Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Cour I
A-8687/2010
Arrêt du 21 février 2011
Composition Daniel de Vries Reilingh (présidente du collège),
Daniel Riedo, Pascal Mollard, juges,
Celia Clerc, greffière.
Parties X._______, ***,
recourant 1,
Y._______, ***,
recourante 2,
tous les deux représentés par A._______, ***,
recourants,
contre
Administration fédérale des contributions AFC,
Amtshilfe USA,
Eigerstrasse 65, 3003 Berne,
autorité inférieure.
Objet Entraide administrative (CDI-US).
A-8687/2010
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Faits :
A.
La Confédération suisse (ci-après : la Suisse) et les Etats-Unis
d'Amérique (ci-après : Etats-Unis) ont conclu, en date du 19 août 2009,
un accord concernant la demande de renseignements de l'Internal
Revenue Service des Etats-Unis relative à la société de droit suisse UBS
SA (Accord 09, RO 2009 5669). En vertu de cet accord, la Suisse s'est
engagée à traiter la demande d'entraide administrative des Etats-Unis
concernant les clients américains d'UBS SA selon les critères établis
dans l'annexe à l'Accord 09, ainsi que conformément à la convention du 2
octobre 1996 entre la Suisse et les Etats-Unis en vue d'éviter les doubles
impositions en matière d'impôts sur le revenu (CDI-US 96,
RS 0.672.933.61).
B.
Le 31 août 2009, l'administration fiscale américaine (Internal Revenue
Service à Washington, ci-après : IRS) a adressé à l'AFC une demande
d'entraide administrative, en invoquant l'Accord 09. Cette demande est
fondée sur l'art. 26 CDI-US 96, sur le protocole d'accord faisant partie
intégrante de la CDI-US 96, ainsi que sur l’accord mutuel du
23 janvier 2003 entre l'AFC et le département du trésor des Etats-Unis
portant sur l’application de l'art. 26 CDI-US 96 (Accord 03, publié
in : Rechtsbuch der schweizerischen Bundessteuern,
Pestalozzi/Lachenal/Patry [Editeurs], Therwil janvier 2010, vol. 4,
ch. I B h 69, annexe 1 version en anglais, annexe 4 version en allemand).
L'IRS a requis des informations concernant des contribuables américains
qui, durant la période du 1er janvier 2001 au 31 décembre 2008, ont eu le
droit de signature ou un autre droit de disposer des comptes bancaires
détenus, surveillés ou entretenus par une division d'UBS SA ou une de
ses succursales ou filiales en Suisse.
C.
Le 1er septembre 2009, l'AFC a pris une décision à l'encontre d'UBS SA
exigeant des renseignements au sens de l'art. 20d al. 2 de l'ordonnance
du 15 juin 1998 concernant la convention de double imposition
américano-suisse du 2 octobre 1996 (OCDI-US 96, RS 672.933.61). Elle
a décidé d'ouvrir une procédure d'entraide administrative et a requis
d'UBS SA, dans les délais fixés à l'art. 4 de l'Accord 09, de fournir en
particulier les dossiers complets des clients tombant sous l'annexe à
l'Accord 09.
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D.
Par arrêt A-7789/2009 du 21 janvier 2010 (publié partiellement in : ATAF
2010/7), le Tribunal administratif fédéral a admis un recours contre une
décision finale de l'AFC qui concernait, conformément à l'annexe de
l'Accord 09, une contestation relevant de la catégorie mentionnée au
ch. 2 let. A/b (ci-après : catégorie 2/A/b). Il a considéré que l'Accord 09
était un accord amiable qui devait rester à l'intérieur du cadre fixé par la
convention dont il dépendait, soit la CDI-US 96, selon laquelle l'entraide
administrative est accordée seulement en cas de fraude fiscale, mais pas
en cas de soustraction d'impôt.
E.
Compte tenu de cet arrêt, le Conseil fédéral a – après de nouvelles
négociations avec les Etats-Unis – conclu le 31 mars 2010 un protocole
modifiant l'accord entre la Suisse et les Etats-Unis concernant la
demande de renseignements de l'Internal Revenue Service des Etats-
Unis relative à la société de droit suisse UBS SA, signé à Washington le
19 août 2009 (ci-après : Protocole 10, RO 2010 1459). Le Protocole 10
est applicable à titre provisoire dès le jour de sa signature par les parties
(cf. art. 3 al. 2 Protocole 10).
F.
Par arrêté fédéral du 17 juin 2010 portant approbation de l'accord entre la
Suisse et les Etats-Unis concernant la demande de renseignements
relative à UBS SA, ainsi que du protocole modifiant cet accord (RO 2010
2907), l'Assemblée fédérale a approuvé l'Accord 09 et le Protocole 10 et
autorisé le Conseil fédéral à les ratifier (la version consolidée de
l'Accord 09 et du Protocole 10 est publiée au RS 0.672.933.612 et est
désignée ci-après comme Convention 10, la langue originale de cette
convention étant l'anglais). L'arrêté fédéral précité n'a pas été soumis au
référendum facultatif en matière de traités internationaux selon
l'art. 141 al. 1 let. d ch. 3 de la constitution fédérale de la Confédération
suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101).
G.
Le 15 juillet 2010, le Tribunal administratif fédéral a rendu un arrêt dans
l'affaire pilote A-4013/2010 au sujet de la validité de Convention 10
(publié partiellement in : ATAF 2010/40). Dans cet arrêt, il a jugé que la
Convention 10 le liait pleinement au sens de l'art. 190 Cst.
H.
Le dossier de X._______ en tant que bénéficiaire économique de la
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société Y._______, à ***, concerné par la présente procédure a été
transmis par UBS SA à l'AFC le 12 janvier 2010. Dans sa décision finale
du 10 novembre 2010, l'AFC a considéré que toutes les conditions étaient
réunies pour accorder l'entraide administrative à l'IRS et fournir les
documents édités par UBS SA. La décision a été transmise à l'Etude
d'avocats C._______, à […], en ce qui concerne X._______ et à
A._______ et B._______, […], en ce qui concerne la société Y._______.
I.
Par actes séparés des 17 décembre 2010 et représentés par A._______,
X._______ (ci-après: recourant 1) et Y._______ (ci-après: recourante 2;
le recourant 1 et la recourante 2 étant désignés les recourants) ont
interjeté recours auprès du Tribunal administratif fédéral contre la
décision finale susmentionnée. Ils ont conclu – sous suite de dépens -
principalement à l'admission du recours et à ce que l'entraide
administrative soit refusée. A titre subsidiaire, ils ont demandé
l'annulation de la décision entreprise et le renvoi de la cause à l'AFC pour
nouvelle décision au sens des considérants. Ils ont également demandé
que toute décision ou tout acte mis à disposition du public dans la
présente cause soit anonymisé. A titre préalable, les recourants ont en
outre demandé la jonction des causes.
J.
Donnant suite à cette dernière requête, le Tribunal administratif fédéral a,
par décision incidente du 22 décembre 2010, joint les causes A-
8687/2010 et A-8688/2010 et les a réunies sous un seul numéro de
dossier, soit le A-8687/2010.
K.
Dans sa réponse du 4 février 2011, l'autorité inférieure a conclu à
l'admission partielle du recours et au renvoi de la cause afin qu'un délai
pour prise de position soit octroyé avant qu'une nouvelle décision ne soit
prise.
L.
Les faits seront repris, pour autant que besoin, dans les considérants qui
suivent.
Droit :
1.
1.1. Le Tribunal administratif fédéral connaît des recours contre les
décisions finales prises par l'AFC en matière d'entraide administrative
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basée sur l'art. 26 CDI-US 96 (cf. art. 20k al. 1 et 4 OCDI-US 96 en
relation avec les art. 31 à 33 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal
administratif fédéral [LTAF, RS 173.32], ainsi qu'avec l'art. 5 de la loi
fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative [PA,
RS 172.021]). Le Tribunal administratif fédéral est donc compétent pour
connaître de la présente cause. La procédure devant le Tribunal de
céans est régie par la PA, pour autant que la LTAF n'en dispose pas
autrement (art. 37 LTAF).
1.2.
1.2.1. D'après l'art. 6 PA, ont qualité de parties les personnes dont les
droits ou les obligations pourraient être touchés par la décision à prendre,
ainsi que les autres personnes, organisations ou autorités qui disposent
d’un moyen de droit contre cette décision. Selon l'art. 48 al. 1 PA, la
qualité pour recourir devant le Tribunal administratif fédéral appartient à
quiconque a pris part à la procédure devant l’autorité inférieure ou a été
privé de la possibilité de le faire (let. a), est spécialement atteint par la
décision attaquée (let. b) et a un intérêt digne de protection à son
annulation ou à sa modification (let. c). Les trois conditions selon les
lettres a à c de l'art. 48 PA sont cumulatives et doivent dès lors toutes
être remplies pour que le recours interjeté devant le Tribunal administratif
fédéral soit recevable (cf. ANDRÉ MOSER/MICHAEL BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER,
Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Bâle 2008, n. 2.60). Le
Tribunal administratif fédéral examine d'office la qualité pour recourir
d'une partie, sans être lié par les conclusions des parties
(cf. art. 62 al. 4 PA; arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6258/2010
du 14 février 2011 consid. 1.2.1 et les références citées, A-6556/2010 du
7 janvier 2011 consid. 1.3.1).
Compte tenu des acquis jurisprudentiels, l'examen de la qualité pour recourir des recourants revient à
répondre à la question de savoir si ceux-ci sont spécialement atteints par la décision querellée et s'ils ont
un intérêt digne de protection à son annulation ou sa modification. Selon la jurisprudence, le recourant doit
être touché dans une mesure ainsi qu'avec une intensité plus grandes que la généralité des administrés et
l'intérêt invoqué – qui n'est pas nécessairement un intérêt juridiquement protégé mais qui peut être un
intérêt de fait – doit se trouver, avec l'objet de la contestation, dans un rapport étroit, spécial et digne d'être
pris en considération. Il faut donc que l'admission du recours procure au recourant un avantage, de nature
économique, matérielle ou idéale. Le recours d'un particulier formé dans l'intérêt de la loi ou d'un tiers est
en revanche irrecevable (cf. ATF 133 II 468 consid. 1, 121 II 39 consid. 2c/aa et les références citées;
arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6258/2010 du 14 février 2011 consid. 1.2.1 et les références
citées, A-6556/2010 du 7 janvier 2011 consid. 1.3.1).
1.2.2. En l'occurrence, tant le recourant 1 que la recourante 2 sont visés
dans l'intitulé de la décision entreprise. Ils sont spécialement atteints par
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cette dernière, le premier en tant que bénéficiaire économique présumé
du compte bancaire concerné et la seconde en tant que détentrice dudit
compte et cocontractant d'UBS SA. Les deux recourants se trouvent ainsi
dans un rapport particulier avec la contestation. Ils ont au demeurant un
intérêt à l'annulation ou la modification de la décision attaquée et ont ou
auraient dû participer à la procédure devant l'autorité inférieure. Ils
disposent par conséquent de la qualité pour recourir (cf. art. 48 al. 1 PA).
1.3. Interjeté dans la forme (cf. art. 52 PA) et le délai (cf. art. 50 al. 2 PA)
prescrits par la loi, les recours sont recevables si bien qu'il y a lieu
d'entrer en matière.
2.
A titre de mesure d'instructions, les recourants demandent que toute
décision ou tout acte mis à disposition du public dans la présente cause
soit anonymisé.
2.1. Le 21 février 2008, le Tribunal administratif fédéral a édicté, sur la
base de l'art. 16 al. 1 let. a LTAF, le règlement du Tribunal administratif
fédéral relatif à l'information (Règlement relatif à l'information, RS
173.320.4). Ledit règlement distingue le prononcé et la publication des
arrêts.
2.1.1. Selon l'art. 42 LTAF et l'art. 4 al. 1 du Règlement relatif à
l'information ("prononcé des arrêts"), le tribunal met à la disposition du
public la page de garde et le dispositif des tous ses arrêts pendant 30
jours à compter de leur notification et de la levée de l'embargo. Le
tribunal met ses arrêts à disposition du public sous une forme non
anonyme, à moins que la protection de la personnalité ou d’autres
intérêts privés ou publics n’imposent leur anonymisation (art. 4 al. 2 du
Règlement relatif à l'information). Toutefois, le secret fiscal instauré
notamment par l'art. 110 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD, RS. 642.11) et l'art. 39 al. 1 de la loi fédérale
du 14 décembre 1990 sur l’harmonisation des impôts directs des cantons
et des communes (LHID, RS 642.14) – et qui trouvent également
application dans la présente procédure d'entraide administrative en
matière fiscale – prime les dispositions prévues par le Règlement sur
l'information (cf. également arrêt du Tribunal administratif fédéral A-
7712/2009 du 21 février 2011 consid. 2.1.1).
2.1.2. Selon l'art. 5 du Règlement relatif à l'information, le Tribunal
administratif fédéral publie ses arrêts dans une banque de données
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électronique et dans un recueil officiel. Dans la banque de données
électronique, les arrêts matériels sont publiés (art. 6 al. 1 du Règlement
relatif à l'information). Les arrêts formels y sont publiés s'ils présentent un
intérêt pour le public (art. 6 al. 2 du Règlement relatif à l'information). Les
arrêts sont en principe publiés dans leur intégralité, mais sous forme
anonyme (art. 6 al. 3 et art. 8 al. 1 du Règlement relatif à l'information). La
publication des noms des parties est autorisée, notamment lorsqu’ils sont
déjà connus, qu’aucun intérêt digne de protection n’est manifestement
touché ou que les parties ont donné leur accord (art. 8 al. 2 du Règlement
relatif à l'information). En matière fiscale, dès lors que le Tribunal
administratif est soumis au secret fiscal (cf. consid. 2.1.1. ci-avant), la
publication des arrêts a en règle générale lieu sous forme anonyme
(cf. art. 110 al. 1 LIFD et art. 39 al. 1 LHID; cf. également décision de la
Commission fédérale de recours en matière de contributions [CRC] 2003-
054 du 27 juillet 2004 consid. 1b).
2.1.3. Dès lors que tant le prononcé que la publication de l'arrêt a lieu
sous forme anonyme, la requête des recourants est sans objet.
3.
3.1. Le recourant peut invoquer la violation du droit fédéral, y compris
l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation (art. 49 let. a PA), la
constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents (art. 49 let. b PA)
ou l'inopportunité (art. 49 let. c PA; cf. ANDRÉ MOSER/MICHAEL
BEUSCH/LORENZ KNEUBÜHLER, Prozessieren vor dem
Bundesverwaltungsgericht, Bâle 2008, n° 2.149; ULRICH HÄFELIN/GEORG
MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 6e éd.,
Zurich/Bâle/Genève 2010, n° 1758 ss). Le droit fédéral au sens de cette
disposition comprend les droits constitutionnels des citoyens (cf. ALFRED
KÖLZ/ISABELLE HÄNER, Verwaltungsverfahren und
Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2e éd., Zurich 1998, n° 621). Le
droit conventionnel en fait également partie (cf. ATF 132 II 81 consid.
1.3). Seule peut toutefois être invoquée par les particuliers devant les
tribunaux la violation de dispositions directement applicables ("self-
executing") contenues dans les traités internationaux. Comme ceux-ci
peuvent renfermer des normes directement applicables et d'autres qui ne
le sont pas, c'est par la voie de l'interprétation qu'il convient d'opérer une
qualification à cet égard (cf. ATF 121 V 246 consid. 2b p. 249 et les
références citées; arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6556/2010 du
7 janvier 2011 consid. 2.1 et les références citées).
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3.2. Le Tribunal administratif fédéral applique le droit d'office, sans être lié
par les motifs invoqués (cf. art. 62 al. 4 PA) ni par l'argumentation
juridique développée dans la décision entreprise (cf. PIERRE MOOR, Droit
administratif, Vol. II, 2ème éd., Berne 2002, p. 265). L'autorité saisie se
limite en principe aux griefs soulevés et n'examine les questions de droit
non invoquées que dans la mesure où les arguments des parties ou le
dossier l'y invitent clairement (cf. ATF 122 V 157 consid. 1a, 121 V 204
consid. 6c; Jurisprudence des autorités administratives de la
Confédération [JAAC] 61.31 consid. 3.2.2; KÖLZ/HÄNER, op. cit., n° 677;
arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6556/2010 du 7 janvier 2011
consid. 2.2 et les références citées).
3.3. La procédure devant le Tribunal administratif fédéral est régie
essentiellement par la maxime inquisitoire, selon laquelle le Tribunal
définit les faits pertinents et les preuves nécessaires, qu'il ordonne et
apprécie d'office. Cette maxime doit cependant être relativisée par son
corollaire, soit le devoir de collaboration des parties à l'établissement des
faits, ainsi que par le droit des parties, compris dans le droit d'être
entendu, de participer à la procédure et d'influencer la prise de décision
(cf. ATF 128 II 139 consid. 2b p. 142; 120 V 357 consid. 1a p. 360). Le
devoir de collaborer des parties concerne en particulier le recourant qui
adresse un recours au Tribunal dans son propre intérêt. Le recourant doit
ainsi renseigner le juge sur les faits de la cause, indiquer les moyens de
preuve disponibles et motiver sa requête (cf. art. 52 PA; ATF 119 II 70
consid. 1 p. 71 s.; MOOR, op. cit., n. 2.2.6.3, p. 258 ss; arrêt du Tribunal
administratif fédéral A-862/2007 du 17 février 2010 consid. 7.1 et les
références citées). Un devoir de collaborer concerne aussi le recourant
en ce qui concerne les faits qu'il est mieux à même de connaître, parce
qu'ils ont trait spécifiquement à sa situation personnelle, qui s'écarte de
l'ordinaire (MOOR, op. cit., n. 2.2.6.3, p. 260; arrêt du Tribunal fédéral
2C_573/2007 du 23 janvier 2008 consid. 2.3 et les références citées;
arrêt du Tribunal administratif fédéral A-6556/2010 du 7 janvier 2011
consid. 2.3 et les références citées).
Il n'appartient en principe pas à l'autorité de recours d'établir les faits ab ovo. Dans le cadre de la présente
procédure, il s'agit bien plus de vérifier les faits établis par l'autorité inférieure et de les corriger ou
compléter le cas échéant (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral A-7014/2010 du 3 février 2011
consid. 3.3, A-4161/2010 du 3 février 2011 consid. 3.3, A- 4911/2010 du 30 novembre 2010 consid. 1.4.1
et les références citées; cf. également MOSER/BEUSCH/KNEUBÜHLER, op. cit., n. 1.52).
4.
Le recourant 1 se prévaut d'une violation de son droit d'être entendu.
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Page 9
4.1.
4.1.1. Le droit d'être entendu est de nature formelle, ce qui signifie que sa
violation suffit en principe à entraîner l'annulation de la décision attaquée
indépendamment des chances de succès du recours sur le fond (cf. ATF
127 V 431 consid. 3d/aa p. 437). Le motif relatif à ce moyen de droit doit
donc être examiné en priorité (cf. ATF 124 I 49 consid. 1). En
l'occurrence, il y a lieu de rappeler qu'une autorité ne saurait être tenue
de traiter tous les arguments soulevés par une partie : seuls les
arguments pertinents auront à être retenus (cf. MOOR, op. cit., ch. 2.2.7.3,
p. 281; cf. notamment arrêts du Tribunal administratif fédéral A-
7710/2010 du 11 février 2011 consid. 4.1.1 et A-3939/2010 du 18 octobre
2010 consid. 4.1). Il s'agit donc pour le Tribunal de céans d'examiner si
l'autorité inférieure a, comme l'affirme le recourant 1, violé son droit d'être
entendu en omettant de l'informer sur l'ouverture de la procédure
d'entraide concernant le compte bancaire UBS dont la société Y._______
est titulaire.
4.1.2. La jurisprudence a déduit du droit d'être entendu – découlant de
l'art. 29 al. 2 Cst. – en particulier le droit pour le justiciable de s'expliquer
avant qu'une décision ne soit prise à son détriment, celui de fournir des
preuves quant aux faits de nature à influer sur le sort de la décision
(cf. ATF 125 V 332 consid. 3a p. 335), celui d'avoir accès au dossier
(cf. ATF 131 V 35 consid. 4.2, 129 I 249 consid. 4.1) ainsi que celui de
participer à l'administration des preuves, d'en prendre connaissance et de
se déterminer à leur propos (cf. ATF 129 I 249 consid. 3, 127 I 54
consid. 2b p. 56, 126 I 15 consid. 2a/aa).
S'agissant plus précisément du droit de fournir des preuves, la
jurisprudence a exposé que l'autorité avait l'obligation, sous l'angle du
droit d'être entendu, de donner suite aux offres de preuve présentées en
temps utile et dans les formes requises, à moins qu'elles ne soient
manifestement inaptes à apporter la preuve ou qu'il s'agisse de prouver
un fait sans pertinence (cf. ATF 131 I 153 consid. 3, 124 I 241 consid. 2,
121 I 306 consid. 1b). En outre, l'autorité n'a pas l'obligation d'exposer et
de discuter tous les faits, moyens de preuve et griefs invoqués par les
parties, mais elle peut au contraire se limiter à ceux qui, sans arbitraire,
lui paraissent pertinents (cf. ATF 126 I 97 consid. 2b et les arrêts cités;
arrêt du Tribunal fédéral 4P.312/2006 du 27 février 2007 consid. 6.1; arrêt
du Tribunal administratif fédéral A-6556/2010 du 7 janvier 2011
consid. 5.1.2 et la référence citée).
En ce qui concerne l'accès aux éléments de preuve pertinents figurant au
dossier, il suffit que les parties connaissent les preuves apportées et que
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Page 10
ces éléments soient à leur disposition si elles le requièrent (cf. ATF 128 V
272 consid. 5b/bb in fine, 112 Ia 202 consid. 2a). Le droit d'être entendu,
notamment celui de consulter les pièces du dossier, est également
expressément garantit par la PA (cf. art. 26 ss PA), qui reprend, pour
l'essentiel, la jurisprudence du Tribunal fédéral précitée (cf. MOOR,
op. cit., p. 275 et 286). Ainsi, l'art. 26 al. 1 PA prévoit que la partie ou son
mandataire a le droit de consulter tous les actes servant de moyens de
preuves au siège de l'autorité appelée à statuer (cf. arrêt du Tribunal
administratif fédéral A-6556/2010 du 7 janvier 2011 consid. 5.1.2 et la
référence citée).
Enfin, l'art. 20e OCDI-US 96 garantit également des droits de procédure à
la personne concernée par une demande d'échange de renseignements
de l'autorité américaine compétente. Il dispose que l'AFC notifie à la
personne concernée qui a désigné un mandataire suisse habilité à
recevoir les notifications, la décision adressée au détenteur de
renseignements ainsi qu'une copie de la demande de l'autorité
américaine compétente, pour autant que la demande n'exige pas
expressément le maintien du secret (art. 20e al. 1 OCDI-US 96). Si la
personne concernée n'a pas désigné de mandataire habilité à recevoir
des notifications, la notification devra être entreprise par l'autorité
américaine compétente selon le droit américain. Simultanément, l'AFC
fixe à la personne concernée un délai pour consentir à l'échange de
renseignements ou pour désigner un mandataire habilité à recevoir des
notifications (art. 20e al. 2 OCDI-US 96). La personne concernée peut,
sauf exceptions, prendre part à la procédure et consulter le dossier
(art. 20e al. 3 OCDI-US 96).
4.1.3. Une violation du droit d'être entendu peut, à titre exceptionnel, être
considérée comme guérie lorsque la cognition de l'instance de recours
n'est pas limitée par rapport à celle de l'instance inférieure et qu'il n'en
résulte aucun préjudice pour le recourant (cf. ATF 126 V 130 consid. 2b
p. 132, 124 II 132 consid. 2d p. 128).
4.2. En l'occurrence, le recourant 1 fait valoir qu'il n'aurait pas été informé
de l'ouverture de la procédure d'entraide administrative le concernant.
Son droit d'être entendu aurait ainsi été violé car il n'aurait pas eu la
possibilité de participer à la procédure devant l'autorité intimée. Cette
dernière ne lui aurait pas non plus demandé l'autorisation de requérir
auprès de l'IRS des copies des déclarations FBAR pour la période
considérée, contrairement à ce que prévoit le chiffre 2/B/b de l'Annexe à
la Convention 10.
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L'autorité intimée reconnaît que le droit d'être entendu du recourant 1 a
été violé et conclut à l'admission partielle du recours (cf. les faits let. K ci-
avant).
4.3. En l'espèce, le droit d'être entendu du recourant 1 n'a été respecté à
aucun stade de la procédure devant l'autorité intimée dont le recourant 1
ignorait même l'existence. En particulier, comme l'AFC l'indique elle-
même dans la décision entreprise, le recourant 1 n'a pas été invité à
fournir à l'AFC l'autorisation de requérir auprès de l'IRS des copies des
déclarations FBAR pour la période considérée. Bien que la recourante 2,
dans ses observations du 9 août 2010 formulée devant l'autorité intimée,
ait conclu à ce que le recourant 1 ne soit pas considéré comme ayant
droit économique du compte bancaire détenu par la recourante 2, il se
justifie, tant par équité que par respect du principe de l'égalité des armes,
que l'AFC prenne une nouvelle décision après avoir donné l'occasion au
recourant 1 d'exercer son droit d'être entendu et, en particulier, après lui
avoir demandé l'autorisation d'obtenir de l'IRS une copie de ses
déclarations FBAR pour les années déterminantes. La violation du droit
d'être entendu n'est pas susceptible d'être réparée dans le cadre de la
présente procédure de recours, ce d'autant plus que le recours devant
l'autorité de céans n'est pas précédé d'une procédure de réclamation ou
de recours et que l'arrêt du Tribunal administratif fédéral est définitif
(cf. consid. 6 ci-après). En raison du caractère formel de la garantie
constitutionnelle, la violation du droit d'être entendu entraîne l'annulation
de la décision attaquée, indépendamment des chances de succès des
recourants sur le fond (cf. ATF 126 V 132 consid. 2b et les arrêts cités;
cf. également arrêts du Tribunal administratif fédéral A-6556/2010 du
7 janvier 2011 consid. 5.3 et A-3786/2010 du 15 juillet 2010 et les
références citées).
En conséquence, le recours du recourant 1 doit être déclaré bien-fondé
s'agissant du grief de violation du droit d'être entendu. La décision
entreprise est annulée et l'affaire renvoyée à l'autorité inférieure pour
qu'elle donne au recourant 1 la possibilité d'exercer son droit d'être
entendu et en particulier de se déterminer (cf. consid 4.1 ci-avant;
art. 20e OCDI-US 96). Dans le cadre de la nouvelle décision que l'AFC
est appelée à prendre, elle devra en particulier examiner à nouveau si les
conditions pour accorder l'échange de renseignements sont remplies.
4.4. En raison de l'admission du recours du recourant 1 et de l'annulation
de la décision de l'AFC du 10 novembre 2010 – ici attaquée – le recours
de la recourante 2 est devenu sans objet, de sorte que la cause relative à
cette dernière doit être radiée du rôle.
A-8687/2010
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5.
5.1. A teneur de l'art. 63 al. 1 PA, les frais de procédure sont mis, dans le
dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Ceux-ci sont fixés selon
l'art. 4 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et
indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF,
RS 173.320.2). Lorsqu'une procédure devient sans objet, les frais sont en
règle générale mis à la charge de la partie dont le comportement a
occasionné cette issue (cf. art. 5 FITAF). Aucun frais n'est mis à la charge
de l'autorité inférieure déboutée (cf. art. 63 al. 2 PA).
Aux termes de l'art. 64 al. 1 PA, l'autorité de recours peut allouer, d'office
ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de
cause, une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés
qui lui ont été occasionnés (cf. également art. 7 ss FITAF). Lorsqu'une
procédure devient sans objet, le tribunal examine s'il y a lieu d'allouer
des dépens, l'art. 5 FITAF s'appliquant dans ce cas par analogie
(cf. art. 15 FITAF; cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-
6711/2010 du 1er décembre 2010 consid. 4.1).
5.2. Conformément à la jurisprudence du Tribunal fédéral, en cas de
renvoi de l'affaire à l'instance précédente pour nouvelle décision, mais
dont l'issue reste ouverte, la partie recourante est considérée comme
ayant obtenu gain de cause (cf. ATF 132 V 215 consid. 6.1; MARCEL
MAILLARD, in : Praxiskommentar VwVG, Waldmann/Weissenberger
[éditeurs], Zurich 2009, n° 14 ad art. 63 PA). En outre, lorsqu'une
procédure est devenue sans objet en raison du comportement de
l'autorité inférieure dans le cadre de la procédure s'étant déroulée devant
elle, les frais de procédure sont laissés à la charge de l'Etat (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral A-6711/2010 du 1er décembre 2010
consid. 4.2).
Vu l'issue de la cause, les frais de procédure sont laissés à la charge de
l'Etat (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral A-3786/2010 du 15 juillet
2010 et les références citées). L'avance de frais versée par les
recourants, d'un montant de CHF 30'000.--, leur est restituée. Les
recourants, qui sont représentés par un avocat, ont en outre droit à une
indemnité à titre de dépens pour les frais encourus devant le Tribunal de
céans, laquelle, compte tenu du degré de complexité de la présente
cause, du travail effectivement nécessaire et du tarif horaire retenu
(cf. art. 10 al. 1 et 2 FITAF), est arrêtée à CHF 12'500.--, montant mis à la
charge de l'autorité intimée.
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6.
La voie du recours au Tribunal fédéral n'est pas ouverte à l'encontre du
présent arrêt (cf. art. 83 let. h de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal
fédéral [LTF, RS 173.110]).
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours du recourant 1 est admis. La décision attaquée est annulée et
l'affaire est renvoyée à l'Administration fédérale des contributions,
Amtshilfe USA, pour qu'elle donne l'occasion au recourant 1 de se
déterminer, qu'elle l'invite à lui fournir l'autorisation d'obtenir de l'IRS une
copie de ses déclarations FBAR et qu'elle rende une nouvelle décision,
compte tenu des arguments invoqués et pièces produites par le
recourant 1, au sujet de l'octroi éventuel de l'entraide administrative.
2.
Le recours de la recourante 2 étant devenu sans objet, la cause relative à
cette dernière est radiée du rôle.
3.
Il n'est pas perçu de frais de procédure.
4.
L'avance de frais effectuée par les recourants, d'un montant de
CHF 30'000.--, leur est restituée. Les recourants sont invités à
communiquer au Tribunal administratif fédéral un numéro de compte pour
le versement.
5.
Il est octroyé aux recourants une indemnité de dépens de CHF 12'500.--,
à la charge de l'autorité inférieure.
6.
La requête des recourants tendant à ce que toute décision ou tout acte
mis à disposition du public dans la présente cause soit anonymisé est
sans objet.
7.
Le présent arrêt est adressé :
– aux recourants (Recommandé)
– à l'autorité inférieure (n° de réf. *** ; Recommandé)
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La présidente du collège : La greffière :
Daniel de Vries Reilingh Celia Clerc
Expédition :