A-7063/2007 - Abteilung I - Responsabilité de l'Etat (Confédération) - responsabilité de la Confédération (décision du DF...

Cour I
A-7063/2007
{T 0/2}
A r r ê t d u 2 8 m a i 2 0 0 8
Jérôme Candrian (président du collège), Daniel Riedo,
Thomas Stadelmann (président de la chambre), juges,
Marie-Chantal May Canellas, greffière.
X._______, ***,
représentée par Me Alain Cottagnoud, avocat, ***,
recourante,
contre
La Confédération,
représentée par le Département fédéral des finances,
Service juridique, Bundesgasse 3, 3003 Berne,
intimée,
responsabilité de la Confédération; péremption; acte
illicite (décision du DFF du 18 septembre 2007);
dommage.
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Composit ion
Parties
Objet
A-7063/2007
Faits :
A.
X._______ est une société anonyme constituée le *** et ayant pour
but, selon le registre du commerce, de « permettre à chacun, par le
training autogène, le stretching, une gymnastique préventive et
personnalisée, d'améliorer les fonctions cardio-vasculaires,
articulaires, musculaires, de conserver ou d'acquérir un équilibre
physique et mental sain ». A cet effet, elle exploite un club de fitness à
***.
En 1994, X._______ a écrit à diverses reprises à l'Administration
fédérale des contributions (AFC) en exposant différents problèmes
relatifs à l'introduction de la TVA et en requérant des renseignements
concernant son assujettissement éventuel. Le 22 novembre 1994, elle
a remis son questionnaire pour l'assujettissement comme contribuable
TVA, daté du 21 novembre 1994, en demandant à être taxée sur les
contre-prestations reçues. Le 3 février 1995, l'AFC a informé
X._______ qu'en principe toutes les prestations fournies par un centre
de fitness, soit la mise à disposition de locaux tels que solariums,
saunas, salles de gymnastique et d'engins de musculation ainsi que
l'organisation de cours, par exemple de stretching ou d'aérobic, de
même que les ventes d'habits, de boissons et de nourriture, devaient
être considérées comme des opérations soumises à la TVA. Seuls les
cours de diététiques pouvaient éventuellement faire exception, s'il y
avait effectivement enseignement de cette matière.
Par l'intermédiaire de son mandataire, X._______ a contesté tout
assujettissement à la TVA par lettre du 20 février 1995, motif pris que
les contrats de fitness ont un caractère prépondérant de location. Elle
a requis le prononcé d'une décision formelle pour le cas où l'AFC
serait d'un avis contraire au sien. Par courrier du 9 mars 1995, l'AFC a
confirmé le caractère imposable des prestations fournies par un centre
de fitness à ses clients. Par courriers du 19 mai 1995, du 30 août
1995, du 12 septembre 1995, du 7 août 1996, du 21 octobre 1996 et
du 8 janvier 1997, X._______ a réitéré ses objections ainsi que sa
demande tendant au prononcé d'une décision formelle.
Dès le 12 septembre 1995, X._______ a remis à l'AFC ses décomptes
TVA. Selon les décomptes afférents à la période du 1er trimestre 1995
au 4ème trimestre 1998 et du 2ème trimestre 1999 au 1er trimestre
Page 2
A-7063/2007
2000, X._______ a déclaré au total un montant de TVA ascendant à
Fr. 217'345.50.
B.
Par décision du 19 février 1997, l'AFC a constaté que la location de
solariums, de saunas et d'engins de musculation, ainsi que les cours
d'aérobic et de stretching dispensés par X._______ étaient
imposables au taux de 6,5 % et confirmé son assujettissement à la
TVA depuis le 1er janvier 1995.
X._______ a formé réclamation contre ce prononcé le 24 mars 1997.
Le 26 avril 1999, elle a interpellé l'AFC pour que sa réclamation soit
tranchée. Le 14 mai 1999, l'AFC a répondu qu'elle ferait son possible
pour statuer durant l'été 1999. Le 9 mars 2000, elle a fait savoir qu'au
vu du nombre de dossiers concernant l'assujettissement de centres de
fitness, elle allait tout d'abord statuer dans les cas jugés les plus
représentatifs. Elle a requis une série de documents concernant
l'activité de X._______, qui lui ont été transmis le 28 avril suivant.
Par décision sur réclamation du 5 février 2002, l'AFC a confirmé
l'assujettissement à la TVA de X._______ avec effet au 1er janvier
1995 et prononcé qu'elle devait lui verser un montant de
Fr. 223'728.50, correspondant au total résultant de ses décomptes
TVA (Fr. 217'345.50), rectifié en raison d'erreurs de l'assujettie, pour
les périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 4ème trimestre
1998 et du 2ème trimestre 1999 au 1er trimestre 2000, avec intérêts
moratoires.
Le 8 mars 2002, X._______ a déféré cette décision à la Commission
fédérale de recours en matière de contributions (CRC), laquelle l'a
rejeté par décision du 30 juin 2004.
Saisi d'un recours de droit administratif de X._______ du 1er
septembre 2004, le Tribunal fédéral a confirmé l'assujettissement
querellé et le montant de la dette fiscale, au terme d'un arrêt daté du
18 mai 2005 portant la référence 2A.485/2004. Le dispositif en a été
communiqué aux parties le même jour et l'arrêt complet le 27
décembre suivant.
C.
Le 17 novembre 2006, X._______ a, par l'intermédiaire de son
Page 3
A-7063/2007
nouveau mandataire, déposé auprès du Département fédéral des
finances (DFF) une demande à l'encontre de l'AFC et de la CRC,
tendant au versement de Fr. 246'876.45 à titre de dommages-intérêts.
Elle a exposé que l'AFC n'avait pas traité sa cause dans un délai
raisonnable et lui avait ainsi occasionné un préjudice équivalent au
montant de la TVA réclamée, lequel ne pourrait plus être répercuté sur
ses clients. Elle a invoqué avoir eu connaissance du dommage en date
du 27 décembre 2005, soit dès réception de l'arrêt rendu par le
Tribunal fédéral.
Invitée à se déterminer, l'AFC a proposé le rejet de la demande,
d'ailleurs selon elle introduite bien après l'échéance du délai d'un an
dès la connaissance du dommage. Dans sa réplique du 27 mars 2007,
X._______ a précisé la nature du dommage allégué et confirmé les
conclusions de sa demande. Le 16 avril suivant, elle a indiqué à la
requête du DFF qu'aucune procédure liée à l'art. 725 du code des
obligations du 30 mars 1911 (CO, RS 220) n'avait pour l'instant été
ouverte à son endroit, mais que le rejet de sa demande en
dommages-intérêts aurait pour effet d'entraîner sa faillite.
Le DFF a établi que le dispositif de l'arrêt du Tribunal fédéral portant la
référence 2A.485/2004 avait été notifié au mandataire qui représentait
à l'époque X._______ le 18 mai 2005, selon les données transmises
par le Tribunal fédéral. Le 3 mai 2007, X._______ a indiqué qu'elle
n'avait été informée de son assujettissement à la TVA qu'en date du 10
mars 2006, par le biais d'une correspondance du dit mandataire.
Par décision du 18 septembre 2007, le DFF a rejeté la demande en
dommages-intérêts de X._______. Il a estimé que cette demande avait
certes été introduite avant l'échéance du délai d'une année dès la
connaissance du dommage, mais qu'il demeurait à déterminer si le
délai de péremption de dix ans dès l'acte dommageable avait été
respecté. Cette question pouvait souffrir de rester ouverte, la demande
se révélant de toute manière mal fondée.
D.
X._______ a déféré cette décision au Tribunal administratif fédéral, par
recours du 17 octobre 2007, en concluant à ce qu'il soit constaté que
l'AFC avait tardé à prendre une décision et à ce qu'elle soit
condamnée à lui verser un montant de Fr. 246'876.45 à titre de
dommages-intérêts. Elle reproche en substance à l'AFC d'avoir tardé à
Page 4
A-7063/2007
statuer de manière injustifiée, ce qui lui aurait causé un dommage,
consistant dans la TVA qu'elle n'a pas encaissée auprès de ses
membres.
Dans sa réponse du 11 décembre 2007, le DFF a conclu au rejet du
recours.
Les autres faits pertinents seront, dans la mesure utile, évoqués dans
les considérants en droit.
Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 de la loi fédérale
du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32),
celui-ci, en vertu de l'art. 31 LTAF, connaît des recours contre les
décisions au sens de l'art. 5 de la loi fédérale du 20 décembre 1968
sur la procédure administrative (PA, RS 172.021) prises par les
autorités mentionnées aux art. 33 et 34 LTAF. En particulier, les
décisions rendues par le DFF peuvent être contestées devant le
Tribunal administratif fédéral conformément à l'art. 33 let. d LTAF. La
procédure est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose
pas autrement (art. 37 LTAF).
1.2 En l'espèce, la décision du DFF a été rendue le 18 septembre
2007 et notifiée le lendemain à la recourante. Le recours a été adressé
au Tribunal administratif fédéral le 17 octobre 2007. Il intervient ainsi
dans le délai légal prescrit par l'art. 50 PA. En outre, le recours satisfait
aux exigences posées aux art. 48 et 52 PA. Il est par conséquent
recevable, de sorte qu'il convient d'entrer en matière.
2.
2.1 Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être
lié par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation
juridique développée dans la décision entreprise (cf. PIERRE MOOR, Droit
administratif, vol. II, Berne 2002, p. 265). La procédure est régie par la
maxime inquisitoire, ce qui signifie que le Tribunal administratif fédéral
constate les faits et apprécie les preuves d'office et librement
(cf. art. 12 PA). Les parties doivent toutefois collaborer à
l'établissement des faits (art. 13 PA) et motiver leur recours
Page 5
A-7063/2007
(art. 52 PA) (cf. ATF 119 V 349 consid. 1a, 117 V 263 consid. 3b,
117 Ib 117 consid. 4a; ANDRÉ MOSER, in: Moser/Uebersax, Prozessieren
vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Bâle et Francfort-sur-le-
Main 1998, ch. 1.8 s.).
2.2 L'audition de témoins ne sera ordonnée que si les faits ne peuvent
pas être suffisamment élucidés d'une autre façon (art. 14 al. 1 PA;
ANDRÉ MOSER, op. cit., ch. 3.68). L'autorité admet les moyens de preuve
offerts par la partie s'ils paraissent propres à élucider les faits
(cf. art. 33 al. 1 PA; Jurisprudence des autorités administratives de la
Confédération [JAAC] 61.27 consid. 2). Ceux-ci doivent donc se
rapporter à des faits pertinents, c'est-à-dire à des faits propres à avoir
une influence sur l'issue de la procédure (cf. ATF 118 Ia 19 consid. 1c,
117 Ia 268 consid. 4b; FRITZ GYGI, Bundesverwaltungsrechtspflege,
2ème éd., Berne 1983, p. 273). L'autorité peut dès lors renoncer à un
moyen de preuve donné, si ce dernier ne porte pas sur un fait
déterminant. Le juge peut également procéder à une appréciation
anticipée des preuves qui lui sont offertes, s'il a la certitude qu'elles ne
pourraient l'amener à modifier son opinion (cf. ATF 122 II 469
consid. 4a, 122 V 162 consid. 1d, 121 I 308 consid. 1b;
ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und Verwaltungs-
rechtspflege des Bundes, 2ème éd., Zurich 1998, n. 111 et 320). Dans
la mesure où, sur la base de preuves déjà apportées, l'état de fait
déterminant peut être considéré comme suffisamment clair et qu'il
peut être admis sans arbitraire que la perception juridique ne serait
pas modifiée par d'autres investigations probatoires, le juge peut
s'abstenir d'administrer d'autres moyens de preuves (cf. ANDRÉ MOSER,
op. cit., ch. 3.72).
En l'occurrence, la recourante demande dans son mémoire de recours
l'audition de Y._______, en tant que représentant de sa fiduciaire (cf.
recours p. 4 ch. III). Il n'est toutefois pas indiqué sur quel fait pourrait
porter son témoignage, ce qui ne permet pas d'en apprécier l'utilité.
Quoi qu'il en soit, procédant à une appréciation anticipée des preuves,
le Tribunal administratif fédéral considère que ce témoignage n'est pas
susceptible d'influencer la perception juridique de l'état de fait et
l'issue du présent litige, de sorte qu'il y est renoncé.
Par ailleurs, invitée à faire savoir au Tribunal administratif fédéral si
elle demandait des débats publics au sens de l'art. 40 al. 1 LTAF, la
recourante y a renoncé. Le Tribunal de céans considère en outre que
Page 6
A-7063/2007
ceux-ci ne se justifient pas, étant donné qu'aucun intérêt public
important le justifie (art. 40 al. 1 LTAF).
3.
3.1 La recourante ne fonde pas ses prétentions sur le fait qu'elle ait
été assujettie à la TVA à compter du 1er janvier 1995 ou qu'elle ait dû
imposer les recettes provenant de la mise à disposition de locaux
(solariums, saunas, salles de gymnastique), d'engins de musculation
et de l'organisation de cours à compter de cette date. Elle ne conteste
pas être débitrice de Fr. 223'728.50 au titre de la TVA afférente aux
périodes fiscales allant du 1er trimestre 1995 au 4ème trimestre 1998
et du 2ème trimestre 1999 au 1er trimestre 2000. Ces questions ne
constituent pas l'objet du litige, mais ont fait l'objet d'une procédure
antérieure opposant l'AFC à la recourante. Ce litige a au surplus été
définitivement tranché par le Tribunal fédéral dans un arrêt
2A.485/2004 du 18 mai 2005. Leur remise en question éventuelle se
heurterait ainsi à l'art. 12 de la loi fédérale du 14 mars 1958 sur la
responsabilité de la Confédération, des membres de ses autorités et
de ses fonctionnaires (LRCF, RS 170.32), lequel prévoit que la légalité
des décisions, arrêtés et jugements ayant force de chose jugée ne
peut pas être revue dans une procédure en responsabilité
(cf. ATF 126 I 144 consid. 2a, 119 Ib 208 consid. 3c; arrêt du Tribunal
administratif fédéral A-1829/2007 du 28 novembre 2007 consid. 3.3).
La recourante reproche bien plutôt à l'AFC d'avoir tardé à statuer,
dans la mesure où la décision sur réclamation concernant la créance
fiscale a été rendue le 5 février 2002, alors que la recourante avait
déjà exprimé son désaccord quant à son assujettissement dès
l'introduction de la TVA en 1995 (cf. recours, p. 3 ch. 12; pièces n° 1 à
15 du dossier de pièces du DFF, en particulier la pièce n° 9). Ce
reproche s'adresse uniquement à l'AFC; la durée de la procédure
engagée – sur recours de l'assujettie – devant la CRC et le Tribunal
fédéral ne semble pas être mise en cause, même si l'on peut
s'interroger sur l'intitulé de la demande de dommages-intérêts que la
recourante avait transmise au DFF, lequel s'adressait également à la
CRC (cf. pièce n° 1 du dossier de pièces du DFF, p. 1). Quoi qu'il en
soit, ainsi qu'on le verra ci-après, cet élément n'est pas déterminant.
3.2 Il convient dans un premier temps d'examiner si la demande de la
recourante a été introduite dans les délais légaux (ci-après :
Page 7
A-7063/2007
consid. 4), ceci pouvant conduire au rejet du recours sans plus ample
examen. Dans un deuxième temps, il conviendra de rappeler les
conditions régissant la responsabilité de la Confédération et de
déterminer si celles-ci sont réunies dans le cas d'espèce (ci-après :
consid. 5 et 6).
4.
4.1 Lorsqu'un particulier considère avoir subi un préjudice qui aurait
été causé par la Confédération, il peut lui en demander réparation aux
conditions fixées par la LRCF. Cette loi soumet l'action en
responsabilité dont dispose la personne qui se prétend lésée à un
délai de péremption.
4.1.1 L'art. 20 al. 1 LRCF prévoit que la responsabilité de la
Confédération s'éteint si le lésé n'introduit pas sa demande de
dommages-intérêts ou d'indemnité à titre de réparation morale dans
l'année à compter du jour où il a eu connaissance du dommage et en
tout cas dans les dix ans à compter de l'acte dommageable du
fonctionnaire. Si ces délais ne sont pas respectés, l'action en
responsabilité est périmée. Ils ne sont en principe susceptibles ni
d'être prolongés, ni d'être interrompus (cf. arrêt du Tribunal fédéral
2A.362/2000 du 10 décembre 2001 consid. 3.3, ATF 126 II 145
consid. 2a; décision de la Commission fédérale de recours en matière
de responsabilité de l'Etat [CRR] 2005-009 du 5 juillet 2006 consid. 3a;
JOST GROSS, Staats-und Beamtenhaftung, in: Geiser/Münch, Schaden-
Haftung-Versicherung, Bâle 1999, ch. 3.22, 3.35, 3.69; le même,
Schweizerisches Staatshaftungsrecht, Berne 1995, p. 334; PIERRE
MOOR, Droit administratif, Vol. II, 2ème éd., Berne 2002, p. 714). Seule
la demande de dommages-intérêts introduite avant l'échéance du délai
légal peut donc empêcher la péremption d'intervenir.
4.1.2
4.1.2.1 Pour déterminer quand la personne qui actionne la
Confédération en responsabilité a une connaissance suffisante du
dommage, il s'impose d'appliquer les mêmes critères que ceux fixés
en relation avec l'art. 60 al. 1 CO pour les actions de droit privé,
puisque la ratio legis est la même dans les deux domaines du droit
(cf. ATF 108 Ib 97 consid. 1b; arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-1829/2007 du 28 novembre 2007 consid. 3.2).
Page 8
A-7063/2007
Selon la jurisprudence, par « connaissance du dommage », il faut
entendre une connaissance telle que le demandeur puisse agir
utilement, ce qui implique qu'il connaisse non seulement le dommage
au sens strict, mais encore les autres conditions permettant de mettre
en cause la responsabilité de la Confédération (cf. ATF 126 II 145
consid. 2a, 108 Ib 97 consid. 1b). Le créancier connaît donc
suffisamment le dommage lorsqu'il apprend – touchant son existence,
sa nature et ses éléments - les circonstances propres à fonder et à
motiver une demande en justice (cf. ATF 126 III 161 consid. 3c,
111 II 55 consid. 3a; décision de la CRR 2005-009 du 5 juillet 2006
consid. 3b). Le créancier ne saurait toutefois dans tous les cas différer
sa demande jusqu'au moment où il connaît la quotité exacte de son
préjudice; il arrive en effet que cette détermination ne soit pas possible
et que le dommage doive alors être estimé conformément à
l'art. 42 al. 2 CO (cf. ATF 126 II 145 consid. 2a, 108 Ib 97 consid. 1c;
FRANZ WERRO, La responsabilité civile, Berne 2005, p. 361 ch. marg.
1435).
Si l'ampleur du préjudice résulte d'une situation évolutive, la
prescription ne court pas avant le terme de cette évolution, c'est-à-dire
avant que le dernier élément du dommage ne soit survenu, à moins
que le préjudice ne soit d'emblée déterminable dans son élément
essentiel (cf. ATF 126 III 161 consid. 3c, 109 II 418 consid. 3).
4.1.2.2 Quant au fait dommageable qui sert de point de départ au
délai de dix ans, il s'agit d'une notion ambiguë puisqu'elle se réfère à
la fois à l'existence d'un acte - ou d'une omission - et aux
conséquences patrimoniales que cet événement entraîne
(cf. FRANZ WERRO, op. cit., p. 365 ch. marg. 1451; BENOÎT CHAPPUIS, Le
moment du dommage, Zurich/Bâle/Genève 2007, p. 11). Selon le
Tribunal fédéral et la doctrine majoritaire, il faut prendre en compte le
comportement illicite ou le fait générateur de responsabilité qui fonde
la prétention en dommages-intérêts (cf. ATF 106 II 134 consid. 2c;
contra : FRANZ WERRO, op. cit., p. 366 ch. marg. 1452). Pour le calcul de
ce délai, il est indifférent de savoir si le lésé a eu connaissance du
comportement, du dommage causé ou de la personne du responsable
(cf. WILLI FISCHER, Die Verjährung von Haftpflichtansprüchen, in:
Alfred Koller, Haftpflicht-und Versicherungsrechtstagung 1997,
p. 118 ss; OFTINGER/STARK, Schweizerisches Haftpflichtrecht, Vol. II/1,
4ème éd., 1987, p. 113 ch. 372; ALFRED KELLER, Haftpflicht im
Privatrecht, Vol. II, Berne 1987, p. 227). Selon la jurisprudence en
Page 9
A-7063/2007
matière de droit privé, applicable par analogie à la responsabilité civile
de la Confédération, l'action dommageable doit être entièrement
terminée (cf. ROLAND BREHM, Berner Kommentar, n. 29 ad art. 60 CO et
la jurisprudence citée). En cas de comportement dommageable répété
ou durable, le délai absolu commence à courir le jour du dernier acte
illicite ou le jour où ce comportement cesse (cf. FRANZ WERRO, op. cit.,
p. 365 ch. marg. 1449 et les réf. citées).
4.2 En l'espèce, il s'agit de voir quand la recourante a eu
connaissance du dommage, afin de déterminer si la demande
d'indemnisation a bien été déposée dans l'année qui a suivi.
4.2.1 A cet égard, il faut tout d'abord relever que – bien que la
recourante ne soit pas toujours claire à ce sujet (cf. courrier de la
recourante du 27 mars 2007 au DFF sous pièce n° 7 du dossier du
DFF) - le dommage dont elle réclame réparation ne consiste pas dans
la créance fiscale, à savoir la TVA qu'elle doit verser à l'AFC aux
termes de la décision sur réclamation du 5 février 2002. Comme déjà
dit (consid. 3.1 ci-avant), le bien-fondé de cette créance fiscale a été
définitivement confirmé en dernière instance par le Tribunal fédéral et
la recourante ne peut le remettre en cause par le biais d'une action en
responsabilité (cf. art. 12 LRCF).
Le dommage dont elle réclame réparation consiste dans la créance
qu'elle aurait à l'encontre de ses propres clients en versement de la
TVA, dont elle se trouverait privée en raison du laps de temps mis par
l'AFC à statuer (cf. recours du 17 octobre 2007, p. 3 ch. 15). Or,
comme on le verra (cf. ci-après consid. 5.2.1), il s'agirait là non pas
d'une dette fondée sur le droit public mais d'une créance fondée sur le
droit privé. Selon un document que la recourante a produit à l'appui de
ses prétentions, le montant de cette créance serait de Fr. 246'876.45
(cf. sommation de l'AFC du 8 novembre 2006, annexe à la demande
en dommages-intérêts du 17 novembre 2006), soit un montant
équivalent à la TVA due à l'AFC pour la période allant du 1er janvier
1995 au 31 décembre 2000. Même si les montants sont équivalents, il
s'agit bien d'autre chose que la dette fiscale dont la recourante
demeure débitrice envers l'AFC.
4.2.2 Toutefois, la recourante n'apporte aucun élément permettant
d'établir la date à laquelle ce dommage serait survenu et rien ne
permet de savoir quand elle en a pris connaissance. Contrairement à
Page 10
A-7063/2007
ce qu'elle avance (cf. recours p. 4 ch. 1.2) et à ce que l'autorité intimée
retient (cf. décision entreprise, p. 4, ch. II let. B), ce dommage n'est
pas forcément survenu à la même date que l'entrée en force de la
créance fiscale de l'AFC. Sa prise de connaissance n'est donc pas
concomitante à la notification au mandataire de la recourante de l'arrêt
du Tribunal fédéral 2A.485/2004 du 18 mai 2005. La recourante
n'allègue même pas - et prouve moins encore - avoir procédé à une
quelconque démarche tendant au versement de la TVA par ses clients,
de sorte que le moment de la prise de connaissance du dommage
demeure autant une interrogation que l'existence du dommage lui-
même, ainsi qu'on le verra ci-après (cf. ci-après : consid. 6).
4.2.3 Cela étant, la question des délais de péremption – tant relatif
qu'absolu - peut demeurer ouverte, compte tenu des considérants qui
suivent, lesquels suffisent à sceller le sort du recours.
5.
Il convient d'examiner tout d'abord quelles sont les conditions
régissant la responsabilité de la Confédération (consid. 5.1) et de
rappeler quelques principes fondamentaux du droit de la TVA
(consid. 5.2). Il sera ensuite possible d'en tirer les conclusions qui
s'imposent en l'espèce (consid. 6).
5.1
5.1.1 Aux termes de l'art. 3 al. 1 LRCF, la Confédération répond du
dommage causé sans droit à un tiers par un fonctionnaire dans
l'exercice de ses fonctions, sans égard à la faute du fonctionnaire.
Cette disposition consacre une responsabilité primaire, exclusive et
causale de l'Etat, en ce sens que le tiers lésé ne peut rechercher que
l'Etat, à l'exclusion du fonctionnaire ou de l'agent responsable, et qu'il
n'a pas à établir l'existence d'une faute; il lui suffit de faire la preuve
d'un acte illicite commis par un fonctionnaire fédéral dans l'exercice de
ses fonctions, d'un dommage ainsi que d'un rapport de causalité entre
ces deux éléments (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2A.321/2004 du 11
avril 2006 consid. 4.1, ATF 106 Ib 357 consid. 2b).
5.1.2 Comme en droit privé, il faut au surplus un lien de causalité
naturelle entre l'acte illicite et le dommage, en ce sens que le
dommage ne serait pas survenu sans l'acte ou l'omission reproché
aux personnes qui engagent l'Etat (cf. JOST GROSS, Schweizerisches
Page 11
A-7063/2007
Staatshaftungsrecht, 2ème éd., Berne 2001, n. 5.2.1 p. 193-194). Ce
lien de causalité naturelle existe lorsque le fait dommageable est une
condition nécessaire (conditio sine qua non) de la survenance du
préjudice (cf. ATF 132 III 715 consid. 2.2; 129 V 402 consid. 4.3.1;
128 III 180 consid. 2d; FRANZ WERRO, op. cit., p. 46 ch. marg. 176 et les
réf. citées). En d'autres termes, la causalité naturelle est établie
lorsqu'on ne peut faire abstraction d'un fait (comportement) sans que
le résultat (dommage) en question ne tombe aussi (cf. ATF 95 IV 139;
THOMAS PROBST, La causalité aujourd'hui in: Journées de la
responsabilité civile 2006, Les causes du dommage,
Genève/Bâle/Zurich 2007, p. 17 ch. III/A). La causalité naturelle cesse
dès que le lien logique entre la survenance d'un préjudice et une
circonstance déterminée fait défaut (cf. FRANZ WERRO, op. cit., p. 47
ch. marg. 181).
Lorsque la relation de causalité naturelle entre un comportement
donné et un certain résultat est retenue, il faut encore se demander si
le rapport peut être qualifié d'adéquat, c'est-à-dire si le comportement
en question était propre, d'après le cours ordinaire des choses et
l'expérience de la vie, à entraîner un résultat du genre de celui qui
s'est produit (cf. ATF 123 III 112 consid. 3a; décision de la
CRR 2005-008 du 7 mars 2006 consid. 4b/aa).
5.2 Puisque - selon la recourante - le dommage aurait un lien avec
une décision de l'AFC en matière de taxe sur la valeur ajoutée, il sied
de rappeler quelques principes régissant cet impôt.
5.2.1 Aux termes de l'art. 28 al. 6 de l'ordonnance du 22 juin 1994
régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA, RO 1994 258),
respectivement de l'art. 37 al. 6 de la loi fédérale du 2 septembre 1999
régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20), les tribunaux
civils connaissent des contestations portant sur le transfert de l'impôt.
Cette disposition rappelle qu'il y a lieu de distinguer la créance en
versement de la TVA, fondée sur le droit civil, que l'assujetti détient
contre ses clients, de la dette - voire de la créance - fiscale fondée sur
le droit public que l'assujetti a envers l'AFC.
L'AFC n'a aucune compétence et ne statue en aucune manière sur la
créance civile dont il est question. Le transfert de l'impôt du
fournisseur au destinataire ressortit en effet à l'autonomie privée des
parties, aucune norme ne rendant ce transfert obligatoire (cf. arrêts du
Page 12
A-7063/2007
Tribunal fédéral 4P.166/2006, 4C.230/2006 du 9 novembre 2006
consid. 5.2.1 in fine, 2A.461/2002 du 2 juin 2003 consid. 3.2). Les
entreprises peuvent donc, si elles le veulent ou en ont les moyens,
transférer l'impôt dans le prix (cf. PASCAL MOLLARD, La TVA : vers une
théorie du chaos ? in: Mélanges CRC, Lausanne 2004, p. 49 ch. 1.1 in
fine; JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT PAUCHARD, Droit fiscal suisse, La taxe
sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, p. 220), mais rien ne les y
contraint. Le transfert effectif de l'impôt par l'assujetti dans le prix de
ses biens et services dépend en grande partie des conditions du
marché et de la concurrence (cf. DANIEL RIEDO, Vom Wesen der
Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den
entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Zurich
1999, p. 20 s.), mais n'est en tout cas pas soumis à, ou conditionné
par, une décision de l'AFC.
Le Tribunal fédéral a d'ailleurs à maintes reprises jugé que l'Etat ne
pouvait contraindre le contribuable à restituer au destinataire la TVA
payée à tort (cf. arrêts du Tribunal fédéral 2A.642/2004 du 14 juin 2005
consid. 5.3, 2A.121/2004 du 16 mars 2005 consid. 5.4, 2A.320/2002 et
2A.326/2002 du 2 juin 2003 consid. 5 et 2A.461/2002 du 2 juin 2003
consid. 3.2).
Le transfert de l'impôt ressortit donc exclusivement au droit civil.
Certes, le principe de la transférabilité de l'impôt – qui constitue un
des principes directeurs (ou supérieurs) de la TVA - postule que
l'entreprise assujettie puisse répercuter l'impôt sans difficulté et en
principe dans sa totalité. Il ne confère toutefois aucune prétention
juridique au contribuable au transfert de l'impôt. Il n'existe en effet pas
de droit constitutionnel du contribuable au transfert de l'impôt à son
client. Ainsi, lorsqu'un assujetti a omis de déclarer la TVA sur ses
prestations, il ne peut se prévaloir de ce principe et notamment de
l'impossibilité de répercuter la TVA a posteriori sur le consommateur
pour refuser de payer la TVA à l'AFC (cf. arrêt du Tribunal fédéral du 2
juin 2003, publié in: Archives de droit fiscal suisse [Archives] vol. 74
p. 680; ATF 123 II 385 consid. 8; arrêt du Tribunal administratif fédéral
A-1437/2006 du 11 juin 2007 consid. 4.4.4; décision de la CRC 23/95
du 11 juillet 1996; Rapport CER-N p. 715; XAVIER OBERSON, ,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer,
Bâle/Genève/Münich 2000, p. 1149 ad art. 1 LTVA; JEAN-MARC
RIVIER/ANNIE ROCHAT PAUCHARD, op. cit., p. 21 ch. 4). A fortiori, lorsque
l'assujetti s'est lui-même mis dans l'impossibilité de fait de transférer
Page 13
A-7063/2007
l'impôt, il ne revient pas à l'administration d'intervenir (cf. décision de
la CRC 2002-112 du 7 janvier 2004 in: JAAC 68.74 consid. 3b/aa;
Archives de droit fiscal suisse [Archives] vol. 45 p. 585 consid. 3,
vol. 64 p. 733).
5.2.2 La TVA est perçue selon la technique de l'auto-taxation
(cf. art. 37 OTVA; art. 46 LTVA; PASCAL MOLLARD, TVA et taxation par
estimation in: Archives de droit fiscal suisse vol. 69 p. 513 s.;
ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des Steuerrechts, 6ème éd.,
Zurich 2002, p. 421 s.). Cela signifie qu'il appartient au contribuable
potentiel de déterminer lui-même s'il remplit les conditions d'un
assujettissement subjectif obligatoire, de s'annoncer sans délai à
l'administration fiscale, de déclarer et de payer ensuite – dans les
délais prescrits – l'impôt, indépendamment de toute décision ou
intervention de l'AFC. Il lui incombe donc de s'annoncer spontanément
à l'autorité fiscale, sans que celle-ci doive le rechercher (cf. arrêt du
Tribunal fédéral 2A.109/2005 du 10 mars 2006 consid. 2.1,
2A.304/2003 du 14 novembre 2003 consid. 3.5; arrêts du Tribunal
administratif fédéral A-1550/2006 du 16 mai 2008 consid. 2.1,
A-1545/2006 du 30 avril 2008 consid. 2.5.1, A-1429/2006 du 29 août
2008 consid. 2.1; décision de la CRC 2002-112 du 7 janvier 2004 in:
JAAC 68.74 consid. 2a/cc et 2b/aa, décision non publiée de la
CRC 2001-055 du 27 février 2002 consid. 4a/bb et décision de la CRC
1998-175, 1998-176 et 1998-180 du 5 janvier 2000 in: JAAC 64.83
consid. 2). Certes, en cas de doute, il lui appartient de se renseigner
auprès des autorités. En vertu de son obligation de renseigner le
contribuable, l'AFC arrête les instructions nécessaires pour assurer la
perception et la déduction de l'impôt. C'est ensuite à l'assujetti qu'il
appartient – sur la base de ces instructions générales ou
d'informations obtenues lors de contacts préalables avec l'AFC –
d'établir l'état de fait et d'appliquer le droit
(cf. JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT PAUCHARD, op. cit., p. 167 ch. X/1).
Le contribuable répond donc entièrement et seul de la correcte et
complète détermination et déclaration de son chiffre d'affaires et de
l'impôt déductible. Il doit établir lui-même la créance fiscale et est seul
responsable de l'imposition complète et correcte de ses chiffres
d'affaires autant que de l'indication correcte de l'impôt préalable (cf.
Commentaire du Département fédéral des finances concernant
l'OTVA, ad art. 37 OTVA; Rapport de la Commission de l'économie et
des redevances du Conseil national du 28 août 1996 concernant le
Page 14
A-7063/2007
projet de LTVA, ad art. 44 P-LTVA). Par conséquent, aucune décision
de l'AFC n'est nécessaire pour fixer la créance d'impôt ou déterminer
s'il y a ou non assujettissement (cf. ISABELLE HOMBERGER GUT, ,
Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer,
Bâle/Genève/Münich 2000, p. 1265 ad art. 46 LTVA). L'administration
n'a pas à intervenir, l'AFC n'établissant le montant de l'impôt à la place
de l'assujetti que si celui-ci ne remplit pas ses obligations
(cf. ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, Manuel du nouvel impôt sur la taxe
sur la valeur ajoutée [TVA] destiné aux entreprises et conseillers
fiscaux, Berne 1996, p. 270). Il s'ensuit que le contribuable qui a, à
tort, omis de s'annoncer spontanément comme tel ne pourra pas
arguer qu'il n'a reçu aucune décision de l'administration quant à son
assujettissement (cf. décision de la CRC 2002-112 du 7 janvier 2004
in: JAAC 68.74 consid. 2).
5.2.3 L'autonomie dont dispose le contribuable vis-à-vis de l'AFC en
raison du principe de l'auto-taxation et dans ses relations avec ses
clients s'agissant du transfert de la TVA a donc pour pendant une
certaine responsabilité. Dans une affaire d'assujettissement rétroactif
à la TVA, générant pour l'assujetti des difficultés de transfert de
l'impôt, la CRC a rappelé cette conséquence, en ce sens qu'il
appartenait au recourant de contrôler à temps s'il remplissait les
conditions d'assujettissement, de s'annoncer auprès de l'AFC et de
facturer la TVA à ses clients. S'il avait omis d'agir en ce sens, il devait
en supporter les conséquences (cf. décision de la CRC 2002-112 du 7
janvier 2004 in: JAAC 68.74 consid. 3b/aa).
6.
En l'espèce, la totalité des conditions déterminant la responsabilité de
la Confédération est litigieuse, à savoir l'acte illicite commis par un
fonctionnaire dans l'exercice de ses fonctions, soit le retard injustifié
de l'administration fiscale à statuer, le dommage, ainsi que le lien de
causalité entre ces deux éléments. En particulier, l'acte illicite prétendu
fait l'objet d'un long développement dans les écritures de la recourante
et de l'autorité intimée. Cela étant, le lien de causalité entre l'acte
illicite et le dommage hypothétiques pose également un problème
crucial (ci-après : consid. 6.1).
6.1 S'agissant du lien de causalité, il sied de se demander dans quel
mesure le dommage invoqué ne serait pas survenu sans le prétendu
retard injustifié de l'AFC à statuer, en d'autres termes si ce retard est
Page 15
A-7063/2007
la condition nécessaire (sine qua non) de la survenance du préjudice
(cf. consid. 5.1.2 ci-avant).
6.1.1 Or il faut se rappeler à cet égard que la TVA est perçue selon la
technique de l'auto-taxation (consid. 5.2.2 ci-avant). Pour la
recourante, cela signifie qu'elle devait déterminer elle-même, sans
intervention de l'administration fiscale, si et à partir de quel moment
elle était assujettie à titre obligatoire à la TVA; il lui appartenait
également d'imposer correctement et de manière autonome les
chiffres d'affaires qu'elle réalisait depuis le début de son
assujettissement. La recourante ne peut donc affirmer, ainsi qu'elle le
fait dans son recours « qu'elle n'était pas assujettie à la TVA jusqu'à
décision définitive » (cf. recours p. 6, ch. 1.3.2). Elle ne peut pas non
plus se retrancher derrière le fait que cette décision n'est pas
intervenue assez tôt, dans la mesure où cet élément n'a aucun impact
sur les obligations fiscales qui découlent pour elle du principe de
l'auto-taxation. L'hypothèse selon laquelle la décision sur réclamation
de l'AFC aurait été rendue tardivement n'a dès lors aucune influence
sur la créance fiscale, à mesure que l'assujettie était censée savoir
dès le début qu'elle était assujettie et qu'elle devait imposer ses
prestations sans attendre qu'une décision de l'administration fiscale ou
d'une autorité de recours le confirme.
6.1.2 Certes, la recourante paraît avoir initialement conçu des doutes
quant à l'étendue de ses obligations fiscales, ce qui a motivé divers
courriers qu'elle a adressés à l'AFC en 1994 (cf. pièces n° 1 à 5 du
dossier de l'AFC). Toutefois, pour autant que doutes il y ait eu, ceux-ci
ont nécessairement été dissipés à la lecture du courrier que l'AFC lui a
transmis le 3 février 1995. Il en ressort clairement qu'en principe
toutes les prestations fournies par un centre de fitness, soit la mise à
disposition de locaux tels que solariums, saunas, salles de
gymnastique et d'engins de musculation, de même que l'organisation
de cours et les ventes d'habits, de boissons et de nourriture,
constituent des opérations soumises à la TVA (cf. pièce n° 7 du
dossier de l'AFC). Il est au surplus expressément indiqué, en page 2
de ce document : « (...) à partir du 1.1.1995, vous êtes donc tenus,
pour autant que vous soyez assujetti (voir ci-dessous) de calculer la
TVA (6,5 %) sur la totalité de la contre-prestation convenue dans vos
contrats (...) ainsi que sur les prix individuels que vous encaissez
auprès de vos clients qui viennent s'entraîner sur vos installations ou
suivent des cours d'aérobic ou de stretching ». Il est même ajouté « si
Page 16
A-7063/2007
vous ne pouviez pas, pour l'une ou l'autre raison, dès l'introduction de
ce nouvel impôt (1er janvier 1995), faire supporter à vos clients la
charge supplémentaire qu'il représente, vous seriez alors tenus d'en
supporter vous-mêmes la charge (...) ». Ces renseignements ont été
confirmés par l'AFC le 9 mars suivant (cf. pièce n° 10 du dossier de
l'AFC). Par ailleurs, la recourante a reçu sans délai un numéro
d'immatriculation comme assujetti à la TVA puisqu'elle s'y référait déjà
dans son courrier à l'AFC du 6 février 1995 (cf. pièce n° 8 du dossier
de l'AFC). Partant, elle a obtenu dès le début toutes les informations
utiles quant à son assujettissement et aux prestations imposables.
Il importe peu que la recourante ait contesté son assujettissement
ainsi que le caractère imposable des prestations caractéristiques d'un
fitness, tout d'abord devant l'AFC jusqu'à obtenir une décision sur
réclamation, puis sur recours devant la CRC et le Tribunal fédéral. En
effet, comme il a déjà été dit, en vertu du principe de l'auto-taxation,
elle devait savoir d'emblée qu'elle était assujettie et qu'elle devait
imposer ses prestations. Au surplus, l'AFC lui a fait savoir dès le début
qu'elle était assujettie et que ses prestations étaient imposables. La
recourante ne peut dès lors se retrancher derrière le fait qu'elle avait
une opinion diamétralement contraire et qu'elle l'a soutenue devant
chacune des instances qu'elle a saisie, d'ailleurs vainement. Elle ne
peut pas non plus exciper du fait que c'est uniquement au terme de la
procédure devant l'AFC, voire devant le Tribunal fédéral, qu'elle aurait
acquis la certitude d'être assujettie et de devoir imposer les
prestations qu'elle fournissait à ses client. Ces arguments n'ont aucun
poids dans un système régi par l'auto-taxation, tel celui de la TVA, où
la recourante est censée connaître ces éléments. Il en résulte que la
durée de la procédure devant l'AFC, la CRC ou le Tribunal fédéral n'a
aucune influence sur les obligations fiscales de la recourante.
La recourante était dès lors censée savoir dès le début qu'elle était
assujettie et qu'elle devait imposer ses prestations, ce d'autant que
l'AFC le lui a confirmé d'emblée. Partant, la recourante ne pouvait tout
simplement attendre l'issue de la procédure portant sur la créance
fiscale et prétendre dans l'intervalle n'avoir pas été au clair sur sa
situation.
6.1.3 Quant à la créance civile en paiement de la TVA que la
recourante prétend avoir à l'encontre de ses clients, l'existence même
d'une telle créance ne va pas de soi, en ce sens que la recourante a le
Page 17
A-7063/2007
choix de transférer ou non l'impôt à ses clients (cf. consid. 5.2.1 ci-
avant). L'AFC n'a aucun pouvoir de décision à cet égard, cette
question ressortant, comme déjà dit (cf. consid. 5.2.1 ci-avant), au
droit privé et aux juridictions civiles. D'ailleurs, la procédure à laquelle
l'arrêt du Tribunal fédéral 2A.485/2004 du 18 mai 2005 a mis un terme
n'a effectivement porté que sur la créance fiscale en paiement de la
TVA par la recourante et non sur le transfert de l'impôt à ses clients.
Contrairement à ce que prétend la recourante, elle pouvait donc
parfaitement percevoir la TVA auprès de ses clients, nonobstant le fait
qu'une décision sur réclamation de l'AFC n'était pas encore prise ou
entrée en force (cf. recours p. 3 ch. 11 et p. 6 ch. 1.3.3). Le fait d'y
renoncer résulte donc de circonstances propres à la recourante et non
d'un retard de l'AFC à statuer.
S'agissant de l'argument de la recourante, selon lequel il lui eût été
impossible de restituer la TVA à ses clients si sa réclamation à l'AFC
avait été déclarée bien-fondée (cf. recours p. 3 ch. 11), pour le motif
qu'elle n'en connaissait plus les adresses (cf. recours p. 6 ch. 1.3.3), il
est manifestement hors de propos, dès lors qu'il concerne
l'organisation des relations de droit civil entre la recourante et ses
clients. La recourante a choisi de ne pas transférer la TVA à ses
clients, alors qu'elle devait connaître ses obligations fiscales et qu'elle
avait reçu des informations de l'AFC, selon lesquelles ses prestations
étaient imposables. Ce choix, de même que les éléments subjectifs à
la base, n'ont rien à voir avec la décision sur réclamation de l'AFC ou
l'issue de la procédure fiscale.
6.1.4 Il s'ensuit que le caractère tardif de la décision sur réclamation
de l'AFC du 5 février 2002 invoqué par la recourante ne peut
représenter la condition sine qua non du préjudice allégué. Il n'y a
aucun lien logique entre l'hypothétique retard pris à statuer et le
dommage prétendu. Celui-ci n'a pas été causé en raison d'un
hypothétique retard de l'AFC mais en raison du fait que la recourante
n'a pas facturé de TVA à ses clients ou ne l'a pas fait en temps utile,
toutes causes sans rapport avec le prononcé – tardif ou non - de l'AFC
et, de manière plus générale, avec la durée de la procédure portant
sur la dette fiscale.
Partant, le lien de causalité entre l'acte illicite et le dommage est
inexistant.
Page 18
A-7063/2007
6.2 Par économie de procédure, il s'avère dès lors inutile d'examiner
si les autres conditions régissant la responsabilité de la Confédération
(cf. consid. 5.1.1 ci-avant) sont réunies, à savoir l'acte illicite commis
par un fonctionnaire dans l'exercice de ses fonctions ainsi que le
dommage. On rappellera néanmoins que le dommage prétendu par la
recourante est loin d'être évident (cf. consid. 4.2.1 ci-avant). En effet,
celle-ci ne fait pas valoir à proprement parler qu'elle serait dans
l'impossibilité de recouvrer auprès de ses clients la TVA qu'elle leur
aurait par hypothèse facturée pour la période du 1er janvier 1995 au
31 décembre 2000. Elle indique bien plutôt qu'elle n'a pas transféré la
TVA à ses clients (cf. recours p. 6 ch. 1.3.2 et 1.3.3). La recourante
ayant dès lors choisi de ne pas répercuter de TVA sur ses clients,
l'existence même d'un dommage, qui se définit comme une diminution
involontaire de sa fortune nette (cf. FRANZ WERRO, op. cit., p. 18
ch. marg. 39), paraît douteuse. Comme déjà dit, cette question peut
toutefois demeurer ouverte, étant donné qu'une autre des conditions
régissant la responsabilité de la Confédération, à savoir le lien de
causalité, fait défaut.
7.
Au vu des considérations qui précèdent, le recours contre la décision
du DFF du 18 septembre 2007 doit être rejeté.
Par conséquent, les frais de procédure par Fr. 7'500.- (cf. art. 4 du
règlement du 11 décembre 2006 concernant les frais, dépens et
indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF]),
comprenant l'émolument judiciaire et les débours, doivent être mis à la
charge de la recourante (art. 63 al. 1 PA). Ce montant est compensé
par celui – équivalent - de l'avance de frais versée le 8 novembre
2007.
Vu le sort du litige, il n'y a pas lieu d'allouer des dépens (cf. art. 64 PA
a contrario; art. 7 al. 1 FITAF a contrario).
Page 19
A-7063/2007
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 7'500.-, sont mis à la
charge de la recourante. Ce montant est compensé par l'avance de
frais déjà versée de Fr. 7500.-.
3.
Il n'est pas octroyé de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
- à la recourante (Acte judiciaire)
- à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Acte judiciaire)
Le Président de la Chambre : La Greffière :
Thomas Stadelmann Marie-Chantal May Canellas
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral,
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public,
dans les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100
de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La
décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au
mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (voir art. 42
LTF).
Expédition :
Page 20