Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Corte I
A-8361/2010
Sentenza dell'11 aprile 2011
Composizione Giudici Michael Beusch (presidente del collegio),
Salome Zimmermann, Pascal Mollard,
cancelliera Sara Friedli.
Parti A._______,
ricorrente 1
B._______,
ricorrente 2
entrambi patrocinati da …
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni
Assistenza amministrativa USA
Eigerstrasse 65, 3003 Berna,
autorità inferiore.
Oggetto Assistenza amministrativa (CDI-USA).
A-8361/2010
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Fatti:
A.
La Confederazione Svizzera (di seguito: Svizzera) e gli Stati Uniti
d'America (di seguito: USA) hanno concluso il 19 agosto 2009 un
Accordo concernente la domanda di assistenza amministrativa
presentata dall'Internal Revenue Service degli USA relativa a UBS SA,
una società anonima di diritto svizzero (di seguito: Accordo 09; RU 2009
5669). La Svizzera si è impegnata a esaminare la domanda di assistenza
amministrativa presentata dagli USA sulla base dei criteri stabiliti
nell'Allegato all'Accordo 09 e conformemente alla Convenzione del
2 ottobre 1996 tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America
per evitare le doppie imposizioni in materia di imposta sul reddito (di
seguito: CDI-USA 96; RS 0.672.933.61). Tramite il suddetto Accordo, la
Svizzera si è altresì impegnata a dare seguito alla domanda di assistenza
amministrativa formulata dagli USA riguardante circa 4'450 conti aperti o
chiusi presso UBS SA e a istituire un'unità operativa speciale mediante la
quale l'Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: AFC)
fosse in grado di emanare le prime 500 decisioni finali riguardanti la
trasmissione delle informazioni richieste entro 90 giorni dalla ricezione
della domanda di assistenza amministrativa e le decisioni rimanenti,
progressivamente entro 360 giorni dalla ricezione della domanda.
B.
Il 31 agosto 2009 l'autorità fiscale americana (Internal Revenue Service in
Washington, di seguito: IRS) ha presentato all'AFC una domanda di
assistenza amministrativa sulla base dell'Accordo 09. Tale domanda
fondata sull'art. 26 CDI-USA 96, sul relativo Protocollo d'Accordo e sul
Mutuo accordo del 23 gennaio 2003 concernente l'interpretazione dell'art.
26 CDI-USA 96 (di seguito: Accordo 03; pubblicato in:
PESTALOZZI/LACHENAL/PATRY [curato da SILVIA ZIMMERMANN con la
collaborazione di MARION VOLLENWEIDER], Rechtsbuch der
schweizerischen Bundessteuern, Therwil, gennaio 2010, vol. 4, cifra I B h
69, allegato 1 per la versione in inglese e allegato 4 per la versione in
tedesco). L'IRS ha richiesto informazioni concernenti i contribuenti
americani che nel periodo 1° gennaio 2001 – 31 dicembre 2008
disponevano del diritto di firma o di un altro diritto di disposizione dei conti
bancari detenuti, sorvegliati o gestiti da una divisione di UBS SA oppure
da una delle sue succursali o filiali in Svizzera (di seguito: UBS SA).
Trattavasi dei conti per i quali UBS SA (1) non era in possesso del
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modulo "W-9" sottoscritto dal contribuente e (2) non aveva annunciato al
fisco statunitense tramite il modulo "1099" a nome del relativi contribuenti,
nei tempi e nella forma richiesti, i prelevamenti effettuati da questi ultimi.
C.
Il 1° settembre 2009 l'AFC ha emanato una decisione nei confronti di
UBS SA concernente l'edizione di documenti ai sensi dell'art. 20d cpv. 2
dell'Ordinanza del 15 giugno 1998 concernente la convenzione svizzero-
americana di doppia imposizione (OCDI-USA, RS 672.933.61). Tramite
detta decisione, l'autorità federale ha deciso di avviare la procedura di
assistenza amministrativa e ha richiesto all'istituto bancario, nei termini di
cui all'art. 4 dell'Accordo 09, di trasmettere l'intera documentazione
relativa ai clienti la cui situazione poteva rientrare nel campo di
applicazione dei criteri previsti nell'Allegato all'Accordo 09.
D.
Il Tribunale amministrativo federale (TAF), nella sentenza A-7789/2009
del 21 gennaio 2010 (pubblicata parzialmente in DTAF 2010/7) ha accolto
un ricorso contro una decisione finale dell'AFC concernente una
contestazione di cui alla categoria cifra 2 lett. A/b (in seguito: categoria
2/A/b) dell'Allegato all'Accordo 09, sancendo che tale Accordo
rappresenta una cosiddetta composizione amichevole ai sensi dell'art. 25
CDI-USA che non può né modificare né completare la vigente CDI-USA
96. Dovendo quindi far riferimento a tale Convenzione, l'assistenza
amministrativa dev'essere accordata unicamente in caso di frode fiscale
ma non di sottrazione d'imposta. Sulla base della succitata sentenza,
dopo ulteriori negoziazioni, Svizzera e USA hanno quindi sottoscritto il
31 marzo 2010 un Protocollo d'emendamento dell'Accordo tra la
Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America concernente la
domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA, una società di
diritto svizzero, presentata dall'Internal Revenue Service degli Stati Uniti
d'America, firmato a Washington il 19 agosto 2009 (Protocollo
d'emendamento dell'Accordo di assistenza amministrativa; pubblicato in
via straordinaria il 7 aprile 2010, RU 2010 1459; di seguito: Protocollo
10). Giusta l'art. 3 cpv. 2 Protocollo 10, esso è stato applicato a titolo
provvisorio fin dalla sua sottoscrizione, ovverosia dal 31 marzo 2010.
E.
L'Accordo 09 e il Protocollo 10 sono quindi stati approvati dall'Assemblea
federale tramite il Decreto federale del 17 giugno 2010 che approva
l'Accordo tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America
concernente la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA
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e il Protocollo d'emendamento (RU 2010 2907) e il Consiglio federale è
stato autorizzato a ratificare l'Accordo 09 e il Protocollo 10. La versione
consolidata dell'Accordo 09 e del Protocollo 10 è denominata qui di
seguito Trattato 10 (RS 0.672.933.612). Il testo originale è in lingua
inglese. Il succitato Decreto non è stato sottoposto a referendum in
materia di trattati internazionali giusta l'art. 141 cpv. 1 lett. d cifra 3 della
Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
(Cost., RS 101).
F.
Il 15 luglio 2010, tramite la sentenza A-4013/2010 (pubblicata
parzialmente in DTAF 2010/40) il TAF ha statuito in merito alla validità del
Trattato 10 giudicandolo vincolante nell'ordinamento giuridico svizzero ai
sensi dell'art. 190 Cost. Considerato che il diritto internazionale non
conosce una gerarchia materiale fra le diverse norme ad eccezione del
diritto internazionale imperativo, il cosiddetto ius cogens, il TAF ha
sancito che il Trattato 10 ha il medesimo rango della CDI-USA 96.
Essendo tuttavia quest'ultima Convenzione anteriore al Trattato 10, essa
trova applicazione per quanto le sue norme non siano in contraddizione
con quelle del Trattato 10.
G.
Il 14 febbraio 2011, tramite la sentenza A-6258/2010 il TAF ha stabilito
che il Trattato 10 è tutt'ora in vigore, la Svizzera e gli USA non avendo
ancora confermato formalmente per scritto l'adempimento degli obblighi
assunti con il presente accordo (art. 10 Trattato 10). Nella stessa
occasione è stato precisato che il ritiro da parte dell'IRS dell'azione civile
John Doe Summons contro UBS SA non pregiudica in alcun modo detta
conclusione (cfr. consid. 8.1- 8.2 della citata sentenza).
H.
Il dossier relativo ai signori A.________ e B.________ è stato trasmesso
da UBS SA all'AFC il 29 aprile 2010. Nella sua decisione finale 4
novembre 2010, l'autorità ha considerato che essendo adempiute tutte le
condizioni poste, poteva essere concessa l'assistenza amministrativa
all'IRS e di conseguenza, potevano essere trasmesse le informazioni
detenute dall'istituto bancario.
I.
Per il tramite del loro patrocinatore, A._______ e B._______ (di seguito:
ricorrenti) sono insorti contro tale decisione davanti al Tribunale
amministrativo federale con ricorso 7 dicembre 2010. Protestando tasse,
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spese e ripetibili, con tale atto i ricorrenti postulano l'accoglimento del
ricorso, previa una serie di domande processuali. In via principale
chiedono che l'Accordo 09 sia dichiarato incostituzionale, contrario
all'ordine pubblico svizzero e privo di base legale, con conseguente
constatazione della nullità delle decisioni 1o settembre 2009 e 4
novembre 2010 rese da AFC. In via subordinata sollecitano
l'annullamento della decisione 4 novembre 2010, sostenendo di non
essere soggetti all'assistenza amministrativa, non adempiendo nessuno
dei criteri previsti dalla Categoria 2/A/a, oggetto della presente procedura.
Essi invocano parimenti una violazione del loro diritto di essere sentiti, in
relazione alla richiesta rogatoriale 31 agosto 2009 dell'IRS, nonché alla
decisione qui impugnata. Ritengono altresì che anche ammettendo la
validità dell'Accordo 09, esso sarebbe comunque da ritenersi concluso e
quindi inapplicabile, poiché la domanda di assistenza amministrativa
relativa a UBS sarebbe stata completamente evasa: AFC avrebbe trattato
più di 4'450 conti, limite di validità previsto dall'Accordo 09.
J.
Con risposta del 8 febbraio 2010, l'AFC, riconfermandosi nelle sue
argomentazioni, ha postulato il rigetto integrale del ricorso, ribadendo la
fondatezza della sua decisione.
K.
Con replica 4 marzo 2011, i ricorrenti ribadiscono quanto ampiamente già
esposto con ricorso 7 dicembre 2010, fatta eccezione per le censure
inerenti alla costituzionalità del Trattato 10.
L.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario,
nei considerandi in diritto del presente giudizio.
Diritto:
1.
1.1. Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni
ai sensi dell'art. 5 della Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla
procedura amministrativa (PA; RS 172.021) emanate dalle autorità
menzionate all'art. 33 della Legge sul Tribunale amministrativo federale
del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), riservate le eccezioni di cui all'art.
32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF). In particolare, le decisioni finali prese
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dall'Amministrazione federale delle contribuzioni in materia di assistenza
amministrativa sulla base dell'art. 26 CDI-USA 96 possono essere
contestate davanti al Tribunale amministrativo federale conformemente
all'art. 32 a contrario LTAF in relazione con l'art. 20k cpv. 1 OCDI-USA.
La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla
PA, in quanto la LTAF non disponga altrimenti (art. 37 LTAF). Il Tribunale
amministrativo federale è dunque competente per giudicare la presente
vertenza.
1.2. La decisione 4 novembre 2010 resa dall'AFC nei confronti dei
ricorrenti è una decisione finale concernente la trasmissione di
informazioni che può essere contestata dinanzi al Tribunale
amministrativo federale (cfr. art. 32 a contrario LTAF e art. 20k cpv. 1
OCDI-USA). Al contrario, ogni decisione anteriore alla decisione finale,
compresa quella relativa a misure coercitive, è immediatamente
esecutiva e può essere impugnata solo congiuntamente alla decisione
finale (art. 20k cpv. 4 OCDI-USA). Di conseguenza, la conclusione dei
ricorrenti tendente a che la decisione 1°settembre 2009 dell'AFC che
impone a UBS SA il trasferimento delle informazioni sia dichiarata nulla, è
irricevibile. In effetti, in virtù dell'effetto devolutivo, la decisione anteriore,
che è parte della decisione finale, non può essere contestata
separatamente (DTF 126 II 300 consid. 2a pag. 302 e segg., cfr.
parimenti decisione del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010
del 14 febbraio 2011 consid. 1.4 con riferimenti ivi citati).
1.3. Gli interessati hanno la qualità per ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA). Il loro
ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA), nel
rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge
(art. 52 PA).
1.4. Fatta eccezione per le considerazioni che precedono (cfr. consid.
1.2), il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere esaminato nel merito.
2.
2.1. Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere
invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del
potere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o
incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e
l'inadeguatezza (art. 49 lett. c PA; cfr. ANDRÉ MOSER/MICHAEL
BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, Basilea 2008, n. m. 2.149; ULRICH
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HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
6. ed., Zurigo/Basilea/Ginevra 2010, n. 1758 segg.). Il diritto federale ai
sensi dell'art. 49 lett. a PA comprende parimenti i diritti costituzionali dei
cittadini (cfr. ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und
Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. ed., Zurigo 1998, cifra 621). Il
diritto convenzionale ne fa ugualmente parte (cfr. ATF 132 II 81 consid.
1.3 e le referenze ivi citate; decisioni del Tribunale amministrativo
federale A-4935/2010 dell'11 ottobre 2010 consid. 3.1 e A-4936/2010 del
21 settembre 2010 consid. 3.1). Unicamente la violazione di disposizioni
direttamente applicabili in una fattispecie concreta ("self-executing")
contenute nei trattati internazionali può essere invocata dai privati davanti
ai tribunali. Visto che essi possono contenere delle norme direttamente
applicabili ed altre che non lo sono, la loro qualificazione deve avvenire
per via interpretativa (cfr. DTF 121 V 246 consid. 2b; nonché numerose
decisioni del Tribunale amministrativo federale).
2.2. Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi
addotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della
decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (DTAF 2007/41
consid. 2; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif, vol. II, 3.
ed., Berna 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della massima
inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati:
l'autorità competente procede difatti spontaneamente a constatazioni
complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure
sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (DTF 122 V 157 consid.
1a; DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3; KÖLZ/HÄNER,
op. cit., cifra 677).
L'autorità di ricorso non deve quindi stabilire i fatti ab ovo. Nel contesto
della presente procedura occorre piuttosto verificare i fatti ritenuti
dall'autorità inferiore e correggerli o eventualmente completarli
(cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del
14 febbraio 2011 consid. 2.3 con riferimenti ivi citati; cfr. parimenti
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 1.52).
2.3. Il Tribunale amministrativo federale ha d'altro canto stabilito che non
conviene mostrarsi troppo esigenti per ammettere l'esistenza di un
fondato sospetto visto che al momento del deposito della domanda
d'assistenza o della trasmissione delle informazioni richieste, non era
ancora possibile di determinare se queste saranno utili o meno all'autorità
richiedente. In generale, è sufficiente dimostrare in modo adeguato che le
informazioni richieste servono per natura all'avanzamento dell'inchiesta.
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Concretamente, lo stato di fatto esposto deve lasciare apparire un
fondato sospetto, le basi legali della richiesta devono essere date e le
informazioni e i documenti richiesti devono essere descritti. Non ci si può
tuttavia aspettare – a questo stadio della procedura – che lo stato di fatto
non soffra di alcuna lacuna o di eventuali contraddizioni. Non spetta in
particolare al giudice dell'assistenza il compito di verificare se un atto
punibile è stato commesso o meno. L'esame del Tribunale amministrativo
federale è di conseguenza limitato a verificare se il limite del fondato
sospetto è stato raggiunto o se lo stato di fatto constatato dall'autorità
inferiore è manifestamente lacunoso, falso o contraddittorio (cfr.
decisione del Tribunale amministrativo federale A-6933/2010 del 17
marzo 2011 consid. 2.4, nonché le referenze giurisprudenziali ivi citate).
È poi compito della persona interessata dall'assistenza amministrativa di
confutare in modo chiaro e decisivo il fondato sospetto, rispettivamente
l'ipotesi sulla quale si è basata l'autorità inferiore per ammettere che i
criteri dell'Allegato al Trattato 10 erano adempiuti. Se riesce a portare
questa prova, l'assistenza deve essere rifiutata (cfr. decisione del
Tribunale amministrativo federale A-6933/2010 del 17 marzo 2011
consid. 2.4, nonché le referenze giurisprudenziali ivi citate).
3.
I criteri per la concessione dell'assistenza amministrativa in base alla
domanda di assistenza amministrativa presentata dall'IRS sono definiti
nell'Allegato del Trattato 10. La versione inglese del medesimo è la sola
determinante (cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-
4013/2010 del 15 luglio 2010 consid. 7.1).
3.1. Il caso oggetto del presente giudizio concerne la categoria 2/A/a di
cui al citato Allegato. Giusta la cifra 1 lettera A del medesimo, l'assistenza
amministrativa deve essere concessa ai clienti di UBS domiciliati negli
Stati Uniti, che, in un momento qualsiasi del periodo 2001-2008, erano
titolari diretti e gli aventi diritto economico di conti di deposito titoli non
dichiarati (non W-9) e di conti di deposito di importo superiore a 1 milione
di franchi presso UBS per i quali è possibile dimostrare un fondato
sospetto di "truffe e reati analoghi". I criteri per determinare l'esistenza di
"truffe o reati analoghi", condizione essenziale giusta la cifra 2/A/a
dell'Allegato, sono soddisfatti nel caso in cui vi sia un fondato sospetto
che i contribuenti domiciliati negli Stati Uniti abbiano svolto delle attività
che si suppone costituiscano un comportamento fraudolento, incluse
attività che hanno portato all'occultamento di valori patrimoniali e alla
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dichiarazione di un reddito inferiore al dovuto, facendo ricorso a "un
castello di menzogne" o alla presentazione di documenti inesatti e falsi.
Laddove tale comportamento risulti accertato, anche i soggetti con conti
di importo inferiore a 1 milione di franchi (fatta eccezione per i titolari di
patrimoni inferiori a 250'000.-- franchi) durante il periodo indicato
rientrano nel gruppo di cittadini statunitensi interessati dalla domanda di
assistenza amministrativa.
3.2. Nella sentenza pilota A-6159/2010 del 28 gennaio 2011, il Tribunale
amministrativo federale ha stabilito in modo chiaro che, a differenza di
tutte le altre categorie previste dall'Allegato al Trattato 10 – dove è
sufficiente che un fondato sospetto della realizzazione dei criteri ivi
descritti sia dimostrato ("demonstrated", nella versione originale in lingua
inglese) – la categoria 2/A/a prevede che, qualora l'importo determinante
per il periodo rilevante sia inferiore a un milione di franchi, ma superiore a
250'000.-- franchi, l'esistenza di un fondato sospetto da solo non basta: il
comportamento fraudolento (e/o il "castello di menzogne") deve essere
accertato dall'AFC ("established", nella versione originale in lingua
inglese). L'onere probatorio a carico dell'AFC è dunque accresciuto, in
quanto ha un obbligo supplementare di motivazione, non potendosi
limitare ad indicare gli elementi sulla quale si è basata per concludere
all'esistenza di un fondato sospetto. Ciò non significa tuttavia che l'AFC
debba portare la prova piena della realizzazione delle condizioni
quantitative e qualitative inerenti al comportamento fraudolento stabilite
dalla categoria 2/A/a. È sufficiente che dalla motivazione emergano in
modo chiaro i motivi e le ragioni sulle quali essa si è fondata per
considerare un fatto come dimostrato, nonché per concludere
all'esistenza di un comportamento fraudolento ai sensi dell'Allegato al
Trattato 10 (cfr. consid. 3.4.4 della citata sentenza).
3.3. Nel caso concreto, dalla documentazione bancaria trasmessa da
UBS SA alle parti risulta chiaramente che i redditi conseguiti dai ricorrenti
per la relazione bancaria in oggetto, hanno superato i 250'000.-- franchi in
data 31 gennaio 2001 (cfr. doc. n. …6_00003), senza tuttavia mai
raggiungere la soglia di un milione di franchi. Per questi motivi,
conformemente a quanto stabilito con decisione A-6159/2010 del 28
gennaio 2001, nel caso in esame AFC non deve limitarsi a dimostrare il
fondato sospetto di un comportamento fraudolento, bensì ne deve
accertare l'esistenza ai sensi della categoria 2/A/a.
4.
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Pagina 10
I ricorrenti sostengono di non essere interessati dalla domanda di
assistenza amministrativa, in quanto – negli anni 2001-2008 – non
avrebbero (e mai avuto) il loro domicilio negli Stati Uniti, bensì in Italia.
4.1. In concreto, AFC sostiene che sulla base dei documenti bancari
forniti da UBS SA, risulta che i ricorrenti sono delle "US persons", in
quanto erano domiciliati negli USA durante il periodo rilevante, come si
evince dai docc. …_4_00011 seg. e 00014. Anche se nel mese di
gennaio 2002 i ricorrenti hanno indicato mediante formulario a UBS di
non essere più domiciliati negli USA dal 1996, in numerosi documenti
posteriori emerge un indirizzo negli USA (cfr. docc. …_4_00011 seg.,
_00014, _00018 seg. e _5_00021). Inoltre nelle pagine bianche
americane risulta che i ricorrenti hanno la residenza negli USA. Infine
AFC sottolinea che la lettera di UBS del 7 maggio 2010 è stata
regolarmente recapitata negli USA ai ricorrenti. Secondo AFC le
informazioni relative alla modifica di residenza in Italia sono dunque state
utilizzate allo scopo di occultare il loro statuto fiscale di "US persons". Le
obiezioni sollevate dai ricorrenti sono irrilevanti. Ne consegue che i
ricorrenti erano domiciliati negli USA durante il periodo rilevante (cfr. doc.
A, consid. 4-6).
4.2. I ricorrenti sostengono invece di non essere mai stati domiciliati negli
Stati Uniti nel periodo rilevante, di aver risieduto negli Stati Uniti
unicamente per motivi di lavoro. Essi spiegano che A._______ è stato
dipendente di C._________ (…) dal 1960 al 1996 e che nel 1984 è stato
mandato per la prima volta in missione per tre mesi presso l'ufficio di
rappresentanza a New York, con il compito di prendere contatti con
alcune compagnie elettriche americane. Da allora queste missioni si sono
moltiplicate, sicché C._______, per facilitare il lavoro dei suoi dipendenti
italiani distaccati negli USA, ha chiesto al Ministero degli Affari Esteri
italiano di ottenere l'accreditamento dell'ufficio di New York, presso il
Dipartimento di Stato americano. A seguito di ciò, A._______ ha ottenuto
dalla competente autorità americana il visto A-2 inerente ai dipendenti di
Stati esteri impiegati negli USA (cfr. docc. F-G [nell'incarto AFC, …)]. Nel
periodo di attività negli USA egli risiedeva insieme alla moglie in un
condominio situato a X._______. Nel mese di marzo 1996, una volta
raggiunta l'età del pensionamento, egli ha poi lasciato gli USA con la
moglie alla volta del Messico (…), dove ha preso la residenza accanto al
suo domicilio, che è sempre rimasto a Y._______ in Italia. Da allora fino
ad oggi i ricorrenti trascorrono una minima parte dell'anno tra il Messico e
l'Arizona, specialmente nei mesi invernali, ed il resto del tempo in Italia,
come si evince dai timbri di ingresso negli USA sul passaporto di
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A._______ (cfr. doc. F). Per le visite negli USA successive al
pensionamento, A._______ ha ottenuto un visto turistico B1/B2, mentre
per il Messico, ha ottenuto un visto ordinario per visite multiple (cfr. doc.
F).
I ricorrenti non hanno mai avuto la nazionalità americana, né una green
card. Essendo a beneficio di un visto A2, essi erano considerati dalla
legislazione fiscale americana come esonerati dalla qualità di
contribuente (cfr. doc. I [nell'incarto AFC, …]).
I ricorrenti precisano poi che il recapito figurante sui documenti bancari,
nonché nelle pagine bianche americane, non concerne il loro domicilio:
l'indicazione è stata voluta unicamente quale recapito della
corrispondenza, al fine di evitare di far giungere in Italia documenti
sensibili concernenti il loro conto. Essi precisano che la posta veniva
ritirata da un conoscente domiciliato nel loro medesimo palazzo, il quale
conservava la posta fino alla loro prossima visita (cfr. ricorso 7 dicembre
2010, pag. 24 seg.). La stessa banca UBS SA era al corrente
dell'esistenza del domicilio in Italia (cfr. docc. …_3_00001 e 000003).
Oltre a ciò, i ricorrenti sottolineano di essere sempre stati domiciliati a
Y._______ in un immobile in via (…), dove A._______ è nato. Questo
immobile gli è stato donato dalla madre nell'aprile 1981 (cfr. doc. G). Oltre
a detto immobile, A._______ possiede altri immobili, donatogli sempre
dalla madre nel 1992 (cfr. doc. H). Inoltre, i ricorrenti sono sempre stati
contribuenti fiscali italiani, versando l'imposta sul reddito delle persone
fisiche e quelle relative agli immobili (cfr. docc. I e P). Essi dispongono di
un numero telefonico fisso italiano (cfr. doc. L), sono regolarmente
abbonati al locale di distribuzione di energia elettrica (cfr. doc. M) e sono
soliti eseguire periodici controlli medici a Y._______ (docc. N e O). Dal
2001 fino al 2008 hanno partecipato a 11 avvenimenti elettorali presso il
Comune di Y._______ (cfr. doc. R).
4.3. Nella sentenza pilota A-4911/2010 del 30 novembre 2010 il Tribunale
amministrativo federale ha già avuto modo di stabilire che la nozione di
"domicilio negli Stati Uniti" – "US domiciled" nella versione originale in
lingua inglese – non va interpretata secondo l'art. 3 cpv. 2 CDI-USA 96,
bensì secondo le regole d'interpretazione generali di cui all'art. 31 e segg.
della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969 sul diritto dei trattati (di
seguito: CV, RS 0.111; cfr. consid. 4.3 della citata sentenza). Il Tribunale
è arrivato alla conclusione che la nozione di "US domiciled" non può
essere intesa diversamente da quanto stabilito dalle legislazioni nazionali
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dei due Stati membri del Trattato 10. Entrambi gli ordini giuridici nazionali
considerano per domicilio il centro degli interessi vitali di una persona,
facendo riferimento a dei criteri sostanzialmente simili. I principali criteri
per determinare il centro degli interessi vitali dei contribuenti sono in
particolare il luogo di residenza o di dimora, il luogo di lavoro, il luogo
della famiglia, il luogo dove si situa l'organizzazione sociale, politica,
religiosa e culturale, il luogo dove sono conservati i documenti e il luogo
dove sono esercitati i diritti politici (cfr. consid. 5.2 e 5.3 della citata
sentenza). Qualora una persona mantenga un legame
contemporaneamente con due luoghi (o più), per stabilire il domicilio è
determinante il luogo con cui il contribuente ha il legame più stretto (cfr.
consid. 5.3 della citata sentenza). La persona toccata dalla procedura di
assistenza internazionale è dunque considerata come "US domiciled", se
nel periodo rilevante previsto dal Trattato 10 aveva, secondo i criteri
pertinenti esposti in precedenza, negli USA il suo centro d'interessi vitale
(cfr. consid. 5.4 della citata sentenza).
4.4. In casu può essere lasciato aperto se AFC è riuscita a provare il
fondato sospetto dell'esistenza di un domicilio negli USA.
Anche chinandosi sulla questione, il limite del fondato sospetto riguardo
al domicilio negli USA risulterebbe verosimilmente come non raggiunto da
AFC. Inoltre, quand'anche il fondato sospetto si rivelasse raggiunto, la
censura sollevata dagli insorgenti andrebbe comunque accolta. Dagli atti
emerge infatti in modo certo che i ricorrenti sono riusciti a confutare
chiaramente e inequivocabilmente questo fondato sospetto.
In effetti, gli insorgenti, producendo tutta una serie di documenti, sono
riusciti a provare l'esistenza di un legame molto stretto con l'Italia, in
particolar modo con Y._______: i visti A2, B1/B2 relativi agli USA, nonché
il visto ordinario per visite multiple in Messico, attestano che i ricorrenti
non erano (e non sono tuttora) fiscalmente imponibili secondo le leggi
fiscali americane durante il periodo rilevante, nonché che la presenza
degli USA era temporanea; i vari timbri d'ingresso presenti sul passaporto
dimostrano che i soggiorni dopo il 1996 erano temporanei negli USA; la
maggior parte degli immobili di proprietà dei ricorrenti si situano a
Y._______, dove A.________ è nato e ha avuto stretti contatti con la
madre; dal 2001 risulta che i ricorrenti esercitano regolarmente il loro
diritti politici a Y._______, ecc.
D'altro canto, non si può però negare che i ricorrenti abbiano un legame
anche con gli USA, dove essi hanno vissuto almeno fino al 1996,
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momento in cui A.________ è entrato in pensione, nonché dove essi si
recano tutt'ora in vacanza durante la stagione invernale, tant'è che – per
loro stessa ammissione – possiedono anche una casa di vacanza in
Arizona.
Ciò posto, visto il legame più stretto con l'Italia risultante dagli atti in
esame, non si può diversamente concludere che il centro degli interessi
vitali dei ricorrenti – e quindi il loro domicilio – si situava durante il periodo
rilevante 2001-2008 ai sensi dell'Allegato al Trattato 10 a Y._______, in
Italia (cfr. consid. 4.2 e 4.3).
Ne consegue che già mancando il criterio essenziale del domicilio negli
USA, non può essere concessa l'assistenza amministrativa ai sensi della
categoria 2/A/a. La decisone impugna va dunque annullata.
5.
In queste circostanze non si renderebbe più necessario analizzare
ulteriormente se i ricorrenti hanno commesso un comportamento
fraudolento. Tuttavia, per maggiore completezza e chiarezza, viene
esaminata pure questa censura che, come verrà esposto qui di seguito,
merita anch'essa accoglimento.
5.1. In sostanza, AFC nella sua decisione 4 novembre 2010 ha ritenuto
che dalla documentazione bancaria risulta che i ricorrenti sono delle "US
persons", nonché i beneficiari economici e titolari della relazione bancaria
oggetto della presente procedura. Non emerge alcun indizio che dimostri
che il formulario W-9 sia stato inoltrato durante il periodo rilevante per la
procedura. Il valore totale degli averi sul conto dei ricorrenti ha superato il
31 gennaio 2001 il limite dei fr. 250'000.--. Dalle pagine bianche
americane e dalla documentazione bancaria si evince che i ricorrenti
sono ancora domiciliati negli USA, nonostante la loro notifica di
cambiamento di domicilio in Italia del 22 gennaio 2002. Secondo AFC,
emerge pertanto che le informazioni relative alla modifica di residenza in
Italia dopo il 1996, trasmesse dai ricorrenti a UBS nel 2002 sono state
utilizzate allo scopo di occultare il loro statuto fiscale di "US persons".
Esiste quindi un sospetto fondato quanto alla commissione di "truffe o
delitti analoghi" ai sensi della categoria 2/A/a all'Allegato al Trattato 10
(cfr. doc. A, pagg.10-11).
5.2. D'altra parte, i ricorrenti sostengono di non aver commesso nessun
comportamento fraudolento, né tantomeno un "castello di menzogne".
A-8361/2010
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Essi ritengono di aver sempre gestito in modo corretto e legale i loro
conto. In particolar modo sottolineano di non aver mai sottoscritto o
utilizzato dei falsi formulari W-9 o W-8BEN, di non aver costituito entità
giuridiche offshore con l'intento di celare i loro fondi al fisco americano, di
non aver mai utilizzato carte telefoniche per occultare la fonte delle
contrattazioni o fatto uso di carte di credito per rimpatriare occultamente
capitali. Sottolineano poi come il loro conto bancario da gennaio 2001 a
giugno 2003, momento al quale è stato chiuso, abbia raggiunto il suo
valore massimo alla fine di gennaio 2001 con un importo di Eur. 165'028.-
-/ fr. 252'306.--, per poi ridursi a fr. 185'169.-- a fine gennaio 2001, a fr.
95'425.-- a fine 2002. Non vi è ragione per cui una coppia di persone
anziane – durante il periodo rilevante già ultrasettantenni – abbia
commesso un comportamento fraudolento, occultando il proprio statuto
fiscale di "US persons" per celare degli importi di questa entità (cfr.
ricorso 7 dicembre 2010, consid.11).
5.3. Rientrano nella categoria 2/A/a quale comportamento fraudolento le
attività che hanno portato all'occultamento di valori patrimoniali e alla
dichiarazione di un reddito inferiore al dovuto, facendo ricorso a "un
castello di menzogne" o alla presentazione di documenti inesatti e falsi.
La nota n. 13 dell'Allegato al Trattato 10 precisa che un "castello di
menzogne" può sussistere laddove, secondo le informazioni riportate nei
documenti bancari, gli aventi diritto economico (i) hanno utilizzato dei
documenti falsi; (ii) hanno tenuto una condotta descritta nelle "Ipotesi"
dell'all. al Mutuo accordo concernente l'interpretazione dell'art. 26 della
Conv. per evitare le doppie imposizioni (p. es. servendosi di persone
giuridiche o fisiche vicine come intermediari o prestanome per rimpatriare
capitali o trasferirli in altro modo sul conto della società offshore); oppure
(iii) hanno usato schede telefoniche per occultare la fonte delle
contrattazioni. Questi esempi non sono esaustivi e, a secondo dei fatti e
delle circostanze specifici, l'AFC può ritenere che anche altre attività
vadano definite come "castello di menzogne".
Nella sentenza pilota A-6159/2010 del 28 gennaio 2011 il Tribunale
amministrativo federale ha ulteriormente precisato questi criteri. Secondo
l'ipotesi (i) la persona che utilizza un documento falso creato in Svizzera,
al fine di nascondere la sua situazione finanziaria dinanzi all'IRS,
commette un comportamento fraudolento. La nozione di "documento" va
definita secondo il Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 (di
seguito: CP, RS 311.0). Giusta l'art. 110 cpv. 4 CP, per documenti si
intendono gli scritti destinati a provare un fatto di portata giuridica nonché
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i segni destinati a tal fine (cfr. consid. 3.4.5.2 della citata sentenza). Cade
sotto l'ipotesi (ii) la persona che utilizza un documento inesatto o falso per
nascondere l'identità dell'avente diritto economico. Se non è stato usato
un documento falso, è necessario esaminare le relazioni in essere tra le
parti. Se risulta che delle persone fisiche o giuridiche sono solo degli
intermediari o prestanome utilizzati per rimpatriare capitali o trasferirli in
altro modo sul conto della società offshore, allora si è in presenza di un
castello di menzogne (cfr. consid. 3.4.5.3 della citata sentenza). Per quel
che concerne l'ipotesi (iii), va precisato che di principio l'utilizzo delle
schede telefoniche è consentito, di modo che il loro solo utilizzo non
costituisce un "castello di menzogne". Per ammettere un "castello di
menzogne" l'uso di schede telefoniche deve aver servito a dissimulare
una menzogna, ad impedire all'autorità di verificare delle informazioni
oppure a celare l'identità delle persone coinvolte in una conversazione
telefonica (cfr. consid. 3.4.5.4 della citata sentenza).
5.4. Nel caso concreto, AFC non deve limitarsi a provare il fondato
sospetto di un comportamento fraudolento, bensì deve accertarne
l'esistenza mostrando chiaramente i motivi e i fatti sui quali essa si è
fondata (cfr. consid. 3.2).
Come risulta dagli atti della procedura, nonché dalle allegazioni di
entrambe le parti, emerge chiaramente che AFC non è stata in grado di
accertare l'esistenza di un qualsiasi comportamento fraudolento. In effetti,
AFC si è limitata a dire che le informazioni relative al trasferimento di
residenza in Italia sarebbero state utilizzate allo scopo di occultare lo
statuto fiscale di "US persons", senza tuttavia esplicare quali elementi
della nozione di "comportamento fraudolento" o di "castello di menzogne"
sarebbero in casu realizzati. Ora, anche ammettendo che i ricorrenti
abbiano davvero voluto celare in un qualche modo la loro residenza negli
USA, non si può concludere a priori, senza altri elementi a sostegno,
all'esistenza di un comportamento fraudolento (cfr. consid. 5.3). La
motivazione di AFC appare pertanto lacunosa e non permette di
accertare in nessun modo l'esistenza di "castello di menzogne". Si
constata pertanto l'inesistenza di un comportamento fraudolento ai sensi
della categoria 2/A/a dell'Allegato al Trattato 10, con il conseguente
annullamento della decisione qui impugnata.
6.
Da quanto sopra esposto emerge in modo chiaro che non sono date le
premesse per concedere l'assistenza amministrativa agli USA sulla base
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della categoria 2/A/a, venendo meno i presupposti fondamentali del
"domicilio USA" e del "comportamento fraudolento". Sulla scorta delle
considerazioni che precedono, il gravame – nella misura in cui è ricevibile
(consid. 1.2.) – deve pertanto essere accolto con conseguente
annullamento della decisione impugnata, senza che si renda necessario
un ulteriore esame delle restanti censure sollevate dai ricorrenti.
7.
7.1. Visto l'esito della procedura, nessuna spesa processuale è messa a
carico dei ricorrenti e dell'autorità inferiore (art. 63 PA). L'anticipo spese di
fr. 20'000.-- versato dai ricorrenti verrà quindi loro restituito integralmente.
7.2. Giusta l'art. 64 cpv. 1 PA in relazione con l'art. 7 cpv. 1 del
Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle
cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF, RS
173.320.2), se ammette il ricorso, l'autorità giudicante assegna al
ricorrente un'indennità per le spese che ha sopportato. Lo scrivente
Tribunale può statuire d'ufficio in merito alle ripetibili in base alla nota
d'onorario del patrocinatore, ove esiste, nonché sugli atti e di regola
senza dover procedere con una motivazione circostanziata (artt. 10 e
segg. TS-TAF).
I ricorrenti hanno agito nella presente procedura facendosi assistere da
un legale iscritto nel registro degli avvocati del Cantone Ticino. In
considerazione degli atti di causa, l'autorità inferiore verserà ai ricorrenti
l'importo di fr. 15'000.-- a titolo di ripetibili per la procedura di ricorso
davanti al Tribunale amministrativo federale.
8.
Il presente giudizio non può essere ulteriormente impugnato davanti al
Tribunale federale e ha quindi carattere definitivo (art. 83 lett. h della
Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale [LTF, RS 173.110]).
Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:
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Pagina 17
1.
Nella misura in cui è ricevibile, il ricorso è accolto ai sensi dei
considerandi. Di conseguenza la decisione dell'Amministrazione federale
delle contribuzioni resa il 4 novembre 2010 è annullata. Non è concessa
alcuna assistenza amministrativa.
2.
Non si prelevano spese processuali. L'importo di fr. 20'000.-- versato dai
ricorrenti a titolo di anticipo per i presunti costi processuali verrà loro
integralmente restituito. I ricorrenti sono invitati a comunicare al Tribunale
amministrativo federale il numero di conto sul quale effettuare il
versamento.
3.
L'istanza inferiore corrisponderà ai ricorrenti l'importo di fr. 15'000.-- a
titolo di ripetibili.
4.
Comunicazione a:
– ricorrenti (raccomandata),
– autorità inferiore (n. di rif. …; raccomandata).
Il presidente del collegio: La cancelliera:
Michael Beusch Sara Friedli
Data di spedizione: