Bundesve rwa l t ungsge r i ch t
T r i buna l adm in i s t r a t i f f édé ra l
T r i buna l e ammin i s t r a t i vo f ede ra l e
T r i buna l adm in i s t r a t i v f ede ra l
Abteilung I
A6872/2010
U r t e i l v om 1 . S ep t embe r 2 0 1 1
Besetzung Richter Michael Beusch (Vorsitz),
Richterin Charlotte Schoder, Richter Daniel Riedo,
Gerichtsschreiberin Ursula Spörri.
Parteien X._______ Corporation, …,
vertreten durch …,
Beschwerdeführerin,
gegen
Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Amtshilfe USA,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
Vorinstanz,
1. A._______, …,
2. B._______, …,
3. C._______ AG, …,
vertreten durch …,
Beigeladene.
Gegenstand Amtshilfe (DBAUSA).
A6872/2010
Seite 2
Sachverhalt:
A.
Am 19. August 2009 schlossen die Schweizerische Eidgenossenschaft
(Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika (USA) in englischer
Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue
Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht
errichteten Aktiengesellschaft (AS 2009 5669, Abkommen 09). Darin
verpflichtete sich die Schweiz, anhand im Anhang festgelegter Kriterien
und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen
der Schweizerischen Eidgenossenschaft und den Vereinigten Staaten
von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der
Steuern vom Einkommen (SR 0.672.933.61, DBAUSA 96) ein
Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz versprach weiter,
betreffend die unter das Amtshilfegesuch fallenden geschätzten 4'450
laufenden oder saldierten Konten mit Hilfe einer speziellen
Projektorganisation sicherzustellen, dass innerhalb von 90 Tagen nach
Eingang des Gesuchs in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen in
allen übrigen Fällen eine Schlussverfügung über die Herausgabe der
verlangten Informationen erlassen werden könne.
B.
Unter Berufung auf das Abkommen 09 richtete die amerikanische
Einkommenssteuerbehörde (Internal Revenue Service in Washington,
IRS) am 31. August 2009 ein Ersuchen um Amtshilfe an die
Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV). Das Gesuch stützte sich
ausdrücklich auf Art. 26 DBAUSA 96, das dazugehörende Protokoll
sowie die Verständigungsvereinbarung vom 23. Januar 2003 zwischen
der ESTV und dem Department of the Treasury der USA betreffend die
Anwendung von Art. 26 DBAUSA 96 (Vereinbarung 03; veröffentlicht in
Pestalozzi/Lachenal/Patry [bearbeitet von SILVIA ZIMMERMANN unter
Mitarbeit von MARION VOLLENWEIDER], Rechtsbuch der schweizerischen
Bundessteuern, Therwil [Nachtragssammlung], Band 4, Kennziffer I B h
69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in Beilage 4). Der IRS
ersuchte um Herausgabe von Informationen über amerikanische
Steuerpflichtige, die in der Zeit zwischen dem 1. Januar 2001 und dem
31. Dezember 2008 die Unterschriftsberechtigung oder eine andere
Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer Abteilung der
UBS AG oder einer ihrer Niederlassungen oder Tochtergesellschaften in
der Schweiz (nachfolgend: UBS AG) geführt, überwacht oder gepflegt
wurden. Betroffen waren Konten, für welche die UBS AG (1) nicht im
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Besitz eines durch den Steuerpflichtigen ausgefüllten Formulars "W9"
war, und (2) nicht rechtzeitig und korrekt mit dem Formular "1099"
namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem amerikanischen Fiskus alle
Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet hatte.
C.
Am 1. September 2009 erliess die ESTV gegenüber der UBS AG eine
Editionsverfügung im Sinn von Art. 20d Abs. 2 der Verordnung vom
15. Juni 1998 zum schweizerischamerikanischen
Doppelbesteuerungsabkommen vom 2. Oktober 1996 (SR 672.933.61,
Vo DBAUSA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens
und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09
festgesetzten Fristen insbesondere die vollständigen Dossiers der unter
die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben.
D.
Am 21. Januar 2010 hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil
A7789/2009 (teilweise veröffentlicht in BVGE 2010/7) eine Beschwerde
gegen eine Schlussverfügung der ESTV gut, welche einen Fall der in
Ziff. 2 Bst. A/b beschriebenen Kategorie im Anhang des Abkommens 09
betraf. Dies geschah mit der Begründung, das Abkommen 09 sei eine
Verständigungsvereinbarung und habe sich an das Stammabkommen
(DBAUSA 96) zu halten, welches Amtshilfe nur bei Steuer oder
Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung vorsehe.
Daraufhin schloss der Bundesrat nach weiteren Verhandlungen mit den
USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur Änderung
des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch des
Internal Revenue Service der Vereinigten Staaten von Amerika betreffend
UBS AG, einer nach schweizerischem Recht errichteten
Aktiengesellschaft, unterzeichnet in Washington am 19. August 2009
(Änderungsprotokoll Amtshilfeabkommen; am 7. April 2010 im
ausserordentlichen Verfahren veröffentlicht, mittlerweile AS 2010 1459,
nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10 ist dieses
ab Unterzeichnung und damit ab dem 31. März 2010 vorläufig
anwendbar.
E.
Das oben genannte Abkommen 09 samt Protokoll 10 wurde von der
Bundesversammlung mit Bundesbeschluss vom 17. Juni 2010 über die
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Genehmigung des Abkommens zwischen der Schweiz und den
Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch betreffend
UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und
der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu ratifizieren (die
konsolidierte Version des Abkommens 09 und des Protokolls 10 findet
sich in SR 0.672.933.612 und wird nachfolgend als Staatsvertrag 10
bezeichnet; die Originaltexte sind in englischer Sprache). Der genannte
Bundesbeschluss wurde nicht dem Staatsvertragsreferendum gemäss
Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen
Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt.
F.
Mit Urteil A4013/2010 vom 15. Juli 2010 (teilweise veröffentlicht in BVGE
2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die Gültigkeit des
Staatsvertrags 10.
G.
Nachdem die UBS AG der ESTV am 27. Januar 2010 das Dossier von
Y._______ als wirtschaftlich Berechtigtem an der X._______ Corporation
übermittelt hatte, setzte die ESTV Y._______ mit Schreiben vom 4. Mai
2010 Frist bis zum 8. Juni 2010, um sie zu ermächtigen, beim IRS Kopien
seiner FBARErklärungen (Reports of Foreign Bank and Financial
Accounts) für die relevanten Jahre einzuholen. Innert Frist wurde keine
solche Ermächtigung erteilt. Dem Rechtsvertreter der X._______
Corporation stellte die ESTV am 20. Juli 2010 die Akten zu und setzte
ihm Frist bis zum 9. August 2010, um eine allfällige Stellungnahme
einzureichen. Nachdem keine Stellungnahme eingegangen war, gelangte
die ESTV in ihrer Schlussverfügung vom 16. August 2010 (aus näher
dargelegten Gründen) zum Ergebnis, im konkreten Fall seien sämtliche
Voraussetzungen gemäss Ziff. 2 Bst. B/b des Anhangs zum Staatsvertrag
10 (nachfolgend: Kategorie 2/B/b) erfüllt, um dem IRS Amtshilfe zu leisten
und die Unterlagen zu edieren. Diese Verfügung stellte die ESTV dem
Zustellungsbevollmächtigen von Y._______ sowie dem Vertreter der
X._______ Corporation zu.
H.
Mit Eingabe vom 22. September 2010 liess die X._______ Corporation
(nachfolgend: Beschwerdeführerin) gegen die erwähnte
Schlussverfügung der ESTV vom 16. August 2010 beim
Bundesverwaltungsgericht Beschwerde erheben und beantragen, die
angefochtene Verfügung aufzuheben und die Amts und Rechtshilfe an
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den IRS zu verweigern. Zudem sei die mit der Schlussverfügung
zusammen anfechtbare Zwischenverfügung vom 1. September 2009 in
Bezug auf die Beschwerdeführerin aufzuheben. Eventualiter sei die ESTV
anzuweisen, die Hinweise auf alle unbeteiligten Dritten, insbesondere
Y._______ und Z._______ aus den Akten zu entfernen oder zu
schwärzen, und der IRS sei darauf hinzuweisen, dass die übermittelten
Daten ausschliesslich gegen Kunden der UBS verwendet werden dürften.
Ausserdem sei die Rechtsmittelbelehrung dergestalt offen zu formulieren,
dass gegen den Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts innert zehn
Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden
könne, sofern die Voraussetzungen gemäss Art. 82 ff. bzw. Art. 84 des
Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (BGG,
SR 173.110) gegeben seien. Der Beschwerdeführerin sei das Urteil vorab
per Fax und nicht später als der ESTV mitzuteilen, damit rechtzeitig beim
Bundesgericht Beschwerde erhoben und eine superprovisorische
Verfügung zur Sicherung der aufschiebenden Wirkung beantragt werden
könne. Alles unter Kosten und Entschädigungsfolgen zu Lasten der
ESTV.
I.
Mit Vernehmlassung vom 15. November 2010 stellte die ESTV den
Antrag, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. In
Bezug auf einen allfälligen Weiterzug ans das Bundesgericht erklärte sie,
nach Eröffnung des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts eine
"Sicherheitsfrist" von 30 Tagen einzuhalten, bevor sie die Daten an den
IRS ausliefere. Sofern sie – die ESTV – innert dieser Frist sichere
Kenntnis einer Beschwerde an das Bundesgericht erhalte, werde sie bis
zu dessen Entscheid mit der Auslieferung der Daten zuwarten. Diese
Zusicherung gelte, solange nicht aus anderen Verfahren feststehe, dass
das Bundesgericht seine Zuständigkeit verneine.
J.
Mit Eingabe vom 8. Dezember 2010 liess die Beschwerdeführerin eine
Replik einreichen und erneut ihre Argumente darlegen.
K.
Am 27. Januar 2011 stellte die Beschwerdeführerin ein Gesuch um
Sistierung des vorliegenden Verfahrens, bis über die Zulässigkeit der
Datenweitergabe unbeteiligter Dritter, welche selbst die Kriterien des
Annexes nicht erfüllten, letztinstanzlich entschieden worden sei. Die
bereits in der Beschwerdeschrift genannten angeblich unbeteiligten
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Dritten wurden hier nicht mehr erwähnt, hingegen wurden nunmehr
A._______, B._______ sowie die C._______ AG genannt.
L.
Mit Eingabe vom 2. Februar 2011 stellte die Beschwerdeführerin ein
weiteres Gesuch, das vorliegende Verfahren bis zur Klärung der Frage
der Beendigung des UBSStaatsvertrags bzw. bis zur Beweiserhebung
der (diesbezüglich in der Beschwerdeschrift vom 22. September 2010
gestellten) Beweisanträge zu sistieren.
M.
Nachdem das Bundesverwaltungsgericht beide Sistierungsgesuche mit
Zwischenverfügung vom 4. Februar 2011 abgewiesen hatte, beantragten
die eingangs im Rubrum aufgeführten Rechtsanwälte, welche sowohl die
Beschwerdeführerin als auch die im ersten Sistierungsgesuch genannten
Drittpersonen vertreten, mit Schreiben vom 14. Februar 2011
insbesondere, das Dispositiv der erwähnten Zwischenverfügung zu
berichtigen und diese in Revision zu ziehen. Am 15. Februar 2011 liess
die Beschwerdeführerin sodann die Kopie einer Eingabe an den
Eidgenössischen Datenschutz und Öffentlichkeitsbeauftragten (EDÖB)
ins Recht legen. Das Bundesverwaltungsgericht wies sämtliche am
14. Februar 2011 gestellten Anträge mit Zwischenverfügung vom
25. Februar 2011 ab, soweit es darauf eintrat.
N.
Gegen die Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011 erhoben
A._______, B._______ sowie die C._______ AG am 21. März 2011
Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten ans Bundesgericht.
Sie beantragten insbesondere, die Zwischenverfügungen seien
aufzuheben und ihnen sei vor der ESTV, eventualiter vor
Bundesverwaltungsgericht, Parteistellung einzuräumen. Das
Bundesgericht trat mit Urteil vom 11. Mai 2011 (1C_125/2011) mangels
Zuständigkeit auf die Beschwerde nicht ein und überwies das Gesuch um
Einräumung der Parteistellung vor der Vorinstanz an das
Bundesverwaltungsgericht.
O.
Mit Eingabe vom 30. Mai 2011 beantragten A._______, B._______ und
die C._______ AG beim Bundesverwaltungsgericht die Aufhebung seiner
Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011; zudem sei die ESTV
anzuweisen, ihnen Parteistellung vor der ESTV einzuräumen und die
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Datenschutzfragen zu behandeln, wobei der EDÖB beizuziehen sei. Das
vorliegende Verfahren betreffend die Beschwerdeführerin sei zu sistieren
und der Beschwerdeführerin des Hauptverfahrens seien die unnötig
entstandenen Gerichtskosten zurückzuerstatten sowie die Gerichtskosten
auf das bundesrechtlich vorgeschriebene Mass zu reduzieren.
Eventualiter beantragten sie, es seien die Datenschutzfragen durch das
Bundesverwaltungsgericht direkt materiell zu behandeln, wobei vor
Bundesverwaltungsgericht ein vollwertiges Datenschutzverfahren
durchzuführen sei; die ESTV sei aufzufordern, die Gründe dafür
anzugeben, weshalb sie die Daten der unbeteiligten Drittpersonen nicht
von Amtes wegen gelöscht habe, zudem müsse den Drittpersonen ("d.h.
den Beschwerdeführern A._______, B._______ und der C._______ AG")
das rechtliche Gehör eingeräumt werden; es sei in einem separat
anfechtbaren Teilentscheid über diese datenschutzrechtliche Vorfrage
der Behandlung der unbeteiligten Drittpersonen zu entscheiden und
vorab der EDÖB zu konsultieren; dies alles unter Kosten und
Entschädigungsfolgen zu Lasten der ESTV.
P.
Mit Zwischenverfügung vom 8. Juni 2011 wurden A._______, B._______
und die C._______ AG (nachfolgend: Beigeladene) zum Verfahren der
Beschwerdeführerin beigeladen. Das Bundesverwaltungsgericht hielt
dabei unter anderem fest, es bestehe kein Raum für einen ausgedehnten
Schriftenwechsel, da Amtshilfeverfahren generell und den Verfahren im
Zusammenhang mit den so genannten "UBSFällen" im Speziellen von
der Sache her eine hohe zeitliche Dringlichkeit eigen sei; sie müssten
deshalb besonders beförderlich behandelt werden, und zudem hätten die
Beigeladenen bereits zum von der Beschwerdeführerin im
Hauptverfahren gestellten Antrag auf Schwärzung bzw. Löschung der
Daten unbeteiligter Dritter am 30. Mai 2011 Stellung genommen.
Q.
Mit Eingabe vom 15. Juni 2011 liessen sich die Beigeladenen nochmals
vernehmen.
Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben der Parteien ist – soweit
entscheidrelevant – in den nachfolgenden Erwägungen näher
einzugehen.
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Seite 8
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1.
1.1.1. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das
Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das
Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5
des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das
Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021). Zu den beim
Bundesverwaltungsgericht anfechtbaren Verfügungen gehört auch die
Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art.
32 VGG e contrario und Art. 20k Abs. 1 Vo DBAUSA). Die Zuständigkeit
des Bundesverwaltungsgerichts zur Behandlung der Beschwerde ist
somit gegeben. Dies gilt auch bezüglich der Behandlung von Fragen des
Datenschutzes, die sich im Zusammenhang mit dem zur Beurteilung
anstehenden Amtshilfeverfahren stellen (Urteil des Bundesgerichts
1C_125/2011 vom 11. Mai 2011 E. 1.2 mit Hinweisen [Urteil in der
vorliegenden Sache]; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010
vom 11. Juli 2011 E. 1.1). Die Beschwerdeführerin erfüllt die
Voraussetzungen der Beschwerdebefugnis nach Art. 48 Abs. 1 VwVG.
Insoweit die Beschwerdeführerin Rügen vorbringt, die auch auf die
Verteidigung ihrer eigenen Interessen abzielen, hat sie die Berechtigung,
Sachen vorzubringen, die auch im Interesse des wirtschaftlich
Berechtigten sind (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6660/2010
vom 12. August 2011 E. 1.1.4). Dass in der Beschwerdeschrift wiederholt
von Beschwerdeführern in der Mehrzahl geschrieben wird (z.B.
Rechtsbegehren sowie Ziff. 7, 12 und 142 der Beschwerdeschrift [act. 1]),
ist als offensichtliches Versehen der Beschwerdeführerin zu qualifizieren.
Aus ihren weiteren Äusserungen in der Beschwerdeschrift geht hervor,
dass sie alleine, insbesondere nicht mit dem angeblich wirtschaftlich
Berechtigten zusammen, Beschwerde führen will (act. 1 Ziff. 9).
1.1.2. Gemäss Art. 50 Abs. 1 VwVG ist die Beschwerde innerhalb von
30 Tagen nach Eröffnung der Verfügung einzureichen. Berechnet sich
eine Frist nach Tagen und bedarf sie der Mitteilung an die Parteien, so
beginnt sie an dem auf ihre Mitteilung folgenden Tage zu laufen (Art. 20
Abs. 1 VwVG). Nach Art. 21 Abs. 1 VwVG müssen schriftliche Eingaben
spätestens am letzten Tage der Frist der Behörde eingereicht oder zu
deren Handen der schweizerischen Post oder einer schweizerischen
diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden.
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Seite 9
1.1.3. Die Beschwerdeführerin hat ihre Beschwerde am 22. September
2010 der Post übergeben. Sie führt aus, ihr sei die angefochtene
Verfügung am 16. August 2010 zugestellt worden. Mit ihrer Eingabe habe
sie die 30tägige Frist gewahrt (act. 1 Ziff. 12). Offensichtlich wäre die
Frist bei dieser Sachlage nicht gewahrt. Gemäss Rückschein wurde die
Verfügung vom 16. August 2010 der Beschwerdeführerin jedoch am 24.
August 2010 zugestellt, weshalb ihre Eingabe rechtzeitig erfolgte. Auf die
damit form und fristgemäss eingereichte Beschwerde ist – unter
Vorbehalt der Ausführungen in E. 1.2 – einzutreten.
1.2. Nicht einzutreten ist auf die Beschwerde, soweit sie sich direkt gegen
die gestützt auf Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA ergangene
Editionsverfügung vom 1. September 2009 richtet, worin die Vorinstanz
die Einleitung eines Amtshilfeverfahrens anordnete und die UBS AG
aufforderte, die Dossiers der unter die im Anhang zum Abkommen 09
aufgeführten Kriterien fallenden Kunden herauszugeben. Gemäss Art.
20k Abs. 4 Vo DBAUSA ist jede der Schlussverfügung vorangehende
Verfügung, einschliesslich einer Verfügung über Zwangsmassnahmen,
sofort vollstreckbar und kann nur zusammen mit der Schlussverfügung
angefochten werden. Bei der Editionsverfügung vom 1. September 2009
handelt es sich um eine solche Verfügung über Zwangsmassnahmen. Sie
kann demnach nur zusammen mit der Schlussverfügung vom 16. August
2010 und nicht separat angefochten werden (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 1.2, A
6933/2010 vom 17. März 2011 E. 1.4).
1.3. Mit Zwischenverfügung vom 8. Juni 2011 hiess das
Bundesverwaltungsgericht das Gesuch der drei im Rubrum aufgeführten
Drittpersonen um Beiladung im Hauptverfahren gut (vgl. Sachverhalt
Bst. P). Die Beigeladenen stellen in eigenem Namen ein Gesuch um
Verfahrenssistierung, bis die ESTV über die datenschutzrechtlichen
Fragen entschieden habe.
Mit Zwischenverfügungen vom 4. und 25. Februar 2011 hat das
Bundesverwaltungsgericht u.a. ein mit derselben Begründung gestelltes
Sistierungsgesuch der Beschwerdeführerin abgewiesen, da es der ESTV
aufgrund des Devolutiveffekts der Beschwerde verwehrt ist, ausserhalb
einer Wiedererwägung im Sinn von Art. 58 VwVG über den
Streitgegenstand zu verfügen (vgl. Sachverhalt Bst. M). Auf diese auch
den Vertretern der Beigeladenen bekannten Verfügungen wird verwiesen
und das Gesuch der Beigeladenen um Sistierung des vorliegenden
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Seite 10
Verfahrens ist abzuweisen. Unter diesen Umständen ist der Antrag der
Beigeladenen, die Vorinstanz sei anzuweisen, ihnen Parteistellung
einzuräumen und zum Entscheid in der Datenschutzfrage den EDÖB
beizuziehen, ebenfalls abzuweisen.
1.4. Auf den Antrag der Beigeladenen, der Beschwerdeführerin seien die
mit Verfügung vom 25. Februar 2011 auferlegten Gerichtskosten (vgl.
Sachverhalt Bst. M und O) zurückzuerstatten und der von ihr geforderte
Kostenvorschuss zu reduzieren, ist mangels Beschwer nicht einzutreten.
1.5. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen
an. Es ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die
richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, Rz. 1.54,
unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Dies hat zur Folge, dass das
Bundesverwaltungsgericht als Beschwerdeinstanz an die rechtliche
Begründung der Begehren nicht gebunden ist (vgl. Art. 62 Abs. 4 VwVG)
und eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten
Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im
Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden Begründung
bestätigen kann (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen).
2.
2.1. Der Grundsatz der Gewährung des rechtlichen Gehörs ist in Art. 29
Abs. 2 BV festgehalten und in den Art. 26 – 33 VwVG exemplarisch
konkretisiert. Danach haben Parteien ein Recht, in einem vor einer
Verwaltungs oder Justizbehörde geführten Verfahren sich vor Erlass
eines belastenden Entscheids zur Sache zu äussern, Begehren zu
stellen, Einblick in die Akten zu erhalten, erhebliche Beweise
beizubringen und mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden
(BGE 135 II 286 E. 5.1, 132 II 485 E. 3.2, 129 I 232 E. 3.2; BVGE
2009/36 E. 7.1; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6873/2010 vom
7. März 2011 E. 4.2, A4034/2010 vom 11. Oktober 2010, je mit
Hinweisen).
Nach der Rechtsprechung ist die Heilung einer nicht besonders
schwerwiegenden Gehörsverletzung aber ausnahmsweise dann möglich,
wenn die betroffene Person die Möglichkeit erhält, sich vor einer
Beschwerdeinstanz zu äussern, die sowohl den Sachverhalt als auch die
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Seite 11
Rechtslage frei überprüfen kann. Selbst bei einer schwerwiegenden
Verletzung des Gehörsanspruchs kann von der Rückweisung der Sache
an die Vorinstanz abgesehen werden, wenn und soweit die Rückweisung
zu einem formalistischen Leerlauf und damit zu unnötigen Verzögerungen
führen würde, die mit dem Interesse der betroffenen Partei an einer
beförderlichen Beurteilung der Sache nicht zu vereinbaren wären (BGE
135 I 279 E. 2.6.1, 133 I 201 E. 2.2, 132 V 387 E. 5.1; BVGE 2009/36
E. 7.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4034/2010 vom
11. Oktober 2010). In Amtshilfeverfahren spricht zusätzlich das öffentliche
Interesse an einem besonders beförderlichen Verfahrensablauf gegen die
Rückweisung der Sache an die Vorinstanz (vgl. zum Ganzen: Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 2.1).
Demgegenüber ist eine Heilung dann ausgeschlossen, wenn es sich um
eine besonders schwerwiegende Verletzung der Parteirechte handelt
(vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6605/2010 vom 23. August
2011 E. 2.1, A4034/2010 vom 11. Oktober 2010 mit Hinweisen).
2.2. Die Beigeladenen rügen eine Verletzung des Anspruchs auf
rechtliches Gehör, da sie nicht bereits von der Vorinstanz beigeladen
worden seien. Damit leiten sie aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör
einen Anspruch auf Beiladung im vorinstanzlichen Verfahren ab. Ob ein
solcher aus dem Gehörsanspruch abgeleiteter Anspruch auf Beiladung
durch die ESTV bestanden hätte, kann im vorliegenden Rahmen offen
bleiben, da die Betroffenen vom Bundesverwaltungsgericht beigeladen
wurden, sich im vorliegenden Verfahren äussern konnten und eine
allfällige Verletzung des rechtlichen Gehörs vor
Bundesverwaltungsgericht, das die aufgeworfenen Datenschutzfragen mit
voller Kognition überprüft, geheilt werden könnte (vgl. E. 2.1 hiervor).
3.
3.1. Gemäss Art. 2 Abs. 1 Bst. d des Bundesbeschlusses vom 22. Juni
1951 über die Durchführung von zwischenstaatlichen Abkommen des
Bundes zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (SR 672.2) ist der
Bundesrat zuständig, das Verfahren zu regeln, das bei einem vertraglich
ausbedungenen Austausch von Meldungen zu befolgen ist. In Bezug auf
den Informationsaustausch mit den USA gestützt auf Art. 26 DBAUSA 96
hat der Bundesrat diese Aufgabe mit Erlass der Vo DBAUSA
wahrgenommen. An der dort festgeschriebenen Verfahrensordnung
ändert der Staatsvertrag 10 grundsätzlich nichts (BVGE 2010/64 E. 1.4.2,
2010/40 E. 6.2.2, Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010
vom 15. Juli 2010 E. 2.1). Das Verfahren in Bezug auf den
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Informationsaustausch mit den USA wird abgeschlossen mit dem Erlass
einer begründeten Schlussverfügung der ESTV im Sinn von Art. 20j
Abs. 1 Vo DBAUSA. Darin hat die ESTV darüber zu befinden, ob ein
begründeter Tatverdacht auf ein Betrugsdelikt und dergleichen im Sinn
der einschlägigen Normen vorliegt, ob die weiteren Kriterien zur
Gewährung der Amtshilfe gemäss Staatsvertrag 10 erfüllt sind und,
bejahendenfalls, welche Informationen (Gegenstände, Dokumente,
Unterlagen) nach schweizerischem Recht haben bzw. hätten beschafft
werden können und nun an die zuständige amerikanische Behörde
übermittelt werden dürfen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 2.2). Nach der Rechtsprechung zum
Amtshilfeverfahren genügt es für die Bejahung des Tatverdachts, wenn
sich hinreichende Anhaltspunkte dafür ergeben, dass der inkriminierte
Sachverhalt erfüllt sein könnte. Es ist nicht Aufgabe des
Amtshilfegerichts, abschliessend zu beurteilen, ob eine strafbare
Handlung vorliegt. Das Bundesverwaltungsgericht (als Amtshilfegericht)
prüft deshalb nur, ob die Schwelle zur berechtigten Annahme des
Tatverdachts erreicht ist oder ob die sachverhaltlichen Annahmen der
Vorinstanz offensichtlich fehler oder lückenhaft bzw. widersprüchlich
erscheinen (vgl. BGE 129 II 484 E. 4.1; 128 II 407 E. 5.2.1;
127 II 142 E. 5a; BVGE 2010/26 E. 5.1, 2010/64 E. 1.4.2; Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 1.5).
In der Folge obliegt es den vom Amtshilfeverfahren Betroffenen, den
begründeten Tatverdacht klarerweise und entscheidend zu entkräften.
Gelingt ihnen dies, ist die Amtshilfe zu verweigern (BGE 128 II 407
E. 5.2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli
2010 E. 2.2; THOMAS COTTIER/RENÉ MATTEOTTI, Das Abkommen über ein
Amtshilfegesuch zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika vom 19. August 2009: Grundlagen
und innerstaatliche Anwendbarkeit, Archiv für Schweizerisches
Abgaberecht [ASA] 78 S. 349 ff., S. 389). Dies setzt voraus, dass die vom
Amtshilfeverfahren Betroffenen unverzüglich und ohne Weiterungen den
Urkundenbeweis erbringen, dass sie zu Unrecht ins Verfahren
einbezogen worden sind. Das Bundesverwaltungsgericht nimmt
diesbezüglich keine Untersuchungshandlungen vor (BVGE 2010/64 E.
1.4.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar
2011 E. 1.5).
3.2. Gemäss einem Grundsatzurteil des Bundesverwaltungsgerichts vom
30. November 2010 (Urteil A4911/2010, teilweise publiziert in BVGE
A6872/2010
Seite 13
2010/64) gilt Analoges bezüglich der Feststellung der persönlichen
Identifikationsmerkmale einer vom Amtshilfeverfahren betroffenen
Person. Es reicht aus, wenn die Vorinstanz genügend konkrete
Anhaltspunkte zu nennen vermag, die zur Annahme berechtigen, der vom
Amtshilfeverfahren Betroffene erfülle die persönlichen
Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10. Das
Bundesverwaltungsgericht beschränkt sich darauf zu prüfen, ob
diesbezüglich genügend Anhaltspunkte vorliegen, und korrigiert die
entsprechenden Sachverhaltsfeststellungen nur, wenn darin offensichtlich
Fehler, Lücken oder Widersprüche auftreten oder aber wenn der vom
Amtshilfegesuch Betroffene die Annahme der Vorinstanz, dass die
Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 gegeben
seien, klarerweise und entscheidend entkräftet.
4.
4.1. Das Bundesverwaltungsgericht fällte – wie bereits im Sachverhalt
Bst. F erwähnt – am 15. Juli 2010 ein Piloturteil (A4013/2010, teilweise
publiziert in BVGE 2010/40) betreffend das Amtshilfegesuch der USA in
Sachen UBSKunden. Darin entschied es, dass der Staatsvertrag 10 für
die schweizerischen Behörden verbindlich sei. Weder innerstaatliches
Recht noch innerstaatliche Praxis könnten ihm entgegengehalten werden.
Das Bundesverwaltungsgericht sei gemäss Art. 190 BV selbst dann
gehalten, Völkerrecht anzuwenden, wenn dieses gegen die Verfassung
verstosse. Jedenfalls sei das Völkerrecht dann nicht auf seine
Übereinstimmung mit Bundesrecht zu prüfen, wenn das Völkerrecht
jünger sei (BVGE 2010/40 E. 3). Das Bundesverwaltungsgericht hielt im
genannten Piloturteil insbesondere fest, dass gemäss Staatsvertrag 10 im
Amtshilfegesuch der USA keine Namen genannt werden müssten,
sondern die Namensnennungen durch die Umschreibung bestimmter
Kriterien ersetzt würden (Urteil A4013/2010 E. 7.2.3 und E. 8.4). Des
Weiteren lege der Staatsvertrag 10 verbindlich fest, was als steuerbare
Einkünfte zu gelten habe. Dabei handle es sich um das Bruttoeinkommen
(Zinsen und Dividenden) und um Kapitalgewinne (die als 50 % der
Bruttoverkaufserlöse berechnet würden). Es bestehe damit kein Raum für
den Nachweis der effektiven Gewinne bzw. Verluste (Urteil A4013/2010
E. 8.3.3, bestätigt insbesondere im Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 2). Auch die gegen die
Anwendbarkeit des Staatsvertrags 10 gerichteten Rügen der Verletzung
von Grund und Menschenrechten sowie des Rückwirkungsverbots
wurden im Piloturteil geprüft und deren Stichhaltigkeit verworfen (BVGE
A6872/2010
Seite 14
2010/40 E. 5 und 6, bestätigt insbesondere im Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6874/2010 vom 20. Juni 2011 E. 3).
Für das Bundesverwaltungsgericht besteht kein Anlass, auf diese
Rechtsprechung zurückzukommen, die mittlerweile in vielen Entscheiden
bestätigt worden ist (statt vieler: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 4.1, A6873/2010 vom 7. März 2011
E. 5, A4904/2010 vom 11. Januar 2011 E. 4.1, A4876/2010 vom
11. Oktober 2010 E. 3.1).
4.2. Damit stossen folgende Rügen der Beschwerdeführerin von
vornherein ins Leere: Der Staatsvertrag 10 sei nicht anwendbar, da das
Parlament nicht zu seinem Erlass zuständig gewesen sei; beim
Amtshilfegesuch vom 31. August 2009 handle es sich um eine
unzulässige "fishing expedition" bzw. es handle sich um spontane
Amtshilfe; die Leistung von Amtshilfe verstosse gegen das
Verhältnismässigkeitsprinzip; der Staatsvertrag verstosse gegen Art. 6
bis 8 der Konvention vom 4. November 1950 zum Schutze der
Menschenrechte und Grundfreiheiten (EMRK, SR 0.101); der
Staatsvertrag beinhalte eine unzulässige Rückwirkung; die Definition der
Kapitalgewinne sei willkürlich und nicht mit einem "reasonable suspicion"
vereinbar, ein völkerrechtlicher Vertrag müsse aufgrund des Prinzips von
Treu und Glauben einem sog. "Absurditätstest" unterzogen werden und
nicht einfach unter Berufung auf den Grundsatz von "pacta sunt
servanda" angewandt werden; durch die Leistung von Amtshilfe werde
das Bundesgesetz vom 20. März 1981 über internationale Rechtshilfe in
Strafsachen (Rechtshilfegesetz, IRSG, SR 351.1) verletzt resp.
umgangen (vgl. insbesondere betreffend die Rüge der Verletzung der
beidseitigen Strafbarkeit auch: Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A
4876/2010 vom 11. Oktober 2010 E. 3.3).
5.
5.1. Die Beschwerdeführerin ist der Ansicht, die Editionsverfügung der
ESTV vom 1. September 2009 gegenüber der UBS AG stütze sich nicht
auf eine genügende gesetzliche Grundlage.
5.2. Mit Urteil A7789/2009 vom 21. Januar 2010 (teilweise veröffentlicht
in BVGE 2010/7) qualifizierte das Bundesverwaltungsgericht das
Abkommen 09 als Verständigungsvereinbarung und schloss daraus, dass
Amtshilfe gestützt auf das Abkommen 09 nur innerhalb der Grenzen des
DBAUSA 96, das heisst bei betrügerischem Verhalten, nicht aber bei
A6872/2010
Seite 15
Steuerhinterziehung geleistet werden dürfe (E. 6.4 f.). Nach der
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts bleibt das
Abkommen 09 im Übrigen aber anwendbar (Urteil A8462/2010 vom
2. März 2011 E. 3.1).
Das Verfahren des Informationsaustauschs mit den USA richtet sich nach
der Vo DBAUSA (vgl. E. 3.1 hiervor). Die Verfahrensbestimmungen des
Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer
(DBG, SR 642.11) finden keine Anwendung (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6262/2010 vom 8. April 2011 E. 4.1.2).
Die Editionsverfügung der ESTV vom 1. September 2009 gegenüber der
UBS AG besagt nichts zur Frage, ob Amtshilfe geleistet werden muss.
Sie stützt sich auf Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA 96, wonach die ESTV
(sofern der Informationsinhaber oder die betroffene Person der Übergabe
der verlangten Informationen nicht innerhalb von 14 Tagen zustimmt)
gegenüber dem Informationsinhaber (hier der UBS AG) eine Verfügung
zu erlassen hat, mit der sie die Herausgabe der im amerikanischen
Ersuchen bezeichneten Informationen verlangt. Nach der
Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts stellt das Abkommen 09
im Zusammenhang mit Art. 20d Abs. 2 Vo DBAUSA 96 eine genügende
rechtliche Grundlage dar, worauf die ESTV die genannte Verfügung
stützen durfte (Urteil A8462/2010 vom 2. März 2011 E. 3.2). Als nicht
stichhaltig erweist sich damit das Argument der Beschwerdeführerin,
Erhebung und Herausgabe der Daten im Amtshilfeverfahren seien
unrechtmässig gewesen.
6.
6.1. Die Beschwerdeführerin bringt gegen die Anwendbarkeit des
Staatsvertrags 10 des Weiteren vor, die Schweiz habe den Staatsvertrag
erfüllt, da die Prüfung von rund 4'450 UBSKundendossiers
abgeschlossen sei. Die USA habe das so genannte "John Doe
Summons" (JDS) Verfahren gegen die UBS AG folglich zurückgezogen.
Die Geltung des Staatsvertrags 10 ende mit der Notifizierung der
Erfüllung des Vertrages durch die Vertragsparteien. Mangels
Verfolgungsinteresses der USA dürften keine weiteren Kundendaten
herausgegeben werden.
Die Beschwerdeführerin stellt in diesem Zusammenhang mehrere
Beweisanträge, mit denen festgestellt werden solle, wieviele Dossiers von
UBSKunden im Amtshilfeverfahren und in der so genannten "voluntary
A6872/2010
Seite 16
disclosure practice" dem IRS übermittelt worden seien, ob die Schweiz
oder die USA erklärt hätten, ihre Verpflichtungen aus dem
Staatsvertrag 10 erfüllt zu haben, ob die USA die JDS zurückgezogen
hätten und ob die USA eingeladen worden seien, ihrer Verpflichtung zur
Bestätigung der Vertragserfüllung gemäss Art. 10 des Staatsvertrags 10
nachzukommen.
6.2. Art. 10 des Staatsvertrags 10 hält unter der Marginale "Dauer und
Beendigung" fest, das Abkommen bleibe "in Kraft, bis beide
Vertragsparteien schriftlich bestätigt haben, ihre in diesem Abkommen
eingegangenen Verpflichtungen erfüllt zu haben". Dass derlei geschehen
wäre, behauptet die Beschwerdeführerin zu Recht nicht. Schon aus
diesem Grund bleibt es dabei, dass der Staatsvertrag 10 auch für das
Bundesverwaltungsgericht im bereits dargelegten Sinn verbindlich bleibt
(vgl. E. 4.1 hiervor). Daran ändert auch nichts, dass der IRS die JDS
gegen die UBS AG zurückgezogen hat (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6258/2010 vom 14. Februar 2011 E. 8.2).
Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass sich aus der in Art. 1 Abs. 1
Staatsvertrag 10 enthaltenen Zahl der 4'450 Konten bzw. der in
öffentlichen Verlautbarungen genannten Anzahl der vom IRS erhaltenen
UBSKundendaten hinsichtlich der Erfüllung des Staatsvertrags 10 nichts
ableiten lässt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom
11. Juli 2011 E. 6.2, A8467/2010 vom 10. Juni 2011 E. 4.1, A6932/2010
vom 27. April 2011 E. 2.4.2, A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 2.3.2).
Die Beschwerde erweist sich auch in diesem Punkt als unbegründet. Die
in diesem Zusammenhang gestellten Beweisanträge sind, da
unerheblich, abzuweisen.
7.
Die Beschwerdeführerin macht schliesslich geltend, in den USA würden
die wegen Steuerdelikten verurteilten Personen nach dem
"Prangerprinzip" im Internet veröffentlicht. Die Beschwerdeführerin zieht
daraus jedoch keine Schlussfolgerungen. Zudem hat sich das
Bundesverwaltungsgericht bereits in früheren Entscheiden mit
gleichartigen Vorbringen auseinandergesetzt und dabei kein Hindernis für
die Leistung von Amtshilfe gefunden (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 7,
A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 5, A6705/2010 vom 18. April 2011
E. 5). Auf das Vorbringen ist deshalb nicht weiter einzugehen.
8.
A6872/2010
Seite 17
8.1. Nach Ziff. 1 Bst. B des Anhangs zum Staatsvertrag 10 fallen (unter
anderen) gemäss der massgeblichen englischen Version (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 7.1)
folgende Personen unter das Amtshilfeersuchen:
US persons (irrespective of their domicile) who beneficially owned "offshore
company accounts" that have been established or maintained during the
period of years 2001 through 2008 and for which a reasonable suspicion of
"tax fraud or the like" can be demonstrated.
Weiter sind in Ziff. 2 Bst. B/b des Anhangs folgende Voraussetzungen
aufgeführt:
B. For "offshore company accounts" (as described in paragraph 1.B of this
Annex) where there is a reasonable suspicion that the US beneficial owners
engaged in the following:
a. […]
b. Acts of continued and serious tax offense for which the Swiss
Confederation may obtain information under its laws and practices, which
based on the legal interpretation of the Contracting Parties includes cases
where the US person failed to prove upon notification by the Swiss Federal
Tax Administration that the person has met his or her statutory tax reporting
requirements in respect of their interests in such offshore company accounts
(i.e., by providing consent to the SFTA to request copies of the taxpayer's
FBAR returns from the IRS for the relevant years). Absent such confirmation,
the Swiss Federal Tax Administration would grant information exchange
where (i) the offshore company account has been in existence over a
prolonged period of time (i.e., at least 3 years including one year covered by
the request), and (ii) generated revenues of more than CHF 100'000 on
average per annum for any 3year period that includes at least 1 year
covered by the request. For the purpose of this analysis, revenues are
defined as gross income (interest and dividends) and capital gains (which for
the purpose of assessing the merits of this administrative information request
are calculated as 50 % of the gross sales proceeds generated by the
accounts during the relevant period).
8.2. Der Begriff "US person" erfasst nicht nur USStaatsangehörige,
sondern alle Personen, die in der relevanten Zeitspanne (20012008) in
den USA subjektiv steuerpflichtig waren (BVGE 2010/64 E. 5.2, Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2011 vom 11. Juli 2011 E. 8.2, A
6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.1.1). Eine solche "US person" muss
an einem oder mehreren sog. "offshore company accounts" wirtschaftlich
berechtigt gewesen sein, die/der während des Zeitraums von 2001 bis
2008 eröffnet und geführt wurde(n). Der Begriff "offshore company
A6872/2010
Seite 18
accounts" ist – wie in diversen Urteilen ausgeführt – weit auszulegen.
Darunter sind Bankkonten von körperschaftlichen Gebilden im erweiterten
Sinn zu verstehen, d.h. sowohl von selbständigen juristischen Personen
als auch von Gesellschaftsformen, die nach Schweizer oder
amerikanischem Gesellschafts und/oder Steuerrecht nicht als eigenes
(Steuer) Subjekt anerkannt würden. Diese Rechtseinheiten bzw.
Einrichtungen müssen lediglich dafür geeignet und in der Lage sein, eine
dauerhafte Kundenbeziehung mit einer finanziellen Institution wie einer
Bank zu führen bzw. "Eigentum zu halten" (statt vieler: Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010 vom 15. Juli 2010 E. 8.2,
A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.2.1).
Im vorliegenden Verfahren, in dem es nur um den Entscheid geht, ob
Amtshilfe geleistet wird oder nicht, ist unerheblich, ob es sich um eine
steuerrechtlich selbständige juristische Person ("NonUS business entity")
handelt. Entscheidend ist einzig, ob die "offshore"Gesellschaft dafür
geeignet ist, eine dauerhafte Kundenbeziehung mit einer finanziellen
Institution zu führen bzw. ob die Rechtseinheit über die Fähigkeit verfügt,
"Eigentum zu halten" (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010
vom 10. Januar 2011 E. 7.2.1 f.).
8.3. Zur Beurteilung, ob eine wirtschaftliche Berechtigung ("beneficially
owned") an einem "offshore company account" vorliegt, ist massgebend,
inwiefern die "US person" das sich auf dem UBSKonto der "offshore
company" befindliche Vermögen und die daraus erzielten Einkünfte durch
den formellen Rahmen der Gesellschaft hindurch weiterhin wirtschaftlich
kontrollieren und darüber verfügen konnte. Hatte die fragliche "US
person" die Entscheidungsbefugnis darüber, wie das Vermögen auf dem
UBSKonto verwaltet wurde und/oder, ob und bejahendenfalls wie dieses
oder die daraus erzielten Einkünfte verwendet worden sind, hat sich diese
aus wirtschaftlicher Sicht nicht von diesem Vermögen und den damit
erwirtschafteten Einkünften getrennt (KLAUS VOGEL, "On Double Taxation
Conventions", 3. Aufl., London/The Hague/Boston 1997, S. 562). Ob und
gegebenenfalls in welchem Umfang die wirtschaftliche Verfügungsmacht
und Kontrolle über das sich auf dem UBSKonto befindliche Vermögen
und die daraus erzielten Einkünfte tatsächlich in der relevanten
Zeitperiode von 2001 bis 2008 vorgelegen haben, ist im Einzelfall anhand
des rein Faktischen zu beurteilen. Insbesondere sind die
heranzuziehenden Kriterien bzw. Indizien auch davon abhängig, welche
(Rechts)form für die "offshore company" gewählt wurde (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 7.3.2).
A6872/2010
Seite 19
8.4. Neben der Erfüllung der Identifikationskriterien gemäss Ziff. 1 Bst. B
des Anhangs zum Staatsvertrag 10 ist für die Kategorie 2/B/b zusätzlich
ein begründeter Verdacht auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte"
Voraussetzung, um gestützt auf den Anhang zum Staatsvertrag 10
Amtshilfe zu leisten. Dieser Verdacht ergibt sich bereits daraus, dass
eine in das Amtshilfeverfahren einbezogene Person – trotz (allfälliger)
Aufforderung der ESTV – zu beweisen unterliess, dass sie ihre
steuerrechtlichen Meldepflichten in Bezug auf ihre Interessen an der
"offshore company" erfüllt hat, indem die ESTV ermächtigt worden
wäre, beim IRS Kopien der FBARErklärungen für die relevanten Jahre
einzuholen (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom
11. Juli 2011 E. 8.5, A6053/2010 vom 10. Januar 2011 E. 2.3).
8.5.
8.5.1. Was das Kriterium "continued" bzw. "fortgesetzt" anbelangt, ist
festzuhalten, dass diesem keine eigenständige Bedeutung zukommt. Die
Auslegung des Begriffs ergibt sich aus dem weiteren Inhalt von Ziff. 2
Bst. B/b des Anhangs des Staatsvertrags 10, der auf die
Kontoeigenschaften Bezug nimmt. So gilt ein Steuerdelikt gemäss
Staatsvertrag 10 als "fortgesetzt" ("continued") und "schwer" ("serious"),
wenn das fragliche UBSKonto während eines längeren Zeitraums, d.h.
mindestens drei Jahre, einschliesslich eines vom Ersuchen umfassten
Jahres, bestand (i) und innerhalb einer beliebigen Dreijahresperiode,
welche mindestens ein vom Ersuchen umfasstes Jahr einschliesst,
jährliche Durchschnittseinkünfte von mehr als Fr. 100'000. erzielte (ii).
Wie das Bundesverwaltungsgericht in mehreren Urteilen ausgeführt hat,
ergebe die Auslegung dieser letzten Passage, dass jährliche
Durchschnittseinkünfte von Fr. 100'000. generiert werden müssten und
nicht ein Minimaleinkommen von Fr. 100'000. in jedem einzelnen Jahr
einer Dreijahresperiode. Falls beabsichtigt gewesen wäre, einen
Minimalbetrag festzulegen, hätten dies die Vertragsparteien
entsprechend formulieren müssen; der verwendete Ausdruck "jährliche
Durchschnittseinkünfte" bzw. "revenues […] on average per annum" sei
unsinnig, wenn ein Minimalbetrag hätte vereinbart werden sollen (Urteile
des Bundesverwaltungsgerichts A4161/2010 vom 3. Februar 2011 E.
8.3, A6928/2010 vom 11. März 2011 E. 5.7, A6938/2010 vom 14. Juli
2011 E. 5.2.2). An dieser Rechtsprechung ist festzuhalten.
8.5.2. Im Sinn des Staatsvertrags 10 werden für die Berechnung der
Durchschnittseinkünfte – wie bereits ausgeführt – das Bruttoeinkommen
(Zinsen und Dividenden) und die Kapitalgewinne, die als 50 % der
A6872/2010
Seite 20
Bruttoverkaufserlöse berechnet werden, herangezogen. Es besteht damit
kein Raum für den Nachweis der effektiven Gewinne bzw. Verluste (vgl.
E. 4.1 hiervor).
9.
9.1. Die ESTV gelangte in ihrer Schlussverfügung vom 16. August 2010
zum Ergebnis, betreffend Y._______ als wirtschaftlich Berechtigtem an
der Beschwerdeführerin seien sämtliche Voraussetzungen der Kategorie
2/B/b erfüllt, weshalb Amtshilfe zu leisten sei. Aus den eingereichten
Bankunterlagen gehe hervor, dass die Beschwerdeführerin und das von
ihr gehaltene Konto während mindestens drei Jahren zwischen 1999 und
2008 bestanden hätten. Y._______ sei eine "US person" im Sinne des
Anhangs, da er einen USWohnsitz habe. Er sei an der
Beschwerdeführerin und damit auch an deren Bankkonto mit der
Stammnummer […] wirtschaftlich berechtigt gewesen und habe die ESTV
nicht ermächtigt, beim IRS Kopien seiner FBARErklärungen einzuholen.
Allein im Jahr 2000 seien Kapitalgewinne von mindestens Fr. 359'986.
erzielt worden. Damit überstiegen die durchschnittlichen Einkünfte im
Rahmen von drei aufeinanderfolgenden Jahren den Betrag von
Fr. 100'000. pro Jahr.
9.2. Neben den bereits abgehandelten Einwände gegen die
Anwendbarkeit und Gültigkeit des Staatsvertrags an sich, macht die
Beschwerdeführerin insbesondere geltend, sie habe keine Pflicht gehabt,
FBARErklärungen einzureichen und die geforderten Einkünfte seien
nicht erzielt worden. Auf die Vorbringen ist nachfolgend im Einzelnen
einzugehen.
9.3.
9.3.1. Die Beschwerdeführerin bringt vor, die Pflicht den Sachverhalt
darzulegen und damit die Beweislast treffe zunächst die das Ersuchen
formulierende Behörde, was hier der IRS sei. Da dieses fundamentale
Erfordernis nicht eingehalten worden sei, treffe nun die ESTV die
Beweislast. Sie müsse aufgrund der im VwVG geltenden
Untersuchungsmaxime gleichermassen nach belastenden und
entlastenden Sachverhaltselementen suchen. Das
Bundesverwaltungsgericht könne den von der ESTV festgestellten
Sachverhalt vollumfänglich überprüfen, da die Bindung an einen durch
die ausländische Behörden im Sachverhalt umschriebenen, hinreichend
begründeten Verdacht wegfalle.
A6872/2010
Seite 21
Die Beschwerdeführerin führt weiter aus, es handle sich um eine
unzulässige Beweislastumkehr, wenn die vom Amtshilfeverfahren
betroffene Person den Beweis erbringen müsse, die FBARErklärungen
eingereicht zu haben. Dies setzte nämlich die Pflicht voraus, dass ein
solches FBARFormular überhaupt hätte eingereicht werden müssen,
wofür der IRS bzw. die ESTV beweisbelastet wären. Eine solche Pflicht
habe hier gerade nicht bestanden, da sie – die Beschwerdeführerin –
eine steuerrechtlich selbständige juristische Person ("NonUS business
entity") sei. Es liege der Fall vor, in dem gemäss USSteuerrecht
aufgrund einer "Lücke" im sog. "QISystem" keine FBARErklärungen an
den IRS hätten übermittelt werden müssen. Wesentlich sei ausserdem,
dass keine Hinweise zu finden seien, dass nicht stets das "Spiel der
juristischen Person" gespielt worden sei.
Die ESTV sei verpflichtet, und der Annex sehe dies so vor,
nachzuweisen, dass die Beschwerdeführerin selbst oder wenigstens
irgendeine andere an ihr wirtschaftlich berechtigte Person ein FBAR hätte
einreichen müssen.
9.3.2. Was die Sachverhaltsermittlung betrifft, ist zunächst auf die
Ausführungen in E. 3 zu verweisen, an welchen festzuhalten ist. Damit
hat die ESTV – nur, aber immerhin – hinreichende Anhaltspunkte für die
Bejahung des Tatverdachts sowie das Vorliegen der weiteren
Identifikationsmerkmale gemäss Anhang zum Staatsvertrag 10 zu
nennen. Das Bundesverwaltungsgericht überprüft daraufhin, ob die
Schwelle zur berechtigten Annahme erreicht ist oder ob die
Sachverhaltsannahmen der Vorinstanz offensichtlich fehler oder
lückenhaft bzw. widersprüchlich erscheinen. Bezüglich Beweislast ist
darauf hinzuweisen, dass die ESTV lediglich zu überprüfen und
darzulegen hat, ob die im Anhang zum Staatsvertrag 10 geforderten
Kriterien vorliegen oder nicht. Alle weitergehenden Fragen sind in diesem
Verfahren nicht zu behandeln, sondern wären in einem allfälligen
Verfahren in den USA zu klären.
Nichts zu ihren Gunsten abzuleiten vermag die Beschwerdeführerin
vorliegend aus der inhaltlich nicht weiter zu prüfenden Aussage, wonach
für sie keine Meldepflichten bestanden hätten. Ob der Staatsvertrag 10
nämlich an das sogenannte QIVerfahren anknüpft oder nicht, ist
irrelevant; von Bedeutung ist einzig der Inhalt des Staatsvertrags 10.
Dass die Beschwerdeführerin bzw. der wirtschaftlich Berechtigte FBAR
Formulare eingereicht hätten, wird nicht behauptet. Laut Anhang zum
A6872/2010
Seite 22
Staatsvertrag 10 besteht in einem solchen Fall der begründete Verdacht
auf "fortgesetzte und schwere Steuerdelikte", da die Beschwerdeführerin
nicht belegt, dass die steuerlichen Meldepflichten erfüllt worden sind (vgl.
vorstehend E. 8.4; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2011
vom 11. Juli 2011 E. 9.4, A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 4.4,
A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 4.2). Ein von der ESTV zu
erbringender Nachweis bezüglich FBAREinreichungspflicht – wie von der
Beschwerdeführerin vorgebracht – ist dagegen gerade nicht gefordert.
9.4.
9.4.1. Die Beschwerdeführerin bestreitet zudem ausführlich, die
geforderten Einkünfte erzielt zu haben. Zum einen äussert sie, die
Kapitalgewinne seien willkürlich definiert. Auf diese Ausführungen ist
vorliegend nicht weiter einzugehen, da sich das
Bundesverwaltungsgericht mit diesen Einwänden bereits mehrfach
auseinandergesetzt hat, worauf zu verweisen ist (vgl. vorstehend E. 4.1
f., E. 8.5.2). Des Weiteren macht sie geltend, dass für die Berechnung
des geforderten Durchschnittseinkommens nicht die drei Jahre der
Verdachtsperiode zusammengezählt und anschliessend wieder durch
drei geteilt werden könnten. Um das Kriterium "continued" bzw.
"fortgesetzes" Steuerdelikt zu erfüllen, sei ein einmaliges Überschreiten
von Fr. 100'000. nicht ausreichend, vielmehr müsse diese Schwelle
jedes Jahr innerhalb der fraglichen Dreijahresperiode überschritten
werden; dies werde durch den Ausdruck "per annum" betont.
9.4.2. Wie vorstehend (E. 8.5.1) dargelegt, hat das
Bundesverwaltungsgericht mehrfach bestätigt, dass gemäss Anhang zum
Staatsvertrag 10 in der dreijährigen Verdachtsperiode ein jährliches
Durchschnitts und nicht – wie die Beschwerdeführerin suggerieren will –
ein jährliches Minimaleinkommen von Fr. 100'000. gefordert ist. So ist –
wie ebenfalls bereits ausgeführt – der Begriff "on average per annum" als
ganzes zu betrachten und nicht aufgeteilt, wie dies die
Beschwerdeführerin vorbringt; sie möchte das "on average" auf
irgendwelche, betragsmässig nicht näher bezeichnete, monatlich bei der
Bank ausgewiesene Durchschnittseinkünfte und verluste beziehen, was
nicht nachvollziehbar ist. Auf dem von der Beschwerdeführerin
gehaltenen Konto wurden bereits im Jahr 2000 – wie in der
Schlussverfügung aufgelistet – mindestens Fr. 359'986. und damit –
bezogen auf die drei Jahre – die verlangten Durchschnittseinkünfte erzielt
(vgl. Beschwerdebeilage 1 S. 12). Damit gehen die diesbezüglichen
Ausführungen der Beschwerdeführerin ins Leere.
A6872/2010
Seite 23
9.5. Obschon sich die Beschwerdeführerin nicht substantiiert mit der
wirtschaftlichen Berechtigung an dem von ihr gehaltenen UBSKonto
auseinandersetzt, kann diese aufgrund ihrer Äusserungen nicht als
unbestritten bezeichnet werden. So erklärt die Beschwerdeführerin, die
angebliche wirtschaftliche Berechtigung von Y._______ sei zweifelhaft,
da eine gewisse Z._______ Einzelunterschrift auf dem Konto gehabt
habe (act. 1 Ziff. 9). Die einzige von Y._______ mitunterzeichnete
Transaktion sei der Saldierungsauftrag gewesen, den er zusammen mit
dem Präsidenten der Beschwerdeführerin unterzeichnet habe (act. 1 Ziff.
101, […]).
9.5.1. Y._______ wird auf dem Bankformular A ([…]) als wirtschaftlich
Berechtigter am UBSKonto der Beschwerdeführerin aufgeführt. Damit
hat die ESTV einen hinreichenden Anhaltspunkt für die Annahme,
Y._______ sei am fraglichen Konto wirtschaftlich berechtigt gewesen (vgl.
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli 2011 E.
9.3.1, A7012/2010 vom 21. März 2011 E. 5.3.1 f., A5974/2010 vom
14. Februar 2011 E. 4.2.1). Nunmehr liegt es an der Beschwerdeführerin,
diese Sachverhaltsannahme der Vorinstanz mittels Urkunden klarerweise
und entscheidend zu entkräften (vgl. E. 3 hiervor).
9.5.2. Wie bereits erwähnt bestreitet die Beschwerdeführerin die
wirtschaftliche Berechtigung von Y._______ nicht ausdrücklich,
geschweige denn, dass sie eine Urkunde beibringen würde, die dessen
wirtschaftliche Berechtigung widerlegen würde. Bei dieser Sachlage
gelingt es der Beschwerdeführerin nicht, die Sachverhaltsannahme der
ESTV klarerweise und entscheidend zu entkräften.
9.6. Damit sind vorliegend die Voraussetzungen zur Leistung von
Amtshilfe in Bezug auf Y._______ als wirtschaftlich Berechtigtem an der
Beschwerdeführerin erfüllt. Y._______ ist eine "US person", da er
unbestrittenermassen über einen USWohnsitz verfügt. Die Annahme,
dass er an der Beschwerdeführerin und deren UBSKonto wirtschaftlich
berechtigt gewesen sei, ist berechtigt. Das fragliche Konto bestand
während drei Jahren im Zeitraum von 2001 bis 2008. In den Jahren 2000
bis 2002 wurden durchschnittliche Erträge von mehr als Fr. 100'000. pro
Jahr erzielt. Zudem ist davon auszugehen, dass Y._______ seine
steuerlichen Meldepflichten verletzte, da er der ESTV keine
Ermächtigung erteilte, beim IRS Kopien seiner FBARErklärungen
einzuholen. Die Beschwerde ist damit im Hauptantrag abzuweisen.
A6872/2010
Seite 24
10.
10.1. Die Beschwerdeführerin sowie die beigeladenen Drittpersonen
machen im Wesentlichen geltend, sämtliche Personen, die nicht unter
eine im Anhang zum Staatsvertrag 10 aufgeführte Personenkategorie
fielen, seien als unbeteiligte Dritte zu betrachten. Daten dieser Personen
dürften nicht übermittelt werden. Der Begriff des "unbeteiligten Dritten"
unterscheide sich im Rahmen der Anwendung des Staatsvertrags 10 von
demjenigen, der herkömmlicherweise im Bereich der Amts und
Rechtshilfe verwendet werde. Es sei nicht entscheidend, ob die zu
übermittelnden Informationen für den IRS potentiell erheblich seien,
sondern einzig, ob die Personen, deren Daten übermittelt werden sollten,
unter eine Kategorie des Anhangs zum Staatsvertrag 10 fallen würden.
Die Beschwerdeführerin und die Beigeladenen rügen eine Verletzung des
Datenschutzgesetzes. Diese Frage ist im Rahmen des vorliegenden
Amtshilfeverfahrens zu prüfen (Urteil des Bundesgerichts 1C_125/2011
vom 11. Mai 2011 E. 1.2 mit Hinweisen; vgl. schon oben E. 1.1.1). Der
Antrag, es sei in einem separat anfechtbaren Teilentscheid über diese
datenschutzrechtliche Vorfrage der Behandlung der unter dem UBS
Amtshilfeabkommen unbeteiligten Drittpersonen zu entscheiden und
vorab der EDÖB zu konsultieren, ist daher abzuweisen.
10.2. Das Bundesgesetz vom 19. Juni 1992 über den Datenschutz (DSG,
SR 235.1) gilt generell für das Bearbeiten von Daten natürlicher und
juristischer Personen durch Bundesorgane (Art. 2 Abs. 1 Bst. b DSG),
wozu die ESTV gehört. Es ist deshalb auf deren Tätigkeit grundsätzlich
anwendbar, soweit datenschutzrechtliche Fragen zu beurteilen sind.
Keine Anwendung findet das Datenschutzgesetz auf hängige
Zivilprozesse, Strafverfahren, Verfahren der internationalen Rechtshilfe
sowie staats und verwaltungsrechtliche Verfahren mit Ausnahme
erstinstanzlicher Verwaltungsverfahren (Art. 2 Abs. 2 Bst. c DSG). Diese
Sonderregelung beruht auf der Idee, dass der Persönlichkeitsschutz
durch spezialgesetzliche Verfahrensnormen hinreichend gesichert ist.
Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts gilt dies für den Bereich
der Amtshilfe allerdings nicht in gleichem Masse. Die Amtshilfe kann
dementsprechend in dieser Beziehung nicht einfach aus
Praktikabilitätsgründen mit der internationalen Rechtshilfe in Zivil und
Strafsachen gleichgesetzt werden (BGE 126 II 126 E. 5a/aa zur Amtshilfe
im Bereich des Börsenrechts). Dies gilt auch für die Amtshilfe in
Steuersachen zwischen der Schweiz und den Vereinigten Staaten in
Sachen UBSKunden. Der Staatsvertrag 10 enthält keine Bestimmungen
über die Lieferung persönlicher Daten von Drittpersonen. Aus der Vo
A6872/2010
Seite 25
DBAUSA, welche zur Anwendung kommt, soweit der Staatsvertrag 10
keine spezielleren Bestimmungen enthält (BVGE 2010/40 E. 6.2.2), kann
ebenfalls keine Regel entnommen werden. Einen Anspruch auf
Durchführung eines Amtshilfeverfahrens haben nur die vom
Amtshilfegesuch betroffenen Personen, nicht aber Drittpersonen, die in
den zu liefernden Bankunterlagen der UBSKunden zufällig aufscheinen
(vgl. Art. 20e Vo DBAUSA). Daten dieser Drittpersonen stellen ebenfalls
Personendaten im Sinn des Datenschutzgesetzes dar (vgl. Art. 3 Bst. a
DSG). Für sie besteht im Amtshilfeverfahren aber kein weitreichender
Persönlichkeitsschutz durch spezialgesetzliche Verfahrensregeln. Aus
diesem Grund muss das Datenschutzgesetz im Bereich der Amtshilfe
grundsätzlich anwendbar sein (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A
6242/2010 vom 11. Juli 2011 E. 10.2 ff., auch zum Folgenden).
10.3. Das Datenschutzgesetz bezweckt den Schutz der Persönlichkeit
und der Grundrechte von Personen, über die Daten bearbeitet werden
(Art. 1 DSG). Unter den Begriff des Bearbeitens fällt unter anderem das
Bekanntgeben von Personendaten (Art. 3 Bst. e DSG). Die Bekanntgabe
von Personendaten durch Bundesorgane wird von Art. 19 in Verbindung
mit Art. 17 DSG geregelt. Diese dürfen Personendaten unter anderem
bekannt geben, wenn dafür eine Rechtsgrundlage besteht (Art. 19 DSG
in Verbindung mit Art. 17 Abs. 1 DSG), wobei es bei besonders
schützenswerten Daten (vgl. Art. 3 Bst. c DSG) sowie
Persönlichkeitsprofilen (vgl. Art. 3 Bst. d DSG) einer ausdrücklichen
Grundlage in einem formellen Gesetz bedarf (Art. 19 DSG in Verbindung
mit Art. 17 Abs. 2 DSG). Ohne eine solche Grundlage ist die
Bekanntgabe möglich, wenn die Daten für den Empfänger im Einzelfall
zur Erfüllung seiner gesetzlichen Aufgabe unentbehrlich sind (Art. 19
Abs. 1 Bst. a DSG). Als Datenempfänger kommen auch ausländische
Behörden in Frage (YVONNE JÖHRI, in: David Rosenthal/Yvonne Jöhri
[Hrsg.], Handkommentar zum Datenschutzgesetz, Zürich 2008
[nachfolgend: Handkommentar], Rz. 21 zu Art. 19 DSG; YVONNE
JÖHRI/MARCEL STUDER, in: Urs MaurerLambrou/Nedim Peter Vogt
[Hrsg.], Datenschutzgesetz, Basler Kommentar, 2. Aufl., Basel 2006
[nachfolgend: BSKDSG], Rz. 5 zu Art. 19 DSG).
Fehlt eine abschliessende spezialgesetzliche Regelung hinsichtlich der
Verpflichtung zur Bekanntgabe von Personendaten, sind die allgemeinen
Grundsätze der Datenbearbeitung zu beachten (vgl. Art. 4 ff. DSG). Dazu
gehören der Grundsatz der Rechtmässigkeit der Datenbearbeitung (Art. 4
Abs. 1 DSG), der Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 4 Abs. 2 DSG),
A6872/2010
Seite 26
das Verhältnismässigkeitsprinzip (Art. 4 Abs. 2 DSG), die Zweckbindung
der Bearbeitung von Personendaten (Art. 4 Abs. 3 DSG), die Richtigkeit
von Personendaten (Art. 5 DSG) sowie die Beachtung der Anforderungen
an den Persönlichkeitsschutz bei der grenzüberschreitenden
Bekanntgabe, wenn im Empfängerstaat eine Gesetzgebung fehlt, die
einen angemessenen Schutz gewährleistet (Art. 6 DSG). Die
Bekanntgabe von Personendaten ist trotz fehlender Gesetzgebung unter
anderem dann möglich, wenn hinreichende Garantien, insbesondere
durch Vertrag, einen angemessenen Schutz im Ausland garantieren
(Art. 6 Abs. 2 Bst. a DSG).
Im vorliegenden Zusammenhang stehen das Verhältnismässigkeitsprinzip
und die Zweckbindung der Datenbearbeitung im Vordergrund. Im Bereich
des Datenschutzgesetzes muss die Massnahme geeignet sein, das
angestrebte Ziel zu erreichen (Zwecktauglichkeit), und es muss diejenige
Massnahme gewählt werden, welche den geringstmöglichen Eingriff
darstellt. Auch müssen Ziel und Eingriff in einem vernünftigen Verhältnis
stehen (vgl. Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A7040/2009 vom
30. März 2011 E. 8.4; PHILIPPE MEIER, Protection des données,
Fondaments, principes généraux et droit privé, Bern 2011, Rz. 665; DAVID
ROSENTHAL, in: Handkommentar, Rz. 20 f. zu Art. 4 DSG; MAURER
LAMBROU/STEINER, in: BSKDSG, Rz. 9 zu Art. 4 DSG). Der ebenfalls aus
dem Verhältnismässigkeitsprinzip ableitbare Grundsatz der
Zweckbindung verlangt, dass die erhaltenen Daten nicht zu einem Zweck
verwendet werden, der mit dem ursprünglichen Zweck der
Datenbearbeitung unvereinbar ist oder über ihn hinausgeht (BGE 126 II
126 E. 5b/bb; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A7040/2009 vom
30. März 2011 E. 8.3; MEIER, a.a.O., Rz. 722 ff.; JÖHRI, a.a.O., Rz. 15 und
24 zu Art. 19 DSG; MAURERLAMBROU/STEINER, in: BSKDSG, Rz. 13 f. zu
Art. 4 DSG; JÖHRI/STUDER, in: BSKDSG, Rz. 36 zu Art. 19 DSG).
10.4. Die im Datenschutzgesetz genannten Grundsätze, welche bei der
Bekanntgabe von Personendaten zu beachten sind, korrelieren mit der
bisherigen Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts zur Lieferung
persönlicher Daten von Drittpersonen im Rahmen des
Amtshilfeverfahrens gegen UBSKunden. Das Bundesverwaltungsgericht
hat sich in diesem Zusammenhang bereits eingehend mit dem
Verhältnismässigkeitsprinzip und dem Spezialitätsprinzip
(Zweckbindungsprinzip) befasst. Wie sich aus den nachfolgenden
Ausführungen ergibt, wird den Anforderungen des Datenschutzgesetzes
an die Bekanntgabe persönlicher Daten von Drittpersonen damit Genüge
A6872/2010
Seite 27
getan (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6242/2010 vom 11. Juli
2011 E. 10.4).
11.
11.1. Im Bereich der Amtshilfe bedeutet das Verhältnismässigkeitsprinzip
zum einen, dass die ersuchte Behörde nicht über das Amtshilfeersuchen
hinausgehen darf (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A6638/2010
vom 9. Mai 2011 E. 6.3 mit Hinweisen). Zum andern müssen die
angeordneten Massnahmen für das ausländische Verfahren erforderlich
erscheinen. Die Frage, ob die ersuchten Informationen für den
gesuchstellenden Staat erforderlich oder lediglich nützlich sind,
bestimmen die Behörden dieses Staates (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.1 mit
Hinweisen). Welche Informationen für die Untersuchung der
mutmasslichen Steuerdelikte letztendlich massgeblich sind, ist in diesem
Verfahrensstadium in der Regel noch nicht eindeutig bestimmbar. Die
schweizerischen Behörden dürfen ihr Ermessen jedenfalls nicht an die
Stelle desjenigen der die Untersuchung führenden ausländischen
Behörden stellen. Den ausländischen Behörden sind deshalb
grundsätzlich diejenigen Informationen zu übermitteln, die sich
möglicherweise auf den im Amtshilfeersuchen dargestellten Sachverhalt
beziehen können und aus diesem Grund für die weiteren Abklärungen als
unentbehrlich zu betrachten sind. Nicht zu übermitteln sind nur diejenigen
Akten, die für das ausländische Verfahren mit Sicherheit nicht erheblich
sind (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6705/2010 vom 18. April
2011 E. 6.2.1; A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.2, je mit
Hinweisen). Dies bedeutet, dass die Namen von Dritten, die offensichtlich
nichts mit den vorgeworfenen Handlungen zu tun haben und somit als
unbeteiligte Dritte zu gelten haben, im Bereich der Amtshilfe in
Steuersachen nicht an den IRS übermittelt werden sollen (Urteile des
Bundesverwaltungsgerichts A6933/2010 vom 17. März 2011 E. 10.2,
A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 6.2.1).
11.2. Zwar enthalten weder der Staatsvertrag 10 noch das DBAUSA 96
noch die Vo DBAUSA explizite Bestimmungen, wer als "unbeteiligter
Dritter" gilt. Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung können aber
diesbezüglich die einschlägigen Grundsätze über die internationale
Rechtshilfe auch beim Informationsaustausch nach Art. 26 DBAUSA 96
herangezogen werden. Dies entspricht denn auch ständiger Praxis und
erscheint angesichts des vergleichbaren Zwecks von Amts und
Rechtshilfeverfahren als sachgerecht. Das Bundesverwaltungsgericht hat
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keinen Anlass, diese Rechtsprechung in Frage zu stellen (Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts A6705/2010 vom 18. April 2011 E. 6.2.2,
A6176/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.4.1 f.; BVGE 2010/40 E. 7.2.1).
11.3. Unbeteiligter Dritter im Sinne von Art. 10 Ziff. 2 des Staatsvertrags
vom 25. Mai 1973 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und
den Vereinigten Staaten von Amerika über gegenseitige Rechtshilfe in
Strafsachen (RVUS, SR 0.351.933.6), bei welchem Beweismittel und
Auskünfte nur unter den in Art. 10 Ziff. 2 Bst. ac aufgeführten
Bedingungen übermittelt werden, ist einzig, wer nach dem Ersuchen in
keiner Weise mit der diesem zugrunde liegenden Straftat verbunden zu
sein scheint. Nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung kann von einem
unbeteiligten Dritten dann nicht gesprochen werden, wenn eine wirkliche
und unmittelbare Beziehung zwischen einer Person und einer der im
Ersuchen geschilderten Tatsachen besteht, welche Merkmal einer
Straftat sind. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Dritte als
Teilnehmer im strafrechtlichen Sinn anzusehen ist (BGE 120 Ib 251
E. 5b, 112 Ib 462 E. 2b, 107 Ib 252 E. 2b; Urteil des Bundesgerichts
2A.430/2005 vom 12. April 2006 E. 6.1). Mit anderen Worten muss es
sich nicht um Personen handeln, die als Beteiligte am möglicherweise
begangenen Delikt zu gelten haben. Der Inhaber eines Bankkontos,
welches für verdächtige Transaktionen benutzt wurde, ist mithin nicht als
unbeteiligter Dritter zu qualifizieren (BGE 120 Ib 251 E. 5b). Weiter
entschied das Bundesgericht, dass auch eine Gesellschaft, welche als
Mittlerin benutzt wurde, um einer anderen Gesellschaft Gelder zur
Verfügung zu stellen, die dazu bestimmt waren, die im Rechtshilfegesuch
erwähnte Straftat zu begehen oder zu ermöglichen, nicht als unbeteiligte
Dritte betrachtet werden kann. Das Gleiche gilt für die eine solche
Gesellschaft beherrschenden oder leitenden natürlichen Personen (BGE
112 Ib 462 E. 2b, 107 Ib 258 E. 2c, Urteil des Bundesgerichts 1A.60/2000
vom 22. Juni 2000 E. 4c; vgl. auch CHRISTOPH PETER, Zum Schicksal des
echten "unbeteiligten Dritten" in der Strafrechts und Amtshilfe, in:
Rechtliche Rahmenbedingungen des Wirtschaftsstandortes Schweiz,
Festschrift 25 Jahre juristische Abschlüsse an der Universität St. Gallen
[HSG], St. Gallen 2007, S. 671). Dies muss nach dem Ausgeführten auch
für die Amtshilfe gelten (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts
A6684/2010 vom 4. Juli 2011 E. 2.4, A6797/2010 vom 17. Juni 2011
E. 7.3.3, A6932/2010 vom 27. April 2011 E. 6.2, A6930/2010 vom
9. März 2011 E. 6.1, A6176/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.4.3).
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Seite 29
11.4. Das Prinzip der Spezialität besagt, dass der ersuchende Staat die
vom ersuchten Staat erlangten Informationen einzig in Bezug auf
Personen oder Handlungen verwenden darf, für welche er sie verlangt
und der ersuchende Staat sie gewährt hat. Beruht die internationale Hilfe
auf Vertrag, ist der ersuchende Staat durch die
Abkommensbestimmungen gebunden. Die Tragweite der Bindung für den
ersuchenden Staat muss aufgrund der in der Rechtshilfe zur Anwendung
gelangenden allgemeinen Grundsätze ergänzt werden, soweit sie durch
Verträge nur in den Grundzügen umschrieben ist (vgl. Urteil des
Bundesgerichts 2A.551/2001 vom 12. April 2002 E. 6a; PETER POPP,
Grundzüge der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen, Basel 2001,
Rz. 287 und 326 ff.; ROBERT ZIMMERMANN, La coopération judiciaire
internationale en matière pénale, Bern 2009, Ziff. 726). Im Bereich der
Amtshilfe nach dem Doppelbesteuerungsabkommen mit den USA
statuiert der auch vorliegend weiterhin anwendbare Art. 26 DBAUSA 96
(vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6053/2010 vom
10. Januar 2011 E. 4 und A4911/2010 vom 30. November 2010 E. 3,
vgl. auch bereits Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A4013/2010
vom 15. Juli 2010 E. 2.1 ff.) selbst, für wen und zu welchem Gebrauch
die übermittelten Informationen ausschliesslich bestimmt sind: Sie dürfen
"[...] nur Personen oder Behörden (einschliesslich der Gerichte und
Verwaltungsbehörden) zugänglich gemacht werden, die mit der
Veranlagung, Erhebung oder Verwaltung, der Vollstreckung oder
Strafverfolgung oder mit der Entscheidung von Rechtsmitteln hinsichtlich der
unter dieses Abkommen fallenden Steuern befasst sind."
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung wird die Einhaltung des
Spezialitätsgrundsatzes durch Staaten, die mit der Schweiz durch einen
Rechtshilfevertrag verbunden sind, nach völkerrechtlichem
Vertrauensprinzip als selbstverständlich vorausgesetzt, ohne dass die
Einholung einer ausdrücklichen Zusicherung nötig wäre (BGE 107 Ib 264
E. 4b; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6932/2010 vom 27. April
2011 E. 5.2, A6176/2010 vom 18. Januar 2011 E. 2.5).
12.
12.1. Gemäss dem vom IRS am 9. August 2009 gestellten
Amtshilfeersuchen werden, in Papier oder elektronischer Form, die
folgenden Dokumente verlangt:
1. Kontoinformationen (einschliesslich der Angaben über die
Kontoeröffnung, Unterschriftenkarten, Kontostände, Dokumente über die
Organisation von Körperschaften, wie Gründungsdokumente oder
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Seite 30
andere Unterlagen zum Nachweis der wirtschaftlichen Berechtigung) von
amerikanischen UBSKunden und ihrer verbundenen juristischen
Personen;
2. Korrespondenzen und Mitteilungen zwischen der UBS AG und ihren
amerikanischen Kunden oder zwischen UBSKunden untereinander
sowie, wenn vorhanden, deren verbundenen juristischen Personen;
3. interne Daten aus dem Managementinformationssystem betreffend
amerikanische UBSKunden und, wenn vorhanden, mit ihnen
verbundene juristische Personen;
4. UBSinterne Mitteilungen und Notizen, Berichte und Sitzungsprotokolle
(einschliesslich der "Client Advisor Workbench Information") betreffend
Bank und Wertpapierverkehr mit ihren amerikanischen Kunden und,
wenn vorhanden, deren verbundenen juristischen Personen;
5. sämtliche Registratureinträge im Zusammenhang mit dem betreffenden
Konto und sämtlichen verbundenen Konten, soweit diese Information
nicht schon unter Ziff. 1 bis 4 hievor fällt.
Wie sich aus diesem Amtshilfeersuchen unzweideutig ergibt, verlangt der
IRS die Übermittlung sämtlicher Bankunterlagen betreffend die
Errichtung, Führung und Verwaltung der UBSKonten von
amerikanischen Steuerpflichtigen und den mit ihnen verbundenen
juristischen Personen. Die ersuchende Behörde will in der Lage sein, das
gesamte Dossier der betroffenen UBSKonten überprüfen zu können (vgl.
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A6684/2010 vom 4. Juli 2011
E. 2.5, A6638/2010 vom 9. Mai 2011 E. 6.4, A6933/2010 vom 17. März
2011 E. 10.3).
12.2. Der Beigeladene 1 ist "President/Director" der Beschwerdeführerin,
die Beigeladene 2 "Treasurer/Director". Sie waren zunächst kollektiv und
später einzelzeichnungsberechtigt für die Beschwerdeführerin (vgl. […,
…]). Mithin sind diese beiden Personen keine unbeteiligten Dritten im
Sinne der Rechtsprechung. Die Beigeladene 3 fungiert – soweit
ersichtlich – insbesondere als Korrespondenzadresse für das vorliegend
betroffene Konto. Diverse Bankauszüge wurden an sie gesandt (vgl. z.B.
[…ff., …ff., …ff.]). Damit kann auch bei der Beigeladenen 3 nicht von
einer unbeteiligten Dritten gesprochen werden. Als solche wäre nur
anzusehen, wer mit dem in das Verfahren einbezogenen Konto in keiner
Weise verbunden zu sein scheint.
Betreffend Y._______ und Z._______ verlangte die Beschwerdeführerin
bereits mit Eingabe der Beschwerdeschrift vom 22. September 2010,
A6872/2010
Seite 31
deren Namen und Hinweise auf sie aus den Akten zu entfernen, ohne
dass später eine Beiladung zum Verfahren beantragt worden wäre.
Y._______ hat – wie oben (E. 9.5) ausgeführt – als wirtschaftlich
berechtigt an der Beschwerdeführerin zu gelten, weshalb es sich bei ihm
offensichtlich nicht um eine unbeteiligte Drittperson handelt. Z._______
verfügt über eine Vollmacht, um die Beschwerdeführerin gegenüber der
Bank zu vertreten ([…]), weshalb sie ebenfalls keine unbeteiligte Dritte ist.
Insbesondere wird im Amtshilfegesuch die Übermittlung von
Unterschriftenkarten der UBS AG für das betreffende Konto der
Beschwerdeführerin ausdrücklich verlangt. Die Lieferung der besagten
Unterlagen geht deshalb nicht über das Amtshilfegesuch hinaus. Hinzu
kommt, dass die ersuchten Unterlagen für das ausländische Verfahren
möglicherweise erheblich sein können, geht es dem IRS doch gerade
darum, die Verschiebung von Vermögenswerten auf das (mutmasslich
nicht deklarierte) UBSKonto überprüfen zu können. Das im
Datenschutzgesetz und im Amtshilferecht gleichermassen geltende
Verhältnismässigkeitsprinzip ist damit gewahrt.
Die Beschwerde erweist sich demnach auch bezüglich des Antrags auf
Löschung der Namen der Beigeladenen sowie weiterer Dritter aus den zu
übermittelnden Akten als unbegründet.
13.
Nachdem das Bundesverwaltungsgericht die Vorbringen der
Beigeladenen betreffend das Datenschutzgesetz behandelt hat, ist auf
die Rüge der Verletzung der Rechtsweggarantie nicht weiter einzugehen.
14.
Ausgangsgemäss hat die Beschwerdeführerin die Verfahrenskosten zu
tragen (Art. 63 Abs. 1 VwVG). Diese sind auf insgesamt Fr. 22'000.
festzulegen (vgl. Art. 2 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 4 des Reglements
vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem
Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Mit
Zwischenverfügung vom 25. Februar 2011 sind der Beschwerdeführerin
Verfahrenskosten von Fr. 2'000. auferlegt und im entsprechenden
Umfang mit dem geleisteten Kostenvorschuss verrechnet worden. Die
Beschwerdeführerin ist in derselben Verfügung aufgefordert worden,
einen weiteren Kostenvorschuss von Fr. 2'000. zu leisten. Die
verbleibenden Verfahrenskosten von Fr. 20'000. sind demnach mit dem
restlichen Kostenvorschuss von ebenfalls Fr. 20'000. zu verrechnen.
Parteientschädigungen sind nicht zuzusprechen (vgl. Art. 64 Abs. 1
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VwVG e contrario und Art. 7 Abs. 1 VGKE e contrario sowie Art. 7 Abs. 3
VGKE).
15.
Dieser Entscheid kann nicht mit Beschwerde in öffentlichrechtlichen
Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden (Art. 83
Bst. h BGG; Urteile des Bundesgerichts 1C_125/2011 vom 11. Mai 2011
E. 1.2, 1C_573/2010 vom 7. Januar 2011 E. 2).
Der Antrag der Beschwerdeführerin, die Rechtsmittelbelehrung dergestalt
offen zu formulieren, dass gegen den Entscheid des
Bundesverwaltungsgerichts innert zehn Tagen nach Eröffnung beim
Bundesgericht Beschwerde geführt werden könne, ist damit abzuweisen.
Gleiches gilt schliesslich für die beantragte Voraberöffnung per Fax; eine
solche ist gesetzlich nicht ausdrücklich vorgesehen, und es besteht auf
sie kein Anspruch (Art. 34 Abs. 1 VwVG).
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Seite 33
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Sämtliche Verfahrensanträge sowohl der Beschwerdeführerin als auch
der Beigeladenen werden abgewiesen, soweit auf sie eingetreten wird.
2.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.
3.
Die Verfahrenskosten von insgesamt Fr. 22'000. werden der
Beschwerdeführerin auferlegt (davon hat diese bereits Fr. 2'000.
geleistet). Die verbleibenden Kosten von Fr. 20'000. werden mit dem
verbleibenden Kostenvorschuss von Fr. 20'000. verrechnet.
4.
Es werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.
5.
Dieses Urteil geht an:
– die Beschwerdeführerin (Einschreiben; Beilage: Kopie der Eingaben
der Beigeladenen vom 30. Mai 2011 und vom 15. Juni 2011)
– die Vorinstanz (RefNr. …; Einschreiben; Beilage: Kopie der Eingabe
der Beigeladenen vom 15. Juni 2011)
– die Beigeladenen (Einschreiben)
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Michael Beusch Ursula Spörri
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