfügung in ihrem Anspruch auf
rechtliches Gehör verletzt worden sein könnten.
6.
6.1. Die Beschwerdeführenden bringen gegen die Anwendbarkeit des
Staatsvertrags 10 des Weitern vor, die Schweiz habe den Staatsvertrag
erfüllt, da die Prüfung von rund 4'450 UBSKundendossiers
abgeschlossen sei. Die USA habe das so genannte "John Doe
Summons" (JDS) gegen die UBS AG folglich zurückgezogen. Die Geltung
des Staatsvertrags 10 ende mit der Notifizierung der Erfüllung des
Vertrages durch die Vertragsparteien. Mangels Verfolgungsinteresses der
USA dürften keine weiteren Kundendaten herausgegeben werden.
Die Beschwerdeführenden stellen in diesem Zusammenhang mehrere
Beweisanträge, mit denen festgestellt werden soll, wieviele Dossiers von
UBSKunden im Amtshilfeverfahren und in der so genannten "voluntary
disclosure practice" dem IRS übermittelt wurden, ob die Schweiz oder die
USA erklärt hätten, ihre Verpflichtungen aus dem Staatsvertrag 10 erfüllt
zu haben, ob die USA die "John Doe Summons" zurückgezogen hätten
und ob die USA eingeladen worden seien, ihrer Verpflichtung zur
Bestätigung der Vertragserfüllung gemäss Art. 10 des Staatsvertrags 10
nachzukommen.
6.2. Art. 10 des Staatsvertrags 10 hält unter der Marginale "Dauer und
Beendigung" fest, das Abkommen bleibe "in Kraft, bis beide
Vertragsparteien schriftlich bestätigt haben, ihre in diesem Abkommen
eingegangenen Verpflichtungen erfüllt zu haben". Dass derlei geschehen
wäre, behaupten die Beschwerdeführenden zu Recht nicht. Schon aus
diesem Grund bleibt es dabei, dass der Staatsvertrag 10 auch für das
Bundesverwaltungsgericht im bereits dargelegten Sinn verbindlich bleibt
(vgl. E. 4.1. hiervor). Daran ändert auch nichts, dass der IRS die "John
A6614/2010
Seite 16
Doe Summons" gegen die UBS AG zurückgezogen hat (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6258/2010 vom 14. Februar 2011 E. 8.2).
Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass sich aus der in Art. 1 Abs. 1
Staatsvertrag 10 enthaltenen Zahl der 4'450 Konten bzw. der in
öffentlichen Verlautbarungen genannten Anzahl der vom IRS erhaltenen
UBSKundendaten hinsichtlich der Erfüllung des Staatsvertrags 10 nichts
ableiten lässt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A8467/2010 vom
10. Juni 2011 E. 4.1, A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 2.4.2,
A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 2.3.2). Die Beschwerde erweist sich
auch in diesem Punkt als unbegründet. Die in diesem Zusammenhang
gestellten Beweisanträge sind, da unerheblich, abzuweisen.
7.
Die Beschwerdeführenden machen schliesslich geltend, in den USA
würden die wegen Steuerdelikten verurteilten Personen nach dem
"Prangerprinzip" im Internet veröffentlicht. Die Beschwerdeführenden
ziehen daraus jedoch keine Schlussfolgerungen. Zudem hat sich das
Bundesverwaltungsgericht bereits in früheren Entscheiden mit
gleichartigen Vorbringen auseinandergesetzt und dabei kein Hindernis für
die Leistung von Amtshilfe gefunden (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 5,
A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 5). Auf das Vorbringen ist deshalb
nicht weiter einzugehen.
8.
8.1. Nach Ziff. 1 Bst. B des Anhangs zum Staatsvertrag 10 fallen (unter
anderen) folgende Personen unter das Amtshilfeersuchen:
US persons (irrespective of their domicile) who beneficially owned "offshore
company accounts" that have been established or maintained during the
period of years 2001 through 2008 and for which a reasonable suspicion of
"tax fraud or the like" can be demonstrated.
Die deutsche (nicht massgebliche [vgl. dazu Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 7])
Übersetzung lautet:
USStaatsangehörige (ungeachtet ihres Wohnsitzes), welche an "offshore
company accounts", die während des Zeitraums von 2001 bis 2008 eröffnet
oder geführt wurden, wirtschaftlich berechtigt waren, wenn diesbezüglich ein
begründeter Verdacht auf "Betrugsdelikte und dergleichen" dargelegt werden
kann.
A6614/2010
Seite 17
8.2. Gemäss vertragsautonomer Auslegung nach den allgemeinen
Bestimmungen von Art. 31 ff. VRK erfasst der Begriff "US persons" nicht
nur USStaatsangehörige, sondern alle Personen, welche in den USA in
der vom Abkommen bestimmten Zeitperiode 2001 bis 2008 subjektiv
steuerpflichtig waren. Gemäss dem amerikanischen "Internal Revenue
Code" (IRC) sind neben "US citizens" (USStaatsangehörige) auch
"resident aliens" in den USA subjektiv steuerpflichtig (BVGE 2011/6
E. 7.1.1, BVGE 2010/64 E. 5.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A
7452/2010 vom 15. September 2011 E. 3.2).
8.3. Des Weiteren müssen die "US persons" an sog. "offshore company
accounts" wirtschaftlich berechtigt gewesen sein, die während des
Zeitraums von 2001 bis 2008 eröffnet und geführt wurden. Die Kriterien
im Anhang zum Staatsvertrag 10 sollen mithin auch dazu dienen, u.a.
diejenigen USSteuerpflichtigen einzubeziehen, die Konten auf den
Namen von OffshoreGesellschaften eröffnen liessen, welche ermöglicht
haben, die steuerlichen Offenlegungspflichten gegenüber den USA zu
umgehen. Vor diesem Hintergrund sind in Anbetracht des nach Art. 31
Abs. 1 VRK einzubeziehenden Ziels und Zwecks des Staatsvertrags 10
unter dem Begriff "offshore company accounts" Bankkonten von
körperschaftlichen Gebilden im erweiterten Sinn zu verstehen, d.h. auch
"offshore"Gesellschaftsformen, die nach Schweizer oder
amerikanischem Gesellschafts und/oder Steuerrecht nicht als eigenes
(Steuer)Subjekt anerkannt würden. Diese Rechtseinheiten bzw.
Einrichtungen müssen lediglich dafür geeignet und in der Lage sein, eine
dauerhafte Kundenbeziehung mit einer finanziellen Institution wie einer
Bank zu führen bzw. "Eigentum zu halten" (BVGE 2011/6 E. 7.2.1).
Im vorliegenden Verfahren, in dem es nur um den Entscheid geht, ob
Amtshilfe geleistet wird oder nicht, ist unerheblich, ob es sich um eine
steuerrechtlich selbständige juristische Person ("NonUS business entity")
handelt. Entscheidend ist einzig, ob die "offshore"Gesellschaft dafür
geeignet ist, eine dauerhafte Kundenbeziehung mit einer finanziellen
Institution zu führen bzw. ob die Rechtseinheit über die Fähigkeit verfügt,
"Eigentum zu halten" (BVGE 2011/6 E. 7.2.1 f.; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6872/2010 vom 1. September 2011 E. 8.2).
8.4. Zur Beurteilung, ob eine wirtschaftliche Berechtigung ("beneficially
owned") an einem "offshore company account" vorliegt, ist entscheidend,
inwiefern die "US person" das sich auf dem UBSKonto der "offshore
company" befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte durch
A6614/2010
Seite 18
den formellen Rahmen der Gesellschaft hindurch weiterhin wirtschaftlich
kontrollieren und darüber verfügen konnte. Hatte die fragliche "US
person" die Entscheidungsbefugnis darüber, wie das Vermögen auf dem
UBSKonto verwaltet wurde und/oder, ob und bejahendenfalls wie dieses
oder die daraus erzielten Einkünfte verwendet worden sind, hat sich diese
aus wirtschaftlicher Sicht nicht von diesem Vermögen und den damit
erwirtschafteten Einkünften getrennt (KLAUS VOGEL, «On Double Taxation
Conventions», 3. Aufl., London/The Hague/Boston 1997, S. 562). Ob und
gegebenenfalls in welchem Umfang die wirtschaftliche Verfügungsmacht
und Kontrolle über das sich auf dem UBSKonto befindliche Vermögen
und die daraus erzielten Einkünfte tatsächlich in der relevanten
Zeitperiode von 2001 bis 2008 vorgelegen haben, ist im Einzelfall anhand
des rein Faktischen zu beurteilen. Insbesondere sind die
heranzuziehenden Kriterien bzw. Indizien auch davon abhängig, welche
(Rechts)form für die "offshore company" gewählt wurde (BVGE 2011/6
E. 7.3.2).
8.5. Neben der Erfüllung der Identifikationskriterien gemäss Ziff. 1 Bst. B
des Anhangs zum Staatsvertrag 10 hat für die Kategorie 2/B/b zusätzlich
der begründete Verdacht auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte" zu
bestehen, damit basierend auf dem Anhang zum Staatsvertrag 10
Amtshilfe geleistet werden kann. Letzterer ergibt sich bereits daraus,
dass eine in das Amtshilfeverfahren einbezogene Person – trotz
(allfälliger) Aufforderung der ESTV – zu beweisen unterliess, dass sie
ihre steuerrechtlichen Meldepflichten in Bezug auf ihre Interessen an
der "offshore company" erfüllt hat, indem die ESTV ermächtigt worden
wäre, beim IRS Kopien der FBARErklärungen (Reports of Foreign
Bank and Financial Accounts) für die relevanten Jahre einzuholen
(Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar
2011 E. 2.3).
8.6. Bezüglich des Kontos wird im Staatsvertrag 10 verlangt, dass
dieses während mindestens drei Jahren – einschliesslich eines vom
Ersuchen umfassten Jahres – bestand und dass darauf innerhalb einer
beliebigen Dreijahresperiode, welche mindestens ein vom Ersuchen
umfasstes Jahr einschliesst, jährliche Durchschnittseinkünfte von mehr
als Fr. 100'000.– erzielt worden sind. Im Sinn des Staatsvertrags 10
werden für die Berechnung der Durchschnittseinkünfte das
Bruttoeinkommen (Zinsen und Dividenden) und die Kapitalgewinne
(die als 50 % der Bruttoverkaufserlöse berechnet werden)
herangezogen. Der Anhang zum Staatsvertrag 10 legt fest, wie die
A6614/2010
Seite 19
Kapitalgewinne für den Zweck der Kontoanalyse berechnet werden. Es
besteht kein Raum für den Nachweis der effektiven Gewinne bzw.
Verluste (vgl. E. 4.1 hiervor).
9.
9.1. Die ESTV vertrat in der angefochtenen Schlussverfügung die
Auffassung, betreffend die Beschwerdeführenden seien sämtliche
Voraussetzungen der Kategorie 2/B/b erfüllt, weshalb Amtshilfe zu leisten
sei. Dazu führte sie aus, gemäss den Bankunterlagen hätten die
Z._______ SA und das von ihr gehaltene Konto während mindestens drei
Jahren zwischen 1999 und 2008 bestanden ([…]). Die
Beschwerdeführenden seien "US persons", da sie Wohnsitz in den USA
hätten ([…]). Sie seien an der Z._______ SA und damit auch an deren
Bankkonto mit der Stammnummer _______ wirtschaftlich berechtigt
gewesen ([…]) und hätten die ESTV nicht ermächtigt, beim IRS Kopien
ihrer FBARErklärungen einzuholen. Im Jahr 2002 seien Kapitalgewinne
von mindestens Fr. _______.– erzielt worden ([…]) und damit im Rahmen
von drei aufeinander folgenden Jahren mehr als durchschnittlich
Fr. 100'000.– pro Jahr.
Zur Begründung der wirtschaftlichen Berechtigung der
Beschwerdeführenden an der Z._______ SA bzw. am fraglichen Konto
reichte die ESTV mit ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2010
zudem drei Bankformulare A ein, zwei datierend vom _______ 2000 und
eins vom _______ 1997 ([…]), und verwies auf ein weiteres, sich bereits
in den Bankunterlagen befindliches Dokument ([…]).
9.2. Neben den bereits abgehandelten Einwänden gegen die
Anwendbarkeit und Gültigkeit des Staatsvertrags an sich, machen die
Beschwerdeführenden insbesondere geltend, sie hätten keine Pflicht
gehabt, FBARErklärungen einzureichen und zudem seien sie an der
Z._______ SA nicht wirtschaftlich berechtigt gewesen. Auf die Vorbringen
ist nachfolgend im Einzelnen einzugehen.
9.3.
9.3.1. Die Beschwerdeführenden bringen vor, die Pflicht den Sachverhalt
darzulegen und damit die Beweislast treffe zunächst die das Ersuchen
formulierende Behörde, was hier der IRS sei. Da dieses fundamentale
Erfordernis nicht eingehalten worden sei, treffe nun die ESTV die
Beweislast. Sie müsse aufgrund der im VwVG geltenden
Untersuchungsmaxime gleichermassen nach belastenden und
A6614/2010
Seite 20
entlastenden Sachverhaltselementen suchen. Das
Bundesverwaltungsgericht könne den von der ESTV festgestellten
Sachverhalt vollumfänglich überprüfen, da die Bindung an einen durch
die ausländische Behörden im Sachverhalt umschriebenen, hinreichend
begründeten Verdacht wegfalle.
Die Beschwerdeführenden führen weiter aus, es handle sich um eine
unzulässige Beweislastumkehr, wenn die vom Amtshilfeverfahren
betroffene Person den Beweis erbringen müsse, die FBARErklärungen
eingereicht zu haben. Dies setzte nämlich die Pflicht voraus, dass ein
solches FBARFormular überhaupt hätte eingereicht werden müssen,
wofür der IRS bzw. die ESTV beweisbelastet wären. Eine solche Pflicht
habe hier gerade nicht bestanden, da die Z._______ SA eine
steuerrechtlich selbständige juristische Person ("NonUS business entity")
sei. Es liege der Fall vor, in dem gemäss USSteuerrecht aufgrund einer
"Lücke" im sog. "QISystem" keine FBARErklärungen an den IRS hätten
übermittelt werden müssen. Wesentlich sei ausserdem, dass keine
Hinweise zu finden seien, dass nicht stets das "Spiel der juristischen
Person" gespielt worden sei.
9.3.2. Was die Sachverhaltsermittlung betrifft, ist zunächst auf die
Ausführungen in E. 3 zu verweisen. Demgemäss hat die ESTV – nur,
aber immerhin – hinreichende Anhaltspunkte für die Bejahung des
Tatverdachts sowie für das Vorliegen der weiteren
Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 zu
nennen. Das Bundesverwaltungsgericht überprüft daraufhin, ob die
Schwelle zur berechtigten Annahme erreicht ist oder ob die
Sachverhaltsannahmen der Vorinstanz offensichtlich fehler oder
lückenhaft bzw. widersprüchlich erscheinen. Es besteht vorliegend kein
Anlass, von dieser Rechtsprechung abzuweichen, auch wenn vom IRS
kein konkreter Sachverhalt präsentiert wird, sondern die Amtshilfe
gestützt auf das Vorliegen bestimmter Kriterien geleistet wird (vgl. dazu
E. 4.1). Der Begriff "reasonable suspicion" ist sodann
staatsvertragsautonom auszulegen (vgl. dazu den Pilotentscheid des
Bundesverwaltungsgerichts A6159/2010 vom 28. Januar 2011 E. 3.4.1),
weshalb die von den Beschwerdeführenden ebenfalls angerufenen
Bestimmungen des schweizerischen (Art. 190 des Bundesgesetzes vom
14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG, SR 642.11],
Art. 47 des Bankengesetzes vom 8. November 1934 [BankG, SR 952.0])
und USamerikanischen Rechts unbehelflich sind (vgl. Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A7016/2010 vom 1. September 2011 E. 9.2;
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Seite 21
vgl. ferner auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6262/2010 vom
8. April 2011 E. 4.1). Bezüglich der Beweislast ist schliesslich darauf
hinzuweisen, dass die ESTV lediglich zu überprüfen und darzulegen hat,
ob die im Anhang zum Staatsvertrag 10 geforderten Kriterien vorliegen
oder nicht. Alle weitergehenden Fragen sind in diesem Verfahren nicht zu
behandeln, sondern wären in einem allfälligen Verfahren in den USA zu
klären.
Nichts zu ihren Gunsten abzuleiten vermögen die Beschwerdeführenden
vorliegend aus der inhaltlich nicht weiter zu prüfenden Aussage, wonach
für sie keine Meldepflichten bestanden hätten. Ob der Staatsvertrag 10
nämlich an das sogenannte QIVerfahren anknüpft oder nicht, ist
irrelevant; von Bedeutung ist einzig der Inhalt des Staatsvertrags 10.
Dass die Beschwerdeführenden FBARFormulare eingereicht hätten, wird
nicht behauptet. Laut Anhang zum Staatsvertrag 10 besteht in einem
solchen Fall der begründete Verdacht auf "fortgesetzte und schwere
Steuerdelikte", da die Beschwerdeführenden nicht belegen, dass die
steuerlichen Meldepflichten erfüllt worden sind (vgl. vorstehend E. 8.5;
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2011 vom 11. Juli 2011 E.
9.4, A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 4.4, A6705/2010 vom 18. April
2011 E. 4.2). Ein von der ESTV zu erbringender Nachweis bezüglich
FBAREinreichungspflicht – wie von den Beschwerdeführenden
vorgebracht – ist dagegen gerade nicht gefordert.
9.4.
9.4.1. Die Beschwerdeführenden stellen sich weiter auf den Standpunkt,
die Kriterien der Kategorie 2/B/b seien vorliegend nicht erfüllt, da sie in
erster Linie nie an der Z._______ SA wirtschaftlich berechtigt gewesen
seien.
9.4.2. Die Beschwerdeführenden werden auf den Bankformularen A,
datierend vom _______ 2000, als wirtschaftlich Berechtigte am UBS
Konto der Z._______ SA aufgeführt ([…]). Damit hatte die ESTV bereits
einen hinreichenden Anhaltspunkt für die Annahme, die
Beschwerdeführenden seien am fraglichen Konto wirtschaftlich berechtigt
gewesen (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6605/2010 vom
23. August 2011 E. 9.2.1, A7012/2010 vom 21. März 2011 E. 5.3.1 f.,
A5974/2010 vom 14. Februar 2011 E. 4.2.1). Unerheblich ist
diesbezüglich, dass nicht die Beschwerdeführenden die Formulare
unterzeichnet haben, sondern der für die Z._______ SA bzw. für das
fragliche Konto zeichnungsberechtigte A._______ ([…]). Das von der
A6614/2010
Seite 22
ESTV in ihrer Vernehmlassung vom 19. November 2010 weiter genannte
Dokument ([…]) zeigt sodann, dass im Auftrag von X._______ eine
Transaktion über das Konto der Z._______ SA getätigt wurde. Aus der
von der ESTV in der Schlussverfügung angeführten EMail vom 9. April
2010 ([…]) kann dagegen inhaltlich nicht allzu viel abgeleitet werden,
handelt es sich dabei doch um eine bankinterne EMail betreffend die
getätigten "Nachforschungen". Dies ändert jedoch nichts daran, dass im
Einklang mit der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts
insgesamt genügende Anhaltspunkte für die wirtschaftliche Berechtigung
der Beschwerdeführenden am fraglichen Konto vorliegen.
Die Beschwerdeführenden beantragen in ihrer Replik vom 6. Dezember
2010 und Triplik vom 21. Dezember 2010, die Bankformulare A ([…])
seien aus dem Recht zu weisen. Sie machen diesbezüglich einerseits
geltend, die Schlussverfügung vom 2. August 2010 sei ohnehin nichtig,
weil im Zeitpunkt des Erlasses der Verfügung die Verfügungsadressaten
mangels Vorliegen der Formulare A noch gar nicht festgestanden hätten
und weil den aus dem Dossier identifizierbaren Personen vor Erlass der
Verfügung kein Zugang zu allen Beweismitteln eingeräumt worden sei.
Andererseits rügen sie – zumindest implizit – eine Verletzung des
rechtlichen Gehörs.
Von Nichtigkeit kann vorliegend nicht gesprochen werden. Die
Verfügungsadressaten werden in der angefochtenen Schlussverfügung
namentlich genannt und standen damit im Zeitpunkt des Erlasses der
Verfügung klarerweise fest. Ob die ESTV nun aber bei den
Verfügungsadressaten, das heisst bei den Beschwerdeführenden zu
Recht von einem genügenden Tatverdacht ausging, ist Gegenstand des
vorliegenden Verfahrens. Davon zu unterscheiden ist der Umstand, dass
in den Bankunterlagen fälschlicherweise stand "FORM A DOES NOT
EXIST" ([…]) und dass die ESTV in der Schlussverfügung vom 2. August
2010 nicht sämtliche Beweismittel nannte. Aus der Schlussverfügung
geht jedoch klar hervor, dass die wirtschaftliche Berechtigung eines der
zu erfüllenden Kriterien ist. Zudem ist anzunehmen, dass die
Beschwerdeführenden von den Bankformularen A vom _______ 2000
längstens Kenntnis hatten und wussten, dass sie darin als wirtschaftlich
Berechtigte aufgeführt werden. Die Beschwerdeführenden hatten
überdies nach der Einreichung der Vernehmlassung vom 19. November
2010 ausreichend Gelegenheit, sich vor dem Bundesverwaltungsgericht
zu fraglichen Dokumenten zu äussern, wovon sie auch ausgiebig
Gebrauch gemacht haben. Der Antrag, die Bankformulare A seien aus
A6614/2010
Seite 23
dem Recht zu weisen, stellt sich damit als unbegründet heraus und ist
abzuweisen.
9.4.3. Nunmehr liegt es an den Beschwerdeführenden, die
Sachverhaltsannahme der Vorinstanz mittels Urkunden klarerweise und
entscheidend zu entkräften (vgl. E. 3 hiervor).
Die Beschwerdeführenden machen geltend, die Z._______ SA sei
Vertragspartnerin und am streitbetroffenen Konto wirtschaftlich berechtigt
gewesen bzw. allenfalls A._______. Sie verweisen dazu auf zwei sich bei
den Bankunterlagen befindliche Aktenstücke ([…]). Das Dokument […]
trägt den Titel "VSB" und es geht darin um die Aktenkundigmachung des
wirtschaftlich Berechtigten. Das Dokument ist auf den _______ 1997
datiert. Gemäss den Beschwerdeführenden sei dort aufgeführt, dass die
Z._______ SA am fraglichen Konto wirtschaftlich berechtigt sei. Dies
entspricht jedoch nicht den tatsächlichen Gegebenheiten. Vielmehr sind
die Zeilen, auf welchen die Angaben des wirtschaftlich Berechtigten
(Name, Vorname bzw. Firma, Strasse, Ort) angeführt werden sollten,
leer. Die Z._______ SA wird in diesem Dokument lediglich im
Zusammenhang mit den Kontoangaben aufgeführt. Konkret geht daraus
nur hervor, dass das streitbetroffene Konto auf die Firma der Z._______
SA lautete. Dies wird jedoch vorliegend gar nicht bestritten. Keinesfalls
lässt sich damit aber klarerweise und entscheidend entkräften, dass das
Identifikationsmerkmal der wirtschaftlichen Berechtigung in Bezug auf die
Beschwerdeführenden erfüllt ist. Ebenso wenig können die
Beschwerdeführenden aus dem Umstand, dass sich in den
Bankunterlagen eine Kopie des Passes von A._______ findet ([…]), der
für die Z._______ SA zeichnungsberechtigt ist (vgl. dazu E. 9.4.2 hiervor)
und insbesondere auch die genannten Bankformulare A unterzeichnet
hat, etwas zu ihren Gunsten ableiten. Selbst wenn daraus geschlossen
werden möchte, dass A._______ am fraglichen Konto ebenfalls
wirtschaftlich berechtigt gewesen sei, würde dies nicht automatisch
gegen die wirtschaftliche Berechtigung der Beschwerdeführenden
sprechen. Der bestehende Tatverdacht wird dadurch in keiner Weise
entkräftet. Unerheblich ist sodann, dass C._______, welche gemäss
einem Bankformular A vom _______ 1997 ([…]) ebenfalls am
streitbetroffenen Konto wirtschaftlich berechtigt war, in der bankinternen
EMail vom 9. April 2010 betreffend die getätigten "Nachforschungen"
und in der Schlussverfügung nicht als wirtschaftlich Berechtigte bzw. als
Verfügungsadressatin genannt wird. Offenbar erfüllt sie die
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Seite 24
Identifikationskriterien des Staatsvertrags 10 nicht; immerhin wird im
fraglichen Bankformular A als "Domicile" [Land, nicht USA] genannt.
Die Beschwerdeführenden stellen sodann den Beweisantrag, A._______
sei betreffend die wirtschaftliche Berechtigung am streitbetroffenen Konto
zu befragen. Sie verkennen damit, dass das Bundesverwaltungsgericht
diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vornimmt und daher
keine Zeugenbefragungen durchgeführt werden. Vielmehr ist der Beweis
zur klaren und entscheidenden Entkräftung des Tatverdachts
unverzüglich und ohne Weiterungen durch Urkunden zu erbringen (vgl.
E. 3). Gleiches gilt für den Antrag, A._______ sei zu der von der ESTV
angeführten Transaktion (vgl. dazu oben E. 9.4.2; […]) zu befragen. Die
beiden Beweisanträge sind daher abzuweisen.
9.5. Ferner wenden die Beschwerdeführenden betreffend die zu
erfüllenden Kriterien ein, die Bestimmung der Kapitalgewinne gemäss
dem Staatsvertrag 10 sei im vorliegenden Fall besonders stossend, da
sie "krass der wirtschaftlichen Realität" widersprechen würde. Auf diese
Ausführungen ist jedoch nicht weiter einzugehen, da sich das
Bundesverwaltungsgericht mit diesen Einwänden bereits mehrfach
auseinandergesetzt hat, worauf zu verweisen ist (vgl. E. 4.1 und E. 8.6).
9.6. Damit ist festzuhalten, dass die Voraussetzungen zur Leistung von
Amtshilfe in Bezug auf die Beschwerdeführenden, namentlich die
Erfüllung der Identifikationskriterien gemäss Ziff. 1 Bst. B des Anhangs
zum Staatsvertrag 10 sowie das Vorliegen des begründeten Verdachts
auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte" erfüllt sind. Bei den
Beschwerdeführenden handelt es sich um "US persons", da sie
unbestrittenermassen Wohnsitz in den USA hatten bzw. haben. Die
Annahme, dass die Beschwerdeführenden am UBSKonto der Z._______
SA wirtschaftlich berechtigt gewesen waren, ist berechtigt. Das fragliche
Konto bestand während drei Jahren im Zeitraum von 2001 bis 2008.
Alleine im Jahr 2002 wurden sodann Erträge von über Fr. 300'000.–
erzielt, wodurch die durchschnittlichen Einkünfte im Rahmen von drei
aufeinanderfolgenden Jahren bereits höher als Fr. 100'000.– pro Jahr
gewesen sind. Zudem ist davon auszugehen, dass die
Beschwerdeführenden ihre steuerlichen Meldepflichten verletzten, da sie
der ESTV keine Ermächtigung erteilten, beim IRS Kopien seiner FBAR
Erklärungen einzuholen. Die Beschwerde ist damit im Hauptantrag
abzuweisen.
A6614/2010
Seite 25
10.
10.1. Die Beschwerdeführenden sowie die beigeladenen Drittpersonen
machen im Wesentlichen geltend, sämtliche Personen, die nicht unter
eine im Anhang zum Staatsvertrag 10 aufgeführte Personenkategorie
fallen, seien als unbeteiligte Dritte zu betrachten. Daten dieser Personen
dürften nicht übermittelt werden. Der Begriff des "unbeteiligten Dritten"
unterscheide sich im Rahmen der Anwendung des Staatsvertrags 10 von
demjenigen, der herkömmlicherweise im Bereich der Amts und
Rechtshilfe verwendet werde. Es sei nicht entscheidend, ob die zu
übermittelnden Informationen für den IRS potentiell erheblich seien,
sondern einzig, ob die Personen, deren Daten übermittelt werden sollten,
unter eine Kategorie des Anhangs zum Staatsvertrag 10 fallen würden.
Die Beschwerdeführenden und die Beigeladenen rügen eine Verletzung
des Datenschutzgesetzes. Diese Frage ist im Rahmen des vorliegenden
Amtshilfeverfahrens zu prüfen (Urteil des Bundesgerichts 1C_129/2011
vom 11. Mai 2011 E. 1.2, mit Hinweisen; vgl. schon oben E. 1.1). Der
Antrag, es sei in einem separat anfechtbaren Teilentscheid über diese
datenschutzrechtliche Vorfrage der Behandlung der unter dem UBS
Amtshilfeabkommen unbeteiligten Drittpersonen zu entscheiden und
vorab der EDÖB zu konsultieren, ist daher abzuweisen.
10.2. Das Bundesgesetz vom 19. Juni 1992 über den Datenschutz (DSG,
SR 235.1) gilt generell für das Bearbeiten von Daten natürlicher und
juristischer Personen durch Bundesorgane (Art. 2 Abs. 1 Bst. b DSG),
wozu die ESTV gehört. Es ist deshalb auf deren Tätigkeit grundsätzlich
anwendbar, soweit datenschutzrechtliche Fragen zu beurteilen sind.
Keine Anwendung findet das Datenschutzgesetz auf hängige
Zivilprozesse, Strafverfahren, Verfahren der internationalen Rechtshilfe
sowie staats und verwaltungsrechtliche Verfahren mit Ausnahme
erstinstanzlicher Verwaltungsverfahren (Art. 2 Abs. 2 Bst. c DSG). Diese
Sonderregelung beruht auf der Idee, dass der Persönlichkeitsschutz
durch spezialgesetzliche Verfahrensnormen hinreichend gesichert ist.
Nach der
Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt dies für den Bereich der
Amtshilfe allerdings nicht im gleichen Masse. Die Amtshilfe kann
diesbezüglich deshalb nicht einfach aus Praktikabilitätsgründen mit der
internationalen Rechtshilfe in Zivil und Strafsachen gleichgesetzt werden
(BGE 126 II 126 E. 5a/aa zur Amtshilfe im Bereich des Börsenrechts).
Dies gilt auch für die Amtshilfe in Steuersachen zwischen der Schweiz
und den Vereinigten Staaten in Sachen UBSKunden. Der
Staatsvertrag 10 enthält keine Bestimmungen über die Lieferung
A6614/2010
Seite 26
persönlicher Daten von Drittpersonen. Aus der Vo DBAUSA, welche zur
Anwendung kommt, soweit der Staatsvertrag 10 keine spezielleren
Bestimmungen enthält (BVGE 2010/40 E. 6.2.2), kann ebenfalls keine
Regel entnommen werden. Einen Anspruch auf Durchführung eines
Amtshilfeverfahrens haben nur die vom Amtshilfegesuch betroffenen
Personen, nicht aber Drittpersonen, die in den zu liefernden
Bankunterlagen der UBSKunden zufällig aufscheinen (vgl. Art. 20e Vo
DBAUSA). Daten dieser Drittpersonen stellen ebenfalls Personendaten
im Sinn des Datenschutzgesetzes dar (vgl. Art. 3 Bst. a DSG). Für sie
besteht im Amtshilfeverfahren aber kein weitreichender
Persönlichkeitsschutz durch spezialgesetzliche Verfahrensregeln. Aus
diesem Grund muss das Datenschutzgesetz im Bereich der Amtshilfe
grundsätzlich anwendbar sein (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 10.2 ff., auch zum Folgenden).
10.3. Das Datenschutzgesetz bezweckt den Schutz der Persönlichkeit
und der Grundrechte von Personen, über die Daten bearbeitet werden
(Art. 1 DSG). Unter den Begriff des Bearbeitens fällt unter anderem das
Bekanntgeben von Personendaten (Art. 3 Bst. e DSG). Die Bekanntgabe
von Personendaten durch Bundesorgane wird von Art. 19 in Verbindung
mit Art. 17 DSG geregelt. Diese dürfen Personendaten unter anderem
bekannt geben, wenn dafür eine Rechtsgrundlage besteht (Art. 19 DSG
in Verbindung mit Art. 17 Abs. 1 DSG), wobei es bei besonders
schützenswerten Daten (vgl. Art. 3 Bst. c DSG) sowie
Persönlichkeitsprofilen (vgl. Art. 3 Bst. d DSG) einer ausdrücklichen
Grundlage in einem formellen Gesetz bedarf (Art. 19 DSG in Verbindung
mit Art. 17 Abs. 2 DSG). Ohne eine solche Grundlage ist die
Bekanntgabe möglich, wenn die Daten für den Empfänger im Einzelfall
zur Erfüllung seiner gesetzlichen Aufgabe unentbehrlich sind (Art. 19
Abs. 1 Bst. a DSG). Als Datenempfänger kommen auch ausländische
Behörden in Frage (YVONNE JÖHRI, in: David Rosenthal/Yvonne Jöhri
[Hrsg.], Handkommentar zum Datenschutzgesetz, Zürich 2008
[nachfolgend: Handkommentar], Rz. 21 zu Art. 19 DSG; YVONNE
JÖHRI/MARCEL STUDER, in: Urs MaurerLambrou/Nedim Peter Vogt
[Hrsg.], Datenschutzgesetz, Basler Kommentar, 2. Aufl., Basel 2006
[nachfolgend: BSKDSG], Rz. 5 zu Art. 19 DSG).
Fehlt eine abschliessende spezialgesetzliche Regelung hinsichtlich der
Verpflichtung zur Bekanntgabe von Personendaten, sind die allgemeinen
Grundsätze der Datenbearbeitung zu beachten (vgl. Art. 4 ff. DSG). Dazu
gehören der Grundsatz der Rechtmässigkeit der Datenbearbeitung (Art. 4
A6614/2010
Seite 27
Abs. 1 DSG), der Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 4 Abs. 2 DSG),
das Verhältnismässigkeitsprinzip (Art. 4 Abs. 2 DSG), die Zweckbindung
der Bearbeitung von Personendaten (Art. 4 Abs. 3 DSG), die Richtigkeit
von Personendaten (Art. 5 DSG) sowie die Beachtung der Anforderungen
an den Persönlichkeitsschutz bei der grenzüberschreitenden
Bekanntgabe, wenn im Empfängerstaat eine Gesetzgebung fehlt, die
einen angemessenen Schutz gewährleistet (Art. 6 DSG). Die
Bekanntgabe von Personendaten ist trotz fehlender Gesetzgebung unter
anderem dann möglich, wenn hinreichende Garantien, insbesondere
durch Vertrag, einen angemessenen Schutz im Ausland garantieren
(Art. 6 Abs. 2 Bst. a DSG).
Im vorliegenden Zusammenhang stehen das Verhältnismässigkeitsprinzip
und die Zweckbindung der Datenbearbeitung im Vordergrund. Im Bereich
des Datenschutzgesetzes muss die Massnahme geeignet sein, das
angestrebte Ziel zu erreichen (Zwecktauglichkeit), und es muss diejenige
Massnahme gewählt werden, welche den geringstmöglichen Eingriff
darstellt. Auch müssen Ziel und Eingriff in einem vernünftigen Verhältnis
stehen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A7040/2009 vom
30. März 2011 E. 8.4; PHILIPPE MEIER, Protection des données,
Fondaments, principes généraux et droit privé, Bern 2011, Rz. 665; DAVID
ROSENTHAL, in: Handkommentar, Rz. 20 f. zu Art. 4 DSG; MAURER
LAMBROU/STEINER, in: BSKDSG, Rz. 9 zu Art. 4 DSG). Der ebenfalls aus
dem Verhältnismässigkeitsprinzip ableitbare Grundsatz der
Zweckbindung verlangt, dass die erhaltenen Daten nicht zu einem Zweck
verwendet werden, der mit dem ursprünglichen Zweck der
Datenbearbeitung unvereinbar ist oder über ihn hinausgehen (BGE 126 II
126 E. 5b/bb; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A7040/2009 vom
30. März 2011 E. 8.3; MEIER, a.a.O., Rz. 722 ff.; JÖHRI, a.a.O., Rz. 15 und
24 zu Art. 19 DSG; MAURERLAMBROU/STEINER, in: BSKDSG, Rz. 13 f. zu
Art. 4 DSG; JÖHRI/STUDER, in: BSKDSG, Rz. 36 zu Art. 19 DSG).
10.4. Die im Datenschutzgesetz genannten Grundsätze, welche bei der
Bekanntgabe von Personendaten zu beachten sind, korrelieren mit der
bisherigen Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts zur Lieferung
persönlicher Daten von Drittpersonen im Rahmen des
Amtshilfeverfahrens gegen UBSKunden. Das Bundesverwaltungsgericht
hat sich in diesem Zusammenhang bereits eingehend mit dem
Verhältnismässigkeitsprinzip und dem Spezialitätsprinzip
(Zweckbindungsprinzip) befasst. Wie sich aus den nachfolgenden
Ausführungen ergibt, wird den Anforderungen des Datenschutzgesetzes
A6614/2010
Seite 28
an die Bekanntgabe persönlicher Daten von Drittpersonen damit Genüge
getan.
11.
11.1. Im Bereich der Amtshilfe bedeutet das Verhältnismässigkeitsprinzip
zum einen, dass die ersuchte Behörde nicht über das Amtshilfeersuchen
hinausgehen darf (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6638/2010
vom 9. Mai 2011 E. 6.3, mit Hinweisen). Zum andern müssen die
angeordneten Massnahmen für das ausländische Verfahren erforderlich
erscheinen. Die Frage, ob die ersuchten Informationen für den
gesuchstellenden Staat erforderlich oder lediglich nützlich sind,
bestimmen die Behörden dieses Staates (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.1, mit
Hinweisen). Welche Informationen für die Untersuchung der
mutmasslichen Steuerdelikte letztendlich massgeblich sind, ist in diesem
Verfahrensstadium in der Regel noch nicht eindeutig bestimmbar. Die
schweizerischen Behörden dürfen ihr Ermessen jedenfalls nicht an die
Stelle desjenigen der die Untersuchung führenden ausländischen
Behörden stellen. Den ausländischen Behörden sind deshalb
grundsätzlich diejenigen Informationen zu übermitteln, die sich
möglicherweise auf den im Amtshilfeersuchen dargestellten Sachverhalt
beziehen können und aus diesem Grund für die weiteren Abklärungen als
unentbehrlich zu betrachten sind. Nicht zu übermitteln sind nur diejenigen
Akten, die für das ausländische Verfahren mit Sicherheit nicht erheblich
sind (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6705/2010 vom 18. April
2011 E. 6.2.1, A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.2, je mit
Hinweisen). Dies bedeutet, dass die Namen von Dritten, die offensichtlich
nichts mit den vorgeworfenen Handlungen zu tun haben und somit als
unbeteiligte Dritte zu gelten haben, im Bereich der Amtshilfe in
Steuersachen nicht an den IRS übermittelt werden sollen (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.2,
A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 6.2.1).
11.2. Zwar enthalten weder der Staatsvertrag 10 noch das DBAUSA 96
noch die Vo DBAUSA explizite Bestimmungen, wer als "unbeteiligter
Dritter" gilt. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung können aber
diesbezüglich die einschlägigen Grundsätze über die internationale
Rechtshilfe auch beim Informationsaustausch nach Art. 26 DBAUSA 96
herangezogen werden. Dies entspricht denn auch ständiger Praxis und
erscheint angesichts des vergleichbaren Zwecks von Amts und
Rechtshilfeverfahren als sachgerecht. Das Bundesverwaltungsgericht hat
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Seite 29
keinen Anlass, diese Rechtsprechung in Frage zu stellen (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 6.2.2,
A6176/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.4.1 f., A4013/2010 vom 15. Juli
2010 E. 7.2.1).
11.3. Unbeteiligter Dritter im Sinne von Art. 10 Ziff. 2 des Staatsvertrags
vom 25. Mai 1973 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika über gegenseitige Rechtshilfe in
Strafsachen (RVUS, SR 0.351.933.6), bei welchem Beweismittel und
Auskünfte nur unter den in Art. 10 Ziff. 2 Bst. ac aufgeführten
Bedingungen übermittelt werden, ist einzig, wer nach dem Ersuchen in
keiner Weise mit der diesem zugrunde liegenden Straftat verbunden zu
sein scheint. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann von einem
unbeteiligten Dritten dann nicht gesprochen werden, wenn eine wirkliche
und unmittelbare Beziehung zwischen einer Person und einer der im
Ersuchen geschilderten Tatsachen besteht, welche Merkmal einer
Straftat ist. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Dritte als Teilnehmer
im strafrechtlichen Sinn anzusehen ist (BGE 120 Ib 251 E. 5b, BGE 112
Ib 462 E. 2b, BGE 107 Ib 252 E. 2b; Urteil des Bundesgerichts
2A.430/2005 vom 12. April 2006 E. 6.1). Mit anderen Worten muss es
sich nicht um Personen handeln, die als Beteiligte am möglicherweise
begangenen Delikt zu gelten haben. Der Inhaber eines Bankkontos,
welches für verdächtige Transaktionen benutzt wurde, ist mithin nicht als
unbeteiligter Dritter zu qualifizieren (BGE 120 Ib 251 E. 5b). Weiter
entschied das Bundesgericht, dass auch eine Gesellschaft, welche als
Mittlerin benutzt wurde, um einer anderen Gesellschaft Gelder zur
Verfügung zu stellen, die dazu bestimmt waren, die im Rechtshilfegesuch
erwähnte Straftat zu begehen oder zu ermöglichen, nicht als unbeteiligte
Dritte betrachtet werden kann. Das Gleiche gilt für die eine solche
Gesellschaft beherrschenden oder leitenden natürlichen Personen (BGE
112 Ib 462 E. 2b, BGE 107 Ib 258 E. 2c; Urteil des Bundesgerichts
1A.60/2000 vom 22. Juni 2000 E. 4c; vgl. auch CHRISTOPH PETER, Zum
Schicksal des echten "unbeteiligten Dritten" in der Strafrechts und
Amtshilfe, in: Rechtliche Rahmenbedingungen des Wirtschaftsstandortes
Schweiz, Festschrift 25 Jahre juristische Abschlüsse an der Universität
St. Gallen [HSG], St. Gallen 2007, S. 671). Dies muss nach dem
Ausgeführten auch für die Amtshilfe gelten (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6684/2010 vom 4. Juli 2011 E. 2.4,
A6797/2010 vom 17. Juni 2011 E. 7.3.3, A6932/2010 vom 27. April
2011 E. 6.2, A6930/2010 vom 9. März 2011 E. 6.1, A6176/2010 vom
18. Januar 2011 E. 2.4.3).
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Seite 30
11.4. Das Prinzip der Spezialität besagt, dass der ersuchende Staat die
vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf
Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt
und der ersuchende Staat sie gewährt hat. Beruht die internationale Hilfe
auf Vertrag, ist der ersuchende Staat durch die
Abkommensbestimmungen gebunden. Die Tragweite der Bindung für den
ersuchenden Staat muss aufgrund der in der Rechtshilfe zur Anwendung
gelangenden allgemeinen Grundsätze ergänzt werden, soweit sie durch
Verträge nur in den Grundzügen umschrieben ist (vgl. Urteil des
Bundesgerichts 2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 6a; PETER POPP,
Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, Basel 2001,
Rz. 287 und 326 ff.; ROBERT ZIMMERMANN, La coopération judiciaire
internationale en matière pénale, Bern 2009, Ziff. 726). Im Bereich der
Amtshilfe nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA
statuiert der auch vorliegend weiterhin anwendbare Art. 26 DBAUSA 96
(vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom
10. Januar 2011 E. 4 und A4911/2010 vom 30. November 2010 E. 3,
vgl. auch bereits Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010
vom 15. Juli 2010 E. 2.1 ff.) selbst, für wen und zu welchem Gebrauch
die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind: Sie dürfen
"[...] nur Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und
Verwaltungsbehörden) zugänglich gemacht werden, die mit der
Veranlagung, Erhebung oder Verwaltung, der Vollstreckung oder
Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der
unter dieses Abkommen fallenden Steuern befasst sind."
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung wird die Einhaltung des
Spezialitätsgrundsatzes durch Staaten, die mit der Schweiz durch einen
Rechtshilfevertrag verbunden sind, nach völkerrechtlichem
Vertrauensprinzip als selbstverständlich vorausgesetzt, ohne dass die
Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung nötig wäre (BGE 107 Ib 264
E. 4b; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6872/2010 vom 1.
September 2011 E. 11.4, mit weiteren Hinweisen).
12.
12.1. Gemäss dem vom IRS am 31. August 2009 gestellten
Amtshilfeersuchen werden, in Papier oder elektronischer Form, die
folgenden Dokumente verlangt:
1. Kontoinformationen (einschliesslich der Angaben über die
Kontoeröffnung, Unterschriftenkarten, Kontostände, Dokumente über die
Organisation von Körperschaften, wie Gründungsdokumente oder
A6614/2010
Seite 31
andere Unterlagen zum Nachweis der wirtschaftlichen Berechtigung) von
amerikanischen UBSKunden und ihrer verbundenen juristischen
Personen;
2. Korrespondenzen und Mitteilungen zwischen der UBS AG und ihren
amerikanischen Kunden oder zwischen UBSKunden untereinander
sowie, wenn vorhanden, deren verbundenen juristischen Personen;
3. interne Daten aus dem Managementinformationssystem betreffend
amerikanische UBSKunden und, wenn vorhanden, mit ihnen
verbundene juristische Personen;
4. UBSinterne Mitteilungen und Notizen, Berichte und Sitzungsprotokolle
(einschliesslich der "Client Advisor Workbench Information") betreffend
Bank und Wertpapierverkehr mit ihren amerikanischen Kunden und,
wenn vorhanden, deren verbundenen juristischen Personen;
5. sämtliche Registratureinträge im Zusammenhang mit dem betreffenden
Konto und sämtlichen verbundenen Konten, soweit diese Information
nicht schon unter Ziff. 1 bis 4 hievor fällt.
Wie sich aus diesem Amtshilfeersuchen unzweideutig ergibt, verlangt der
IRS die Übermittlung sämtlicher Bankunterlagen betreffend die
Errichtung, Führung und Verwaltung der UBSKonten von
amerikanischen Steuerpflichtigen und den mit ihnen verbundenen
juristischen Personen. Die ersuchende Behörde will in der Lage sein, das
gesamte Dossier der betroffenen UBSKonten überprüfen zu können (vgl.
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6684/2010 vom 4. Juli 2011
E. 2.5, A6638/2010 vom 9. Mai 2011 E. 6.4, A6933/2010 vom 17. März
2011 E. 10.3).
12.2. Wie ausgeführt, ist gemäss Rechtsprechung einem Antrag auf
Anonymisierung von Namen und Angaben von Dritten nur dann
stattzugeben, wenn unbeteiligte Dritte betroffen sind. Als solche sind nur
anzusehen, wer mit dem in das Verfahren einbezogenen Konto in keiner
Weise verbunden zu sein scheint. Folglich kann gerade nicht als
unbeteiligter Dritter angesehen werden, wer für das Konto
zeichnungsberechtigt ist bzw. war und/oder Vergütungen davon erhalten
hat (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6605/2010 vom 23.
August 2011 E. 12.2, A6684/2010 vom 4. Juli 2010 E. 4.2.1,
A6302/2010 vom 28. März 2011 E. 9.3). In einem solchen Fall ist es
denn auch unbeachtlich, ob es sich bei den Dritten um sogenannte
"Drittbanken" handelt, deren Konten nicht unter Art. 1 Ziff.1 des
Staatsvertrags 10 fallen.
A6614/2010
Seite 32
12.3. Wird die Anonymisierung von an sich vom Amtshilfeverfahren
umfassten Daten verlangt, so genügt es grundsätzlich nicht, pauschal
vorzubringen, bei den in den Kontounterlagen auftauchenden Namen
handle es sich um solche unbeteiligte Dritte. Ist nämlich nicht von
vornherein zweifelsfrei ersichtlich, dass die Daten nichts mit dem
Amtshilfeersuchen zu tun haben, müssen die Beschwerdeführenden
jedes einzelne Aktenstück, das nach ihrer Auffassung von der
Übermittlung auszuschliessen ist, bezeichnen und im Einzelnen darlegen,
weshalb dieses im ausländischen Verfahren nicht erheblich sein kann
(Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A7397/2010 vom 19. August
2011 E. 6.5, A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 6.3, A6933/2010 vom
17. März 2011 E. 10.5, mit weiteren Hinweisen).
In ihrer Beschwerde verlangen die Beschwerdeführenden die
Schwärzung sämtlicher Daten von als unbeteiligte Dritte zu
qualifizierenden Personen. Abgesehen von den Beschwerdeführenden
selbst (und später von A._______ und B._______) werden keine Namen
genannt, deren Daten zu schwärzen seien. Auch auf die Aufzählung
konkreter Dokumente wird verzichtet. Die pauschale Behauptung, dass
als unbeteiligte Dritte alle Personen gelten würden, die nicht UBSKunden
respektive "USKunden" seien, wurde bereits widerlegt (vgl. E. 11.3 und
E. 12.2 hiervor). Die Beigeladenen A._______ und B._______ verlangen
sodann die Schwärzung sämtlicher sie betreffenden Hinweise. Auch sie
verzichten auf die Nennung bestimmter Dokumente und die Darlegung
konkreter Gründe, weshalb sie nach ihrer Auffassung von der
Übermittlung auszuschliessen sind. Nach dem Gesagten und entgegen
der Ansicht der Beschwerdeführenden bzw. der Beigeladenen wären sie
jedoch gehalten gewesen, bei jedem einzelnen Aktenstück genau
darzulegen, weshalb dieses im ausländischen Verfahren nicht erheblich
sein kann. Abgesehen davon, dass sich der Antrag auf Anonymisierung
dementsprechend schon aus prozessualen Gründen als unzureichend
erweist (vgl. E. 12.3 hiervor), ist auch inhaltlich nicht einzusehen, weshalb
die genannten Personen als unbeteiligte Dritte zu betrachten wären:
Sowohl A._______ als auch B._______ sind für die Z._______ SA bzw.
für das fragliche Konto unterschriftsberechtigt ([…]). Damit kann bei den
Beigeladenen nicht von unbeteiligten Dritten gesprochen werden. Als
solche wäre nur anzusehen, wer mit dem in das Verfahren einbezogenen
Konto in keiner Weise verbunden zu sein schiene. Die Daten stammen
jedoch von mit dem UBSKonto direkt verbundenen Personen und
beziehen sich direkt und unmittelbar auf dieses Konto. Damit besteht ein
A6614/2010
Seite 33
offensichtlicher Zusammenhang mit dem vorliegenden
Amtshilfeverfahren. Hinzu kommt, dass die ersuchten Unterlagen für das
ausländische Verfahren möglicherweise erheblich sein können, geht es
dem IRS doch gerade darum, die Verschiebung von Vermögenswerten
auf das (mutmasslich nicht deklarierte) UBSKonto überprüfen zu können.
Das im Datenschutzgesetz und im Amtshilferecht gleichermassen
geltende Verhältnismässigkeitsprinzip ist damit gewahrt.
Schliesslich enthält die Schlussverfügung der ESTV vom 2. August 2010
eine Verwendungsbeschränkung, wie es sowohl das Datenschutzgesetz
als auch das Amtshilferecht verlangt. Demgemäss dürfen die im
Amtshilfeverfahren erlangten Unterlagen von den USamerikanischen
Behörden nur in einem allfälligen Verfahren gegen die
Beschwerdeführenden verwendet werden. Damit ist Art. 6 Abs. 2 Bst. a
DSG ebenfalls Genüge getan.
Die Beschwerde erweist sich demnach auch bezüglich des Antrags auf
Löschung der Beigeladenen aus den zu übermittelnden Akten als
unbegründet.
13.
Nachdem das Bundesverwaltungsgericht die Vorbringen der
Beigeladenen betreffend das Datenschutzgesetz behandelt hat, ist auf
die Rüge der Verletzung der Rechtsweggarantie nicht weiter einzugehen.
14.
Ausgangsgemäss haben die Beschwerdeführenden die Verfahrenskosten
zu tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf insgesamt Fr. 22'000.–
festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 4 des Reglements vom 21.
Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem
Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Mit
Zwischenverfügung vom 25. Februar 2011 wurden den
Beschwerdeführenden Verfahrenskosten von Fr. 2'000.– auferlegt und im
entsprechenden Umfang mit dem geleisteten Kostenvorschuss
verrechnet. Die Beschwerdeführenden wurden in derselben Verfügung
aufgefordert, einen weiteren Kostenvorschuss von Fr. 2'000.– zu leisten.
Die verbleibenden Verfahrenskosten von Fr. 20'000.– sind demnach mit
dem restlichen Kostenvorschuss von ebenfalls Fr. 20'000.– zu
verrechnen. Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64
Abs. 1 VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7
Abs. 3 VGKE).
A6614/2010
Seite 34
15.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlichrechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83
Bst. h BGG; Urteile des Bundesgerichts 1C_129/2011 vom 11. Mai 2011
E. 1.2, 1C_573/2010 vom 7. Januar 2011 E. 2).
Der Antrag der Beschwerdeführenden, die Rechtsmittelbelehrung
dergestalt offen zu formulieren, dass gegen den Entscheid des
Bundesverwaltungsgerichts innert 10 Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht Beschwerde geführt werden könne, sofern die
Voraussetzungen gemäss Art. 84 BGG gegeben seien, ist damit
abzuweisen. Gleiches gilt schliesslich für die beantragte Voraberöffnung
per Fax; eine solche ist gesetzlich nicht ausdrücklich vorgesehen und es
besteht auf sie kein Anspruch (Art. 34 Abs. 1 VwVG).
A6614/2010
Seite 35
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Sämtliche Verfahrensanträge sowohl der Beschwerdeführenden als auch
der Beigeladenen werden abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
2.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
3.
Die Verfahrenskosten von insgesamt Fr. 22'000.– werden den
Beschwerdeführenden auferlegt (davon haben die Beschwerdeführenden
Fr. 2'000.– geleistet). Die verbleibenden Gerichtskosten von Fr. 20'000.–
werden mit dem verbleibenden Kostenvorschuss von Fr. 20'000.–
verrechnet.
4.
Es werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.
5.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführenden (Einschreiben; Beilage: Kopie der
Eingaben der Beigeladenen vom 30. Mai 2011 und vom 15. Juni
2011)
– die Vorinstanz (RefNr. _______; Einschreiben; Kopie der Eingabe
der Beigeladenen vom 15. Juni 2011)
– die Beigeladenen (Einschreiben)
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Daniel Riedo Claudia Zulauf
Versand: