A-7111/2014 - Abteilung I - Entraide administrative et judiciaire - Entraide administrative (CDI-F)

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Cour I
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014


Ar r ê t d u 9 j u i l l e t 2 0 1 5
Composition
Marie-Chantal May Canellas (présidente du collège),
Pascal Mollard, Michael Beusch, juges,
Sara Friedli, greffière.



Parties
A._______,
représentée par Maître (…),
recourante 1,

B._______,
représentée par Maître (…),
recourante 2,

C._______,
représenté par Maître (…),
recourant 3,



contre

Administration fédérale des contributions AFC,
Service d'échange d'informations en matière fiscale SEI,
Eigerstrasse 65, 3003 Bern,
autorité inférieure.



Objet
Entraide administrative (CDI-F).

A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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Faits :
A.
Le 30 décembre 2013, la Direction générale des finances publiques
française (ci-après : autorité requérante française) a adressé à l'Admini-
stration fédérale des contributions (ci-après : l'AFC ou l'autorité inférieure)
une demande d'assistance administrative à l'encontre de C._______, de la
société française A._______ et de la société suisse B._______, tendant à
l'obtention d'informations sur l'impôt sur le revenu et sur l'impôt sur les
sociétés pour les années 2010-2011.
Non sans souligner avoir épuisé les moyens de collecte du renseignement
prévus par la procédure fiscale interne et utilisables à ce stade, à la base
de sa requête l'autorité requérante française a indiqué ce qui suit :
"[…] L'administration fiscale française procède au contrôle fiscal de la société
française A._______ et examine concomitamment la situation fiscale de
C._______, salarié dirigeant de cette société.
Le capital de la société A._______ est détenu, sur la période 2010-2011, par
la société suisse B._______.
Dans le cadre des opérations de contrôle, il a été constaté que cette société
suisse a facturé des fonctions de direction à la société A._______ moyennant
le paiement annuel d'une partie fixe de (…) € augmentée d'une part variable de
(…)% du chiffre d'affaires de la société française.
De même, dans le cadre d'une convention de prestations de services
regroupant des prestations commerciales et de gestions financière et
industrielle, la société française verse annuellement à la société suisse, une
part fixe de (…) € augmentée d'une part variable de (…)% de son chiffre
d'affaires annuel.
Ces prestations ont été déduites du montant des bénéfices et ont diminué le
montant des impôts dus en France.
Conformément aux dispositions de la loi française, pour être déductibles de la
base fiscale soumise à l'impôt, ces dépenses doivent correspondre à une
charge effective, être engagées dans l'intérêt de la société française et être
appuyées de justifications suffisantes.
Par ailleurs, il ressort des investigations effectuées dans la société A._______
que les diverses prestations de services, à l'exclusion de celles relatives aux
fonctions de direction, seraient réalisées par des personnes physiques
notamment par C._______, salarié dirigeant de cette société. Ce dernier est
soupçonné d'avoir reçu des rémunérations depuis la Suisse sans les avoir
déclarées.
Or, en tant que résident fiscal français, ce contribuable doit déclarer les revenus
de source française et étrangère, ainsi que le patrimoine situé en France et à
l'étranger.
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Les renseignements sollicités sont nécessaires à l'administration fiscale pour
apprécier la réalité et la normalité des transactions entre les deux entités et
identifier le bénéficiaire réel des sommes versées […]".
Par sa demande d'assistance administrative, l'autorité requérante fran-
çaise demande d'obtenir les renseignements suivants :
(a) Veuillez indiquer si la société B._______ est connue des services
fiscaux suisses? Dans l'affirmative, depuis quelle date?
(b) Veuillez adresser une copie des statuts actualisés sur 2010 et 2011 et
préciser le nom et l'adresse des dirigeants et associés, ainsi que la
répartition du capital entre les associés par nature de titres. Pour la
période 2010-2011, la société suisse a-t-elle versé des revenus à
C._______ (traitements et salaires, honoraires, ou autres)?
(c) Quelles est la nature de l'activité exercée par la société suisse? Quels
sont les moyens matériels et humains dont elle dispose pour exercer
cette activité (locaux, nombre de salariés, actifs)?
(d) Quel est le montant du chiffre d'affaires déclaré et la nature des produits
perçus par la société suisse au titre des années 2010 et 2011?
(e) Veuillez produire les bilans et compte de résultats pour les années 2010
et 2011. Veuillez préciser le taux et le quantum d'impôt sur les sociétés
cantonal et fédéral dû, ainsi que le régime fiscal appliqué.
B.
Par ordonnance de production du 22 janvier 2014, l'AFC a requis de
l'administration fiscale X._______ et de la société B._______ qu'elles lui
fournissent les documents et renseignements faisant l'objet de la demande
d'assistance française du 30 décembre 2013.
C.
Par courriers des 5 et 14 février 2014, l'administration fiscale X._______ a
transmis à l'AFC les informations demandées.
D.
Par courrier du 10 février 2014, le mandataire de la société B._______ a
également transmis à l'AFC les informations demandées.
E.
Par courrier du 13 mai 2014, rectifié par courrier du 15 mai 2014, l'AFC a
notifié à la société B._______ les informations telles qu'elle avait l'intention
de les transmettre à l'autorité requérante française en lui impartissant un
délai de quinze jours pour prendre position. Ce délai a par la suite été
prolongé de quinze jours supplémentaires, suite à la requête de ladite
société du 20 mai 2014 et à la transmission le 6 juin 2014 des pièces du
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dossier, à l'exception de l'original de la demande d'assistance
administrative du 30 décembre 2013, communiquée sous forme de
résumé.
F.
Par courrier du 25 juin 2014, la société B._______ – par l'intermédiaire de
son mandataire – s'est opposée à la transmission de ces informations.
G.
Par courrier du 11 juillet 2014, l'AFC a transmis à la société B._______ une
copie de la demande d'assistance administrative susmentionnée.
H.
Par courrier du 12 août 2014, la société B._______ – par l'intermédiaire de
son mandataire – a confirmé son opposition à la transmission des
informations.
I.
Par courrier du 10 octobre 2014, l'AFC a notifié à C._______ les
informations telles qu'elle avait l'intention de les transmettre à l'autorité
requérante française en lui impartissant un délai de dix jours pour prendre
position.
J.
Par courrier du 24 octobre 2014, C._______ – représenté par le même
mandataire que celui représentant la société B._______ – s'est opposé à
la transmission des informations susmentionnées.
K.
Par décision finale du 4 novembre 2014, l'AFC a décidé ce qui suit :
1. d'accorder aux autorités compétentes françaises l'assistance administrative
concernant la société A._______ […] et Monsieur C._______ […];
2. de transmettre aux autorités compétentes françaises les informations et la
documentation, reçues des détenteurs d'informations, la société B._______,
ainsi que l'administration cantonale des impôts de X._______, comme suit :
 La société B._______ (ci-après : la Société) est connue de l'Administration
fiscale X._______ depuis son inscription le 16 mars 2000 au Registre du
commerce du canton de X._______.
Une copie de l'extrait du Registre du commerce du canton de X._______
sera transmise aux autorités françaises.
 Les copies des statuts de la Société au 11 juillet 2005 et au 15 juin 2001
[recte : 2011] seront transmises aux autorités françaises.
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S'agissant du nom des dirigeants de la société B._______, du 1er janvier
2010 au 4 juillet 2011, la Société a eu (i) pour administrateur Monsieur
D._______, domicilié à X._______, Suisse, (ii) pour directeur Monsieur
C._______, domicilié à Y._______, Suisse.
Depuis le 4 juillet 2011, la Société a (i) pour administrateur C._______,
domicilié à Y._______, (ii) pour directeur Monsieur E._______, domicilié
à Z._______, France.
S'agissant de la répartition du capital entre les associés, il ressort du
Registre du commerce que les actions de la Société sont au porteur. Ainsi,
il n'existe pas de registre des actionnaires permettant à la Société de
connaître en tout temps leur identité et résidence fiscale. Selon les
éléments dont dispose la Société, l'entier de son capital-actions était
détenu par Monsieur C._______ à fin 2010 et en 2011.
Selon les indications de la Société, Monsieur C._______ a bénéficié
durant la période concernée d'un salaire au titre d'employé de la Société,
avec la fonction de directeur. La Société a précisé que Monsieur
C._______ n'a pas bénéficié d'une rémunération spécifique au titre de sa
fonction d'administrateur ni d'honoraires au titre d'une activité
indépendante.
 S'agissant de la nature de l'activité exercée par la société B._______
durant la période concernée, celle-ci a exercé une activité conforme à son
but statutaire. En 2010 et 2011, la Société exerçait les activités suivantes :
i) activités commerciales, consistant en la fourniture de prestations de
services de tous types, contre encaissement d'honoraires et de
commissions, ii) activités de détention de participations, en particulier
dans la société A._______, iii) activités financières, comportant, durant la
période concernée, le financement contre intérêts de ses filiales, en
particulier de A._______.
S'agissant des moyens matériels et humains dont la société dispose pour
exercer son activité, pendant la période concernée, la Société était
domiciliée auprès de (…). La Société dispose depuis le 5 juillet 2011 de
ses locaux propres sis (…). La société comptait deux collaborateurs à
100% en 2010 et en 2011. La société a fait appel durant la période visée
à divers prestataires externes, tels que comptables, réviseurs et conseils
juridiques en Suisse.
Les actifs de la Société, composés d'un immeuble, sis à X._______, de
mobilier et installations, ainsi que de véhicules figurent dans les bilans des
années 2010 et 2011.
 Le montant du chiffre d'affaires et la nature des produits perçus par la
société B._______ au titre des années 2010 et 2011 apparaissent dans
les comptes de pertes et profits correspondants de la manière suivante :
Pour 2010 :
Honoraires : CHF (…)
Commissions : CHF (…)
Autres produits : CHF (…)
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Pour 2011 :
Honoraires : CHF (…)
Commissions : CHF (…)
Autres produits : CHF (…)
 Au titre des exercices 2010 et 2011, la Société a été assujettie à l'impôt
suisse sur le bénéfice et imposée conformément aux règles et pratiques
suisses concernant le statut de (…).
Les copies des bilans et comptes de résultats au titre des années 2010 et
2011 seront transmises aux autorités compétentes françaises.
Des caviardages portant sur des informations non couvertes par la
demande ont été effectuées dans les documents qui seront transmis aux
autorités compétentes françaises. A cet égard, sont caviardés les
montants d'impôts figurant dans les états financiers de la société
B._______ […].
L.
Par mémoire du 5 décembre 2014, A._______ (ci-après : la recourante 1;
cause référencée A-7111/2014) – par l'intermédiaire de son mandataire –
a interjeté recours contre la décision précitée auprès du Tribunal
administratif fédéral. La recourante 1 réclame en substance (i)
principalement la constatation de la nullité de la décision attaquée, pour
violation grave de son droit d'être entendue et (ii) subsidiairement l'annu-
lation de la décision attaquée avec renvoi de la cause à l'AFC pour une
nouvelle décision. Elle soutient que l'AFC ne lui aurait pas notifié l'ouver-
ture de la procédure d'assistance administrative, la privant ainsi du droit de
consulter le dossier et de se déterminer avant le prononcé attaqué.
M.
Par mémoire du 5 décembre 2014, la société suisse B._______ (ci-après :
la recourante 2; cause référencée A-7159/2014) et C._______ (ci-après : le
recourant 3; cause référencée A-7156/2014) – procédant séparément,
mais par l'intermédiaire du même mandataire – ont chacun interjeté un
recours contre la décision précitée auprès du Tribunal administratif fédéral.
Les recourants réclament (i) principalement l'annulation de la décision
attaquée et (ii) subsidiairement le renvoi de la cause à l'AFC pour nouvelle
décision. Sur le fond, ils contestent la validité de la demande d'assistance
française, en raison de la violation du principe de proportionnalité et de
bonne foi, de même que de l'interdiction des "fishing expeditions". En outre,
les informations requises par l'autorité requérante française ne seraient
pas vraisemblablement pertinentes.

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N.
Par décision incidente du 10 décembre 2014, compte tenu des liens très
étroits entre les trois recourants et de l'objet de la décision attaquée, les
parties ont été invitées à se prononcer sur une éventuelle jonction des
causes référencées A-7111/2014, A-7156/2014 et 7159/2014. Aucune des
parties ne s'est opposée à une telle jonction.
O.
Dans sa réponse du 27 février 2015, l'autorité inférieure a conclu au rejet
des trois recours, sous suite de frais, confirmant pour l'essentiel l'argu-
mentation développée dans sa décision finale du 4 novembre 2014 et
contestant avoir violé le droit d'être entendu de la recourante 1.
P.
Par ordonnance du 5 mars 2015, le Tribunal de céans a invité les trois
recourants à déposer d'éventuelles observations, en particulier sur la vio-
lation du droit d'être entendu de la recourante 1, dans un délai échéant le
26 mars 2015. Ce délai a par la suite été prolongé jusqu'au 27 avril 2015.
Q.
Dans ses observations du 27 avril 2015, la recourante 1 a réitéré son
argument tenant à la nullité de la décision attaquée, pour grave violation
de son droit d'être entendue.
R.
Dans leurs observations du 27 avril 2015, la recourante 2 et le recourant 3
ont demandé (1) la suspension des procédures A-7156/2014 et A-
7159/2014 jusqu'à droit connu sur la procédure A-7111/2014 et (2) l'octroi
d'un délai supplémentaire pour se déterminer sur la réponse de l'autorité
inférieure dans l'hypothèse où le recours de la recourante 1 devait être
rejeté.
S.
Par ordonnance du 30 avril 2015, le Tribunal de céans a joint les trois
causes référencées A-7111/2014, A-7156/2014 et A-7159/2014. Par la
même occasion, il a rejeté la demande de suspension formulée par la
recourante 2 et le recourant 3, en octroyant aux trois recourants un ultime
délai de 5 jours pour se déterminer sur la réponse de l'autorité inférieure.
T.
Dans leurs observations complémentaires du 11 mai 2015, la recourante 2
et le recourant 3 ont reconfirmé leur position respective. Quant à la
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recourante 1, elle n'a pas produit d'observations complémentaires dans le
délai imparti.
U.
Les autres faits déterminants seront évoqués, en tant que besoin, dans les
considérants qui suivent.

Droit :
1.
1.1 Sous réserve des exceptions prévues à l'art. 32 LTAF, le Tribunal
administratif fédéral connaît des recours contre les décisions au sens de
l'art. 5 PA prises par les autorités mentionnées à l'art. 33 LTAF. L'AFC étant
une autorité au sens de l'art. 33 LTAF et aucune des exceptions de l'art. 32
LTAF n'étant réalisée, le Tribunal administratif fédéral est compétent pour
juger de la présente affaire (cf. aussi art. 19 al. 5 de la loi fédérale du
28 septembre 2012 sur l'assistance administrative internationale en
matière fiscale [LAAF, RS 672.5]). Pour autant que la LTAF n'en dispose
pas autrement, la procédure est régie par la PA (cf. art. 37 LTAF). Telle est
également la conclusion qui s'impose sur la base de l'art. 19 al. 5 LAAF,
applicable en l'espèce à la demande d'assistance administrative du
30 décembre 2013 (cf. art. 24 LAAF a contrario; arrêt du TAF A-4232/2014
du 17 décembre 2013 consid. 2.1).
1.2 Cela étant, le Tribunal de céans relève ce qui suit quant à la recevabilité
des trois recours en cause.
1.2.1 Recours de la recourante 2 et du recourant 3.
Postés le 5 décembre 2014, alors que la décision attaquée, datée du
4 novembre 2014, a été notifiée au recourant 3 et à la recourante 2 le
5 novembre 2014, les mémoires de recours ont été déposés dans le délai
légal de trente jours (cf. art. 50 al. 1 PA). Signés par des avocats au
bénéfice d'une procuration, munis de conclusions valables et motivées,
accompagnés d'une copie de la décision attaquée, les deux recours
répondent aux exigences de forme de la procédure administrative
(cf. art. 52 al. 1 PA). Les deux recourants, destinataires de la décision
attaquée et ayant un intérêt à ce que celle-ci soit annulée, ont
manifestement qualité pour recourir (cf. art. 48 PA; art. 19 al. 2 LAAF).

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1.2.2 Recours de la recourante 1
En dépit des irrégularités soulevées par la recourante 1, le même principe
vaut également à son égard. La recourante 1 a eu connaissance de la
décision attaquée le 5 novembre 2014 par l'intermédiaire de la
recourante 2, soit de sa société mère. Son recours daté du 5 décembre
2014 a donc été déposé dans le délai légal de trente jours (cf. art. 50 al. 1
PA). Signé par un avocat au bénéfice d'une procuration, muni de
conclusions valables et motivées, accompagné d'une copie de la décision
attaquée, le recours répond aux exigences de forme de la procédure
administrative (cf. art. 52 al. 1 PA).
Quant à la qualité pour recourir, le Tribunal de céans relève que quand bien
même la recourante 1 n'était pas destinataire de la décision attaquée, elle
n'est pas pour autant étrangère à la procédure. En effet, la demande
d'assistance administrative du 30 décembre 2013 la concerne
directement : elle vise l'obtention des informations nécessaires pour son
imposition en France (cf. pièce 1 du dossier de l'AFC). Elle a dès lors un
intérêt évident à l'annulation de la décision attaquée par laquelle l'autorité
inférieure entend procéder à la transmission des informations utiles.
Certes, la recourante 1 n'a pas pris part à la procédure devant l'autorité
inférieure. Cela étant, elle affirme avoir été privée de la possibilité de le
faire, ce que le Tribunal examinera ci-après sous l'angle de la violation du
droit d'être entendu (cf. consid. 3). Il faut dès lors reconnaître à la
recourante 1 la qualité pour recourir pour précisément examiner le grief
susmentionné (cf. art. 48 PA; art. 19 al. 2 LAAF).
1.3 Vu ce qui précède, il y a lieu d'entrer en matière sur les trois recours.
2.
Le Tribunal administratif fédéral jouit d'un plein pouvoir de cognition
(cf. art. 49 PA). Il constate les faits et applique le droit d'office (cf. art. 62
al. 4 PA). Néanmoins, il se limite en principe aux griefs invoqués et n'exa-
mine les autres points que dans la mesure où les arguments des parties
ou le dossier l'y incitent (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a; 121 V 204 con-
sid. 6c; ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER/MARTIN BERTSCHI, Verwaltungsver-
fahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 3e éd. 2013, n° 1135).
3.
La recourante 1 invoque – pour seul grief à la base de son recours – une
grave violation de son droit d'être entendue, au motif que l'autorité
inférieure ne lui aurait notifié ni la demande d'assistance administrative du
30 décembre 2013, ni la décision attaquée, la privant ainsi de la possibilité
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de se déterminer avant son prononcé. Pour cette raison, la décision
attaquée devrait selon elle être déclarée nulle.
3.1 Le droit d'être entendu est de nature formelle, ce qui signifie que sa
violation suffit, si elle est particulièrement grave, à entraîner l'annulation de
la décision attaquée indépendamment des chances de succès du recours
sur le fond (cf. ATF 134 V 97; 127 V 431 consid. 3d/aa; ATAF 2013/23
consid. 6.1.3; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER,
Droit constitutionnel suisse, vol. II, Les droits fondamentaux, 2e éd. 2006,
n° 1346). Le motif relatif à ce moyen de droit doit donc être examiné en
priorité (cf. ATF 124 I 49 consid. 1). En effet, si l'autorité de recours constate
la violation du droit d'être entendu, elle renvoie – sous réserve des cas où
une réparation est possible (cf. arrêt du TAF A-4232/2013 du 17 décembre
2013 consid. 3.1.4) – la cause à l'instance inférieure, qui devra entendre la
personne concernée et adopter une nouvelle décision, quand bien même
sur le fond celle-ci ne s'écartera pas de la solution qu'elle avait retenue lors
de la décision annulée (cf. ATF 125 I 113 consid. 3).
3.2 En matière d'assistance administrative fiscale, la notification de
l'ouverture de la procédure est réglée à l'art. 14 al. 1 LAAF. Selon l'art. 14
al. 1 LAAF, l'AFC informe la personne concernée des parties essentielles
de la demande. L'art. 14 al. 3 LAAF précise que lorsqu'une personne
habilitée à recourir est domiciliée à l'étranger, l'AFC invite le détenteur des
renseignements à faire désigner par cette personne un représentant en
Suisse autorisé à recevoir des notifications. Elle lui fixe un délai pour ce
faire. En vertu de l'art. 14 al. 4 LAAF, elle peut aussi l'informer directement
dans la mesure où l'autorité requérante y consent expressément dans le
cas particulier. L'art. 14 al. 5 LAAF dispose que lorsqu'une personne
habilitée à recourir ne peut être contactée, l'AFC l'informe de la procédure
d'assistance administrative par l'intermédiaire de l'autorité requérante ou
par publication dans la Feuille fédérale. Elle invite la personne habilitée à
recourir à désigner en Suisse un représentant autorisé à recevoir des
notifications. Elle lui fixe un délai pour ce faire.
De manière générale, la personne concernée doit être informée de la
demande d'assistance après son dépôt, mais en tous cas avant que la
décision finale ne soit prise par l'AFC (cf. arrêts du TAF A-7076/2014 du
1er avril 2015 consid. 2.1; A-6624/2010 du 25 février 2011 consid. 5;
CHARLOTTE SCHODER, Praxiskommentar StAhiG, 2014, n° 158 ss ad art. 14
LAAF et les réf. cit.). La preuve de cette notification incombe à l'AFC
(cf. arrêt du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 2.1; A-6624/2010
du 25 février 2011 consid. 2.3 et 5; Message du 6 juillet 2011 concernant
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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l'adoption d'une loi sur l'assistance administrative fiscale [ci-après :
Message LAAF], FF 2011 5771, 5793 s.; MICHAEL BEUSCH/URSULA SPÖRRI,
in : Zweifel/Beusch/Matteotti [éd.], Commentaire bâlois, Internationales
Steuerrecht, 2015 [ci-après : BSK, Internationales Steuerrecht], n° 376 ad
art. 14 LAAF).
Lorsque l'AFC ne parvient pas à prouver devant le Tribunal administratif
fédéral qu'elle a notifié l'existence de la procédure d'assistance admini-
strative à la personne concernée avant de rendre sa décision finale, l'on
considère qu'elle a violé le droit d'être entendu de cette dernière (cf. arrêts
du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1; A-6624/2010 du
25 février 2011 consid. 5; SCHODER, op. cit., n° 158 ss ad art. 14 LAAF et
les réf. cit.). Cela dit, le défaut de notification de l'existence d'une procédure
d'assistance à la personne concernée entraîne généralement l'annulation
de la décision finale, car sa réparation devant le Tribunal administratif
fédéral est en principe exclue (cf. arrêt du TAF A-6624/2010 du 25 février
2011 consid. 5; SCHODER, op. cit., n° 158 ss ad art. 14 LAAF et les réf. cit.).
Une notification irrégulière ne peut en effet entrainer aucun préjudice pour
les parties (cf. art. 38 PA).
3.3 Si l'annulabilité de la décision est la règle, la nullité constitue l'exception
(cf. arrêt du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1; PIERRE
MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 2011, p. 366; BENÔIT
BOVAY, Procédure administrative, 2000, p. 280; PHILIPPE WEISSENBERGER,
in : Waldmann/Weissenberger [éd.], VwVG, Praxiskommentar zum
Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, 2009, n° 68 ad art. 61 PA).
Ces deux notions – impliquant des conséquences différentes par rapport à
la décision attaquée – méritent d'être ici précisées.
3.3.1 L'annulation ne peut être prononcée que par l'autorité de recours,
saisie dans le délai de recours. Pour cela, il suffit que l'intéressé saisisse
valablement l'instance de recours; celle-ci, appliquant le droit d'office,
pourra annuler la décision attaquée si elle retient la violation pour fondée,
même si le recourant n'a pas invoqué le vice déterminant (cf. MOOR/POL-
TIER, op. cit., p. 362). Cela dit, seuls peuvent être annulés les actes qui,
sans l'existence de la cause d'annulabilité prévue par la loi, seraient
efficaces et valables (cf. ATF 137 I 273 consid. 3.1; 122 I 97 consid. 3a;
arrêt du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1; BOVAY, op. cit.,
p. 279).
3.3.2 Les actes nuls sont en revanche d'emblée dénués d'effet (cf. ATF 137
I 273 consid. 3.1; 122 I 97 consid. 3a; BOVAY, op. cit., p. 279). Hormis les
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 12
cas expressément prévus par la loi, il n'y a lieu d'admettre la nullité d'une
décision qu'à titre exceptionnel, lorsque les circonstances sont telles que
le système de l'annulabilité n'offre manifestement pas la protection
nécessaire (cf. ATF 138 II 501 consid. 3.1; 137 I 273 consid. 3.1; 133 II 366
consid. 3.1 s.; 132 II 342 consid. 2.1; 129 I 361 consid. 2; 122 I 97
consid. 3a; arrêts du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1; A-
5682/2011 du 3 avril 2012 consid. 1.2.2).
D'après la théorie de l'évidence (Evidenztheorie) élaborée par la
jurisprudence, la nullité n'est reconnue que (1) si le vice, dont la décision
est entachée, est particulièrement grave, (2) s'il est manifeste ou du moins
facilement décelable et (3) si, en outre, la constatation de la nullité ne met
pas sérieusement en danger la sécurité du droit (cf. arrêt du
TF 5A_349/2011 du 25 janvier 2012 consid. 4.4.3; ATF 138 II 501
consid. 3.1; 137 I 273 consid. 3.1; 136 II 489 consid. 3.3; 133 II 366
consid. 3.2; 132 II 342 consid. 2.1 s., 132 II 21 consid. 3.1; 129 I 361
consid. 2.1; ATAF 2008/8 consid. 6.2; arrêts du TAF A-7076/2014 du
1er avril 2015 consid. 3.1; A-5926/2012 du 9 avril 2013 consid. 2.2.1 et les
réf. cit.; THIERRY TANQUEREL, Manuel de droit administratif, 2011, n° 910 et
les réf. cit., BOVAY, op. cit., p. 279; WEISSENBERGER, op. cit., n° 69 ss ad
art. 61 PA; PIERMARCO ZEN-RUFFINEN, Droit administratif, 2e éd. 2013,
n° 648). Il s'agit là de trois conditions cumulatives qui amènent l'autorité à
procéder à une pesée d'intérêts contradictoires (cf. ATF 137 I 273 con-
sid. 3.1; arrêt du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1;
TANQUEREL, op. cit., n° 910 et les réf. cit.; ZEN-RUFFINEN, op. cit., n° 649).
En particulier, la jurisprudence a reconnu comme motifs de nullité de
graves vices de procédure (violation des règles essentielles de procédure),
ainsi que l'incompétence qualifiée, fonctionnelle ou matérielle de l'autorité
qui a rendu la décision (cf. ATF 138 II 501 consid. 3.1; 137 I 273 consid. 3.1;
133 II 366 consid. 3.1 s.; 132 II 342 consid. 2.1; 130 III 430 consid. 3.3; 129
I 361 consid. 2.1; arrêts du TAF A-7076/2014 du 1er avril 2015 consid. 3.1;
A-5926/2012 du 9 avril 2013 consid. 2.2.1 et les réf. cit.; BOVAY, op. cit.,
p. 281; TANQUEREL, op. cit., n° 913 et les réf. cit.; WEISSENBERGER, op. cit.,
n° 71 ad art. 61 PA).
3.3.3 Cela dit, la violation du droit d'être entendu ne conduit en règle
générale qu'à l'annulabilité de la décision entachée du vice. Cependant, s'il
s'agit d'un manquement particulièrement grave aux droits essentiels des
parties, la violation du droit d'être entendu entraîne la nullité. Tel est en
particulier le cas quand la personne concernée par une décision, à défaut
d'avoir été correctement informée, ignore tout de la procédure ouverte à
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 13
son encontre et, partant, n'a pas eu l'occasion d'y prendre part (cf. ATF 136
III 571 consid. 6.2; 129 I 361 consid. 2, JdT 2004 II 47; TANQUEREL, op. cit.,
n° 916; MOOR, op. cit., p. 373; ZEN-RUFFINEN, op. cit., n° 653).
3.4 S'agissant de la problématique des notifications irrégulières, la
protection des parties est suffisamment garantie lorsque ladite notification
atteint son but malgré cette irrégularité. Il y a donc lieu d'examiner, d'après
les circonstances du cas concret, si la partie intéressée a réellement été
induite en erreur par l'irrégularité de la notification et a, de ce fait, subi un
préjudice. Il convient à cet égard de s'en tenir aux règles de la bonne foi
qui imposent une limite à l'invocation du vice de forme (cf. arrêts du TF
8C_188/2007 du 4 mars 2008 consid. 4.1.2; C 196.00 du 10 mai 2001
consid. 3a; ATF 132 I 249 consid. 5; 122 I 97 consid. 3a/aa; arrêt du TAF
A-4161/2010 du 3 février 2011 consid. 5.1; ZEN-RUFFINEN, op. cit., n° 617
s.).
3.5
3.5.1 En l'occurrence, l'examen sommaire des pièces du dossier montre
clairement que l'AFC a notifié l'ouverture de la procédure d'assistance
administrative – plus précisément les informations qu'elle voulait
transmettre à l'autorité requérante française – exclusivement au
recourant 3 et la recourante 2 (cf. pièces 8 et 17 du dossier de l'AFC). Or,
la recourante 1 n'était pas moins concernée par la procédure en question
puisque – aussi qu'on l'a vu – les renseignements requis devaient servir à
compléter, respectivement à vérifier, sa taxation. Elle ne pouvait dès lors
être tenue dans l'ignorance de cette procédure et aurait – ainsi – dû être
aussi informée.
3.5.2 Cela dit, l'examen plus approfondi des actes du dossier révèle que
les trois parties sont juridiquement étroitement liées entre elles (cf. en
particulier, doc. 1, 2 et 3 annexés à la pièce 14 du dossier de l'AFC). Ainsi :
(a) la recourante 2 (société mère) détient l'intégralité des actions de la
recourante 1 (société fille);
(b) formellement, la recourante 2 exerce la fonction de direction de la
recourante 1;
(c) le recourant 3 est l'administrateur unique de la recourante 2, habilité à
la représenter dans la fonction de direction de la recourante 1;
Lesdites relations peuvent être ainsi schématiquement résumées :

A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 14






Cela étant, tant la recourante 2 que le recourant 3 ont été avertis de
l'ouverture de la procédure d'assistance administrative et invités à se
déterminer. Dans la mesure où la première société citée dirigeait la
recourante 1 et le second administrait la recourante 2 et la représentait
dans sa fonction de direction de la recourante 1, la recourante 1 ne saurait
se prévaloir de son ignorance. En effet, elle doit se laisser opposer la
connaissance qu'en avaient les deux autres recourants qui sont ses
organes sous peine de tomber dans l'abus de droit. D'ailleurs, la
recourante 1 a établi des documents qui ont servi aux recourants 2 et 3,
pour les besoins de la présente procédure et qui laissent entrevoir qu'elle
avait bien cerné non seulement l'existence, mais également les enjeux de
celle-ci (cf. doc. 2 et 3 annexés à la pièce 14 du dossier de l'AFC). Dès
lors, le Tribunal de céans ne saurait suivre la thèse de la recourante 1.
Du moment que, malgré le défaut d'une notification en bonne et due forme,
la recourante 1 avait tout de même la connaissance de la procédure
d'assistance administrative par l'intermédiaire de ses propres organes, le
Tribunal de céans ne saurait retenir la décision attaquée pour nulle, pas
plus qu'il ne saurait prononcer son annulation. En effet, les conditions
strictes à la base de la nullité ne sont pas remplies faute d'un vice grave de
procédure (cf. consid. 3.3.2 ci-avant). La direction de la recourante 1 – soit
la recourante 2 et le recourant 3 – aurait en effet pu agir pour son compte
devant l'AFC et s'opposer à la transmission des informations requises à
son égard, en signalant toute irrégularité de la procédure d'assistance
administrative. Le fait que sa direction ait renoncé à le faire, ne saurait
constituer un motif valable pour retenir l'existence d'une grave violation du
droit d'être entendu de la recourante 1.
3.5.3 Dès lors, le Tribunal de céans considère que l'argument invoqué par
la recourante 1 n'est suffisant ni pour déclarer nulle la décision attaquée,
ni pour prononcer son annulation. Ce grief infondé doit ainsi être rejeté, ce
C._______
société mère exerçant la fonction
de direction de la société fille
société fille
A._______
(société française)
B._______
(société suisse)
administrateur
unique de la société
mère
représentant de la
société mère dans sa
fonction de direction au
sein de la société fille
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 15
qui scelle le sort du recours de la recourante 1, sans signifier pour autant
que la décision attaquée soit confirmée, ceci dépendant encore des
considérants suivants concernant les autres recourants, lesquels
soulèvent d'ailleurs notamment des griefs à l'avantage de la recourante 1.
4.
La recourante 2 et le recourant 3 s'opposent à toute transmission à
l'autorité requérante française d'informations les concernant. C'est donc
l'intégralité du dispositif de la décision attaquée qui est litigieuse.
5.
Dans les considérants suivants, le Tribunal de céans évoquera tout d'abord
les conditions moyennant lesquelles l'assistance administrative en matière
fiscale peut être accordée, en s'attachant à décrire les conditions
matérielles et formelles de l'entraide, lesquelles définissent les éléments
qui peuvent être échangés entre Etats.
5.1 L'échange de renseignements en matière fiscale entre la Suisse et la
France est régi par la Convention du 9 septembre 1966 entre la Suisse et
la France en vue d'éliminer les doubles impositions en matière d'impôts sur
le revenu et sur la fortune et de prévenir la fraude et l'évasion fiscales
(RS 0.672.934.91; ci-après : CDI-F). La CDI-F est largement inspirée du
Modèle de convention fiscale de l'Organisation de Coopération et de
Développement Economiques (ci-après : OCDE) concernant le revenu et
la fortune, lequel est assorti d'un commentaire issu de cette organisation
(cf. OCDE, Modèle de Convention fiscale concernant le revenu et la
fortune, version complète [avec un commentaire article par article],
Paris 2012 [ci-après: Modèle CDI OCDE, respectivement : OCDE, Com-
mentaire], n° 4.1 et 5 ad art. 26; différentes versions de ce document sont
disponibles sur le site internet: > thèmes > fiscalité >
conventions fiscales). La CDI-F est complétée par un Protocole additionnel
du même jour (ci-après : le Protocole additionnel; publié également au RS
0.672.934.91).
La teneur actuelle de la CDI-F et de son Protocole additionnel résulte d'un
Avenant conclu le 27 août 2009 (cf. RO 2010 5683). Les dispositions ainsi
modifiées s'appliquent en particulier aux demandes d'échange de
renseignements qui concernent toute année civile ou tout exercice
commençant à compter du 1er janvier de l'année qui suit immédiatement la
date à laquelle il a été signé (cf. art. 11 par. 3 de l'Avenant). Les nouvelles
règles valent ainsi à partir du 1er janvier 2010 et couvrent la présente
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 16
procédure, puisque celle-ci a été initiée le 23 décembre 2013 et qu'elle
porte sur les années 2010 et 2011.
5.2
5.2.1 Les conditions matérielles de l'assistance administrative en matière
fiscale sont fixées à l'art. 28 par. 1 CDI-F. Selon cette disposition, les
autorités compétentes des Etats contractants échangent les renseigne-
ments vraisemblablement pertinents pour appliquer les dispositions de la
Convention ou pour l'administration ou l'application de la législation interne
relative aux impôts de toute nature ou dénomination perçus pour le compte
des Etats contractants, de leurs subdivisions politiques ou de leurs
collectivités locales, dans la mesure où l'imposition qu'elle prévoit n'est pas
contraire à la Convention. L'échange de renseignements n'est pas restreint
par les art. 1 et 2 CDI-F, qui définissent les personnes bénéficiant de la
convention et les impôts concernés.
Le chiffre XI du Protocole additionnel précise que l'autorité compétente de
l'Etat requérant doit formuler ses demandes de renseignements après
avoir utilisé les sources habituelles de renseignements prévues par sa
procédure fiscale interne. L'assistance administrative internationale
intervient ainsi à titre subsidiaire uniquement (principe de subsidiarité).
5.2.2 Selon l'art. 28 par. 1 CDI-F, l'échange de renseignements "vraisem-
blablement pertinents" ne s'arrête pas aux informations nécessaires à la
correcte application des dispositions de la CDI-F, mais s'étend à celles
nécessaires à l'administration ou à l'application de la législation interne
relative aux impôts de toute nature ou dénomination. Conformément à
l'art. 26 du Modèle CDI OCDE – repris tel quel par l'art. 28 par. 1 CDI-F
(cf. Message complémentaire du 27 novembre 2009 au message du
6 mars 2009 concernant l'approbation du nouvel avenant à la convention
contre les doubles impositions avec la France [ci-après : Message
complémentaire], in : FF 2010 1409, 1414) – les renseignements pertinents
pour appliquer la convention sont notamment ceux qui permettent aux
Etats de s'assurer de ce qu'un contribuable peut bénéficier des avantages
de la convention, de la bonne mise en œuvre de ses règles de répartition,
ou encore de déceler les éventuels abus dans l'utilisation des conventions.
Les renseignements pertinents pour l'application de la législation interne
des Etats concernent toutes les informations dont l'Etat contractant a
besoin pour imposer un de ses contribuables. Les règles générales de
procédure et dispositions légales régissant les droits de la défense sont
toutefois réservées. Le champ d'application de cette règle est vaste et
dépend de la législation interne de l'Etat requérant (cf. XAVIER OBERSON,
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 17
in : Danon/Gutmann/Oberson/Pistone [éd.], Modèle de Convention fiscale
OCDE concernant le revenu et la fortune : Commentaire, 2014 [ci-après:
Modèle de Convention OCDE : Commentaire], n° 41 ad art. 26 Modèle CDI
OCDE; ANDREAS DONATSCH/STEFAN HEIMGARTNER/FRANK
MEYER/MADELEINE SIMONEK, Internationale Rechtshilfe unter Einbezug der
Amtshilfe im Steuerrecht, 2e éd. 2015, p. 228; ANDREAS OPEL,
Neuausrichtung der schweizerischen Abkommenspolitik in Steuersachen :
Amtshilfe nach dem OECD-Standard : eine rechtliche Würdigung, 2015,
p. 351 ss).
Par ailleurs, l'art. 28 par. 4 CDI-F précise que l'Etat requis a l'obligation
d'échanger des renseignements même dans le cas où il n'a pas besoin de
renseignements demandés pour l'application de sa propre législation
fiscale. Ainsi, l'échange de renseignements n'est pas limité aux seuls
renseignements qui présentent un intérêt pour les autorités fiscales de
l'Etat requis (cf. Message complémentaire, in : FF 2010 1409, 1415).
Il s'ensuit qu'en principe l'Etat requérant peut demander des
renseignements vraisemblablement pertinents portant aussi sur des
impôts prévus par le droit français, mais méconnus du droit suisse, pour
autant qu'ils soient conformes à la CDI-F (cf. art. 28 ch. 1 CDI-F).
5.2.3 Selon le ch. XI du Protocole additionnel :
La référence aux renseignements «vraisemblablement pertinents» [contenue à
l'art. 28 par. 1 CDI-F susmentionné] a pour but d'assurer un échange de
renseignements en matière fiscale qui soit le plus large possible, sans qu'il soit
pour autant loisible aux Etats contractants «d'aller à la pêche aux renseigne-
ments» ou de demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils
soient pertinents pour élucider les affaires fiscales d'un contribuable déterminé.
Cette disposition reprend le Commentaire de l'art. 26 Modèle CDI OCDE.
Il ressort en particulier de celui-ci que les termes "nécessaires", "vraisem-
blablement pertinents" ou tout simplement "pertinents", que l'on trouve
alternativement dans les différentes CDI, possèdent ici le même sens et
que les Etats sont libres de choisir la formulation qui leur convient, le champ
d'application de l'article en question ne devant pas en être modifié. Certains
auteurs soulignent que la formulation actuelle du modèle (qui vise les
renseignements "vraisemblablement pertinents") témoigne de la volonté
de l'OCDE d'élargir la portée de l'échange de renseignements
(cf. OBERSON, in : Modèle de Convention OCDE : Commentaire, n° 35 ad
art. 26 Modèle CDI OCDE; MICHAEL ENGELSCHALK, in : Vogel/Lehner [éd.],
Doppelbesteuerungsabkommen […] : Kommentar auf der Grundlage der
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 18
Musterabkommen, 5e éd., Munich 2008 [ci-après: DBA Kommentar], n° 34
ad art. 26 Modèle CDI OCDE).
5.2.4 La notion de pertinence vraisemblable implique deux choses. D'un
point de vue matériel, la demande doit porter sur un état de fait concret et
répondre à un but précis, qui est soit d'appliquer une CDI, soit d'assurer
l'imposition dans l'Etat requérant. D'un point de vue formel, l'autorité
requérante doit délimiter de manière suffisamment précise l'objet de la
requête et son sujet pour permettre à l'autorité requise de vérifier que les
documents à transmettre sont susceptibles de servir au but fiscal
recherché (cf. OBERSON, in : Modèle de Convention OCDE : Commentaire,
n° 36 s. ad art. 26 Modèle CDI OCDE).
Ces exigences doivent toutefois être interprétées de manière souple. Ainsi,
le Tribunal administratif fédéral a retenu, en lien avec des requêtes
d'entraide liées à des soupçons de fraude fiscale, qu'il suffit que les
documents requis soient de nature à servir l'avancement de l'enquête
(cf. arrêts du TAF A-6903/2010 du 23 mars 2011 consid. 2.4; A-7014/2010
du 3 février 2011 consid. 3.4). En d'autres termes, il suffit, pour que
l'entraide doive être admise, que la personne au sujet de laquelle des
renseignements sont requis puisse, en fonction des données transmises,
se trouver assujettie à l'impôt, à tout le moins de manière limitée, dans
l'Etat requérant (cf. ENGELSCHALK, in : DBA Kommentar, n° 57 ad art. 26
Modèle CDI OCDE). En effet, au sens de l'art. 28 par. 1 CDI-F, il n'est pas
nécessaire que le contribuable concerné soit un résident de Suisse ou de
France pour autant qu'il y ait un rattachement économique avec l'un des
Etats contractants (cf. Message complémentaire, in : FF 2010 1409,
1414 s.; DANIEL HOLENSTEIN, in : BSK, Internationales Steuerrecht, n° 122
ad art. 26 Modèle CDI OCDE; arrêt du TAF A-6547/2013 du 11 février 2014
consid. 6.1). Cela dit, le plus souvent il s'agira d'un rattachement
économique en raison d'un domicile fiscal limité, c'est-à-dire de l'imposition
limitée de certains éléments du revenu et/ou de la fortune de la personne
concernée au sens de l'art. 2 CDI-F.
5.2.5 En résumé, la notion de pertinence vraisemblable doit permettre un
échange d'informations aussi large que possible, les cas de "fishing
expeditions" étant réservés, et il suffit que l'utilité des renseignements
demandés soit raisonnablement envisageable (cf. ERNST CZAKERT, in :
Schönfeld/Ditz [éd.], Doppelbesteuerungsabkommen : Kommentar, Colo-
gne 2013, n° 55 s. ad art. 26 Modèle CDI OCDE). Cette possible utilité doit
ressortir de la demande d'entraide elle-même (cf. ATF 128 II 407 con-
sid. 6.3.1; arrêts du TAF A-1606/2014 du 7 octobre 2014 consid. 3.2; A-
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 19
6547/2013 du 11 février 2014 consid. 5.2; A-6505/2012 du 29 mai 2013
consid. 6.2.2.1). Cela dit, selon l'OCDE, les fishing expeditions se
définissent comme des "speculative requests for information that have no
apparent nexus to an open inquiry or investigation", respectivement
comme le fait "d'aller à la pêche aux renseignements, c'est-à-dire de
demander des renseignements dont il est peu probable qu'ils aient un lien
avec une enquête ou contrôle en cours" (cf. arrêt du TAF A-5470/2014 du
18 décembre 2014 consid. 2.2) ou "des requêtes présentées sans objet
d'investigation précisé dans l'espoir d'obtenir des informations fiscalement
déterminantes" (cf. Message complémentaire, in : FF 2010 1409, 1416).
L'exigence de la pertinence vraisemblable et de l'interdiction des "fishing
expeditions" correspond au principe de proportionnalité (cf. art. 5 al. 2 Cst.),
auquel doit se conformer chaque demande d'assistance administrative
(cf. arrêt du TAF A-5470/2014 du 18 décembre 2014 consid. 2.2).
5.2.6 Dans un arrêt A-3294/2014 du 8 décembre 2014, le Tribunal de céans
a indiqué de quelle manière s'analysait la notion de pertinence
vraisemblable, lorsque la personne concernée par la demande d'assistan-
ce administrative était imposée ailleurs qu'en France de manière illimitée.
Il a rappelé que le système des conventions de double imposition n'excluait
nullement qu'une personne puisse être assujettie dans plusieurs pays sur
différents éléments de revenus, un cas de double imposition n'étant alors
pas réalisé. Il a ensuite évoqué le mécanisme prévu à l'art. 27 CDI-F pour
la résolution des cas dans lesquels un contribuable se trouverait confronté
à une situation de double imposition, dont en particulier les conflits de
résidence et rappelé que – selon le Commentaire de l'OCDE – un Etat
pouvait demander des renseignements à un autre Etat lorsque ceux-ci sont
nécessaires pour mettre en œuvre cette procédure (cf. arrêt précité,
consid. 3.2.4.2). Il en a déduit qu'un Etat ne pouvait exciper du fait qu'il
impose déjà une personne pour refuser par principe à un autre Etat le droit
de taxer cette même personne, ni rejeter d'emblée une demande d'entraide
sous prétexte que la personne concernée paierait déjà des impôts chez lui
(cf. arrêt précité, consid. 3.2.4.3). Cela étant, le fait qu'une personne soit
imposée de manière illimitée ailleurs qu'en France exige des autorités
helvétiques une attention particulière quant aux arguments soulevés par
l'autorité requérante pour justifier la présence d'un autre domicile fiscal
principal qui serait, implicitement, préférable (cf. arrêt précité,
consid. 3.2.4.4). Ces considérations ont justifié – dans l'arrêt en question –
un rejet de la demande d'assistance administrative, vu les indications
sommaires données par la France sur les motifs pour lesquels elle estimait
que les personnes en question étaient domiciliées sur son sol. Les
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 20
renseignements demandés par la France n'apparaissaient pas
vraisemblablement pertinents, faute de précision quant aux motifs qui
justifieraient de ne pas tenir compte du domicile fiscal en Suisse des
personnes en question (cf. arrêt précité, consid. 3.2.5).
Plus récemment, le Tribunal de céans a rappelé que – en présence d'un
domicile fiscal dans un autre pays que la France – cette dernière devait
justifier, ne serait-ce que sommairement, pourquoi elle contestait le
domicile reconnu dans un autre Etat ou pourquoi elle estimait que la
personne concernée disposait d'un domicile limité sur son sol. A défaut, les
renseignements demandés n'apparaissent pas vraisemblablement
pertinents pour la perception des impôts français, la principale condition de
l'entraide n'est pas remplie et la requête d'assistance, affectée d'une
lacune manifeste, se révèle irrecevable (cf. arrêt du TAF A-7249/2014 et A-
7342/2014 du 20 mars 2015 consid. 7 et 9).
5.3
5.3.1 Les conditions de forme auxquelles doit satisfaire une demande
d'entraide sont réglées au ch. XI du Protocole additionnel. Ainsi, l'autorité
compétente requérante doit fournir les informations suivantes à l'autorité
compétente de l'Etat requis :
a) le nom et une adresse de la personne faisant l'objet d'un contrôle ou d'une
enquête et, si disponible, tout autre élément de nature à faciliter
l'identification de la personne (date de naissance, état civil…);
b) la période visée par la demande;
c) une description des renseignements recherchés, notamment leur nature et
la forme sous laquelle l'Etat requérant souhaite recevoir les renseigne-
ments de l'Etat requis;
d) le but fiscal dans lequel les renseignements sont demandés; dans la me-
sure où ils sont connus, les nom et adresse de toute personne dont il y a
lieu de penser qu'elle est en possession des renseignements demandés.
Le ch. XI du Protocole additionnel précise encore que les règles de
procédure administrative relatives aux droits du contribuable s'appliquent
dans l'Etat requis, même si elles ne doivent pas entraver ou retarder
indûment les échanges effectifs de renseignements.
5.3.2 L'art. 7 LAAF érige certaines limites à l'encontre des demandes
d'entraide abusives. Cette disposition prévoit qu'il n'est pas entré en ma-
tière lorsque la demande présente l'une des caractéristiques suivantes :
a. elle est déposée à des fins de recherche de preuves [cf. la problématique
des fishing expeditions; cf. consid. 5.2.5 ci-dessus];
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 21
b. elle porte sur des renseignements qui ne sont pas prévus par les dispo-
sitions régissant l'assistance administrative de la convention applicable
[cf. à ce propos : consid. 5.2.2 ci-dessus];
c. elle viole le principe de la bonne foi, notamment lorsqu'elle se fonde sur
des renseignements obtenus par des actes punissables au regard du droit
suisse.
5.3.3 Les relations internationales sont basées sur la confiance entre Etats.
La bonne foi de ceux-ci est présumée aussi longtemps qu'il n'existe pas
d'indices clairs qui remettent celle-ci en cause (cf. ATF 107 Ib 264
consid. 4b; arrêts du TAF A-3294/2014 du 8 décembre 2014 consid. 2.3.5
et les réf. cit.; A-6475/2012 du 2 mai 2013 consid. 3.2).
S'il incombe aux autorités de l'Etat requérant de présenter l'état de fait
pertinent, il ne peut toutefois être exigé d'elles qu'elles le fassent sans
lacune ni contradiction aucune. Une telle exigence serait incompatible avec
le but et l'esprit de l'assistance administrative (ou de l'entraide judiciaire),
puisque les informations requises doivent précisément servir à clarifier les
points de l'affaire restés dans l'ombre. Ainsi, les autorités requérantes n'ont
pas à rapporter la preuve absolue de l'état de fait invoqué, mais seulement
à démontrer l'existence de soupçons suffisants à ce propos. L'AFC est liée
par l'état de fait présenté dans la requête d'entraide, sauf à ce que celle-ci
paraisse d'emblée infondée en raison de fautes, de lacunes ou de
contradictions manifestes (cf. ATF 128 II 407 consid. 5.2.1 [entraide en
matière boursière]; 125 II 250 consid. 5b; 117 Ib 64 consid. 5c;116 Ib 96
consid. 4c; arrêts du TAF A-5470/2014 du 18 décembre 2014 consid. 2.3
et réf. cit.; A-3294/2014 du 8 décembre 2014 consid. 2.3.5 et les réf. cit.;
ROBERT ZIMMERMANN, La coopération judiciaire internationale en matière
pénale, 3e éd. 2009, p. 276 n° 295).
6.
En l'espèce, pour résoudre le présent litige, il s'agit avant tout de se
demander si les conditions matérielles et formelles de l'assistance
administrative en matière fiscale, telles qu'elles résultent des accords
applicables et de l'art. 7 LAAF, sont remplies.
6.1 Du point de vue formel, la demande d'assistance administrative du
30 décembre 2013 ne pose pas de problèmes (cf. consid. 5.3 ci-avant). En
effet, conformément au ch. XI du Protocole additionnel à la CDI-F, ladite
demande mentionne le nom et l'adresse des trois recourants (même si
l'adresse du recourant 3 est contestée par ce dernier) au titre de personnes
concernées, la période visée par la demande (les années 2010 et 2011),
une description des renseignements recherchés et le but fiscal dans lequel
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 22
les renseignements sont demandés (i.e. examen de la situation fiscale de
la recourante 1 et du recourant 3, dans le cadre de l'impôt sur le revenu et
l'impôt sur les sociétés; renseignements nécessaires pour apprécier la
réalité et la normalité des transactions entre la recourante 1 et la
recourante 2 et identifier le bénéficiaire réel des sommes versées). Il
s'ensuit que tous les critères du ch. XI du Protocole sont remplis.
6.2 Sur le plan matériel, ladite demande d'assistance administrative
nécessite un examen plus approfondi. Il s'agit de juger de la pertinence
vraisemblable des renseignements demandés. Le Tribunal de céans ne
tiendra compte que de l'état de fait qui est déroulé pendant la période visée
par la demande d'assistance administrative, soit les années 2010-2011.
Tout éventuel changement intervenu avant ou après ladite période n'a donc
aucune influence (cf. arrêt du TAF A-5470/2014 du 18 décembre 2014
consid. 5.1.1).
6.2.1 D'un examen sommaire de la demande d'assistance administrative
française, le Tribunal de céans relève que celle-ci n'est a priori pas
contraire à l'art. 7 LAAF. Dans sa requête, l'autorité requérante française
indique être en train de procéder au contrôle fiscal de la recourante 1
(société française) et à l'examen de la situation fiscale du recourant 3
(salarié dirigeant de cette société). Elle décrit les relations existant entre la
recourante 1, la recourante 2 et le recourant 3, ainsi que leurs prestations
réciproques. Les informations que l'autorité requérante française requiert
concernent l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés pour les années
2010 – 2011 et visent à "[…] apprécier la réalité et la normalité des
transactions entre les deux entités [soit la recourante 1 et la recourante 2]
et identifier le bénéficiaire réel des sommes versées […]". Dans sa
demande, elle rappelle : (i) pour les sociétés le principe qui régit la
déduction des dépenses de la base fiscale soumise à l'impôt; (ii) pour les
résidents français, le devoir de déclarer tous les revenus de source
française et étrangère, ainsi que le patrimoine situé en France et à
l'étranger (cf. ch. 5 de ladite requête française). L'état de fait ainsi exposé
ne paraît pas d'emblée infondé en raison de fautes, de lacunes ou de
contradictions manifestes, raison pour laquelle le Tribunal de céans ne voit
pas de motifs valables pour s'en distancier (cf. consid. 5.3.3 ci-avant).
Toutes les informations requises concernent la recourante 2 (cf. ch. 6 de
ladite requête française). Or, vu la "configuration triangulaire" qui caracté-
rise les rapports juridiques entre les trois recourants (cf. à ce propos, con-
sid. 3.5.2 ci-avant), il n'apparait pas surprenant que l'autorité requérante
française demande des renseignements relatifs à la société mère suisse
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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(la recourante 2) pour procéder à la taxation correcte de son administrateur
unique (le recourant 3) et de sa société fille française (la recourante 1).
Certes, la recourante 2, quand bien même elle est désignée comme
personne concernée dans la demande d'assistance administrative, n'est
pas contribuable en France, mais uniquement un détenteur d'informations,
soit un tiers. Seuls la recourante 1 et le recourant 3 pourraient
potentiellement être taxés de manière limitée ou illimitée en France. Cela
dit, les informations requises visent à clarifier les relations entre ces trois
parties, en particulier à établir si la recourante 2 existe réellement ou si elle
est simplement utilisée par les deux autres recourants pour dissimuler des
éléments de leur fortune imposables en France.
6.2.2 Cela étant, si l'on reprend en détail les informations demandées par
l'autorité requérante française au sujet de la société recourante 2, celles-ci
portent sur sa situation fiscale, sur les activités qu'elle exerce, les moyens
matériels et humains dont elle dispose, sur son bilan et son compte de
résultat 2010-2011, ainsi que sur le régime fiscal auquel elle est assujettie,
le taux et le quantum de l'impôt payé par elle. Or, l'assujettissement d'une
société dans un pays, ses activités, ses moyens matériels et humains, y
compris sa situation financière avec recettes et dépenses, paraissent
effectivement propres à déterminer si elle dispose d'une existence réelle
ou non, raison pour laquelle ces informations apparaissent comme
vraisemblablement pertinentes. Il faut cependant souligner que cette
conclusion vaut en raison de la problématique spécifique posée par le cas
présent, raison pour laquelle il ne saurait être question de communiquer de
manière générale à un Etat requérant des données qui portent sur une
personne autre que la personne concernée (cf. arrêt du TAF A-6098/2014
du 17 juin 2015 consid. 6.2).
En particulier, il n'y a pas lieu, en temps normal, de transmettre à l'Etat
requérant le bilan et le compte de résultat d'une société tierce. Toutefois,
la communication du bilan et du compte de résultat se justifie ici, pour
autant que les autres conditions en soient remplies, du fait que la question
particulière de l'existence réelle de la société recourante 2 se pose et que
cette question ne peut être résolue autrement. Les informations
demandées par la France sont donc susceptibles de lui être fournies
(cf. arrêt du TAF A-6098/2014 du 17 juin 2015 consid. 6.2).
Cela dit, il convient de faire une exception à ce qui précède sur un point,
c'est-à-dire sur la demande de communication du taux et du quantum de
l'impôt payé par la recourante 2 en Suisse, ainsi que le régime fiscal
appliqué à cette dernière. En effet, le Tribunal de céans ne voit guère en
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 24
quoi cette information aurait une influence sur la réalité de l'existence de
celle-ci. Ces éléments dépendent des règles du droit interne du pays dans
lequel une société est assujettie, et non de cette société elle-même, raison
pour laquelle la France ne saurait procéder à des déductions sur l'existence
de la recourante 2 à partir de paramètres sur lesquels cette dernière n'a
pas d'influence. Par ailleurs, l'autorité requérante française ne justifie
nullement sa demande à cet égard. Dès lors, cette information n'apparaît
pas comme pertinente pour déterminer si l'existence de la recourante 2 doit
être admise fiscalement et, partant, pour effectuer la taxation des
personnes concernées en France (soit la recourante 1 et le recourant 3).
Les renseignements en question ne peuvent donc être transmis, comme
l'ont justement souligné la recourante 2 et le recourant 3 dans leurs
écritures. En définitive, la décision attaquée, dans la mesure où elle
dispose que la société recourante 2 a été imposée conformément aux
règles et pratiques suisses concernant le statut de (…) – ce qui constitue
un renseignement relatif au régime fiscal qui lui est appliqué – doit être
modifiée sur ce point déjà (cf. dispositif de ladite décision, ch. 2, 5e tiret;
cf. dans le même sens, arrêt du TAF A-6098/2014 du 17 juin 2015
consid. 6.3). Pour le surplus, le Tribunal relève que c'est à bon droit que
l'autorité inférieure a refusé de transmettre les informations relatives au
taux et au quantum de l'impôt payé par la recourante 2 en Suisse.
6.2.3 Vu ce qui précède, le Tribunal de céans doit maintenant analyser si
les griefs des recourants sont aptes à invalider la requête française du
30 décembre 2013. Or, ce n'est le cas que dans la mesure où les
recourants parviennent à démontrer de façon concrète – soit par des
preuves documentées – que les renseignements contenus dans ladite
demande sont manifestement faux, contradictoires ou incomplets,
respectivement que les informations demandées ne sont pas vraisembla-
blement pertinentes (cf. consid. 5.3.3 ci-avant).
6.2.3.1 Inexistence d'un contrôle fiscal vis-à-vis de la recourante 1.
Dans leur recours, la recourante 2 et le recourant 3 soutiennent que, si un
contrôle fiscal est effectivement en cours vis-à-vis du recourant 3 – qui dit
avoir contesté la proposition de rectification française du 6 décembre 2013
(cf. doc. 1 annexé à la pièce 14 du dossier de l'AFC; pièce 7 annexée au
recours) – tel ne serait par contre pas le cas s'agissant de la recourante 1.
Sur la base des deux attestations du comptable de la recourante 1 du
13 juin 2014 (cf. doc. 2 et 3 annexés à la pièce 14 du dossier de l'AFC;
pièces 8 et 9 annexées au recours), ainsi que du rapport sur la vérification
de la comptabilité de la recourante 1 élaboré par les autorités fiscales
françaises (cf. pièce 10 annexée au recours), les deux recourants
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 25
soutiennent que l'imposition de la recourante 1 pour les années 2010 et
2011 n'aurait donné lieu à aucune contestation. Les déductions qu'a fait
valoir la recourante 1 pour ces années auraient été reconnues par le fisc
français, raison pour laquelle les informations les concernant, telles que
requises dans la demande d'assistance administrative, seraient totalement
dépourvues de pertinence (cf. recours, p. 2, 4 et 7 ss).
Dans leurs observations complémentaires du 11 mai 2015, ils affirment
ensuite qu'en réalité les procédures fiscales seraient closes vis-à-vis non
seulement de la recourante 2, mais aussi du recourant 3. En effet, pour le
recourant 3, les phases contradictoires des deux procédures en "Examen
de la Situation Fiscale Personnelle" pour les années 2009 à 2011 seraient
closes (cf. lesdites observations, p. 2). Cette circonstance serait prouvée
par le courrier du 25 novembre 2014 de l'autorité requérante française
(cf. pièce 12 annexée aux observations complémentaires) ainsi que par
l'avis juridique de Maître F._______ du 8 avril 2015 (cf. pièce 13 annexée
aux observations complémentaires).
Ces affirmations ne sont toutefois aucunement étayées et le Tribunal de
céans ne saurait leur accorder un quelconque crédit. Non seulement les
recourants se contredisent dans leurs mémoires, mais en outre ils ne
produisent aucun document du fisc français de nature à prouver leurs
allégations. Il apparaît en effet surprenant que, devant l'AFC (cf. courrier
du 20 mai 2014 [pièce 10 du dossier de l'AFC, p. 2] et devant le Tribunal
de céans (cf. recours, p. 3), les recourants aient soutenu qu'un contrôle
fiscal était pendant à l'égard du recourant 3 en France, pour finalement
affirmer le contraire dans leurs observations complémentaires. Cela dit, ni
le rapport, ni les deux attestations susdits ne suffisent pour retenir que
contrôle fiscal de la recourante 1 serait terminé. En effet, les deux
attestations – il s'agit de documents rédigés par le comptable de la
recourante 1 et non de documents officiels du fisc français – ne constituent
pas des preuves déterminantes. Quant au rapport, celui-ci n'indique rien
quant aux déductions dont il est question et porte seulement sur l'impôt sur
le revenu/les sociétés afférent aux années 2009/2010 et la TVA afférente
aux années 2009/2010/2011 (cf. pièce 11 annexée au recours, p. 9). Le
courrier de l'autorité requérante française du 3 novembre 2014 faisant
référence à la proposition de rectification du 6 décembre 2013, ne donne
aucune indication au sujet de la fin éventuelle du contrôle fiscal pour les
années 2010 à 2011 vis-à-vis du recourant 3 (cf. pièce 12 annexée aux
observations complémentaires). L'avis juridique de Maître F._______ du
8 avril 2015 fait référence à toute une série de documents non produits par
les recourants, censés prouver leurs allégations. Or, ne s'agissant pas d'un
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 26
acte officiel, ce document à lui seul ne prouve rien (cf. pièce 13 annexée
aux observations complémentaires). Il s'ensuit que les documents produits
par les recourants n'excluent donc pas qu'un contrôle ou une révision soit
actuellement en cours en France vis-à-vis de la recourante 1 et du
recourant 3. Sur la base du principe de confiance, en l'absence de preuves
contraires, il faut donc se fier au contenu de la demande d'assistance
administrative. De ce fait, ce grief doit être rejeté.
6.2.3.2 Indication incorrecte quant au domicile fiscal du recourant 3.
La recourante 2 et le recourant 3 soutiennent ensuite que le domicile fiscal
du recourant 3 serait en Suisse depuis le 1er janvier 2010, circonstance que
l'autorité requérante française aurait toujours reconnue, comme ceci
résulterait de la proposition de rectification du 6 décembre 2013
(cf. recours, p. 2 et 7 ss). Par ailleurs, son domicile suisse aurait été
reconnu par les autorités suisses, puisqu'il serait taxé en Suisse de
manière illimitée (cf. recours, p. 2, 4 et 7 ss). Pour finir, il aurait été établi
que le recourant 3, salarié de la recourante 2, aurait séjourné moins de
183 jours par année en France et qu'il ne disposerait d'aucune base fixe
sise en France, au même titre que la recourante 2 n'aurait pas
d'établissement stable en France (cf. recours, p. 3 et 6). Pour cette raison,
les informations contenues dans la demande d'assistance administrative
seraient totalement fausses et violeraient le principe de la bonne foi. Cet
argument figure également dans leurs observations complémentaires
(cf. lesdites observations, p. 5 ss).
À ce sujet, il sied de relever ce qui suit. Un examen approfondi de la
proposition de rectification montre qu'en réalité l'autorité requérante fran-
çaise a seulement constaté la revendication de la part du recourant 3 d'un
domicile fiscal suisse au titre des années 2010 et 2011, à compter du
1er janvier 2010 au plus tôt, sans pour autant le reconnaître formellement
(cf. doc. 1 annexé à la pièce 14 du dossier de l'AFC, p. 5 et 28; pièce 7
annexée au recours, p. 5 et 28). Dans la demande d'assistance admi-
nistrative du 30 décembre 2013, l'autorité requérante française mentionne
pour le recourant 3 une adresse en France, tout en précisant qu'il s'agit
d'une adresse "jusqu'en mai 2010". Cette circonstance laisse penser que
l'autorité requérante française a tenu compte du changement d'adresse du
recourant 3, sans pour autant considérer qu'il a déplacé son domicile en
Suisse. Cela étant, rien au dossier ne permet de suivre les conclusions du
recourant 3 qui, n'étant pas circonstanciées, demeurent des simples
allégations. Aucun élément du dossier ne prouve en effet qu'il soit
fiscalement domicilié en Suisse, ni qu'il paye les impôts en Suisse ou qu'il
ait séjourné en France moins de 183 jours. Le seul indice en faveur d'un
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domicile fiscal suisse est donné par l'extrait du Registre de commerce de
la recourante 2, dont il résulte qu'il serait domicilié en Suisse à partir du
17 mai 2010 (cf. ledit extrait; doc. 1 annexé à la pièce 14 du dossier de
l'AFC, p. 5; pièce 7 annexé au recours, p. 5). Or, à lui seul, un tel document
n'a pas valeur de preuve d'un domicile en Suisse.
En définitive, rien ne conduit le Tribunal de céans à douter de la véracité
des informations contenues dans la demande d'assistance administrative
relatives à la qualité de résident français du recourant 3, qui doivent donc
être considérées comme correctes, en application du principe de la con-
fiance. Ce n'est que si la personne concernée parvient à prouver un
domicile différent de celui indiqué par l'autorité requérante française, que
le Tribunal de céans considère les informations contenues dans la de-
mande d'assistance administrative comme erronées (cf. consid. 5.2.6 ci-
avant). Or, en l'espèce, ce n'est pas le cas du recourant 3. Par conséquent,
on ne saurait retenir une violation du principe de la bonne foi. Ce grief doit
donc être rejeté.
6.2.3.3 Non-conformité de la requête française à la CDI-F.
La recourante 2 et le recourant 3 considèrent que la demande d'assistance
administrative serait contraire à la CDI-F. À leur avis, la demande avait pour
seule finalité l'imposition du recourant 3 sur le montant des prestations de
services facturées par la recourante 2 à la recourante 1 en appliquant
l'art. 155 A du Code général des impôts français, ce qui contreviendrait à
l'art. 7 CDI-F et aussi aux art. 16 et 17 CDI-F (cf. recours, p. 5 s.;
observations complémentaires du 11 mai 2015, p. 3 ss).
À ce propos, le Tribunal de céans relève que rien dans l'état de fait de la
demande d'assistance administrative ne permet de parvenir à cette
conclusion. Le but fiscal est clairement indiqué : les informations requises
visent à "[…] apprécier la réalité et la normalité des transactions entre les
deux entités [soit la recourante 1 et la recourante 2] et identifier le
bénéficiaire réel des sommes versées […]". En présence de relations
juridiques aussi étroites que celles existant entre les trois recourants, il
n'est pas surprenant que l'autorité requérante française requiert des
informations sur la recourante 2 pour apprécier la correcte imposition de la
recourante 1 et – si les conditions sont remplies – également du recourant 3
en France. Les impôts visés par la demande d'assistance administrative,
soit l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, sont couverts par la
CDI-F, de sorte qu'on ne voit pas en quoi cette convention serait violée. Le
Tribunal ne parvient à aucune autre conclusion à la lumière du courrier du
25 novembre 2014 de l'autorité requérante française (cf. pièce 12 annexée
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aux observations complémentaires) : ce document ne fait qu'indiquer dans
quelle mesure l'art. 155 A du Code général des impôts français trouve
application vis-à-vis du recourant 3 en rapport avec l'art. 17 CDI-F. Or, à
lui seul, ce document ne suffit pas pour affirmer qu'en réalité la France ne
viserait que l'imposition du recourant 3, en contradiction avec la CDI-F, ou
que la demande d'assistance française violerait la CDI-F. Il s'ensuit que ce
grief doit être rejeté.
6.2.3.4 Violation de l'interdiction de la pêche aux renseignements.
La recourante 2 et le recourant 3 considèrent que la demande d'assistance
administrative, fondée sur un état de fait erroné, violerait le principe de
l'interdiction des "fishing expeditions" (cf. recours, p. 10).
Cela étant, contrairement à ce qu'indiquent les recourants, la demande
d'assistance administrative ne s'apparente pas à une tentative de pêche
aux renseignements. Au contraire. Il s'agit d'un état de fait complet et
précis. Les relations complexes entre les parties sont telles que l'autorité
requérante française demande justement des informations pour "[…]
apprécier la réalité et la normalité des transactions entre les deux entités
[soit la recourante 1 et la recourante 2] et identifier le bénéficiaire réel des
sommes versées […]". Cela dit, la qualification du recourant 3 comme
"salarié dirigeant" de la recourante 1, si d'aventure elle devait s'avérer
erronée – question qui ne doit pas être examinée par le Tribunal de céans
– n'est pas suffisante pour retenir qu'il s'agisse ici d'une "fishing
expedition". Les exigences posées quant au descriptif des faits sont très
souples, raison pour laquelle on ne saurait être trop sévère en l'absence
de fautes manifestes ou de contradictions apparentes (cf. consid. 5.3.3 ci-
avant). Sur ce point le recours doit donc être rejeté.
6.2.3.5 Non-pertinence vraisemblable des renseignements demandés.
L'argumentation développée par la recourante 2 et le recourant 3 vise
également à démontrer l'absence de pertinence des informations requises.
Comme l'on vient de voir, leurs arguments ne leur sont toutefois d'aucune
aide, exception faite pour ce qui concerne la communication du taux et du
quantum de l'impôt payé par la recourante 2 en Suisse, que l'autorité
inférieure n'entendait de toute façon pas communiquer, ainsi que le régime
fiscal applicable à cette dernière (cf. consid. 6.2.2 ci-avant). Cela étant, de
l'avis de la recourante 2 et du recourant 3, le caviardage de ces
informations dans les états financiers 2010 et 2011 ne serait pas suffisant.
En effet, à partir des statuts de la recourante 2 et de ses états financiers,
l'on pourrait aisément déduire le montant des impôts payés/provisionnés.
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Pour cette raison, ils s'opposent à la transmission de ces documents à
l'autorité requérante française (cf. recours du 5 décembre 2014, p. 11 s.).
À ce propos, le Tribunal de céans relève que l'autorité inférieure envisage
de transmettre à l'autorité requérante française les informations citées sous
la lettre K dans la partie en fait du présent jugement, en lui fournissant en
particulier les documents suivants :
 une copie de l'extrait du Registre du commerce du canton de
X._______ relatif à la recourante 1;
 une copie des statuts de la recourante 1 au 11 juillet 2005 et au 15 juin
2001;
 une copie des bilans et comptes de résultats au titre des années 2010
et 2011 de la recourante 1, non sans avoir caviardé les montants
d'impôts qui y figurent.
Dans la mesure où les trois recourants sont étroitement liés entre eux, il
est normal que l'autorité requérante française veuille obtenir ces docu-
ments et les informations requises pour procéder au contrôle fiscal de la
recourante 1 et du recourant 3. La transmission desdits documents peut
en effet lui permettre non seulement de contrôler si la recourante 2 existe
réellement, mais aussi d'évaluer indirectement la relation avec la
recourante 1 (relation société mère – société fille; flux de capitaux entre
ces deux entités). Cela étant, il doit être donné raison aux recourants sur
le point suivant : le caviardage à opérer dans les comptes de pertes et
profits ne doit pas seulement porter sur le poste "impôts et taxes" mais
également sur la ligne suivante "Résultats de l'exercice", à défaut de quoi
il est aisé de déduire le montant caviardé. L'autorité inférieure aura donc
soin de transmettre les états financiers caviardés en conséquence.
7.
Lorsqu'une demande d'entraide répond aux conditions de contenu et de
forme, il appartient à l'autorité requise de la mettre en œuvre. Sur ce point
également, celle-ci doit suivre les règles qui découlent du droit international
et du droit interne (cf. consid. 7.1 ci-après). En d'autres termes, il s'agit de
vérifier si à la lumière du droit international et du droit suisse les
informations que l'autorité inférieure envisage de transmettre à l'autorité
requérante française pouvaient être recueillies en Suisse et être par la suite
transmises à cette dernière (cf. consid. 7.2 ci-après).
7.1 À ce propos, dans l'arrêt A-3294/2014 du 8 décembre 2014, le Tribunal
de céans a déjà eu l'occasion de préciser que l'AFC doit respecter les
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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règles et les limites du droit suisse lorsqu'elle demande des
renseignements dans le cadre d'une procédure d'assistance admini-
strative, sous réserve des exceptions résultant du droit international
(cf. consid. 2.4.1 s. de l'arrêt précité). Cette conclusion découle en
particulier de l'art. 28 par. 3 CDI-F, lequel correspond au texte du Modèle
CDI OCDE (cf. art. 26 par. 3 Modèle CDI OCDE) :
3. Les dispositions des par 1 et 2 [qui, respectivement, établissent le principe
de l'entraide et imposent le secret aux autorités concernant les renseignements
échangés] ne peuvent en aucun cas être interprétées comme imposant à un
Etat contractant l'obligation :
a) de prendre des mesures administratives dérogeant à sa législation et à sa
pratique administrative ou à celles de l'autre Etat contractant;
b) de fournir des renseignements qui ne pourraient être obtenus sur la base
de sa législation ou dans le cadre de sa pratique administrative normale ou
de celles de l'autre Etat contractant;
c) de fournir des renseignements qui révéleraient un secret commercial,
industriel, professionnel ou un procédé commercial ou des renseignements
dont la communication serait contraire à l'ordre public.
En vertu de cette norme, l'autorité requise doit en effet prendre les mêmes
mesures que celles qu'elle prendrait si elle agissait pour elle-même, en
vertu de son droit interne (cf. consid. 2.4.2 de l'arrêt précité). L'art. 8 al. 1
LAAF confirme le principe établi par le droit international. Cette disposition
prévoit que, pour obtenir des renseignements, seules sont autorisées les
mesures prévues par le droit suisse qui pourraient être prises en vue de la
taxation et de la perception des impôts visés par la demande. Ce principe
est encore confirmé à l'art. 13 al. 1 let. a LAAF au sujet des mesures de
contrainte. Celles-ci ne peuvent être ordonnées que si le droit suisse
prévoit l'exécution de telles mesures (cf. MICHAEL BEUSCH/URSULA SPÖRRI,
in : BSK, Internationales Steuerrecht, ch. 351 ad art. 26 Modèle CDI OCDE;
arrêt du TAF A-3294/2014 du 8 décembre 2014 consid. 2.4.2 et les réf. cit.).
En sus, il faut aussi tenir compte de l'art. 28 par. 5 CDI-F, lequel prévoit
une exception à ce principe (à ce propos, cf. consid. 2.4.3 de l'arrêt précité).
Cela étant, le principe qui vient d'être énoncé – découlant également du
principe de proportionnalité – implique en particulier que l'AFC doit
respecter les limites découlant de l'art. 127 de la loi fédérale du
14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD, RS 642.11), lorsqu'il
n'existe pas de soupçons relatifs à la commission d'une infraction pénale
fiscale selon le droit suisse (cf. consid. 3.3.4 et 2.4.4 de l'arrêt précité).
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
Page 31
7.2 En l'espèce, l'autorité inférieure envisage de transmettre à l'autorité
requérante française des documents et des informations provenant, d'une
part, de l'administration fiscale X._______ (cf. consid. 7.2.1 ci-après) et,
d'autre part, de la recourante 2 elle-même (cf. consid. 7.2.2 ci-après). Dans
ces circonstances, il convient de distinguer les éléments provenant de ces
deux sources.
7.2.1 En ce qui concerne les renseignements et documents fournis par
l'administration fiscale X._______, ceux-ci ne sont pas soumis aux limites
de l'art. 127 LIFD. La collaboration entre autorités fiscales est régie par
l'art. 111 LIFD, qui autorise en particulier les autorités à consulter leurs
dossiers fiscaux respectifs, en permettant ainsi un échange de
renseignements très large (cf. MARTIN ZWEIFEL, in : Zweifel/Athanas [éd.],
Bundesgestz über die direkte Bundessteuer (DBG) : Art. 83-222, 2e éd.
2008, n° 4, 10 ad art. 111 LIFD; ANDREA PEDROLI, in: Yersin/Noël [éd.],
Impôt fédéral direct : Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, 2008,
n° 4 ad art. 111 LIFD). Cet échange doit s'étendre aussi à la consultation
du dossier de personnes autres que le contribuable visé par la procédure
qui donne lieu à la requête d'assistance ("la personne concernée"), faute
de quoi l'art. 111 LIFD serait sans grande portée (cf. le texte de l'article,
selon lequel les autorités doivent se communiquer "toute information utile"
et permettre à leurs homologues de consulter "les dossiers fiscaux").
Autrement dit, l'art. 111 LIFD permet à une autorité fiscale cantonale de
consulter le dossier que détient une autre autorité fiscale cantonale au sujet
d'un tiers à la procédure. L'assistance entre autorités cantonales est
toutefois subordonnée à la condition que les renseignements requis
puissent être utiles à l'autorité requérante (cf. art. 111 LIFD). En matière
internationale, cette limite est formulée différemment, puisque les
renseignements requis doivent être "vraisemblablement pertinents" (cf.
consid. 5.2.2 ss ci-avant). Or, sur le fond, les deux notions sont
manifestement équivalentes, la question de l'existence d'éventuelles
divergences pouvant ici rester ouverte (cf. arrêt du TAF A-6098/2014 du
17 juin 2015 consid. 11; MICHAEL BEUSCH/RALF IMSTEPF, in :
Zweifel/Beusch/Glauser/Robinson [éd.], Kommentar zum schweizerischen
Steuerrecht, Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, 2015, n. 16 ad art. 75
LTVA).
En résumé, une autorité cantonale peut demander à une autre autorité
cantonale de lui fournir des renseignements tirés du dossier fiscal d'une
personne quelconque, pour autant que la demande ait une utilité pour la
taxation d'un assujetti. Il n'y a pas de raison d'être plus restrictif en matière
d'assistance administrative internationale fondée, comme c'est le cas ici,
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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sur une disposition comparable à l'art. 26 du Modèle de convention fiscale
de l'OCDE concernant le revenu et la fortune (cf. OCDE, Modèle de
Convention fiscale concernant le revenu et la fortune, version complète
[avec un commentaire article par article], Paris 2012; différentes versions
de ce document étant disponibles sur le site internet : >
thèmes > fiscalité > conventions fiscales; cf. arrêt du TAF A-6098/2014 du
17 juin 2015 consid. 11).
Saisie d'une demande d'assistance administrative internationale en
matière fiscale, l'AFC est ainsi en droit selon la législation suisse d'avoir
accès aux informations dont disposent les administrations cantonales à
propos de personnes autres que la personne concernée par la demande
d'assistance (cf. arrêt du TAF A-6098/2014 du 17 juin 2015 consid. 11).
Sous réserve de ce qui a été indiqué au sujet du taux et du quantum d'impôt
payé par la recourante 2 en Suisse, ainsi que le régime fiscal applicable à
cette dernière (cf. consid. 6.2.2 et 6.2.3.5 ci-dessus), les renseignements
fournis par l'administration fiscale du canton de X._______ au sujet de la
recourante 2 peuvent donc être transmis à la France, puisque, comme cela
a déjà été relevé (cf. consid. 6.2.1 et 6.2.2.5 ci-avant), ceux-ci paraissent
vraisemblablement pertinents pour la taxation de la personne concernée.
7.2.2 Inversement, en ce qui concerne les informations requises par l'AFC
directement auprès de la recourante 2, celles-ci doivent entrer dans le
cadre de ce qui est admissible au sens de l'art. 127 LIFD, lequel permet à
l'administration de demander à un tiers qu'il établisse une attestation sur
les prestations qu'il a effectuées en faveur d'un contribuable (cf. art. 127
al. 1 let. e et 127 al. 2 LIFD). En revanche, cette disposition n'autorise pas
l'administration à demander à ce tiers des informations sur sa propre
situation, en-dehors des relations qu'il entretient avec le contribuable (en
matière d'entraide, "le contribuable" est "la personne concernée" (cf. arrêt
du TAF A-6098/2014 du 17 juin 2015 consid. 12).
En l'occurrence, la recourante 2 quand bien même elle est désignée
comme personne concernée dans la demande d'assistance administrative,
n'est pas contribuable en France, mais uniquement un détenteur
d'informations, soit un tiers. Ainsi, au sens de l'art. 127 LIFD, la
recourante 2 ne saurait être tenue que d'attester des prestations qu'elle a
effectuées en faveur de la recourante 1 et du recourant 3, ce qui revient à
répondre à la question posée à la let. b (deuxième question) du chiffre 6
de la demande d'assistance administrative française du 30 décembre
2013"[…] Pour la période 2010-2011, la société suisse a-t-elle versé des
revenus [au recourant 3] (traitements et salaires, honoraires, ou autres
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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[…]". Les autres informations qui lui ont été demandées par l'autorité
inférieure en rapport avec les let. a, b (première question), c, d et e du
chiffre 6 de ladite demande sortent du cadre de l'art. 127 LIFD et ne
peuvent donc être transmises à l'autorité requérante française. La décision
attaquée devrait donc être réformée et la mention des informations
obtenues directement de la recourante 2 supprimée de la liste des
informations à transmettre. Cela dit, cette restriction n'a pas d'effets
concrets sur le contenu des informations transmises à la France, la totalité
de celles-ci ressortant directement des indications et des documents
transmis par l'administration fiscale du canton de X._______ soit, en
particulier, des états financiers de la recourante 2 (cf. pièce 5 du dossier
de l'AFC). Le cas d'espèce se différencie sur ce point de l'arrêt du TAF A-
6098/2014 du 17 juin 2015 (cf. consid. 12 de l'arrêt précité). Par ailleurs
dans la mesure où des noms de tiers apparaissent dans ces documents,
accessibles au public (notamment, l'extrait du Registre de commerce),
aucun caviardage ne s'impose. De ce fait, toute information dont il est
question au ch. 2 du dispositif de la décision attaquée pourra être transmise
à l'autorité requérante française.
8.
Les considérants qui précèdent conduisent le Tribunal de céans à admettre
partiellement les trois recours, dans la mesure où le régime fiscal
applicable à la recourante 2 ne doit pas être transmis à l'autorité requérante
française et où un caviardage plus étendu doit être opéré dans les états
financiers destinés à être transmis (cf. consid. 6.2.2 et 6.2.3.5 ci-avant).
Pour le surplus, les trois recours doivent être rejetés.
Compte tenu de l'admission partielle sur un point secondaire du litige, et
du fait que pour le reste et même pour l'essentiel, les conclusions des
recourants se révèlent mal fondées, les frais de procédure n'ont pas à être
réduits même partiellement (cf. arrêt du TAF A-427/2013 du 21 novembre
2013 consid. 9.1). Dès lors, ils doivent être mis solidairement à la charge
des trois recourants, conformément à l'art. 63 al. 1 PA et aux art. 1 ss du
règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités
fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF, RS 173.320.2). Sur la
base du dossier, de la complexité de la cause et des actes d'instruction
effectués par le Tribunal de céans, ceux-ci sont fixés à Fr. 21'000.-- au total,
comprenant l'émolument judiciaire et les débours. Ce montant est
entièrement imputé sur l'avance de frais de Fr. 21'000.-- déjà fournie par
ces derniers (soit Fr. 7'000.-- pour la recourante 1, Fr. 7000.-- pour la
recourante 2 et Fr. 7000.-- pour le recourant 3). Dans ces conditions, il n'y
a pas lieu d'octroyer de dépens aux recourants (cf. art. 7 FITAF a contrario).
A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Les trois recours sont admis partiellement au sens des consid. 6.2.2 et
6.2.3.5. Pour le surplus, les trois recours sont rejetés.
2.
Les frais de procédure sont fixés à Fr. 21'000.--. Ce montant est mis
solidairement à la charge des trois recourants et entièrement imputé sur
l'avance de frais de Fr. 21'000.-- déjà versée par ces derniers.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– aux recourants (Acte judiciaire)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. ***; Acte judiciaire)

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

La présidente du collège : La greffière :

Marie-Chantal May Canellas Sara Friedli



A-7111/2014, A-7156/2014, A-7159/2014
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Indication des voies de droit :
La présente décision, qui concerne un cas d'assistance administrative
internationale en matière fiscale, peut être attaquée devant le Tribunal
fédéral, 1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit
public, dans les dix jours qui suivent la notification. Le recours n'est
recevable que lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il
s'agit pour d'autres motifs d'un cas particulièrement important au sens de
l'art. 84 al. 2 LTF (art. 82, art. 83 let. h, art. 84a, art. 90 ss et art. 100 al. 2
let. b LTF). Le mémoire de recours doit exposer en quoi l'affaire remplit la
condition exigée. En outre, le mémoire doit être rédigé dans une langue
officielle et doit indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de
preuve, et être signé. La décision attaquée et les moyens de preuve
doivent être joints au mémoire, pour autant qu'ils soient entre les mains du
recourant (art. 42 LTF).
Expédition :