B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Abteilung I
A-7558/2010
U r t e i l v o m 2 4 . M a i 2 0 1 2
Besetzung
Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Richterin Marie-Chantal May Canellas,
Richter Michael Beusch,
Gerichtsschreiber Urban Broger.
Parteien
D._______,
vertreten durch X._______,
Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Alkoholverwaltung EAV,
Länggassstrasse 35, Postfach, 3000 Bern 9,
Vorinstanz,
Gegenstand
Alkoholgesetzgebung; Lohnbrennerei;
Nichtanmeldung steuerpflichtiger Produktionen.
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Sachverhalt:
A.
Die Eidgenössische Alkoholverwaltung (EAV) führte vom 21. März 2006
bis am 30. April 2008 gegen D._______ eine verwaltungsstrafrechtliche
Untersuchung durch. Sie kam zum Schluss, D._______ habe vom
1. Januar 2005 bis 31. Dezember 2007 der A._______ AG Lohnbrände
für die Herstellung diverser Spirituosen in Auftrag gegeben, ohne die dar-
auf geschuldeten Abgaben sofort zu entrichten. Die A._______ AG ist bei
der EAV als Gewerbebrennerei eingeteilt und führt seit dem 1. Juli 1999
ein Steuerlager im Sinne der Alkoholgesetzgebung. Seit dem 1. Juli 2006
verfügt sie zudem über eine Lohnbrennkonzession. Die EAV stellte an-
lässlich ihrer Untersuchung weiter fest, die Spirituosen, die D._______
bei der A._______ AG habe brennen lassen, seien fiktiv in deren Alkohol-
buchhaltung als eigene Produktionen eingetragen und im Steuerlager der
A._______ AG unter Steueraussetzung gelagert worden. Gemäss der
Rohstoffbuchhaltung der A._______ AG seien für D._______ bis am
31. Dezember 2007 1'777.90 Liter reiner Alkohol produziert worden. Unter
Anwendung des Steuersatzes von Fr. 29.— je Liter reinen Alkohols und
unter Berücksichtigung des Zinsenlaufes forderte die EAV mit Verfügung
vom 22. September 2010 von D._______ Alkoholsteuern in der Höhe von
Fr. 57'030.20.— nach.
B.
Gegen die Verfügung der EAV vom 22. September 2010 erhob
D._______ (Beschwerdeführer) mit Eingabe vom 21. Oktober 2010 Be-
schwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Er beantragt die Aufhebung
der Verfügung, denn es treffe nicht zu, dass er der A._______ AG einen
Auftrag zum Lohnbrand erteilt habe. Er sei auch nicht Besitzer der in der
Verfügung der EAV aufgelisteten Spirituosen. Vielmehr befinde sich die
Ware im Besitz von B._______ und habe dessen Betrieb, die A._______
AG, zu keinem Zeitpunkt in unversteuertem Zustand verlassen. Ein
Grossteil der aufgeführten Spirituosen sei durch B._______ verkauft und
dabei ausnahmslos rechtmässig versteuert worden.
C.
Mit Vernehmlassung vom 31. Januar 2011 nahm die EAV zur Beschwerde
Stellung und beantragt deren Abweisung unter Kostenfolgen zu Lasten
des Beschwerdeführers.
A-7558/2010
Seite 3
D.
Mit Eingabe vom 13. April 2011 stellte der Beschwerdeführer das Gesuch,
das Verfahren zwecks Mediationsversuchs zu sistieren. Nachdem es die
Stellungnahme der Vorinstanz eingeholt hatte, sistierte das Bundesver-
waltungsgericht das Verfahren mit Zwischenverfügung vom 27. April
2011. Die Sistierung wurde mit Zwischenverfügung des Bundesverwal-
tungsgerichts vom 17. August 2011 auf Antrag der EAV wieder aufge-
hoben.
E.
Auf weitere Eingaben und Vorbringen der Parteien wird – sofern ent-
scheidwesentlich – in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bun-
desverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwal-
tungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundes-
gesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren
(VwVG, SR 172.021). Die angefochtene Abgabenfestsetzung der EAV
vom 22. September 2010 stellt eine solche Verfügung dar. Das Bundes-
verwaltungsgericht ist zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 32 VGG e
contrario und Art. 33 Bst. d VGG). Auf die form- und fristgerecht einge-
reichte Beschwerde ist einzutreten.
2.
2.1. Im Beschwerdeverfahren gilt der Grundsatz der Rechtsanwendung
von Amtes wegen. Das Bundesverwaltungsgericht ist verpflichtet, auf den
unter Mitwirkung der Verfahrensbeteiligten festgestellten Sachverhalt die
richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als
den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es
überzeugt ist (ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N 1.54,
unter Verweis auf BGE 119 V 347 E. 1a). Aus der Rechtsanwendung von
Amtes wegen folgt, dass das Bundesverwaltungsgericht als Beschwerde-
instanz nicht an die rechtliche Begründung der Begehren gebunden ist
(Art. 62 Abs. 4 VwVG) und eine Beschwerde auch aus anderen als den
geltend gemachten Gründen (teilweise) gutheissen oder den angefochte-
nen Entscheid im Ergebnis mit einer von der Vorinstanz abweichenden
A-7558/2010
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Begründung bestätigen kann (sog. Motivsubstitution; vgl. BVGE 2007/41
E. 2 mit Hinweisen). Soll sich dabei dieser neue Entscheid auf Rechts-
normen stützen, mit deren Anwendung die Parteien nicht rechnen muss-
ten, so ist ihnen Gelegenheit zu geben, sich hierzu vorgängig zu äussern
(BGE 124 I 49 E. 3c; BVGE 2007/41 E. 2). Da das Bundesverwaltungsge-
richt – wie zu zeigen – keine neuen Rechtsnormen ins Verfahren einführt,
erübrigt es sich, weitere Stellungnahmen einzuholen.
2.2. Das Verwaltungsverfahren und die Verwaltungsrechtspflege werden
von der Untersuchungsmaxime beherrscht (vgl. Art. 12 VwVG). Die Be-
hörde, die einen Entscheid treffen muss, hat den Sachverhalt von sich
aus abzuklären. Sie muss die für das Verfahren notwendigen Sachver-
haltsunterlagen beschaffen und die rechtlich relevanten Umstände abklä-
ren sowie darüber ordnungsgemäss Beweis führen. Art. 12 VwVG bein-
haltet gewissermassen eine «behördliche Beweisführungspflicht» (BVGE
2009/60 E. 2.1.1). Im Sinne eines Vorbehalts nimmt Art. 2 Abs. 1 VwVG
die Steuerverfahren vom Anwendungsbereich von Art. 12 VwVG aus.
Nach dem Willen des historischen Gesetzgebers sollte das Steuerverfah-
ren soweit vorbehalten bleiben, als «das normale Verwaltungsverfahren
für die Steuerverwaltung nicht passt und das Bundessteuerrecht ein ab-
weichendes, besser auf ihre Bedürfnisse zugeschnittenes Verfahren
kennt» (Botschaft des Bundesrates vom 24. September 1965 über das
Verwaltungsverfahren, BBl 1965 II 1348, 1361). Im Steuerrecht wird der
Untersuchungsgrundsatz insbesondere dadurch relativiert, dass den Be-
teiligten Mitwirkungspflichten auferlegt werden (BVGE 2009/60 E. 2.1.2).
So ist gemäss Art. 23 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 1932
über die gebrannten Wasser (Alkoholgesetz, AlkG, SR 680) jeder Steuer-
pflichtige gehalten, die Aufzeichnungen zu machen, die Formulare auszu-
füllen und die Anzeigen zu erstatten, die zur Veranlagung erforderlich
sind. Die Steuerveranlagung hingegen ist Sache der EAV (Art. 23 Abs. 1
AlkG), wobei sie die Veranlagung auch auf Grund ihrer eigenen Feststel-
lungen vornehmen kann (Art. 19 Abs. 1 der Alkoholverordnung vom
12. Mai 1999 [AlkV, SR 680.11]).
2.3. Wie sich allfällige Zweifel nach gehörig durchgeführter Sachverhalts-
ermittlung auf den Entscheid der Behörde auswirken, wird weder im
VwVG noch im AlkG oder in der AlkV geregelt. Für die (materielle) Be-
weislast ist mangels spezialgesetzlicher Regelung auf Art. 8 des Schwei-
zerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 (ZGB, SR 210) zu-
rückzugreifen, wonach derjenige den Nachteil der «Nichtnachweis-
lichkeit» einer Tatsache trägt, der aus ihr Rechte ableiten wollte (anstelle
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zahlreicher: BVGE 2009/60 E. 2.1.3). Daraus abgeleitet gilt im Steu-
errecht, dass die Steuerbehörde für die steuerbegründenden und steu-
ermehrenden Tatsachen den Nachweis zu erbringen hat, während dem
Steuerpflichtigen der Nachweis jener Tatsachen obliegt, welche die Steu-
erschuld mindern oder aufheben (Urteil des Bundesgerichts 2A.642/2004
vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abga-
berecht [ASA] 75 S. 495 ff. E. 5.4; BVGE 2009/60 E. 2.1.3 mit Hinweisen;
ERNST BLUMENSTEIN/PETER LOCHER, System des schweizerischen Steu-
errechts, 6. Aufl., Zürich 2002, S. 454).
3.
3.1. Nach Art. 105 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenos-
senschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) ist die Gesetzgebung über
Herstellung, Einfuhr, Reinigung und Verkauf gebrannter Wasser Sache
des Bundes. Der hauptsächliche Zweck der Alkoholordnung liegt im
Schutz der sog. öffentlichen Gesundheit (Urteil des Bundesgerichts
2A.660/2004 vom 14. Juni 2005 E. 3.4; Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-2147/2008 vom 9. Juli 2008 E. 2.1; Entscheid der Eidgenössi-
schen Alkoholrekurskommission vom 26. Mai 1998, veröffentlicht in veröf-
fentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 63.82 E. 9a-b;
Botschaft des Bundesrates vom 29. Januar 1926 betreffend die Revision
der Art. 31 und Art. 32bis der alten Bundesverfassung der Schweizer-
ischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 [aBV, AS 1 1], BBl
1926 I 278, 284 ff.).
3.2. Seinen gesundheitspolitischen Auftrag erfüllt der Bund insbesondere
durch Reduktion der Nachfrage nach gebrannten Wassern mittels fiskali-
scher Belastung (vgl. Art. 131 Abs. 1 Bst. b BV; Urteil des Bundesgerichts
2A.660/2004 vom 14. Juni 2005 E. 3.4; BLUMENSTEIN/LOCHER, a.a.O.,
S. 210). Gleichzeitig reguliert er das Angebot, wozu das in der Verfassung
vorgezeichnete und in Art. 3 Abs. 1 AlkG festgehaltene ausschliessliche
Recht des Bundes zur Herstellung und Reinigung gebrannter Wasser
dient (sog. Alkoholmonopol; vgl. JEAN-FRANÇOIS AUBERT, in Kommentar
zur Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom
29. Mai 1874, Basel et. al. 1996, N 61 ff. zu Art. 32bis aBV; MARC D. VEIT/
JENS B. LEHNE, in: Ehrenzeller/Mastronardi/Schweizer/Vallender [Hrsg.],
Die schweizerische Bundesverfassung, Kommentar, 2. Auflage, St. Gall-
en/Zürich/Basel/Genf 2008, N 6 zur Art. 105). Die Ausübung dieses
Rechts wird in der Regel genossenschaftlichen und anderen privatwirt-
schaftlichen Unternehmungen durch Brennereikonzessionen übertragen
(Art. 3 Abs. 2 AlkG). Das System der Konzessionierung soll eine Herab-
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setzung der Zahl der Brennereien bewirken und eine bessere Qualitäts-
kontrolle ihrer Erzeugnisse erlauben (Urteil des Bundesverwaltungsge-
richts A-2147/2008 vom 9. Juli 2008 E. 2.2; AUBERT, a.a.O., N 60 zu Art.
32bis aBV).
3.3. Das AlkG unterscheidet zwischen Gewerbebrennereien (Art. 4 ff.
AlkG) und Hausbrennereien (Art. 14 ff. AlkG). Bei den Konzessionen für
Gewerbebrennereien wird zwischen Konzessionen mit und solchen ohne
Übernahmerecht unterschieden (Art. 4 Abs. 2 und 3 AlkG). Konzessionen
mit Übernahmerecht werden erteilt für Hackfruchtbrennereien, Kernobst-
brennereien, Industriebrennereien, Rektifikationsanstalten und für Alko-
holfabriken, also Betriebe, die auf chemischem Wege Alkohol gewinnen
(Art. 4 Abs. 2 AlkG). Konzessionen ohne Übernahmerecht werden erteilt
für Spezialitätenbrennereien und für Lohnbrennereien, das heisst festste-
hende oder fahrbare Brennereien, die für Dritte gegen Lohn brennen
(Art. 4 Abs. 3 AlkG). Konzessionen zum Betrieb einer Lohnbrennerei wer-
den für fahrbare Brennereien, und nur soweit diese nicht ausreichen oder
wo örtliche oder bereits bestehende sonstige Verhältnisse es rechtferti-
gen, auch für feststehende Brennereien erteilt (Art. 13 Abs. 1 AlkG).
Lohnbrennereien dürfen, soweit sie nicht eine weitere Konzession ge-
mäss Art. 4 AlkG besitzen, nicht auf eigene Rechnung, sondern nur kraft
Brennauftrages brennen, und sie dürfen für ihre Auftraggeber nur die in
Art. 14 AlkG genannten Rohstoffe brennen (Art. 13 Abs. 2 AlkG). Hierzu
gehören Obst und Obstabfälle, Obstwein, Most, Trauben, Wein, Trauben-
trester, Weinhefe, Enzianwurzel, Beerenfrüchte und ähnliche Stoffe
(Art. 14 Abs. 1 AlkG). Das Brennerzeugnis ist dem Auftraggeber auszu-
händigen (Art. 13 Abs. 3 AlkG). Steuersubjekt der Lohnbrennerei ist nicht
der Brenner, sondern der Brennauftraggeber (Art. 20 Abs. 2 Bst. b AlkG
i.V.m. Art. 19 Abs. 1 AlkG).
3.4. Die Möglichkeit der Lohnbrennerei wurde mit der Absicht geschaffen,
die Hausbrennerei zurückzudrängen (Botschaft des Bundesrates vom
1. Juni 1931 zum Entwurf eines Bundesgesetzes über die gebrannten
Wasser [Botschaft 1931], BBl 1931 I 697, 739). Je leichter es dem Pro-
duzenten gemacht werde, sein Eigengewächs in einer Lohnbrennerei
brennen zu lassen, desto eher – so die Vorstellung – werde er auf seinen
Hausbrennapparat verzichten (Botschaft 1931, 740; GRÜNENFELDER, AB
1931 N 515). Als Regel sollte gelten, dass der Lohnbrenner nur Eigenge-
wächs und Wildgewächs von Produzenten und Sammlern und damit nur
solche Rohstoffe brennen darf, welche auch der Hausbrenner zu brennen
berechtigt war (Botschaft 1931, 741; zum bescheidenen Erfolg, mittels
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der Lohnbrennerei die Hausbrennerei zurückzudrängen, vgl. STUTZ,
AB 1939 N 552).
3.5. Nebst der Lohnbrennerei von Eigengewächs und selbstgesammel-
tem Wildgewächs sah das Alkoholgesetz von 1932 auch die Möglichkeit
gewerblicher Brennaufträge vor (vgl. Art. 19 Abs. 2 AlkG in der Fassung
vom 21. Juni 1932, BS 6 857, 865). Es sollte damit Produzentenge-
nossenschaften und gewerblichen Mostereien die Möglichkeit gegeben
werden, sich für die Verwertung ihrer Abfälle einer Lohnbrennerei zu be-
dienen. Dies, so die Vorstellung, würde mancher Mosterei ermöglichen,
auf eine eigene Brennerei zu verzichten, so dass auf diesem Wege eben-
falls eine Verminderung der Anzahl Brennstellen erreicht würde (Botschaft
1931, 741). Dennoch sah das Alkoholgesetz von 1932 für gewerbliche
Brennauftraggeber weder eine Konzessions- noch eine Bewilligungs-
pflicht vor, was verunmöglichte, gewerbliche Brennauftraggeber, die sich
einer schweren Widerhandlung gegen die Alkoholgesetzgebung oder ei-
ner Widerhandlung im Rückfall schuldig gemacht hatten oder die trunk-
süchtig waren, von der Erteilung von Brennaufträgen auszuschliessen
(Botschaft des Bundesrates vom 8. April 1949 zur Revision des Bundes-
gesetzes vom 21. Juni 1932 über die gebrannten Wasser [Botschaft
1949], BBl 1949 I 673, 707). Mit der Einführung des neuen Art. 19 Abs. 5
AlkG, der am 1. März 1950 in Kraft trat (AS 1950 I 72), sollte dies korri-
giert werden. Brennauftraggeber, die nicht unter Art. 19 Abs. 2 AlkG
(Hausbrennauftraggeber) fielen, waren ab diesem Zeitpunkt bezüglich der
Zulassung zum Brennen, der Kontrolle und der Verwendung und Besteu-
erung des Brennerzeugnisses den Bestimmungen für die Gewerbebren-
ner unterstellt.
4.
4.1. Weder im Alkoholgesetz von 1932 noch im teilrevidierten Alkoholge-
setz von 1949 bzw. 1950 aber wurde geregelt, was als Brennauftrag bzw.
als Lohnbrennerei gilt. Die Abgrenzung zwischen Lohnbrennerei und
«selbständigem» Brennen ist insofern entscheidend, als dass im Falle der
Lohnbrennerei nicht der Brenner, sondern der Brennauftraggeber Steuer-
subjekt ist. Wo die Grenze zwischen Lohnbrennerei und «selbständiger»
Gewerbebrennerei verläuft, ist eine Auslegungsfrage, die anhand der
gängigen Auslegungsmethoden zu klären ist. Ausgangspunkt bildet der
Wortlaut der Bestimmung. Ist, wie hier, der Text nicht ganz klar und sind
verschiedene Interpretationen möglich, muss unter Berücksichtigung aller
Auslegungselemente nach seiner wahren Tragweite gesucht werden. Da-
bei kommt es namentlich auf den Zweck der Regelung, die dem Text zu
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Grunde liegenden Wertungen sowie auf den Sinnzusammenhang an, in
dem die Norm steht. Die Gesetzesmaterialien sind zwar nicht unmittelbar
entscheidend, dienen aber als Hilfsmittel, den Sinn der Norm zu erkennen
(anstelle zahlreicher: BGE 125 II 192 E. 3a; vgl. auch BGE 135 II 416
E. 2.2; BVGE 2007/24 E. 2.3).
4.2. Zum Regelungszweck der Lohnbrennerei ist Folgendes festzuhalten:
Während mit der Erhebung von Alkoholmonopolgebühren nicht nur ein
gesundheitspolitischer, sondern auch ein unmittelbar fiskalischer Zweck
verfolgt wird (BGE 125 II 192 E. 2a/bb), dient das Institut der Lohnbrenne-
rei ausschliesslich einem gesundheitspolitischen Zweck, nämlich der Ver-
minderung der Anzahl Brennstellen. Vor diesem Hintergrund kommt es
nicht darauf an, ob der Lohnbrenner oder der Brennauftraggeber Steuer-
subjekt der Alkoholsteuer ist. Insofern lässt sich nichts dafür gewinnen,
den Begriff des Lohnbrenners eng und jener des Brennauftraggebers weit
zu fassen oder umgekehrt.
4.3. Hingegen lassen sich aus der Entstehungsgeschichte die der Rege-
lung der Lohnbrennerei zu Grunde liegenden Wertungen erschliessen.
Der historische Gesetzgeber hatte eine Situation vor Augen, bei welcher
der Brennprozess auf eine andere Person ausgelagert wird; einen Vor-
gang, den er zur Reduktion der Anzahl Brennstellen ausdrücklich fördern
wollte. Der Lohnbrennauftraggeber war in diesem Sinne ein Brenner ohne
eigene Brennerei. Dieses Bild entsprach dem einer einfachen Arbeitstei-
lung, die im Wesentlichen darin bestand, dass gewerbliche Produzenten
(gemäss Botschaft 1949, 760, gehörten hierzu u.a. Produzentenge-
nossenschaften, Mostereien und Früchtehändler) ihre Produkte (Maische)
einer Brennerei zur Weiterverarbeitung übergaben und anschliessend das
verarbeitete Produkt in Form von Spirituosen wieder entgegennahmen,
ähnlich einer Lohnmetzgerei oder einer Lohnmühle. Bei dieser Form der
Zusammenarbeit war typisch, dass nicht der Lohnbrenner, sondern der
Brennauftraggeber wirtschaftlich über das Produzierte verfügen konnte.
Aus der Entstehungsgeschichte der Lohnbrennerei lässt sich demnach
schliessen, dass solche vorliegt, wenn der Brennauftraggeber wirtschaft-
lich an den hergestellten Produkten berechtigt bleibt und damit über das
Schicksal der hergestellten Produkte entscheiden kann. Massgeblich ist
damit die wirtschaftliche Sichtweise.
4.4. Dieses Ergebnis wird vom Zusammenhang, in welchem die Rege-
lung der Lohnbrennerei (Art. 19 AlkG) steht, bestätigt. So werden gemäss
dem erwähnten Art. 13 AlkG Konzessionen zum Betrieb einer Lohn-
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brennerei für fahrbare Brennereien – und nur soweit diese nicht ausrei-
chen oder wo örtliche oder bereits bestehende sonstige Verhältnisse es
rechtfertigen – auch für feststehende Brennereien erteilt. Lohnbrenner-
eien dürfen zudem grundsätzlich nicht auf eigene Rechnung, sondern nur
kraft eines Brennauftrages brennen. Dies unterstreicht nochmals, dass
der Lohnbrenner nach der Vorstellung des historischen Gesetzgebers nur
einen Teil des Herstellungsprozesses übertragen erhält und nicht er, son-
dern der Lohnbrennauftraggeber über das Schicksal der Destillate
bestimmen kann. Die Tatsache, dass es bei der Lohnbrennerei in erster
Linie um fahrbare Brennereien ging, verdeutlicht das Bild eines Brenners
ohne eigene Brennerei, der sich für einen bestimmten Arbeitsschritt eines
Spezialisten (und dessen Gerätes) bedient.
4.5. Immerhin sei am Rande vermerkt, dass nach den Vorschlägen des
Bundesrates Brennauftraggeber zukünftig nicht mehr als Steuersubjekt
der Alkoholsteuer gelten, sondern konsequent alle Hersteller Steuer-
subjekt sein sollen, selbst wenn sie im Auftrag Dritter tätig werden (vgl.
Art. 12 Bst. a des Entwurfs eines Bundesgesetzes über die Besteuerung
von Spirituosen und Ethanol [Spirituosensteuergesetz, SpStG], BBl 2012
1467, 1471; sowie die Botschaft des Bundesrates vom 25. Januar 2012
zur Totalrevision des Alkoholgesetzes [Spirituosensteuergesetz und Alko-
holhandelsgesetz], BBl 2012 1315, 1362). Gesetzesentwürfe zeitigen je-
doch keine Vorwirkung; für die Rechtsanwendung im vorliegenden Fall ist
einzig das geltende Recht massgebend (vgl. Art. 190 BV), welches in
Art. 20 Abs. 2 Bst. b AlkG nach wie vor den Brennauftraggeber als Steu-
ersubjekt bezeichnet.
5.
5.1. Die Steuerforderung entsteht bei Gewerbebrennern im Zeitpunkt der
Erzeugung (Art. 18 Bst. a AlkV), der Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuer
wird durch die EAV festgesetzt (Art. 23 Abs. 4 AlkG). Da nach Art. 19
Abs. 5 AlkG Brennauftraggeber, die nicht in die Kategorie der Haus-
brennauftraggeber fallen, bezüglich der Besteuerung des Brennerzeug-
nisses den Gewerbebrennern gleich gestellt sind, entsteht auch bei ge-
werblichen Lohnbrennauftraggebern die Steuerforderung im Zeitpunkt der
Erzeugung und legt auch bei ihnen die EAV den Fälligkeitszeitpunkt fest.
5.2. Daran ändert Art. 21 Abs. 3 AlkG nichts, wonach die Veranlagung der
Alkoholsteuer für die in Hausbrennereien oder kraft Brennauftrages her-
gestellten gebrannten Wasser nach der an Drittpersonen abgegebenen
Menge erfolgt. Abgesehen davon, dass der Wortlaut von Art. 21 Abs. 3
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Seite 10
AlkG nur die Veranlagung und nicht auch den Zeitpunkt des Entstehens
der Steuerforderung erfasst, ist die erwähnte Bestimmung im Zusam-
menhang mit Art. 20 Abs. 1 Satz 2 AlkG zu lesen, wonach gebrannte
Wasser, wenn sie in der Hausbrennerei oder kraft Brennauftrages herge-
stellt werden, nur die Mengen der Besteuerung unterliegen, die entgeltlich
oder unentgeltlich an Dritte abgegeben werden (vgl. Botschaft 1931,
749). Gemäss Art. 16 AlkG kann nämlich der Hausbrenner die in seinem
Haushalt und Landwirtschaftsbetrieb erforderlichen gebrannten Wasser
aus Eigengewächs oder aus selbst gesammeltem inländischem Wildge-
wächs als Eigenbedarf steuerfrei zurückbehalten; ihm gleichgestellt sind
die Hausbrennauftraggeber (vgl. Art. 19 Abs. 2 AlkG). Es handelt sich hier
um agrarpolitisch motivierte Bestimmungen (vgl. Urteil des Bundesver-
waltungsgerichts A-2147/2008 vom 9. Juli 2008 E. 2.5 sowie AUBERT,
a.a.O., N 12 zu Art. 32bis aBV). Da für Gewerbebrenner und für gewerbli-
che Lohnbrennauftraggeber keine Freigrenzen im Sinne von Art. 16 AlkG
bestehen und die hergestellten Produkte in vollem Umfang der Besteue-
rung unterliegen, ist ein Entstehen der Steuerforderung und eine Veran-
lagung derselben erst zum Zeitpunkt der Weitergabe an Dritte nicht
zweckmässig (vgl. aber die für Landwirte geltende Regelung in Art. 18
Abs. b und c AlkV). Es widerspräche zudem der vom Gesetzgeber mit der
Einführung von Art. 19 Abs. 5 AlkG ausdrücklich gewollten Angleichung
der gewerblichen Lohnbrennauftraggeber an die Gewerbebrenner. Der
Verweis von Art. 19 Abs. 5 AlkG auf die für Gewerbebrenner geltenden
Regeln umfasst mit anderen Worten sowohl den Zeitpunkt der Entste-
hung der Steuerforderung wie auch die Art und Weise der Veranlagung.
Den Steuersatz der Alkoholsteuer legt der Bundesrat fest (Art. 22 Abs. 1
AlkG). Er beträgt Fr. 29.— je Liter reiner Alkohol (Art. 23 AlkV).
6.
6.1. Für den Ersatz des fiskalischen Ausfalls, den die EAV infolge einer
Widerhandlung erlitten hat, gelten die Vorschriften des Bundesgesetzes
vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR, SR 313.0)
betreffend die Leistungs- und Rückleistungspflicht sinngemäss (Art. 62
Abs. 1 AlkG). Der fiskalische Ausfall wird von der EAV durch Verfügung im
Verwaltungsverfahren geltend gemacht. Lässt er sich nicht genau ermit-
teln, wird er mittels Schätzung festgelegt (Art. 62 Abs. 2 AlkG). Gemäss
Art. 12 Abs. 1 VStrR ist eine Abgabe ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit
einer bestimmten Person nachzuentrichten, wenn sie infolge einer Wider-
handlung gegen die Verwaltungsgesetzgebung des Bundes zu Unrecht
nicht erhoben wurde oder wenn von einer Anstalt des öffentlichen Rechts
eine Forderung nicht geltend gemacht wurde. Leistungs- oder rückleis-
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Seite 11
tungspflichtig ist, wer in den Genuss des unrechtmässigen Vorteils ge-
langt ist, insbesondere der zur Zahlung der Abgabe Verpflichtete (Art. 12
Abs. 2 VStrR). Ein Verschulden und eine Strafverfolgung sind nicht Vor-
aussetzung der Nachleistungspflicht. Es genügt, dass sich der unrecht-
mässige Vorteil – infolge Nichtleistung der Abgabe – in einer entspre-
chenden Widerhandlung im objektiven Sinn begründet (anstelle zahlrei-
cher: Urteil des Bundesgerichts 2C_32/2011 vom 7. April 2011 E. 3.3 mit
Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-826/2011 vom
7. Februar 2012 E. 2.3.1). Eine solche Widerhandlung begeht unter ande-
rem, wer vorsätzlich oder fahrlässig eine in der Alkoholgesetzgebung vor-
gesehene Fiskalabgabe hinterzieht oder sich oder einem andern einen
sonstigen unrechtmässigen Abgabevorteil (Erlass, Rückerstattung u. dgl.
von Fiskalabgaben) verschafft (Art. 54 Abs. 1 AlkG).
6.2. Leistungs- und Rückleistungspflicht verjähren nicht, solange die
Strafverfolgung und Strafvollstreckung nicht verjährt sind (Art. 12 Abs. 4
VStrR). Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung beträgt die Verjäh-
rungsfrist nach Art. 11 Abs. 2 VStrR im Falle einer Hinterziehung oder Ge-
fährdung von Abgaben sieben Jahre (Art. 333 Abs. 1 und Art. 333 Abs. 6
Bst. b des Schweizerischen Strafgesetzbuches vom 21. Dezember 1937
[StGB, SR 311.0]; BGE 134 IV 328 E. 2.1; BVGE 2009/59 E. 4 f.). Ge-
mäss Art. 11 Abs. 3 VStrR in Verbindung mit Art. 333 Abs. 6 Bst. c StGB
ruht die Verjährung bei Vergehen und Übertretungen während der Dauer
eines Einsprache-, Beschwerde- oder gerichtlichen Verfahrens über die
Leistungs- oder Rückleistungspflicht oder über eine andere nach dem
einzelnen Verwaltungsgesetz zu beurteilende Vorfrage oder solange der
Täter im Ausland eine Freiheitsstrafe verbüsst.
6.3. Fraglich ist, wann die Verjährungsfrist zu laufen beginnt. Verjährungs-
fristen knüpfen in der Regel an die Entstehung an, zuweilen auch an die
dieser folgende Fälligkeit (MICHAEL BEUSCH, Der Untergang der Steuer-
forderung, Zürich 2012, S. 73). Im Fall einer Leistungs- und Rückleis-
tungspflicht gemäss Art. 12 VStrR hat für den Beginn der Verjährungsfrist
der strafrechtliche Grundsatz von Art. 98 StGB zu gelten und es ist auf
den Zeitpunkt der deliktischen Handlung (bzw. den Zeitpunkt des Ab-
schlusses derselben) abzustellen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts
A-1535/2007 vom 26. September 2007 E. 2.2.2 mit Hinweisen; BVGE
2009/59 E. 6.4.2). Gemäss Art. 58 Abs. 1 AlkV ist in allen Entscheiden der
EAV die Zahlungsfrist für Abgaben, Bussen, Kosten und sonstige Geld-
forderungen anzugeben. Sie beträgt 30 Tage. Nach deren Ablauf erhebt
die EAV einen Verzugszins. Anwendbar ist der Zinssatz, der für ausste-
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hende Verrechnungssteuern gilt (Art. 58 Abs. 2 AlkV), das sind jährlich 5
Prozent (Art. 1 Abs. 1 der Verordnung vom 29. November 1996 über die
Verzinsung ausstehender Verrechnungssteuern [SR 642.212]).
7.
7.1. Gemäss den Aussagen des Beschwerdeführers hatten er und
E._______ die Idee, aus … einen speziellen Whisky herzustellen. Nach
ersten erfolgreichen Brennversuchen habe sich B._______ bereit erklärt,
weitere Versuche mit grösseren Mengen durchzuführen. Der Beschwer-
deführer und E._______ hätten die Vorfinanzierung übernommen.
B._______ habe gesagt, dass er für die vorfinanzierten Produkte eine
«Pro-forma-Rechnung» brauche. Er, der Beschwerdeführer, sei später
periodisch bei B._______ im Keller gewesen und habe die Schnäpse de-
gustiert und bewertet. Gemeinsam wäre entschieden worden, wie mit den
Schnäpsen weiter zu verfahren sei. Eigentümer der F._______-
Spirituosen aber sei B._______ gewesen. Der Beschwerdeführer trug des
Weiteren vor, er habe gewusst, dass die A._______ AG über keine Lohn-
brennkonzession verfügte; er habe deshalb auch keinen Lohnbrand her-
stellen lassen. Er selber führe ein Restaurant und verkaufe die Schnäpse
portionenweise an seine Gäste und ab und zu flaschenweise über die
Gasse.
7.2. Den im Recht liegenden Akten ist zu entnehmen, dass unter dem La-
bel F._______ diverse Spirituosen vertrieben wurden, dass es sich bei
F._______ um eine einfache Gesellschaft handelte und der Beschwerde-
führer an dieser beteiligt war. Aus einer im Recht liegenden Rechnung,
datierend vom 31. Dezember 2005, ergibt sich, dass unter der Adresse
«F._______, …, …» der A._______ AG [Früchte] «verkauft» wurden. Un-
terzeichnet wurde die Rechnung bzw. Quittung am 13. März 2006 von
D._______. Sodann findet sich in den Akten eine Rechnung, gemäss
welcher die A._______ AG ihrerseits «…, Herrn D._______, …, …» zwölf
Flaschen «…» fakturierte; der verrechnete Betrag betrug Fr. 0.00.
7.3. Die EAV legt nachvollziehbar dar, dass gewisse Einträge in der Fi-
nanzbuchhaltung der A._______ AG bezüglich Erwerb der Rohstoffe von
F._______ im Widerspruch zu den Einträgen in der Alkoholbuchhaltung
der A._______ AG standen. Auch wurde der Erwerb der Rohstoffe in der
Finanzbuchhaltung der A._______ AG zumindest teilweise nicht belegt.
Zwar verantwortet der Beschwerdeführer weder die Führung der Finanz-
noch der Alkoholbuchhaltung der A._______ AG, doch bilden entspre-
chende Einträge gewichtige Anhaltspunkte für die Art der Zusammenar-
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beit zwischen ihm und der A._______ AG. Der Geschäftsführer der
A._______ AG, B._______ , erklärte in diesem Zusammenhang, er habe
mit bestimmten Produktlieferanten, u.a. auch mit F._______, bei Produkt-
entwicklungen zusammengearbeitet. Die Rohstoffe seien von diesen Fir-
men vorfinanziert worden. Dafür hätten die Firmen ein mündliches Vor-
kaufsrecht auf Teile oder auf die ganzen Destillate erhalten. Mit den Liefe-
ranten bzw. Produktentwicklern habe ein «offenes Kalkulationssystem»
bestanden, weshalb es irrelevant gewesen sei, welcher Betrag auf der
Rechnung ausgewiesen worden sei. Die EAV weist schliesslich nach,
dass die A._______ AG sowohl im Jahre 2005 wie auch im Jahre 2006
jeweils vor der Bilanzierung Korrekturen in den Spirituosenlagerkonti vor-
nahm und dabei die für F._______ gebrannten Produkte ausbuchte.
7.4. All dies spricht gesamthaft für die Annahme, dass es sich aus der
massgeblichen wirtschaftlichen Sicht (oben E. 4.3) bei den streitbetroffe-
nen Destillaten nicht um solche der A._______ AG, sondern um Produkte
von F._______ handelte und der Beschwerdeführer und nicht die
A._______ AG über deren Schicksal bestimmte. Es ist nicht zu überse-
hen, dass die «chaotische Zusammenarbeit» zwischen dem Beschwerde-
führer und der A._______ AG – die der Beschwerdeführer selber als sol-
che bezeichnet – bei der Abklärung der Steuerpflicht wenig Hilfe bot. In
Würdigung der gesamten Sachlage rechtfertigt es sich, den der EAV ob-
liegenden Beweis für die Steuerpflicht des Beschwerdeführers (Lohn-
brennauftraggeber) als rechtsgenügend erbracht zu erachten.
8.
Sodann ist auf das Vorbringen des Beschwerdeführers einzugehen, die
A._______ AG habe – zumindest für einen Teil der streitbetroffenen Pro-
dukte – bereits über die Alkoholsteuer abgerechnet und das Geschuldete
entrichtet. Da die EAV nachweisen konnte, dass der Beschwerdeführer
der A._______ AG Lohnbrennaufträge erteilt hat, wurde er Steuersubjekt
und damit leistungspflichtig. Entgegen seiner offensichtlichen Ansicht
konnte bzw. kann die Steuerschuldnerschaft nicht wahlweise von ihm
oder von der A._______ AG übernommen werden. Seine Steuerpflicht als
Lohnbrennauftraggeber und eine allfällige Steuerpflicht der A._______
AG (als Gewerbebrennerei) stellen unterschiedliche Steuerrechtsverhält-
nisse dar. Ein «Verrechnen» von Forderungen aus dem einen mit Forde-
rungen aus dem anderen Steuerrechtsverhältnis sieht das Gesetz nicht
vor. Ob und in welcher Höhe die A._______ AG bereits aus ihrem eige-
nen Steuerschuldverhältnis Alkoholsteuern entrichtet hat, ist deshalb vor-
liegend nicht relevant. Es wird Sache der A._______ AG sein, für den
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Seite 14
Fall, dass sie als vermeintliche Gewerbebrennerei aus ihrem eigenen
Steuerschuldverhältnis zu viel Alkoholsteuern bezahlt hat, eine Klärung
mit der EAV anzustreben. Der Beschwerdeführer macht im Übrigen nicht
geltend bzw. er bestreitet sogar ausdrücklich, dass die A._______ AG als
Lohnbrennerei gehandelt und die von ihm geschuldeten Steuern in sei-
nem Namen bzw. an seiner Stelle bezahlt habe.
9.
9.1. Damit bleibt auf die Berechnung der Steuerforderung einzugehen.
Die EAV stützte sich zur Bemessung der geschuldeten Alkoholsteuern auf
den Steuerlagerbestand der A._______ AG per 31. Dezember 2007. Sie
kam zum Schluss, der für den Beschwerdeführer gehaltene Bestand ha-
be 1'777.90 Liter reiner Alkohol umfasst. Die EAV multiplizierte diese Zahl
mit dem Steuersatz von Fr. 29.— pro Liter reinem Alkohol, was eine
Steuerforderung (gerundet, ohne Zinsen) von Fr. 51'559.— ergab. In sei-
ner Eingabe ans Bundesverwaltungsgericht macht der Beschwerdeführer
geltend, auf der Verfügung der EAV seien auch Schnäpse aufgelistet, die
nie unter dem Label F._______ produziert worden seien. Die Verfügung
sei dementsprechend anzupassen. Nähere Angaben zu den betroffenen
Schnäpsen macht der Beschwerdeführer indessen nicht. Bereits die EAV
bot dem Beschwerdeführer spätestens mit Schreiben vom 16. Juli 2010
Gelegenheit, sich zur Höhe bzw. Berechnung der Alkoholsteuern zu äus-
sern, wovon er nicht Gebrauch machte. Die EAV war deshalb gezwun-
gen, die Veranlagung auf Grund eigener Feststellungen vorzunehmen
(oben E. 2.2). Weshalb sie allerdings auf den Lagerbestand und nicht auf
die in der streitbetroffenen Periode, das heisst zwischen dem 1. Januar
2005 und dem 31. Dezember 2007 produzierten Mengen abstellte, ist
nicht nachvollziehbar. Wie dargestellt, entsteht die Steuerforderung im
Zeitpunkt der Erzeugung (oben E. 5.1) und ist für die Festlegung der Hö-
he der Alkoholsteuern die erzeugte Menge (Anzahl Liter reiner Alkohol)
ausschlaggebend (oben E. 5.2). Das Abstellen auf den Bestand per
31. Dezember 2007 aber berücksichtigt dies nicht. Richtigerweise muss
auf die erfolgten Produktionen, nicht auf den Bestand abgestellt werden.
9.2. Das Abstellen auf den Bestand per 31. Dezember 2007 steht über-
dies im Widerspruch zum Vorgehen der EAV selbst, wonach ausschliess-
lich Produktionen aus der Zeit nach dem 1. Januar 2005 beurteilt wurden.
Bei dem von der EAV gewählten Ansatz aber werden aufgrund der Akten
auch Produktionen aus der Zeit vor dem 1. Januar 2005 erfasst. Weder
macht die EAV geltend noch weist sie nach, dass bereits vor dem 1. Ja-
nuar 2005 Lohnbrände hergestellt wurden. Dass der Bestand per 31. De-
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zember 2007 im Rahmen einer Ermessensveranlagung – etwa mangels
einer besseren Zahlenbasis – beigezogen worden wäre, macht die EAV
ebenfalls nicht geltend. Derlei wäre ohnehin so nicht zulässig, denn die
von der EAV selber erstellte und im Recht liegende Tabelle listet sehr de-
tailliert sämtliche in der Zeit zwischen 1. Januar 2005 und 31. Dezember
2007 für den Beschwerdeführer bei der A._______ AG erfolgten Produk-
tionen auf, so dass ein Abstellen auf ermessensweise ermittelte Zahlen
auch aus diesem Grund nicht in Frage kommt.
10. Es spricht damit nichts dagegen, auf die in der Zeit zwischen 1. Ja-
nuar 2005 und 31. Dezember 2007 erfolgten und aufgezeichneten Pro-
duktionen abzustellen:
Produktion 1629 180.73 Liter
Produktion 1629 268.63 Liter
Produktion 1643 190.72 Liter
Produktion 1643 168.28 Liter
Produktion 97 49.51 Liter
Produktion 909 60.47 Liter
Produktion 1903 121.28 Liter
Produktion 1903 161.96 Liter
Das ergibt gesamthaft die Menge von 1'201.58 Liter reinem Alkohol in der
Zeit zwischen 1. Januar 2005 und 31. Dezember 2007, welche die
A._______ AG für den Beschwerdeführer im Lohnbrand herstellte und für
welche der Beschwerdeführer nachleistungspflichtig ist. Entsprechend
reduziert sich die Menge reinen Alkohols, für welchen der Beschwerde-
führer nachleistungspflichtig ist, von 1'777.9 auf 1'201.58 Liter und damit
rund um einen Drittel. Bei einem Steuersatz von Fr. 29.— je Liter reiner
Alkohol ergibt dies noch eine Steuerforderung (ohne Zinsen) von
Fr. 34'845.82. Weil er seine subjektiven Abgabepflichten missachtete, un-
terblieb in unrechtmässiger Weise die Besteuerung des Lohnbrandes und
dem Fiskus wurden Abgaben vorenthalten. Mit dem so erzielten unrecht-
mässigen Abgabevorteil ist der Tatbestand der Abgabehinterziehung ob-
jektiv erfüllt. Die infolge dieser Widerhandlung zu Unrecht nicht erhobene
Abgabe ist damit unabhängig von einer subjektiven Strafbarkeit bzw. vom
Verschulden des Beschwerdeführers nachzuentrichten (oben E. 6.1).
11.
Die Verjährung begann mit der jeweiligen Produktion zu laufen. Da das
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Verfahren vor Ablauf von sieben Jahren seit der ersten Produktion am
Bundesverwaltungsgericht anhängig gemacht wurde, sind die Forderun-
gen nicht verjährt (oben E. 6). Der Zinsenlauf begann mit der Fälligkeit,
welche von der EAV festzusetzen ist und - selbstredend – frühestens im
Zeitpunkt der Produktion eingetreten sein kann. Die Höhe der Zinsen ist
durch die EAV zu bestimmen, wobei sie die Zeitpunkte der Fälligkeiten
der Forderungen aufgrund der Daten der entsprechenden Produktionen
festzulegen hat.
12.
Bei diesem Verfahrensausgang ist die Beschwerde teilweise gutzuheis-
sen und die Abgabenfestsetzung der EAV vom 22. September 2010 ist im
entsprechenden Umfang aufzuheben. Die Sache ist zur Festlegung der
Fälligkeitszeitpunkte und der Zinsen an die Vorinstanz zurückzuweisen.
Der Beschwerdeführer hat als teilweise unterliegende Partei die Verfah-
renskosten von Fr. 4'000.— im Umfang von 2/3, das heisst Fr. 2'666.—,
zu tragen. Der ESTV sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63
Abs. 1 und 2 VwVG). Der Kostenvorschuss ist im entsprechenden Um-
fang mit den Verfahrenskosten zu verrechnen und der Überschuss von
Fr. 1'334.— ist nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zu-
rückzuerstatten. Die Vorinstanz hat dem teilweise obsiegenden und ver-
tretenen Beschwerdeführer eine reduzierte Parteientschädigung von pra-
xisgemäss insgesamt Fr. 2'000.— (MWST inbegriffen) auszurichten
(Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG; Art. 7 ff. des Reglements vom 21. Februar
2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwal-
tungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]).
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Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und die angefochtene Ver-
fügung im entsprechenden Umfang aufgehoben. Die geschuldete Alko-
holsteuer wird auf Fr. 34'845.82 zuzüglich Zinsen festgelegt.
2.
Die Sache wird zur Berechnung der geschuldeten Zinsen an die Vorin-
stanz zurückgewiesen.
3.
Die Verfahrenskosten werden im Umfang von Fr. 2'666.— dem Be-
schwerdeführer auferlegt und mit dem geleisteten Kostenvorschuss von
Fr. 4'000.— verrechnet. Der restliche Betrag in der Höhe von Fr. 1'334.—
wird dem Beschwerdeführer nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegen-
den Urteils zurückerstattet.
4.
Die Eidgenössische Alkoholverwaltung hat dem Beschwerdeführer eine
reduzierte Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 2'000.— zu bezahlen.
5.
Dieses Urteil geht an:
– den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde),
– die Vorinstanz (Ref-Nr. Straffall Nr. _______; Gerichtsurkunde).
Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:
Daniel Riedo Urban Broger
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Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bun-
desgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-
gelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des Bundesge-
richtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift
ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Be-
gründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der
Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
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