Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Corte I
A-8467/2010
Sentenza del 10 giugno 2011
Composizione Giudici Salome Zimmermann (presidente del collegio),
Pascal Mollard, Michael Beusch,
cancelliera Sara Friedli.
Parti A._______,
patrocinata da …,
ricorrente,
contro
Amministrazione federale delle contribuzioni,
Assistenza amministrativa USA,
Eigerstrasse 65, 3003 Berna,
autorità inferiore.
Oggetto Assistenza amministrativa (CDI-USA).
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Fatti:
A.
La Confederazione Svizzera (di seguito: Svizzera) e gli Stati Uniti
d'America (di seguito: USA) hanno concluso il 19 agosto 2009 un
Accordo concernente la domanda di assistenza amministrativa
presentata dall'Internal Revenue Service degli USA relativa a UBS SA,
una società anonima di diritto svizzero (di seguito: Accordo 09; RU 2009
5669). La Svizzera si è impegnata a esaminare la domanda di assistenza
amministrativa presentata dagli USA sulla base dei criteri stabiliti
nell'Allegato all'Accordo 09 e conformemente alla Convenzione del
2 ottobre 1996 tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America
per evitare le doppie imposizioni in materia di imposta sul reddito (di
seguito: CDI-USA 96; RS 0.672.933.61). Tramite il suddetto Accordo, la
Svizzera si è altresì impegnata a dare seguito alla domanda di assistenza
amministrativa formulata dagli USA riguardante circa 4'450 conti aperti o
chiusi presso UBS SA e a istituire un'unità operativa speciale mediante la
quale l'Amministrazione federale delle contribuzioni (di seguito: AFC)
fosse in grado di emanare le prime 500 decisioni finali riguardanti la
trasmissione delle informazioni richieste entro 90 giorni dalla ricezione
della domanda di assistenza amministrativa e le decisioni rimanenti,
progressivamente entro 360 giorni dalla ricezione della domanda.
B.
Il 31 agosto 2009 l'autorità fiscale americana (Internal Revenue Service in
Washington, di seguito: IRS) ha presentato all'AFC una domanda di
assistenza amministrativa sulla base dell'Accordo 09. Tale domanda
fondata sull'art. 26 CDI-USA 96, sul relativo Protocollo d'Accordo e sul
Mutuo accordo del 23 gennaio 2003 concernente l'interpretazione dell'art.
26 CDI-USA 96 (di seguito: Accordo 03; pubblicato in:
PESTALOZZI/LACHENAL/PATRY [curato da SILVIA ZIMMERMANN con la
collaborazione di MARION VOLLENWEIDER], Rechtsbuch der
schweizerischen Bundessteuern, Therwil, gennaio 2010, vol. 4, cifra I B h
69, allegato 1 per la versione in inglese e allegato 4 per la versione in
tedesco). L'IRS ha richiesto informazioni concernenti i contribuenti
americani che nel periodo 1° gennaio 2001 – 31 dicembre 2008
disponevano del diritto di firma o di un altro diritto di disposizione dei conti
bancari detenuti, sorvegliati o gestiti da una divisione di UBS SA oppure
da una delle sue succursali o filiali in Svizzera (di seguito: UBS SA).
Trattavasi dei conti per i quali UBS SA (1) non era in possesso del
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modulo "W-9" sottoscritto dal contribuente e (2) non aveva annunciato al
fisco statunitense tramite il modulo "1099" a nome del relativi contribuenti,
nei tempi e nella forma richiesti, i prelevamenti effettuati da questi ultimi.
C.
Il 1° settembre 2009 l'AFC ha emanato una decisione nei confronti di
UBS SA concernente l'edizione di documenti ai sensi dell'art. 20d cpv. 2
dell'Ordinanza del 15 giugno 1998 concernente la convenzione svizzero-
americana di doppia imposizione (OCDI-USA, RS 672.933.61).
Tramite detta decisione, l'autorità federale ha deciso di avviare la
procedura di assistenza amministrativa e ha richiesto all'istituto bancario,
nei termini di cui all'art. 4 dell'Accordo 09, di trasmettere l'intera
documentazione relativa ai clienti la cui situazione poteva rientrare nel
campo di applicazione dei criteri previsti nell'Allegato all'Accordo 09.
D.
Il Tribunale amministrativo federale (TAF), nella sentenza A-7789/2009
del 21 gennaio 2010 (pubblicata parzialmente in DTAF 2010/7) ha accolto
un ricorso contro una decisione finale dell'AFC concernente una
contestazione di cui alla categoria cifra 2 A lett. b (in seguito: categoria
2/A/b) dell'Allegato all'Accordo 09, sancendo che tale Accordo
rappresenta una cosiddetta composizione amichevole ai sensi dell'art. 25
CDI-USA che non può né modificare né completare la vigente CDI-USA
96. Dovendo quindi far riferimento a tale Convenzione, l'assistenza
amministrativa dev'essere accordata unicamente in caso di frode fiscale
ma non di sottrazione d'imposta. Sulla base della succitata sentenza,
dopo ulteriori negoziazioni, Svizzera e USA hanno quindi sottoscritto il
31 marzo 2010 un Protocollo d'emendamento dell'Accordo tra la
Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America concernente la
domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA, una società di
diritto svizzero, presentata dall'Internal Revenue Service degli Stati Uniti
d'America, firmato a Washington il 19 agosto 2009 (Protocollo
d'emendamento dell'Accordo di assistenza amministrativa; pubblicato in
via straordinaria il 7 aprile 2010, RU 2010 1459; di seguito: Protocollo
10). Giusta l'art. 3 cpv. 2 Protocollo 10, esso è stato applicato a titolo
provvisorio fin dalla sua sottoscrizione, ovverosia dal 31 marzo 2010.
E.
L'Accordo 09 e il Protocollo 10 sono quindi stati approvati dall'Assemblea
federale tramite il Decreto federale del 17 giugno 2010 che approva
l'Accordo tra la Confederazione Svizzera e gli Stati Uniti d'America
concernente la domanda di assistenza amministrativa relativa a UBS SA
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e il Protocollo d'emendamento (RU 2010 2907) e il Consiglio federale è
stato autorizzato a ratificare l'Accordo 09 e il Protocollo 10. La versione
consolidata dell'Accordo 09 e del Protocollo 10 è denominata qui di
seguito Trattato 10 (RS 0.672.933.612). Il testo originale è in lingua
inglese. Il succitato Decreto non è stato sottoposto a referendum in
materia di trattati internazionali giusta l'art. 141 cpv. 1 lett. d cifra 3 della
Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999
(Cost., RS 101).
F.
Il 15 luglio 2010, tramite la sentenza A-4013/2010 (pubblicata
parzialmente in DTAF 2010/40) il TAF ha statuito in merito alla validità del
Trattato 10 giudicandolo vincolante nell'ordinamento giuridico svizzero ai
sensi dell'art. 190 Cost. Considerato che il diritto internazionale non
conosce una gerarchia materiale fra le diverse norme ad eccezione del
diritto internazionale imperativo, il cosiddetto ius cogens, il TAF ha
sancito che il Trattato 10 ha il medesimo rango della CDI-USA 96.
Essendo tuttavia quest'ultima Convenzione anteriore al Trattato 10, essa
trova applicazione per quanto le sue norme non siano in contraddizione
con quelle del Trattato 10.
G.
Il dossier relativo a A._______ è stato trasmesso da UBS SA all'AFC il
9 dicembre 2009. Il 23 agosto 2010 l'AFC ha reso una prima decisione
finale accordante l'assistenza amministrativa all'IRS nell'ambito del
presente incarto. Questa decisione è poi stata annullata dall'AFC con
scritto 22 settembre 2010, a seguito dell'istanza di riesame 21 settembre
2010 inoltrata dal patrocinatore di A._______, che evidenziava come
l'AFC si era basata su alcuni dati scorretti forniti da UBS SA.
H.
Il 27 settembre 2010 UBS SA ha inoltrato all'AFC dei documenti
complementari riguardanti la relazione bancaria oggetto del presente
procedimento. Il 13 ottobre 2010 questi documenti sono stati trasmessi al
patrocinatore di A._______, con invito a prendere posizione.
I.
Nella sua seconda decisione finale 4 novembre 2010, sulla base della
nuova documentazione in suo possesso, l'autorità ha considerato che
essendo adempiute tutte le condizioni poste, poteva essere concessa
l'assistenza amministrativa all'IRS e di conseguenza, potevano essere
trasmesse le informazioni detenute dall'istituto bancario.
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J.
Per il tramite del suo patrocinatore, A._______ (di seguito: ricorrente) è
insorta contro tale decisione con ricorso 7 dicembre 2010 davanti al
Tribunale amministrativo federale. Protestando tasse, spese e ripetibili,
con tale atto la ricorrente postula l'annullamento della decisione
pronunciata dall'AFC il 4 novembre 2010 che concede l'assistenza
amministrativa nella procedura che la concerne, previo alcune domande
processuali. In sintesi, la ricorrente sostiene che poiché è venuto meno il
provvedimento John Doe Summons, vengono meno pure le premesse
perché possano essere attivati i meccanismi di cui all'Accordo 09, stando
a significare che tutte le domande di assistenza amministrativa ancora
non eseguite devono essere ritenute prive d'oggetto. In subordine, essa
ritiene che essendo venuti meno l'applicabilità e il ruolo dell'Accordo 09,
torna ad essere applicabile alla fattispecie la regolare CDI-USA 96 i cui
presupposti enunciati all'art. 26 non sono adempiuti nel caso concreto. La
ricorrente lamenta altresì una violazione del diritto di essere sentito,
ritenendo lacunosa la motivazione della decisione qui impugnata. Per
finire sostiene di non essere soggetta all'assistenza amministrativa, non
adempiendo i criteri della categoria 2/A/b dell'Allegato all'Accordo 09. In
particolare, la ricorrente sostiene di non essere l'avente diritto economico
del conto in oggetto e di non aver commesso alcun comportamento
fraudolento. I profitti realizzati nel periodo rilevante sarebbero inferiori ai
quantitativi richiesti dalla categoria 2/A/b.
K.
Con risposta dell'8 febbraio 2010, l'AFC, riconfermandosi nelle sue
argomentazioni, ha postulato il rigetto integrale del ricorso, ribadendo la
fondatezza della sua decisione.
L.
Ulteriori fatti e argomentazioni verranno ripresi, per quanto necessario,
nei considerandi in diritto del presente giudizio.
Diritto:
1.
1.1. Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni
ai sensi dell'art. 5 della Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla
procedura amministrativa (PA, RS 172.021) emanate dalle autorità
menzionate all'art. 33 della Legge sul Tribunale amministrativo federale
del 17 giugno 2005 (LTAF, RS 173.32), riservate le eccezioni di cui all'art.
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32 LTAF (cfr. art. 31 LTAF). In particolare, le decisioni finali prese
dall'Amministrazione federale delle contribuzioni in materia di assistenza
amministrativa sulla base dell'art. 26 CDI-USA 96 possono essere
contestate davanti al Tribunale amministrativo federale conformemente
all'art. 32 a contrario LTAF in relazione con l'art. 20k cpv. 1 OCDI-USA.
La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla
PA, per quanto la LTAF non disponga altrimenti (art. 37 LTAF). Il
Tribunale amministrativo federale è dunque competente per giudicare la
presente vertenza.
1.2. L'interessata ha la qualità per ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA). Il suo
gravame è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA),
nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge
(art. 52 PA). Il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere quindi esaminato
nel merito.
2.
2.1. Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere
invocati la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del
potere di apprezzamento (art. 49 lett. a PA), l'accertamento inesatto o
incompleto di fatti giuridicamente rilevanti (art. 49 lett. b PA) e
l'inadeguatezza (art. 49 lett. c PA; cfr. ANDRÉ MOSER/MICHAEL
BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, Basilea 2008, n. m. 2.149; ULRICH
HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht,
6. ed., Zurigo/San Gallo 2010, n. 1758 segg.). Il diritto federale ai sensi
dell'art. 49 lett. a PA comprende parimenti i diritti costituzionali dei
cittadini (cfr. ALFRED KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und
Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. ed., Zurigo 1998, cifra 621). Il
diritto convenzionale ne fa ugualmente parte (cfr. DTF 132 II 81 consid.
1.3 e le referenze ivi citate; decisioni del Tribunale amministrativo
federale A-4935/2010 dell'11 ottobre 2010 consid. 3.1 e A-4936/2010 del
21 settembre 2010 consid. 3.1). Unicamente la violazione di disposizioni
direttamente applicabili in una fattispecie concreta ("self-executing")
contenute nei trattati internazionali può essere invocata dai privati davanti
ai tribunali. Visto che essi possono contenere delle norme direttamente
applicabili ed altre che non lo sono, la loro qualificazione deve avvenire
per via interpretativa (cfr. DTF 121 V 246 consid. 2b; decisioni del
Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011
consid. 2.1 e A-4013/2010 del 15 luglio 2010 consid. 1.2).
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2.2. Il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi
addotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della
decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (cfr. DTAF
2007/41 consid. 2; PIERRE MOOR/ETIENNE POLTIER, Droit administratif,
vol. II, 3. ed., Berna 2011, no. 2.2.6.5, pag. 300). I principi della
massima inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia
limitati: l'autorità competente procede difatti spontaneamente a
constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle
censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (cfr. DTF 122 V
157 consid. 1a; DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3;
KÖLZ/HÄNER, op. cit., cifra 677).
L'autorità di ricorso non deve quindi stabilire i fatti ab ovo. Nel contesto
della presente procedura occorre piuttosto verificare i fatti ritenuti
dall'autorità inferiore e correggerli o eventualmente completarli
(cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-6258/2010 del
14 febbraio 2011 consid. 2.3 con riferimenti ivi citati; cfr. parimenti
MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. m. 1.52).
2.3. Il Tribunale amministrativo federale valuta le prove liberamente
(art. 19 PA in relazione con l'art. 40 della Legge di procedura civile
federale del 4 dicembre 1947 [PC, RS 273]). Questo principio trova altresì
applicazione anche nel caso della valutazione di documenti probatori
(art. 12 lett. a PA). Gli atti pubblici fruiscono ex lege di valenza probatoria
accresciuta. Essi fanno piena prova dei fatti che attestano, finché non sia
dimostrata l'inesattezza del loro contenuto (art. 9 cpv. 1 del Codice civile
svizzero del 10 dicembre 1907 [CC, RS 210]). Tali regole di diritto privato
federale trovano altresì applicazione anche in ambito di procedura
amministrativa (cfr. CHRISTOPH AUER in VwVG – Kommentar zum
Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren, Zurigo/San Gallo 2008,
N. 27 ad art. 12 PA).
Con particolare riferimento alle dichiarazioni in forma autentica agli atti,
occorre osservare quanto segue. Le norme per la celebrazione degli atti
pubblici sono stabilite dai Cantoni ex art. 55 Tit. fin. CC. Nella fattispecie
le dichiarazioni giurate prodotte dalla ricorrente sono state rese davanti a
un pubblico ufficiale con residenza notarile nel Canton Ticino. Giusta
l'art. 4 cpv. 1 della Legge cantonale ticinese sul notariato del 23 febbraio
1983 (LN, RL 3.2.2.1), il pubblico notaio può solo certificare fatti di cui si è
personalmente cerziorato o che si sono svolti secondo le leggi in sua
presenza. Egli deve pertanto sincerarsi che le dichiarazioni delle parti
corrispondano alla loro volontà senza tuttavia indagare, se esse siano
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anche veritiere. Se dovesse però sapere che una dichiarazione non è
conforme alla realtà deve rifiutare il proprio intervento (artt. 4 cpv. 2 e 62
cifra 2 e 5 LN; cfr. TIZIANO BERNASCHINA/ALESSANDRA JORIO/PIETRO
MOGGI/LUCA PAGANI/FRANCO PEDRAZZINI/FLAVIA VASSALLI, Legge sul
notariato del 23 febbraio 1983 annotata, Locarno 1996, pag. 21 in fine).
Non potendo quindi il pubblico notaio esaminare l'esattezza e la veridicità
contenutistica di una dichiarazione rilasciata nella forma dell'atto pubblico,
la valenza probatoria della medesima è da considerarsi accresciuta
unicamente quanto all'identità di colui che ha rilasciato la dichiarazione e
al fatto che quanto da lui dichiarato nella forma autentica corrisponde
all'espressione della sua volontà (cfr. decisioni del Tribunale federale
5A_507/2010 e 5A_508/2010 del 15 dicembre 2010 consid. 4.2; decisioni
del Tribunale amministrativo federale A-6677/2010 del 6 giungo 2011
consid. 2.3 e A-6672/2010 del 24 febbraio 2010 considd. 2.3 e 5.4,
cfr. parimenti PATRICK L. KRAUSKOPF/KATRIN EMMENEGGER, VwVG –
Praxiskommentar zum Bundesgesetz über das Verwaltungsverfahren,
Zurigo 2009, N. 92 ad art. 12 PA).
3.
La ricorrente lamenta una violazione del suo diritto di essere sentito
siccome la decisione impugnata non sarebbe stata sufficientemente
motivata. In particolare, sostiene che, tenuto conto della presa di
posizione dettagliata e documentata da lei presentata nel corso della
procedura, l'autorità avrebbe dovuto determinarsi in merito alle censure
ivi sollevate.
3.1. Il diritto di essere sentito è una garanzia di natura formale, la cui
violazione implica, di principio, l'annullamento della decisione resa
dall'autorità, indipendentemente dalle possibilità di successo del ricorso
nel merito (cfr. DTF 132 V 387 consid. 5.1 con rinvii, DTAF 2009/36
consid. 7). Tale doglianza deve quindi essere esaminata prioritariamente
dall'autorità di ricorso (cfr. DTF 127 V 431 consid. 3d/aa e DTF 124 I 49
consid. 1).
3.2. Il diritto di essere sentito, sancito dall'art. 29 cpv. 2 Cost., garantisce
all'interessato il diritto di esprimersi prima che sia resa una decisione
sfavorevole nei suoi confronti, il diritto di prendere visione dell'incarto, la
facoltà di offrire mezzi di prova su fatti suscettibili di influire sul giudizio, di
esigerne l'assunzione, di partecipare alla loro assunzione e di potersi
esprimere sulle relative risultanze, nella misura in cui esse possano
influire sulla decisione (cfr. DTF 135 II 286 consid. 5.1, pag. 293 con
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rinvii; decisioni del Tribunale federale 4A_35/2010 del 19 maggio 2010 e
8C_321/2009 del 9 settembre 2009; decisione del Tribunale
amministrativo federale A-7094/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 3.2.
con riferimenti ivi citati).
3.3. La giurisprudenza ha dedotto il dovere per l'autorità di motivare la
sua decisione dal diritto di essere sentito. A livello procedurale, tale
garanzia è ancorata all'art. 35 PA. Scopo di ottenere una decisione
motivata è che il destinatario possa comprendere le ragioni della
medesima e, se del caso, impugnarla in piena coscienza di causa e che
l'autorità di ricorso possa esercitare il suo controllo (cfr. DTF 134 I 83
consid. 4.1, DTF 129 I 232 consid. 3.2 con riferimenti, DTF 126 I 97
consid. 2b). È quindi sufficiente che l'autorità si esprima sulle circostanze
significative atte ad influire in un modo o nell'altro sul giudizio di merito.
L'autorità non è tuttavia tenuta a prendere posizione su tutti i fatti, le
censure e i mezzi di prova invocati dal ricorrente, ma può limitarsi ad
esporre le sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. DTF 130 II 530
consid. 4.3, la già citata DTF 129 II 232 consid. 3.2; DTF 126 I 97
consid. 2b; DTAF 2009/35 consid. 6.4.1; decisione del Tribunale
amministrativo federale A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 5.2.2
con riferimenti ivi citati; RENE RHINOW/HEINRICH KOLLER/CHRISTINA
KISS/DANIELA THURNHERR/DENISE BRÜHL-MOSER, Öffentliches
Prozessrecht, 2. ed., Basilea 2010, n. 437; LORENZ KNEUBÜHLER, Die
Begründungspflicht. Eine Untersuchung über die Pflicht der Behörden zur
Begründung ihrer Entscheide, Berna/Stoccarda/Vienna 1998, pag. 29
segg.). L'ampiezza della motivazione non può peraltro essere stabilita in
modo uniforme. Essa va determinata tenendo conto dell'insieme delle
circostanze della fattispecie e degli interessi della persona toccata
nonché applicando i principi sviluppati dalla giurisprudenza del Tribunale
federale. La motivazione può anche essere sommaria, ma vi si devono
perlomeno dedurre gli elementi essenziali sui quali l'autorità si è fondata
per rendere il proprio giudizio (cfr. ADELIO SCOLARI, Diritto amministrativo,
Parte generale, Cadenazzo 2002, n. 531 con i numerosi riferimenti
giurisprudenziali citati).
3.4. Nel caso in esame, dopo aver illustrato i requisiti posti dalla categoria
2/A/b che interessa il caso concreto, l'autorità inferiore spiega i motivi per
i quali l'assistenza amministrativa dev'essere accordata. In particolare,
risulta dai documenti bancari in possesso dell'autorità che la ricorrente
era residente negli Stati Uniti d'America durante il periodo rilevante del
presente procedimento e che ella è stata l'avente diritto economico e la
titolare della relazione bancaria oggetto della procedura. Alcun formulario
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W-9 è stato inoltrato durante il periodo rilevante. Il 31 dicembre 2001 gli
averi totali in conto superavano la somma determinante di fr. 1'000'000.--.
Durante gli anni 2000, 2001 e 2002 sono stati realizzati redditi di
fr. 351'590.-- e quindi, nell'ambito di un triennio è stata superata la media
annuale di fr. 100'000.--. In siffatte circostanze, l'AFC ha quindi
considerato che tutte le condizioni di cui alla categoria 2/A/b dell'Allegato
al Trattato 10 sono adempiute. A comprova dei profitti realizzati dalla
ricorrente, l'AFC ha elaborato una tabella riassuntiva nella quale ha
indicato precisamente gli importi ritenuti, nonché i documenti bancari sui
quali si è basata per ottenere dette informazioni (cfr. decisione
impugnata, consid. 4). Con riferimento agli argomenti sollevati dalla
ricorrente, l'autorità inferiore ha osservato come risulta dalla
documentazione bancaria che essa medesima ha sottoscritto dei
documenti dichiarandosi titolare e avente diritto economico del conto
oggetto del presente procedimento. Ribadisce quindi l'adempimento di
tutte le condizioni poste nell'Allegato al Trattato 10 (cfr. decisione
impugnata, consid. 6).
Sulla base delle indicazioni dettagliate figuranti nella decisione
impugnata, la ricorrente è certo stata in grado di cogliere i motivi sui quali
l'autorità si è fondata per rendere il proprio giudizio. Contrariamente a
quanto ella pretende, l'autorità non è tenuta a prendere posizione su tutti i
fatti, le censure e i mezzi di prova invocati, ma può limitarsi ad esporre le
sole circostanze rilevanti per la decisione (cfr. consid. 3.3 del presente
giudizio). Ciò che l'AFC ha fatto con la decisione impugnata, la quale
soddisfa quindi l'esigenza di motivazione derivante dal diritto di essere
sentito. La censura della ricorrente non può pertanto trovare
accoglimento.
4.
La ricorrente sostiene dipoi che visto che l'autorità americana ha ritirato
completamente e definitivamente l'azione civile avviata a suo tempo nei
confronti di UBS SA ("John Doe Summons"), l'Accordo 09 – recte Trattato
10 – non può essere applicato ulteriormente. Ne discende, a suo dire,
che tutte le domande di assistenza amministrativa per le quali alcun dato
è stato comunicato all'autorità rogante, devono essere ritenute prive di
oggetto. In tali circostanze, torna ad essere applicabile la regolare CDI-
USA 96, i cui presupposti enunciati all'art. 26 nella fattispecie non sono
adempiuti.
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4.1. Con sentenza A-6258/2010 del 14 febbraio 2011 il Tribunale
amministrativo federale ha giudicato che il fatto che l'IRS ha ritirato
completamente e definitivamente il provvedimento "John Doe Summons"
non incide in alcun modo sulla validità del Trattato 10 (cfr. la citata
sentenza, consid. 8). Ciò poiché in ragione dei principi interpretativi
sanciti dall'art. 31 cpv. 1 della Convenzione di Vienna del 23 maggio 1969
sul diritto dei trattati (CV; RS 0.111) la cifra di 4'450 conti non costituisce
accezione alcuna volta a determinare se il Trattato 10 debba essere
considerato adempiuto dalle Parti contraenti. Secondo il Tribunale, il fatto
che la Svizzera abbia trasmesso agli Stati Uniti i dati bancari relativi a
4'450 conti non sta altresì a significare che il Trattato 10 sia adempiuto
(cfr. decisione del Tribunale amministrativo federale A-6932/2010 del
27 aprile 2011 consid. 2.4.2). Una siffatta interpretazione è peraltro
conforme al principio della sicurezza del diritto ed è parimenti confermata
dall'art. 10 del Trattato 10, in applicazione del quale, a tutt'oggi le parti
non hanno ancora confermato l'adempimento integrale degli obblighi
assunti in seguito alla sottoscrizione del medesimo.
4.2. Alla luce di quanto sopra esposto, la censura della ricorrente si rivela
priva di fondamento. Ne consegue che per la concessione dell'assistenza
amministrativa agli USA sono determinanti i criteri contenuti nell'Allegato
al Trattato 10 e non – come sostenuto dalla ricorrente – soltanto l'art. 26
CDI-USA 96. Lo scrivente Tribunale procede quindi nell'esame della
fattispecie secondo questi criteri.
5.
5.1. I criteri per la concessione dell'assistenza amministrativa in base alla
domanda di assistenza amministrativa presentata dall'IRS sono definiti
nell'Allegato del Trattato 10. La versione inglese del medesimo è la sola
determinante (cfr. sentenza del Tribunale amministrativo federale A-
4013/2010 del 15 luglio 2010 consid. 7.1).
5.2. Il caso oggetto del presente giudizio concerne la categoria 2/A/b di
cui al citato Allegato. Giusta la cifra 1 lettera A del medesimo, l'assistenza
amministrativa deve essere concessa ai clienti di UBS SA domiciliati negli
Stati Uniti che, in un momento qualsiasi del periodo 2001-2008, erano i
titolari diretti e gli aventi diritto economico di conti di deposito titoli non
dichiarati tramite il formulario W-9 e di conti di deposito di importo
superiore a fr. 1'000'000.-- presso UBS SA, per i quali è possibile
dimostrare un fondato sospetto di truffe e reati analoghi. I criteri per
determinare l'esistenza di "truffe o reati analoghi", condizione essenziale
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giusta la cifra 2/A/b dell'Allegato, sono soddisfatti nel caso in cui (i) il
contribuente domiciliato negli Stati Uniti non ha presentato i modulo W-9
per un periodo di almeno tre anni (di cui almeno uno coperto dalla
domanda di assistenza amministrativa) e (ii) il conto in essere presso
UBS SA ha generato in media profitti per oltre fr. 100'000.-- l'anno per un
qualsiasi periodo di tre anni, di cui almeno uno coperto dalla domanda di
assistenza amministrativa. Secondo la cifra 2/A/b, i profitti sono definiti
come reddito lordo (interessi e dividendi) e utili di capitale, equivalenti, ai
fini della domanda di assistenza amministrativa, al 50% dei ricavi lordi
delle vendite conseguiti sui conti durante il periodo in questione.
5.3. In merito all'esigenza di un "fondato sospetto", il Tribunale
amministrativo federale ha stabilito che non è necessario mostrarsi troppo
severi nell'ammetterne l'esistenza, visto che al momento della
presentazione della domanda di assistenza o di trasmissione delle
informazioni richieste, non è ancora possibile determinare se queste
saranno utili o meno all'autorità richiedente. In generale, è sufficiente
dimostrare in modo adeguato che tali informazioni sono necessarie
perché l'inchiesta possa essere portata avanti dall'autorità richiedente. In
concreto, la fattispecie esposta deve lasciare apparire un fondato
sospetto, le condizioni di cui alle basi legali applicabili alla richiesta
d'assistenza devono essere adempiute e le informazioni e i documenti
richiesti dall'autorità devono essere descritti. A questo stadio della
procedura non ci si può tuttavia aspettare che la fattispecie non presenti
lacuna alcuna o eventuali contraddizioni. Non spetta quindi al giudice
dell'assistenza amministrativa il compito di verificare se sia stato
commesso o meno un atto punibile. L'esame da parte dello scrivente
Tribunale è limitato a verificare se la soglia del fondato sospetto è stata
raggiunta o se la fattispecie constatata dall'autorità inferiore è
manifestamente lacunosa, falsa o contraddittoria (cfr. decisioni del
Tribunale amministrativo federale A-8361/2010 dell'11 aprile 2011 consid.
2.3, A-6302/2010 del 28 marzo 2011 consid 2.4 e A-6933/2010 del
17 marzo 2011 consid. 2.4 con referenze citate).
È poi compito della persona interessata dalla richiesta di assistenza
amministrativa confutare in modo chiaro e decisivo il fondato sospetto,
rispettivamente l'ipotesi sulla quale si è basata l'autorità inferiore per
ammettere che i criteri dell'Allegato del Trattato 10 sono adempiuti. Se vi
perviene, l'assistenza amministrativa deve essere rifiutata. Ciò
presuppone che la persona interessata da tale procedura porti
tempestivamente e senza riserva le prove che attestino che essa è stata
coinvolta a torto nella procedura. Il Tribunale amministrativo federale non
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ordina al riguardo alcun atto istruttorio (cfr. decisioni del Tribunale
amministrativo federale A-8361/2010 dell'11 aprile 2011 consid. 2.3, A-
6302/2010 del 28 marzo 2011 consid 2.4 e A-6933/2010 del 17 marzo
2011 consid. 2.4 con referenze citate).
5.4. Nel caso concreto la ricorrente sostiene di non essere "l'avente diritto
economico" della relazione bancaria oggetto della presente procedura.
5.4.1. Sulla base della documentazione trasmessa da UBS SA, l'AFC ha
rilevato che la ricorrente era la titolare diretta e l'avente diritto economico
della relazione bancaria numero 1 (cfr. doc. n. ***_4_00046). Dai
documenti bancari emerge infatti che la ricorrente ha firmato dei
documenti dichiarandosi titolare, nonché "Beneficial Owner", della
relazione bancaria (cfr. sentenza impugnata, consid. 4 e 6).
5.4.2. La ricorrente sostiene invece che la relazione bancaria oggetto
della presente procedura non è de facto a lei riconducibile, benché ella ne
sia l'intestataria e figuri quale avente diritto economico. A suo dire, lei ha
sempre agito a titolo fiduciario per conto di suo fratello B._______, unico
proprietario effettivo degli averi in conto, come si evince dall'origine dei
fondi, dal loro utilizzo e dalla destinazione degli stessi alla chiusura del
conto. I fondi depositati sul conto a lei intestato provengono da un
vecchio conto appartenente a suo fratello, di cui non rimane alcuna
traccia. La ricorrente spiega che il fratello negli anni settanta ha aperto un
primo conto numero 2 intestandolo a lei, in quanto la situazione in Italia in
quel periodo non gli permetteva di farlo a suo nome, rischiando enormi
sanzioni secondo le leggi fiscali italiane allora vigenti. Nel 1976 questo
conto è poi stato chiuso e i relativi averi sono stati girati sul nuovo conto
numero 1, sempre a lei intestato (docc. 19 e 26). A partire dal 2002 i fondi
presenti sul conto numero 1 sono stati versati dal fratello presso la Banca
X.________ sulla base di un mandato fiduciario (n. 1) a lei intestato. Il
16 ottobre 2009 questo mandato è stato chiuso e i relativi averi intestati al
fratello sulla base di un nuovo mandato fiduciario (n. 2), nell'ottica di
permettere a quest'ultimo di regolarizzare la propria situazione fiscale in
Italia (docc. 27-28 e 40-41).
A comprova che lei agiva a titolo fiduciario, la ricorrente afferma che vi
sono le numerose procure attestanti che de facto era suo fratello
B._______, insieme alla moglie C._______ e al figlio D._______, a
gestire la relazione bancaria (docc. 20-24). Diversi documenti bancari
sottoscritti dal fratello mostrano come questi gestiva autonomamente la
relazione bancaria (docc. 30-37). A conferma ulteriore che lei non è
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l'avente diritto economico vi sarebbero inoltre le dichiarazioni giurate della
stessa ricorrente (doc. 14), del fratello (doc. 25), del consulente bancario
presso UBS E._______ (doc. 39), nonché la dichiarazione della banca
X._______ (doc. 40). Precisa che la stessa banca UBS è sempre stata al
corrente che il vero avente diritto economico era B._______ (cfr. ricorso
7 dicembre 2010, pagg. 7-14).
5.4.3. Con sentenza A-6053/2010 del 10 gennaio 2011, il Tribunale
amministrativo federale ha avuto modo di pronunciarsi riguardo al criterio
degli "aventi diritto economico" (nella versione inglese di cui all'Allegato
del Trattato 10 definito come "beneficially owned") nel contesto di una
fattispecie concernente la categoria 2/B/b dell'Allegato (cfr. in particolare
consid. 7.3). Ispirandosi al concetto di "beneficial owner" della CDI-USA
96, rispettivamente del Modello di Convenzione fiscale riguardante il
reddito e il patrimonio elaborato dall'Organizzazione per la cooperazione
e lo sviluppo economico (OCSE) (di seguito: Modello OCSE), il Tribunale
statuente ha rilevato che nel Trattato 10 tale criterio permette di
assicurare che le informazioni bancarie di un cittadino statunitense
possano essere trasmesse alle autorità fiscali americane, allorquando
esso crea un veicolo finanziario al fine di sottrarsi al proprio obbligo di
dichiarare il patrimonio e i profitti conseguiti depositati sul conto bancario
detenuto da tale entità. Il concetto di "avente diritto economico" serve
quindi a includere nel Trattato 10, da un punto di vista economico, le
situazioni nelle quali ci si avvale di una società offshore unicamente per
eludere l'obbligo di dichiarazione fiscale, rispettivamente la si utilizza ai
fini di sottrazione fiscale nei confronti degli USA. Per ammettere una
possibile appartenenza economica ("beneficially owned") di un conto di
una società offshore ai sensi del Trattato 10, è determinante in che
misura la "US Person" ha economicamente il controllo e la disposizione
sul proprio patrimonio e sui profitti generati depositati sul conto UBS della
società offshore (cfr. consid. 7.3.2 della citata sentenza). Dal punto di
vista economico, per considerare se un cittadino statunitense si è
spossessato del proprio patrimonio e/o dei profitti conseguiti, occorre
dunque valutare come viene esercitato il potere di disposizione sugli averi
in conto e/o sui profitti generati, nonché la loro gestione e il loro utilizzo.
Se dall'esame della fattispecie risulta che la "US Person" interessata ha
economicamente il controllo e il potere di disposizione sul conto della
società offshore, in applicazione del principio della "substance over form"
ai sensi del Trattato 10 (cfr. consid. 7.3.2 della citata sentenza), tale
società dev'essere reputata come trasparente e di conseguenza la "US
Person" va ritenuta l'avente diritto economico degli averi in conto.
Occorre quindi valutare gli elementi del caso concreto per determinare
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se, e in quale misura, il potere di disporre economicamente degli averi
nonché il controllo del patrimonio depositato sul conto UBS e dei profitti
conseguiti sussistono effettivamente nel periodo 1999 – 2010 (cfr.
decisioni del Tribunale amministrativo federale A-6873/2010 del 7 marzo
2011 considd. 6.2.1 e 6.2.2, A-6538/2010 del 20 gennaio 2011 consid.
3.2.1, A-6053/2010 del 10 gennaio 2011 consid. 7.3.2 con le referenze ivi
citate).
Con sentenza A-7024/2010 del 4 febbraio 2011, il Tribunale
amministrativo federale, pronunciandosi su un caso riferito alla categoria
2/A/b, ha già avuto modo di osservare che il concetto di "beneficially
owned" riferito a tale categoria dev'essere inteso alla stregua di quello
della categoria 2/B/b, discusso in precedenza, non essendovi motivo
alcuno che giustifichi una diversa interpretazione (cfr. decisione citata
consid. 4.2.2; A-8462/2010 del 2 marzo 2011 consid. 5.2.2 e A-
6672/2010 del 24 febbraio 2011 consid. 4.2).
Lo scrivente Tribunale ritiene che alcun motivo giustifichi di ridiscutere la
giurisprudenza sancita con le sentenze A-6053/2010 del 10 gennaio 2011
e A-7024/2010 del 4 febbraio 2011. La medesima è quindi qui
confermata.
5.4.4. Da un esame degli atti risulta che il fondato sospetto riguardo alla
titolarità e all'avente diritto economico della relazione bancaria numero 1,
oggetto della presente procedura, è in casu stato stabilito dall'AFC. In
effetti, dal documento n. ***_4_00046 intitolato "dichiarazione all'atto
dell'apertura di un conto o di un deposito" – il cosiddetto formulario A –
datato 27 dicembre 1990 risulta chiaramente che la relazione bancaria è
stata aperta presso UBS a nome della ricorrente, la quale è indicata
quale unica avente diritto economico (cfr. doc. n. ***_4_00046). Più
precisamente si evince che alla domanda "con la presente il sottoscritto
dichiara", la ricorrente ha risposto "quale titolare del conto o del deposito,
di essere l'avente diritto economico dei valori da conferire alla banca",
escludendo che l'avente diritto economico fosse un'altra persona. In tal
caso avrebbe potuto infatti indicare "quale titolare del conto o del
deposito, che l'avente diritto economico dei valori da conferire alla banca
è Nome/Cognome (o ragione sociale), Indirizzo/Stato o Sede" (cfr. doc. n.
***_4_00046). Va altresì rilevato che tutti i documenti bancari importanti
inerenti alla gestione del conto – ad esempio l'apertura del conto, la non
dichiarazione dei propri averi all'IRS, le varie procure ai famigliari,
l'apertura di una cassetta di sicurezza, ecc. – sono stati sempre
sottoscritti dalla ricorrente, in qualità di titolare e avente diritto economico
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(cfr. ad esempio docc. n. ***_4_00001, _00007, _00008, _00009, _00011,
_00015, _00036, _00039, _00046 e _00047).
L'AFC disponeva dunque di elementi sufficienti per considerare la
ricorrente quale unica titolare e avente diritto economico della relazione
bancaria numero 1. La fattispecie così ritenuta dall'autorità inferiore nella
sua decisione 4 novembre 2010 non risulta quindi manifestamente
lacunosa, falsa o contraddittoria. Occorre quindi procedere qui di seguito
ad esaminare se la ricorrente è pervenuta a confutare in maniera chiara e
decisiva il sospetto ritenuto dall'autorità inferiore circa la sua qualità di
avente diritto economico degli averi in conto.
5.4.5. In sostanza la ricorrente sostiene che gli averi presenti sul conto
numero 1, oggetto del presente procedimento, appartengono in realtà a
suo fratello, effettivo avente diritto economico. Lei si sarebbe limitata a
gestire il conto a titolo fiduciario, per suo conto.
A comprova di ciò – come enunciato al consid. 5.4.2 – fa valere che detti
averi proverrebbero da un vecchio conto intestato a suo fratello. Essi alla
chiusura del conto numero 1, sarebbero poi stati versati presso la Banca
X._______, dapprima a nome della ricorrente (mandato fiduciario n. 1),
successivamente a nome del fratello (mandato fiduciario n. 2). Tali
allegazioni non trovano tuttavia un chiaro riscontro nei documenti agli atti.
Da un'analisi dei documenti dell'incarto non emerge infatti alcuna traccia
riguardo ad un vecchio conto intestato a suo fratello, tantomeno un
legame dello stesso con i conti numero 2 e numero 1 in essere presso
UBS SA, entrambi intestati a nome della ricorrente. Dai documenti
bancari risulta unicamente che alla chiusura del conto numero 1 i relativi
averi sono stati trasferiti dal fratello presso la Banca X._______, in virtù
del mandato fiduciario n. 1 intestato alla ricorrente (cfr. doc. n.
***_5_00020, _5_00021, _3_00005 e _4_00002). Non risulta invece un
legame tra i due mandati fiduciari (n. 1 e n. 2) in essere presso la Banca
X._______. In tali circostanze, l'origine degli importi presenti sul conto
numero 1 non può essere determinata con chiarezza. Alcun documento
prodotto dalla ricorrente permette di stabilire in modo chiaro e univoco
che il vero proprietario degli averi in conto è suo fratello.
Peraltro, il fatto che gli averi in conto provengano da una relazione
bancaria intestata a suo tempo a nome del fratello, estranea alla
ricorrente – ciò che, come detto, non è comunque stato provato – non
significa ancora che il patrimonio depositato non le appartenga. I motivi
che inducono una persona ad alimentare un conto possono difatti essere
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svariati e non sono decisivi per giudicare in merito all'identità dell'avente
diritto economico (cfr. per analogia, decisioni del Tribunale amministrativo
federale A-8462/2010 del 2 marzo 2011 consid. 5.3.3 e A-7024/2010 del
4 febbraio 2011 consid. 4.5.2).
Dai documenti dell'incarto risulta poi che la ricorrente ha autorizzato
mediante procura il fratello a gestire la cassetta di sicurezza relativa al
conto in oggetto, in qualità di procuratore (cfr. docc. n. ***_4_00009,
_00012, _00015, _00016, _00017 e 00042). Il fratello, oltre a questa
procura, possiede una procura generale per gestire i beni patrimoniali
della ricorrente (cfr. doc. n. ***_4_00026). Si rileva altresì, che allo stesso
titolo, C._______ e D._______ – moglie e figlio del fratello – sono stati
autorizzati a gestire la cassetta di sicurezza relativa al conto in oggetto,
quali suoi procuratori (cfr. docc. n. ***_4_00010, _00013, _00014,
_00015, _00016, _00017, _00040 e _00044). Queste procure dimostrano
che la ricorrente ha autorizzato i suoi famigliari a gestire i suoi averi, per
suo conto e in suo nome, in qualità di suoi procuratori. Esse non provano
tuttavia che i suoi famigliari – in particolare suo fratello – siano gli aventi
diritto economico del conto in oggetto.
Dalla documentazione bancaria emerge che in alcune occasioni il fratello
B._______ si è effettivamente occupato della gestione del conto intestato
alla ricorrente, sottoscrivendo dei documenti bancari e impartendo degli
ordini alla banca in merito agli investimenti da eseguire. Ciò tuttavia
dimostra unicamente ch'egli lo ha gestito durante il periodo rilevante, ma
non che lui era l'avente diritto economico del conto. In effetti, da alcuni
documenti risulta ch'egli ha agito in qualità di rappresentante della
ricorrente, designandosi quale suo "procuratore" (cfr. ad esempio
docc. ***_5_00021 e _4_00005). Si rileva altresì che, ad eccezione della
chiusura del conto bancario in oggetto, la ricorrente si è sempre occupata
degli atti importanti relativi alla sua gestione, in qualità di avente diritto
economico (cfr. ad esempio docc. n. ***_4_00001, _00007, _00008,
_00009, _00011, _00015, _00036, _00039, _00046 e _00047). Viste le
varie procure sottoscritte dalla ricorrente in favore di suo fratello, nonché i
documenti bancari nei quali ella si è chiaramente dichiarata quale unica
avente diritto economico, appare plausibile ritenere che il fratello – nella
gestione del conto – abbia sempre agito quale suo procuratore.
Si rileva inoltre, che neppure le dichiarazioni giurate della ricorrente, del
fratello e del consulente bancario permettono di concludere diversamente
(cfr. docc. 14, 25 e 39). Tali dichiarazioni, sebbene siano state redatte
nella forma autentica, non hanno una valenza probatoria accresciuta. In
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effetti, il pubblico notaio, occupatosi della redazione dei brevetti notarili,
ha certificato l'identità del comparente e si è sincerato che le sue
dichiarazioni corrispondessero alla sua volontà, senza tuttavia indagare
sulla veridicità delle medesime (cfr. consid. 2.3). Ne discende che dette
dichiarazioni vanno considerate alla stregua di semplici dichiarazioni di
parte.
Va infine rilevato che neanche la dichiarazione della Banca X._______,
inerente ai mandati fiduciari aperti dal fratello, inficia detta conclusione
(cfr. doc. 40). Essa non permette infatti di stabilire l'avente diritto
economico della relazione bancaria in oggetto.
5.4.6. Alla luce di quanto appena esposto, si rileva che dalla
documentazione prodotta e dai motivi addotti dalla ricorrente, non emerge
alcun elemento che permetta di confutare in modo chiaro e decisivo il
fondato sospetto stabilito dall'AFC e quindi di comprovare la tesi secondo
cui lei non sarebbe l'avente diritto economico della relazione bancaria in
oggetto. È dunque a giusto titolo che l'AFC ha considerato la ricorrente
quale avente diritto economico di detta relazione bancaria. Spetterà
semmai a quest'ultima far valere ulteriormente dinanzi alle competenti
autorità americane la propria posizione. La censura da lei sollevata va
pertanto respinta.
5.5. La ricorrente contesta inoltre l'esistenza di un comportamento
fraudolento, ritenendo che i profitti realizzati nel periodo rilevante
sarebbero inferiori ai quantitativi di cui alla categoria 2/A/b.
5.5.1. Dall'analisi dei documenti bancari, l'AFC ha stabilito che non risulta
alcun indizio che un formulario W-9 sia stato inoltrato dalla ricorrente
durante il periodo rilevante per la procedura. Il 31 dicembre 2001 la
somma totale degli averi sul conto superava la somma determinante di
fr. 1'000'000.-- (cfr. doc. n. ***_6_00004). Durante gli anni 2000, 2001 e
2002 sono stati realizzati guadagni di almeno fr. 351'590.-- e quindi
nell'ambito di un triennio, è stata superata la media di fr. 100'000.-- l'anno.
A comprova del calcolo da essa effettuato, l'AFC nella propria decisione
ha inserito una tabella riassuntiva indicante tutti i profitti presi in
considerazione, il tipo di guadagno, la data del loro conseguimento, la
valuta, l'importo, il tasso di cambio giornaliero, il valore in franchi, nonché
il riferimento preciso al documento bancario UBS (cfr. decisione
impugnata, consid. 4).
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5.5.2. La ricorrente sostiene invece che non sarebbero dati i presupposti
quantitativi della categoria 2/A/b. Essa contesta la realizzazione di un
profitto di fr. 351'590.-- durante gli anni 2000, 2001 e 2002, nonché il
calcolo effettuato dall'AFC per giungere a detto risultato, così come
riportato nella tabella al consid. 4 della decisione impugnata. A suo
avviso, non si comprende sulla base di quale documentazione la tabella è
stata allestita: mancherebbero i riferimenti documentali e probatori tali da
consentirle di esperire una verifica dei dati considerati dall'AFC. Al posto
di questa tabella, afferma che dovrebbe essere preso quale punto di
riferimento la tabella di cui al doc. n. ***_2_00002 (cfr. doc. 11 e doc. 12:
documento da cui è stato estratto il doc. 11), la quale riassume i redditi
annuali conseguiti fra il 1999 e il 2005. La ricorrente ritiene che questa
tabella e gli "Income Statement" degli anni 2002, 2003 e 2004
(cfr. doc. 13) devono essere ritenuti corretti e vincolanti. Dalla tabella di
cui al doc. 11 risulterebbe per il triennio 1999, 2000 e 2001 un profitto
inferiore a fr. 300'000.--, di modo che non sarebbero dati i presupposti
quantitativi per la concessione dell'assistenza amministrativa (cfr. ricorso
7 dicembre 2010, pagg. 3-6).
5.5.3. Nella sentenza A-4013/2010 del 15 luglio 2010, il Tribunale
amministrativo federale ha ammesso che l'Allegato al Trattato 10 indica
chiaramente ciò che deve essere considerato come profitto generato da
un conto in essere presso UBS. Costituiscono dei profitti ai sensi del
Trattato 10 "i redditi lordi (interessi e dividendi) e utili di capitale
(equivalenti, ai fini della domanda di assistenza amministrativa, al 50%
dei ricavi lordi delle vendite conseguite sui conti durante il periodo in
questione)" (cfr. decisione citata consid. 8.3.3; decisioni del Tribunale
amministrativo federale A-7094/2010 del 21 gennaio 2011 consid. 5.3 e
A-7156/2010 del 15 gennaio 2011 consid. 6.2).
Il Tribunale ha ritenuto che – conformemente al testo del Trattato 10 – gli
utili in capitale rappresentano un elemento della definizione dei profitti
generati da un conto in essere presso UBS, profitti che partecipano loro
stessi alla definizione di "truffe e reati analoghi". Di conseguenza, non si
tratta di criteri confutabili, bensì di criteri oggettivi che devono essere
realizzati per far sì che l'assistenza amministrativa sia concessa. La
realizzazione di questi criteri – che conviene di qualificare di presunzione
legale inconfutabile – è sufficiente per concedere l'assistenza
amministrativa. Pertanto, le persone interessate non possono opporsi
all'assistenza amministrativa che provando che i suddetti criteri sono stati
applicati in modo erroneo o dimostrando che il calcolo effettuato dall'AFC
è scorretto. Il Tribunale ha inoltre rilevato che la versione inglese
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dell'Allegato al Trattato 10 indica espressamente, per quanto concernente
la categoria 2/A/b, "revenues are defined as gross income (interest and
dividends) and capital gains (which […] are calculated as 50% of the
gross sales proceeds […])". Ha dunque ritenuto che questa definizione di
"profitti" (in inglese "revenues") è propria al Trattato 10 e può senz'altro
discostarsi dal significato dato comunemente al termine in questione
(cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-4161/2010 del
3 febbraio 2011 consid. 8.3 e A-4013/2010 del 15 luglio 2010
consid. 8.3.3 con riferimenti ivi citati).
Il Tribunale ha inoltre stabilito che la realizzazione effettiva di un utile in
capitale imponibile non costituisce di per sé un fondato sospetto di "truffe
e reati analoghi". A contrario, qualora il contribuente fornisca la prova che
ha subito effettivamente una perdita in capitale, quest'ultima non inficia il
fondato sospetto. In effetti, questo sospetto non risulta dalla realizzazione
di un profitto imponibile, bensì dall'omissione della compilazione dei
formulari di dichiarazione indicati per la categoria interessata per il
periodo considerato dal Trattato 10. Per quel che concerne la categoria
2/A/b, il criterio determinante è l'omissione della compilazione del
formulario W-9 per un periodo di almeno tre anni. Qualora siano realizzati
i criteri relativi al conto – in particolare il calcolo schematico dei profitti
medi annui generati durante un periodo di tre anni – si è in presenza di
"truffe e reati analoghi" e l'assistenza deve essere concessa. In tal senso,
il metodo di calcolo di cui all'Allegato al Trattato 10 non è un metodo di
calcolo qualunque, di cui si può prescindere qualora venga fornita la
prova degli utili o delle perdite effettive. Tenuto conto della definizione
precisa dei profitti prevista dal Trattato 10, non resta in effetti alcun spazio
per un altro metodo di calcolo, rispettivamente per portare la prova dei
profitti effettivi (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
6258/2010 del 14 febbraio 2011 consid. 9.2.1, A-7156/2010 del
17 gennaio 2011 consid. 6.2 e A-6053/2010 del 10 gennaio 2011
consid. 2.3 e 2.4).
5.5.4. Il Tribunale amministrativo federale ha poi rilevato che l'AFC ha
effettuato i propri calcoli sulla base dei corsi giornalieri, rispettivamente
dei corsi annuali più bassi. Poiché il Trattato 10 non indica un metodo di
conversione della valuta estera in franchi svizzeri, l'AFC è in principio
libera di scegliere un fattore di conversione, purché quest'ultimo non sia
arbitrario. Per determinare se in casu i tassi di cambio ritenuti dall'AFC
siano arbitrari, si deve tener conto del gran numero di casi che questa ha
dovuto trattate in breve tempo. Non è in ogni caso arbitrario prendere in
considerazione i tassi di cambio giornalieri applicabili, rispettivamente i
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tassi di cambio annuali più bassi, quest'ultimi essendo in regola generali
più favorevoli per le persone interessate. Tale modalità è conforme alle
esigenze restrittive in materia di conversione della moneta. Essa
corrisponde inoltre alle regole fissate da diverse leggi fiscali (cfr. MARTIN
KOCHER, Fremdwährungsaspekte im schweizerischen Steuerrecht,
Bedeutung, Umrechnung und Bewertung fremder Währungen im
steuerlichen Einzelabschluss, in: Archives de droit fiscal suisse [Archives]
78, pag. 437 e segg., pag. 479 e segg.). Si deve pertanto concludere che
l'AFC ha proceduto in modo corretto al momento della conversione in
franchi svizzeri (cfr. decisioni del Tribunale amministrativo federale A-
6873/2010 del 7 marzo 2011 consid. 7.2, A-7156/2010 del 17 gennaio
2011 consid. 6.3 e A-4013/2010 del 15 luglio 2010 consid. 8.3.3).
5.5.5. Il Tribunale amministrativo ha successivamente stabilito che,
conformemente ai criteri definiti nell'Allegato al Trattato 10, l'AFC era
tenuta a calcolare gli utili in capitale tenendo conto del 50% dei ricavi lordi
delle vendite conseguiti sui conti durante il periodo rilevante,
indipendentemente dal risultato contabile effettivo. Nel caso concreto
l'AFC ha tuttavia applicato dei tassi differenziati del 12.50% e del 50% a
seconda del tipo di transazione, verosimilmente allo scopo di tener conto
il più correttamente possibile della realtà. L'AFC ha dunque calcolato i
profitti medi annui in modo più favorevole per la ricorrente, rispetto a
quanto previsto dal Trattato 10. I calcoli effettuati dall'AFC, mediante
applicazione di tassi differenziati a seconda del tipo di transazione, non
possono essere contestati in alcun modo (cfr. decisione del Tribunale
amministrativo federale A-7156/2010 del 17 gennaio 2011 consid. 6.4.2).
5.5.6. Il Tribunale statuente ritiene che alcun motivo giustifichi di
ridiscutere la summenzionata giurisprudenza, tant'è che neppure la
ricorrente la contesta, motivo per cui essa è integralmente confermata.
5.5.7. In concreto, l'AFC ha osservato che non risulta alcun indizio che
dimostri che un formulario W-9 sia stato inoltrato durante il periodo
rilevante. Il 31 dicembre 2001 la somma totale degli averi sul conto
superava la somma determinante di fr. 1'000'000.--. Durante gli anni
2000, 2001 e 2002 sono stati realizzati guadagni di almeno fr. 351'590.--
e quindi, nell'ambito di un triennio, è stata superata la media di
fr. 100'000.-- l'anno. A comprova dei dati da essa ritenuti, l'AFC ha
allestito una tabella riassuntiva nella quale ha indicato precisamente gli
importi ritenuti, il tasso di cambio giornaliero considerato, il tasso effettivo
applicato a seconda del tipo di guadagno, nonché i documenti bancari
(cfr. docc. PDF NL, PDF 6.2 e PDF 2) sui quali si è basata per ottenere
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dette informazioni. Tutti i dati contenuti in questa tabella risultano
chiaramente dal doc. PDF 2 (cfr. doc. n. ***_2). Il calcolo dei profitti
eseguito dall'AFC si basa sui criteri indicati per la categoria 2/A/b
dall'Allegato al Trattato 10, riconosciuti per costante giurisprudenza come
pienamente validi dallo scrivente Tribunale.
Ne consegue che il fondato sospetto in merito al comportamento
fraudolento è stato correttamente accertato dall'AFC. In tali circostanze,
la ricorrente può contestare i dati ritenuti dall'autorità inferiore,
unicamente provando che detti criteri sono stati applicati in modo erroneo
o dimostrando che il calcolo effettuato dall'AFC è scorretto.
5.5.8. Nel proprio ricorso, la ricorrente contesta la validità della tabella
allestita dall'AFC, ritenendola incomprensibile, senza tuttavia prendere
posizione sui vari dati ivi contenuti. Essa non contesta né il tasso di
cambio giornaliero ritenuto, né il tasso effettivo applicato ai vari utili in
capitale dall'AFC, tantomeno i documenti ivi indicati (PDF NL, PDF 6.2. e
PDF 2). La ricorrente non indica poi quali importi sarebbero sbagliati e
per quali motivi. Essa sostiene che al posto della tabella dell'AFC
andrebbero presi in considerazione la tabella di cui al doc. 11 – il quale
riassume i redditi annuali conseguiti tra il 1999 e il 2005 – e gli "Income
Statement" degli anni 2002, 2003 e 2004, che ritiene corretti e vincolanti.
Da questi documenti non risulterebbero realizzati i quantitativi richiesti per
la categoria 2/A/b dell'Allegato al Trattato 10.
A tal proposito si rileva che la tabella da lei indicata (cfr. doc. 11) è stata
estratta dal doc. 12, il quale coincide con il doc. PDF 2 (cfr. doc. n. ***_2).
Poiché la ricorrente ritiene che entrambi i docc. 11 e 12 devono essere
presi in considerazione, si deve concludere che ella non contesta né la
validità del doc. PDF 2, né la validità dei dati ivi contenuti. Questo
doc. PDF 2 è inoltre stato indicato dall'AFC nella tabella da essa allestita
nella propria decisione, quale documento di riferimento (cfr. decisione
impugnata, pag. 12). Da esso emergono chiaramente tutti gli importi
riportati nella tabella allestita dall'AFC nella propria decisione. Ne
discende che – contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente –
entrambe le parti, facendo di fatto riferimento allo stesso doc. PDF 2,
risultano concordi sui dati contabili di base da considerare per il calcolo
dei profitti. In tali circostante si deve concludere che gli importi ritenuti
dall'AFC per il calcolo dei profitti appaiono corretti.
Va poi osservato che l'AFC – contrariamente a quanto sostenuto dalla
ricorrente – non deve tener conto degli "Income Statement" degli anni
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2003 e 2004, in quanto per il calcolo dei profitti ha preso in
considerazione il triennio 2000, 2001 e 2002. Si ricorda che, per il calcolo
dei profitti di cui alla categoria 2/A/b dell'Allegato al Trattato 10, l'AFC è
libera di prendere in considerazione un qualsiasi periodo di tre anni
all'interno del periodo rilevante, di cui almeno uno coperto dalla domanda
di assistenza. Ciò significa ch'essa non è obbligata a scegliere un periodo
di tre anni indicato dalla ricorrente, unicamente perché questo le risulta
più favorevole. I criteri fissati dall'Allegato al Trattato 10 sono a tal
proposito sufficientemente precisi e vincolano il Tribunale amministrativo
federale in virtù dell'art. 190 Cost. Un esame della loro fondatezza o della
loro proporzionalità è dunque escluso (cfr. decisione del Tribunale
amministrativo federale A-4013/2010 del 13 luglio 2010 consid. 8.3.2).
5.5.9. A titolo abbondanziale si rileva che il doc. PDF 2 tiene conto di tutti
i profitti generati dal conto in oggetto tra il 1999 e il 2005, distinguendo il
tipo di guadagno realizzato (ad es. fondo, azioni, interessi, dividendo). Gli
utili in capitale sono stati calcolati tenendo conto del fattore effettivo
applicabile (cfr. doc. n. ***_2_00004). La tabella indicata dalla ricorrente
riassume la totalità dei redditi e utili in capitale totali conseguiti tra il 1999
e il 2005. Contrariamente a quanto da lei sostenuto, se si tenesse conto
di questa tabella, sommando i "revenues" con i "saled Proceeds" –
conformemente alla definizione di profitti ai sensi della categoria 2/A/b
dell'Allegato al Trattato 10 – i profitti realizzati tra il 2000 e il 2002
risulterebbero ben superiori ai fr. 351'590.-- ritenuti dall'AFC nella
decisione qui impugnata. Si ricorda che nella propria decisione, l'AFC ha
tenuto conto solo di una parte dei profitti generati tra il 2000 e il 2002,
rilevando che per questo periodo sono stati realizzati almeno fr. 351'590.-
-. Ciò non esclude che tra il 2000 e il 2002 siano stati realizzati profitti
maggiori, come risulta dalla tabella di cui al doc. PDF 2.
5.5.10. Alla luce di quanto appena esposto, si deve concludere che i
calcoli effettuati dall'AFC appaiono corretti e che quindi i requisiti
quantitativi della categoria 2/A/b sono adempiuti. La censura sollevata
dalla ricorrente deve essere pertanto respinta.
6.
La ricorrente censura altresì la violazione dell'art. 26 CDI-USA 96. Essa
ritiene di non aver commesso alcun reato fiscale siccome non era tenuta
a comunicare alle autorità americane l'esistenza di un conto i cui averi
non erano di sua pertinenza. In tali circostanze, un comportamento
fraudolento non sussisterebbe.
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Lo scrivente Tribunale ha sancito che il Trattato 10 ha il medesimo rango
della CDI-USA 96. Essendo tuttavia quest'ultima Convenzione anteriore
al Trattato 10, essa trova applicazione, per quanto le sue norme non
siano in contraddizione con quelle del citato Trattato (cfr. decisione del
Tribunale amministrativo federale A-4013/2010 del 15 luglio 2010
consid. 6.2.2).
Come visto, il Trattato 10 è applicabile alla fattispecie e i suoi criteri
oggettivi e vincolanti sono nel caso in esame adempiuti. In concreto, lo
scrivente Tribunale ha infatti stabilito che l'AFC ha giustamente
considerato la ricorrente quale titolare diretta, nonché avente diritto
economico della relazione bancaria in oggetto. In siffatte circostanze essa
avrebbe quindi dovuto dichiarare tale conto per mezzo dei moduli W-9
alle competenti autorità americane, ciò che non ha fatto e peraltro non
contesta di aver fatto. Ne discende che anche tale censura proposta dalla
ricorrente va respinta.
7.
La ricorrente si duole infine che gli averi del conto numero 1 sono stati
regolarmente fiscalizzati in Italia motivo per cui la rogatoria sarebbe
inammissibile. Sostiene che le informazioni da trasmettere non sarebbero
suscettibili di scaturire in sanzioni fiscali, essendo il patrimonio in
questione già stato tassato in Italia In effetti, suo fratello B._______ – a
suo dire, effettivo avente diritto economico del patrimonio – ha a suo
tempo rimpatriato questi averi in Italia, sottoponendoli a tassazione
ordinaria.
Anche tale censura risulta tuttavia inefficace. Non è difatti rilevante ai fini
del presente giudizio che il patrimonio di cui al conto numero 1 sia stato
regolarizzato in Italia. Come giustamente sostiene l'autorità inferiore,
spetterà semmai al ricorrente far valere i suoi argomenti dinanzi alle
autorità americane che sono competenti per decidere del merito.
8.
In conclusione si constata che durante il periodo rilevante, la ricorrente
aveva il suo domicilio negli Stati Uniti. Essa è stata considerata dall'AFC
quale titolare diretta e avente diritto economico della relazione bancaria
numero 1 in essere presso UBS. La ricorrente non è stata in grado di
dimostrare in modo chiaro e decisivo di non essere l'avente diritto
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economico della suddetta relazione bancaria. Non risulta che il formulario
W-9 sia stato inoltrato dalla ricorrente durante il periodo rilevante. Il
31 dicembre 2001 la somma totale degli averi sul conto in oggetto
superava la somma determinante di fr. 1'000'000.--. Durante gli anni
2000, 2001 e 2002 sono stati realizzati guadagni di almeno fr. 351'590.--
e quindi nell'ambito di un triennio, è stata superata la media di
fr. 100'000.-- l'anno. In considerazione di quanto precede, tutte le
condizioni di cui alla categoria 2/A/b dell'Allegato al Trattato 10 sono
quindi adempiute.
9.
Alla luce di quanto esposto nei precedenti considerandi, il presente
ricorso va integralmente respinto.
In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 cpv. 1 PA, le spese
sono poste a carico del ricorrente soccombente (art. 1 segg. del
Regolamento sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al
Tribunale amministrativo federale [TS-TAF, RS 173.320.2]). Nella
fattispecie esse sono stabilite in fr. 20'000.-- (art. 4 TS-TAF), importo che
verrà compensato con l'anticipo versato il 21 dicembre 2010. Al ricorrente
non vengono assegnate ripetibili (art. 64 cpv. 1 PA a contrario,
rispettivamente art. 7 cpv. 1 TS-TAF a contrario).
10.
Il presente giudizio non può essere ulteriormente impugnato davanti al
Tribunale federale e ha quindi carattere definitivo (art. 83 lett. h della
Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale [LTF, RS 173.110]).
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Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:
1.
Il ricorso è respinto.
2.
Le spese processuali di fr. 20'000.-- sono poste a carico della ricorrente e
interamente compensate con l'anticipo spese da lei versato.
3.
Non vengono assegnate ripetibili.
4.
Comunicazione a:
– ricorrente (raccomandata),
– autorità inferiore (n. di rif. ***; raccomandata).
La presidente del collegio: La cancelliera:
Salome Zimmermann Sara Friedli
Data di spedizione: