Anasayasa Mahkemesi - Bireysel Başvuru - MURAT ÇEVİK Başvurusuna İlişkin Karar - 11/12/2014

Başkan

:

Serruh KALELİ

Üyeler

:

Hicabi DURSUN

Erdal TERCAN

Zühtü ARSLAN

Hasan Tahsin GÖKCAN

Raportör

:

Bahadır YALÇINÖZ

Başvurucu

:

Murat ÇEVİK

Vekili

:

Av. Gökçe GARİPCAN OCAK

I. BAŞVURUNUNKONUSU

1. Başvurucu, adına vergi vevergi cezası salınması nedeniyle Anayasa’nın 10. maddesinde düzenlenen kanunönünde eşitlik ilkesinin ve 35. maddesinde düzenlenen mülkiyet hakkının ihlaledildiğini ileri sürmüş ve tazminata hükmedilmesini istemiştir.

II. BAŞVURUSÜRECİ

2. Başvuru, 10/5/2013 tarihindeİstanbul Bölge İdare Mahkemesi vasıtasıyla yapılmıştır. Dilekçe ve eklerininidari yönden yapılan ön incelemesi neticesinde Komisyona sunulmasına engel bireksikliğin bulunmadığı tespit edilmiştir.

3. Birinci Bölüm İkinciKomisyonunca, 11/11/2013 tarihinde, kabul edilebilirlik incelemesinin Bölümtarafından yapılmasına, dosyanın Bölüme gönderilmesine karar verilmiştir.

4. Bölüm, 14/1/2014 tarihindeyapılan toplantıda kabul edilebilirlik ve esas hakkındaki incelemenin birlikteyapılmasına karar vermiştir.

5. Başvuru konusu olay veolgular Adalet Bakanlığına bildirilmiştir. Adalet Bakanlığı, görüşünü 13/2/2014tarihinde Anayasa Mahkemesine sunmuştur.

6. Adalet Bakanlığı tarafındanAnayasa Mahkemesine sunulan görüş başvurucuya 24/2/2014 tarihinde bildirilmiştir.Başvurucu, Bakanlık görüşüne cevap vermemiştir.

III. OLAY VEOLGULAR

A. Olaylar

7. Başvuru formu ve eklerindeifade edildiği şekliyle olaylar özetle şöyledir:

8. Başvurucu, Edremit ilçesiAkçay beldesi Naim Süleymanoğlu İlköğretim Okulu'nda bulunan kantini okul ailebirliğinden kiralayarak işletmektedir.

9. Başvurucunun, 2008 yılı 1,2, 3, 5, 9, 10, 11 ve 12. vergilendirme dönemlerinde kira ödemesinden katmadeğer vergisi (KDV) tevkifatı yapıp sorumlu sıfatıylabeyanname vermediği Edremit Vergi Dairesi Müdürlüğünce tespit edilmiş vebaşvurucu takdir komisyonuna sevk edilmiştir.

10. Takdir komisyonu tarafından,ödenen kira tutarı esas alınmak suretiyle matrah takdir edilmiş ve Müdürlükçeyukarıda belirtilen vergilendirme dönemleri için bir kat vergi ziyaı cezalı KDV tarhiyatı yapılmıştır.

11. Başvurucu tarafından25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin(4) numaralı fıkrasının (d) bendine göre iktisadi işletmelere dâhil olmayangayrimenkullerin kiralanmasının KDV’den istisna edildiği, okul ailebirliklerinin tüzel kişiliğinin ve iktisadi işletme niteliğinin bulunmadığıileri sürülerek vergi ve cezanın kaldırılması istemiyle Balıkesir VergiMahkemesinde dava açılmıştır.

12. Mahkeme, 17/4/2012 tarih veE.2011/910, K.2012/367 sayılı kararıyla davayı reddetmiştir. Mahkeme kararınınilgili kısmı şöyledir:

 "...

 ..., Katma DeğerVergisi Kanunu'nun 17/4-d bendinde, iktisadi işletmelere dâhil olmayangayrimenkullerin kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmişolup, davacının işletmekte olduğu kantinin bulunduğu yer olan okulunmülkiyetinin Okul Aile Birliğine değil Hazineye ait olması ve yukarıdabelirtilen yönetmelik hükmünde kantin işletme hakkının okul aile birliğincebizzat veya işletme hakkının kiralanması suretiyle kullanılabileceğibelirtildiğinden yapılan kira ödemelerinin gayrimenkul kira ödemesi olaraknitelendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

 Nitekim Katma DeğerVergisi Yasası’nın “verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1.maddesinin 3-f bendinde yapılan atıf gereği Gelir Vergisi Kanunu’nun 70.maddesi incelendiğinde gayrimenkullerin kiraya verilmesinin yanı sıra telifhakkı, işletme hakkı gibi başka mal ve hakların kiraya verilmesi işleminin dekatma değer vergisine tabi tutulduğu, Katma Değer Vergisi Yasası’nın 17.Maddesinin 4-d bendinde ise Gelir Vergisi Yasası’nın 70. maddesinde yer alanmal ve haklardan sadece (iktisadi işletmeye dahil olmayan) gayrimenkullerinkiralanması faaliyetinin istisnaya tabi tutulduğu, 70. maddedeki gayrimenkuldışındaki diğer mal ve hakların kiralanması faaliyetinin ise iktisadi işletmeyedahil olsun veya olmasın katma değer vergisine tabi olduğu, anlaşıldığından,her ne kadar davacı tarafından okul aile birliklerinin iktisadi işletmeniteliğinde olmadığı ve bu nedenle iktisadi işletmeye dahil olmayan işletmehakkının kiraya verilmesi işleminin istisna kapsamında olduğu iddia edilmekteise de yukarıda belirtilen gerekçeler ile uyuşmazlıkta gayrimenkul kiralamaişlemi yerine işletme hakkı kiralama faaliyeti bulunduğundan ve işletmehakkının kiralanması faaliyetinin katma değer vergisinden istisna edildiğineilişkin yasada istisna hükmü yer almadığından, okul aile birliğinin iktisadiişletme niteliği bulunmasa dahi dava konusu yapılan işletme hakkı kiraödemelerinden katma değer vergisi tevkifatı yapılmasıgerektiği sonucuna ulaşılmıştır."

13. Başvurucu tarafından anılankarara yapılan itiraz Bursa Bölge İdare Mahkemesinin 18/9/2012 tarih ve E.2012/2375,K.2012/1921 sayılı kararı ile reddedilmiştir.

14. Bu karara karşı yapılankarar düzeltme talebi de aynı Mahkemenin 7/3/2013 tarih ve E.2012/3722,K.2013/924 sayılı kararı ile reddedilmiştir.

15. Karar başvurucu vekiline11/4/2013 tarihinde tebliğ edilmiştir.

16. Anayasa Mahkemesine10/5/2013 tarihinde bireysel başvuru yapılmıştır.

17. Diğer yandan Müdürlüğün17/1/2013 tarih ve 1827 sayılı başvurucuya gönderdiği yazıda, vadesi geldiğihalde ödenmeyen vergi borçları nedeniyle bir araca ve bir gayrimenkule hacizkonulduğu bildirilmiştir.

18. Müdürlüğün 18/1/2013 tarihve 2570 sayılı başvurucuya gönderdiği yazıda ise dava konusu yapılıp2011/908-909-910-911-912 esaslarına kayıtlı dosyalarda görüşülen 2006-2007-2008-2009-2010yıllarına ait işyeri kirası nedeniyle verilmesi gereken beyannamelerinverilmemesi nedeniyle tarh edilen vergi ve cezalara ilişkin davaların Müdürlüklehine sonuçlandığı, bu sebeple anılan yıllara ait vergi ve cezalar içindüzenlenen ödeme emrine karşı açılan davanın ise Balıkesir Vergi Mahkemesinin2012/711 sayılı esasına kayıt edildiği, borcun ödenmesi, açılan davalarınkazanılması veya haciz işlemi hakkında yürütmeyi durdurma kararı verilmesidurumunda haczin kaldırılacağı bildirilmiştir.

19. Ödeme emrinin iptaliistemiyle Balıkesir Vergi Mahkemesinde görülen dava, Mahkemenin 26/3/2013 tarihve E.2012/711, K.2013/192 sayılı kararı ile reddedilmiş, karara karşı yapılantemyiz başvurusu ise halen sonuçlanmamıştır.

B. İlgili Hukuk

20. 3065 sayılı Kanun’un 1.maddesi şöyledir:

“Türkiye'de yapılan aşağıdaki işlemler katma değer vergisinetabidir:

…

 f) GelirVergisi Kanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve haklarınkiralanması işlemleri,

...”

21. Aynı Kanun’un 17. maddesinin(4) numaralı bendi şöyledir:

 “ Diğer İstisnalar:

…

d) İktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerinkiralanması işlemleri ile Sağlık Bakanlığına bağlı hastane, klinik, dispanser,sanatoryum gibi kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir VergisiKanununun 70 inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanmasıişlemleri,

…”

22. 31/12/1960 tarihli ve 193sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesi şöyledir:

“Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veyakiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkulsermaye iradıdır:

…

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen, mütemmimcüzileri ve teferruatı ile bilümum tesisatı, demirbaşeşyası ve döşemeleri;

4. Gayrimenkul olarak tescil edilen haklar;

…

Tüccarlara ait olsa dahi, işletmeye dahil bulunmayangayrimenkullerle haklar hakkında bu bölümdeki hükümler uygulanır.

…”

IV. İNCELEME VEGEREKÇE

23. Mahkemenin 11/12/2014tarihinde yapmış olduğu toplantıda, başvurucunun 10/5/2013 tarih ve 2013/3245numaralı bireysel başvurusu incelenip gereği düşünüldü:

A. Başvurucununİddiaları

24. Başvurucu, Maliye BakanlığıMilli Emlak Genel Müdürlüğünün 8/10/2008 tarihli yazısında kantin kiralamaişlemlerinin katma değer vergisinden istisna edildiğinin valiliklerebildirildiğini, emsal mahkeme kararlarında katma değer vergisi tarhiyatıişlemlerinin iptal edildiğini, vergi ve vergi cezası borcu nedeniyle aracınınve gayrimenkulünün haczedildiğini belirterek Anayasa’nın 10. maddesindedüzenlenen kanun önünde eşitlik ilkesinin ve 35. maddesinde düzenlenen mülkiyethakkının ihlal edildiğini ileri sürmüş ve tazminata hükmedilmesini istemiştir.

B. Değerlendirme

25. Anayasa Mahkemesi, olaylarınbaşvurucu tarafından yapılan hukuki tavsifi ile bağlı değildir. Başvurucu,eşitlik ilkesi ile birlikte mülkiyet hakkının da ihlal edildiğini ileri sürmüşolup, başvurunun yalnızca mülkiyet hakkı yönünden incelenmesi gerektiğideğerlendirilmiştir.

1. KabulEdilebilirlik Yönünden

26. Başvurucu, adına vergi vevergi cezası salınması nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ilerisürmüştür.

27. Adalet Bakanlığı, başvurununkabul edilebilirliğine yönelik görüş belirtmemiştir.

28. Açıkça dayanaktan yoksunolmayan ve kabul edilemezliğine karar verilmesini gerektirecek başka bir nedengörülmeyen başvurunun kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.

2. Esas Yönden

29. Adalet Bakanlığı başvurununesasına ilişkin görüşünde, Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin (AİHM) görevinin,Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi (AİHS) uyarınca taraf devletlerin AİHS’ten ileri gelen yükümlülüklerine riayet edip etmediklerinigözetmekten ibaret olduğunu, AİHS’te güvence altınaalınan haklar ihlal edilmedikçe mahkemelerin yaptığı hataların AİHM tarafındanincelenmediğini, bu durumun kanun yolu incelemesinin konusuna girdiğini,başvuru konusunun kanun yolunda gözetilmesi gereken hususlardan olmasınedeniyle açıkça dayanaktan yoksun olup olmadığının değerlendirilmesigerektiğini bildirmiştir.

30. Anayasa’nın “Mülkiyet hakkı” kenar başlıklı 35. maddesişöyledir:

 “Herkes, mülkiyet vemiras haklarına sahiptir.

 Bu haklar, ancak kamuyararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.

 Mülkiyet hakkınınkullanılması toplum yararına aykırı olamaz.”

31. Mülkiyet hakkı, kişiyebaşkasının hakkına zarar vermemek ve yasaların koyduğu sınırlamalara uymakkoşuluyla, sahibi olduğu şeyi dilediği gibi kullanma, ürünlerden yararlanma vetasarruf olanağı verir (AYM, E.2002/112, K.2003/133, K.T. 10/4/2003).

32. Mülkiyet hakkınınsınırlamaları ve güvenceleri açısından Anayasa’nın 35. maddesinin 13. maddeylebirlikte değerlendirilmesinden doğan genel rejim yanında, Anayasa’nın başkamaddelerinde de mülkiyete ilişkin ek güvence ve sınırlama hükümlerine yerverilmekle birlikte, bunlardan en önemlisi şüphesiz mülkiyeti bir hak olaraktanımlayan 35. maddedir. Maddenin birinci fıkrasında genel olarak haktanınmakta; ikinci ve üçüncü fıkralarda ise sınırlama ve güvence ölçütlerigösterilmektedir. Belirtilen hüküm uyarınca mülkiyet hakkı ancak kamu yararıamacıyla sınırlanabilecek ve bu sınırlama kanunla yapılabilecektir. Bu sınırlamave güvence ölçütlerinin Anayasa’nın 13. maddesi ışığında yorumlanması gerekir.Zira belirtilen Anayasa hükmü, hakve özgürlükleri sınırlama ve güvence rejimi bakımından temel öneme sahip olup,Anayasada yer alan bütün hak ve özgürlüklerin yasa koyucu tarafından hangiölçütler göz önünde bulundurularak sınırlandırılabileceğini ortaya koymaktadır (B.No: 2013/1239, 20/3/2013, § 24).

33. Anayasa’nın “Temel hak ve hürriyetlerin sınırlanması”kenar başlıklı 13. maddesi şöyledir:

 “Temel hak vehürriyetler, özlerine dokunulmaksızın yalnızca Anayasanın ilgili maddelerindebelirtilen sebeplere bağlı olarak ve ancak kanunla sınırlanabilir. Busınırlamalar, Anayasanın sözüne ve ruhuna, demokratik toplum düzeninin ve lâikCumhuriyetin gereklerine ve ölçülülük ilkesine aykırı olamaz.”

34. Anayasa'nın “Vergi ödevi” kenar başlıklı 73. maddesininüçüncü fıkrası şöyledir:

"Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerkanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır."

35. Anayasa’nın 13. maddesitemel hak ve hürriyetlerin sınırlandırılmasına ilişkin genel ilkeleri tespitederken, vergi ödevine ilişkin 73. maddesi, vergi yoluyla mülkiyet hakkınayapılacak müdahalelerin anayasal sınırlarına ilişkin özel hükümleriçermektedir. Bu durumda Anayasa’nın bütünselliği ilkesi gereği, başvuru konususomut olayın değerlendirilmesinde AİHS’in (1) No.luProtokol hükmü ve Anayasa’nın 35. maddesiyle birlikte Anayasa'nın 13. ve 73.maddelerinin de göz önünde bulundurulması gerekmektedir (B. No: 2013/6192,12/11/2014, § 43).

36. Anayasa’nın gerek 35.gerekse 13. maddesine göre, mülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların kanunladüzenlenmesi gerekmektedir. Kanun dışında herhangi bir hukuk normu ilegetirilen sınırlama, sınırlamada kamu yararı olsa dahi, Anayasa’nın 35. ve 13.maddelerine aykırılık teşkil edecektir. Zira belirtilen hükümlerin ifade tarzı,mülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların mutlaka şekli anlamda kanun ileyapılması zorunluluğuna işaret etmektedir. Hak ya da özgürlüğe bir müdahale sözkonusu olduğunda öncelikle tespiti gereken husus, müdahaleye yetki veren birkanun hükmünün, yani müdahalenin hukuki bir temelinin mevcut olup olmadığıdır.Hak ve özgürlüklerin yasayla sınırlanması ölçütü anayasal temel hak veözgürlüklerin sınırlandırılmasında vazgeçilmez bir unsur olup, bu koşulunsağlanmaması durumunda diğer güvence ölçütlerinin değerlendirilmesinin biranlamı yoktur (B. No: 2013/1239, 20/3/2013, § 27).

37. AİHS Ek (1) No.luProtokol’ün “Mülkiyetin korunması”kenar başlıklı 1. maddesi şöyledir:

“Her gerçek ve tüzel kişinin mal ve mülk dokunulmazlığınasaygı gösterilmesini isteme hakkı vardır. Bir kimse, ancak kamu yararısebebiyle ve yasada öngörülen koşullara ve uluslararası hukukun genelilkelerine uygun olarak mal ve mülkünden yoksun bırakılabilir.

Yukarıdaki hükümler, devletlerin, mülkiyetin kamu yararınauygun olarak kullanılmasını düzenlemek veya vergilerin ya da başka katkılarınveya para cezalarının ödenmesini sağlamak için gerekli gördükleri yasalarıuygulama konusunda sahip oldukları hakka halel getirmez.”

38. Anayasa’nın 35. maddesindemülkiyet hakkına getirilecek sınırlamaların kamu yararı amacıyla ve kanunlayapılması gerektiği ve yine Anayasa’nın 73. maddesinde vergi, resim, harç vebenzeri mali yükümlülüklerin kanunla konulacağı, değiştirileceği veyakaldırılacağı hüküm altına alınırken (1) No.lu Protokol’ün 1. maddesimülkiyetten yoksun bırakmanın kamu yararıyla, yasada öngörülen koşullarla veuluslararası sözleşmelere uygun olarak yapılabileceğini öngörmektedir. AİHM,yasada öngörülen koşulları, bir diğer ifadeyle hukukiliği geniş yorumlayarakistikrar kazanmış yargı kararlarına dayanan içtihat yoluyla geliştirilmişilkelerin de hukukilik şartını karşılayabildiğini kabul ederken (bkz. Malonei/İngiltere, B. No: 8691/79, 2/8/1984, §§66-68) Anayasa, tüm sınırlandırmaların mutlak manada kanunla yapılacağınıöngörerek Sözleşme’den daha geniş bir korumasağlamaktadır.

39. Ayrıca, demokratik birtoplumun temel ilkelerinden olan hukukun üstünlüğü AİHS’inbütün maddeleri için geçerlidir. Bunun içindir ki, kamu yararının ortayaçıkardığı talepler ile bireysel temel hakların korunması gerekliliği arasındaadil bir denge kurulup kurulmadığı sorunu hakkındaki kıyaslama, sadeceuyuşmazlık konusu müdahalenin hukuka uygun olması ve keyfi olmaması şartlarınıngerçekleşmesinden sonra yapılabilir (bkz. Iatridis/Yunanistan, B.No:31107/96, 25/3/1999, § 58).

40. AİHS’in (1) No.lu Protokol’ün 1.maddesinde ifade bulan ”kanun”kavramı Sözleşme’nin diğer maddelerinde yer alan kavramla aynı anlamdadır (bkz.Špaček s.r.o./Çek Cumhuriyeti,B.No: 26449/95, 9/11/1999, § 54). Hukuka uygun olmailkesi iç hukukun uygulanabilir hükümlerinin yeterli ölçüde ulaşılabilir,belirli ve öngörülebilir olduğunu varsayar (bkz. Beyeler/İtalya, B.No:33202/96, 5/1/2000, § 109).

41. AİHM, ulusal mevzuatıyorumlama görevinin ilk elde ulusal makamlara; bilhassa da mahkeme ve yüksekmahkemelere düştüğünü (bkz. Brualla Gömez de la Torre/İspanya, B. No: 26737/95, 19/12/1997, §31, Saez Maeso/İspanya,B. No: 77837/01, 9/11/ 2004, § 22), kendi rolünün ise bu yorumların etkilerininAİHS’e uygun olup olmadığını tespit etmekten ibaretolduğunu ifade etmektedir.

42. AİHM, iki ihtilaf hakkındakifarklı uygulamaların, ihtilaf konusu olaylardaki koşulların farklılığınedeniyle haklı gösterilmesi durumunda, içtihat farklılığı olarakdeğerlendirilemeyeceğini (bkz. ErolUçar/Türkiye, B. No: 12960/05, 29/9/2009), kendi bölgelerinde yetkisahibi olan mahkemelerden oluşan bir hukuk düzeninde çelişkili kararlarbulunması ihtimalinin doğal olduğunu ifade etmektedir (bkz. Santos Pinto/Portekiz, B. No: 39005/04,20/5/2008, § 41).

43. AİHM kararlarında, içhukuktaki farklı kararların, her ne kadar ilk bakışta benzer ihtilaflarlailgili gibi görünseler dahi bağımsız mahkemeler tarafından verilmiş olmalarınedeniyle karşılaştıramayacağı belirtilmiştir (bkz. Gregörio de Andrade/Portekiz, B. No:41537/02, 14 /11/2006, § 36).

44. Diğer taraftan, hukukigüvenlik ilkesi, Anayasa’nın 36. maddesinde yer alan adil yargılanma hakkınıniçinde zımnen mevcut bir ilkedir. Bir kanuni düzenlemenin bireylerindavranışını ona göre düzenleyebileceği kadar kesinlik içermesi, kişiningerektiği takdirde hukuki yardım almak suretiyle, bu kanunun düzenlediği alandabelli bir eylem nedeniyle ortaya çıkacak sonuçları makul bir düzeydeöngörebilmesi gerekmektedir. Öngörülebilirliğin mutlak bir ölçüde olmasıgerekmez. Kanunun açıklığı arzu edilir bir durum olmakla birlikte bazen aşırıbir katılığı da beraberinde getirebilir. Oysa hukukun ortaya çıkandeğişikliklere uyarlanabilmesi gerekmektedir. Birçok kanun, işin doğası gereği,yorumlanması ve uygulanması pratik gerçekliğe bağlı olan yoruma açıkformüllerdir (B. No: 2013/3063, 26/6/2014, § 41).

45. AİHM’e göre, öngörülebilirlikkavramının kapsamı, kuralın anlamı, uygulanacak kişilerin sayısı ve statüsünebağlı olup, yasa kuralına yönelik olarak birden fazla yorumunun yapılabiliyorolması tek başına kuralın AİHS’in aradığı anlamda “öngörülebilirlik” şartını karşılamadabaşarısız olduğu anlamına gelmez. Mahkemelerin görevi, kuralın, günlükyaşamdaki uygulamaları dikkate alarak, yoruma dair şüpheleri kesin olarakortadan kaldırmaktır (bkz. Gorzelik ve Diğerleri/Polonya, B. No: 44158/98,17/2/2004, § 65). Yüksek mahkemelerin yasanın tutarlı bir şekildeuygulanmasında güvence olması göz ardı edilemez (bkz. Tudor Tudor/Romanya, B. No: 21911/03,24/3/2009, §§ 29-30, Ştefănică ve Diğerleri/Romanya, B. No: 38155/02,2/11/2010, §§ 36-37).

46. AİHM, Sözleşme ile güvencealtına alınan hak ve yükümlülüklere halel getirmedikçe, iç hukuktaki mahkemelertarafından yapıldığı iddia edilen olay ve hukuk hatalarını incelemenin kendigörevi olmadığını, kararlarında bir yerel mahkemenin şu veya bu şekilde kararvermesine neden olan unsurlar hakkında değerlendirme yapma yetkisibulunmadığını, zira bunun kendisini üçüncü ya da dördüncü derece yargı organıgörmesi anlamına geleceğini ifade etmiştir (bkz. Kemmache/Fransa, B. No: 14992/89, 2/11/1993). Ancak, iç hukukunyorum ve uygulamasının, Mahkemenin içtihatları ışığında yorumlanan sözleşmeilkeleri ile uyumlu olup olmadığının değerlendirmesi için AİHM’inlüzumlu olduğunu da belirtmektedir (bkz. Scordina/İtalya, B. No:36813/97, 26/3/2006, §§ 190 ve 191).

47. Anayasa’nın 2. maddesindeyer alan hukuk devletinin temel ilkelerinden biri “belirlilik”tir. Bu ilkeye göre,yasal düzenlemelerin hem kişiler hem de idare yönünden herhangi bir duraksamayave kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır ve uygulanabilir olması,ayrıca kamu otoritelerinin keyfi uygulamalarına karşı koruyucu bir takım güvenceler içermesi gereklidir. Belirlilik ilkesi,hukuksal güvenlikle bağlantılı olup; birey, belirli bir kesinlik içinde, hangisomut eylem ve olguya hangi hukuksal yaptırımın veya sonucun bağlandığını,bunların idareye hangi müdahale yetkisini doğurduğunu, kanundan öğrenebilmeimkânına sahip olmalıdır. Birey, ancak bu durumda kendisine düşenyükümlülükleri öngörüp, davranışlarını düzenleyebilir. Hukuk güvenliği,kuralların öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devletegüven duyabilmesini, devletin de kanuni düzenlemelerde bu güven duygusunuzedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılar (B. No: 2013/849, 15/4/2013,§ 34).

48. Başvuru konusu olayda,başvurucu benzer davalarda farklı kararlar verildiğini belirtmiş olup,başvurucu tarafından dosyaya emsal olarak eklenen kararlar incelendiğinde,mahkemeler arasındaki yorum farklarının; okul aile birliklerinin tüzel kişiliğibulunmayan, amacı, okulun ihtiyaçlarının karşılanması, veli ve öğretmenlerarasında işbirliğinin sağlanması olan ve bulundukları okul bünyesinde faaliyetgösteren birlikler olup olmadığı, okul ve kurumlardaki büfe, kantin gibiyerlerin kiraya verilmesi durumunda bu birliklerin iktisadi işletme hüviyetikazanamayacağı ve okul kantininin kiraya verilmesi işleminin de iktisadiişletmeye dâhil olmayan gayrimenkul kiralama kapsamında mı değerlendirileceğiyoksa okul aile birlikleri tarafından yapılan sözleşmenin işletme hakkınındevri mi olduğu meselesi ile ilgili olduğu görülmektedir. Bir başka anlatımla,okul aile birliklerinin iktisadi işletme olmadığının kabul edilmesi ve okulaile birlikleri tarafından 3. kişilerle gayrimenkul kira sözleşmesiyapıldığının kabul edilmesi halinde, kiralanan yer KDV istisnasına tabiolacaktır. Fakat okul aile birliği tarafından yapılan sözleşmenin işletmehakkının devrine ilişkin olduğu kabul edildiğinde bu işlem KDV'nin konusunagireceğinden, tesis edilen işlemin yerinde olduğu kabul edilecektir.

49. Başvuruya konu İlk DereceMahkemesi kararında, okul aile birliği tarafından kantin işletme hakkınınkiralanmak suretiyle devri yapıldığından, başvuranın ödediği kira bedeliüzerinden KDV hesaplayarak sorumlu sıfatıyla beyan etmesi gerektiğibelirtilerek dava reddedilmiş, Bölge İdare Mahkemesi tarafından da kararonanmıştır.

50. Bunun yanında başvuruya konumahkeme kararından farklı olarak Danıştay Üçüncü ve Dördüncü Dairelerinin aynıkonuya ilişkin olarak verdiği aksi yönde kararlar mevcuttur.

51. Danıştay Üçüncü Dairesinin8/11/2012 tarih ve E.2010/5179, K.2012/3579 sayılı kararıyla onadığı davayailişkin temyiz başvurusunun istem özeti ve karar kısmı şöyledir:

“Davacı adınailköğretim okulu kantin işletme hakkını kiralaması karşılığı ödediği kiratutarı üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi tevkif edip beyan etmesigerektiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2009/3, 4, 5,6, 7, 8, 9, 10, 11'inci dönemleri için re'sen tarhedilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerininkaldırılması istemiyle dava açılmıştır. Adana 2. Vergi Mahkemesi 15.6.2010 günve E:2010/201, K:2010/1197 sayılı kararıyla; 3065 sayılı Katma Değer VergisiKanununun 1'inci maddesinin birinci fıkrasının 1'inci bendi uyarınca, ticari,sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslimve hizmetlerin vergiye tabi olduğu, 3-f bendinde de, Gelir Vergisi Kanununun70'inci maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katmadeğer vergisine tabi teslim ve hizmetler kapsamında sayıldığı, Kanunun 17'incimaddesinin 4-d bendinde ise, iktisadi işletmelere dahil olmayangayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin katma değer vergisinden istisnaolduğu hükmüne yer verildiği, mülkiyeti Hazineye ait olup Maliye Bakanlığı ileMilli Eğitim Bakanlığı arasında imzalanan protokoller uyarınca Milli EğitimBakanlığına tahsis edilmiş bulunan kantinlerin işletmesinin; Milli Eğitim TemelKanununa göre çıkarılan yönetmelik uyarınca okulun ihtiyaçlarının karşılanması,veli ve öğretmenler arasında işbirliğinin sağlanması amacıyla kurulan vebulundukları okul bünyelerinde faaliyet gösteren okul aile birliklerinebırakıldığı ancak, okul aile birliklerinin, kantinleri bizzat kendilerininişletmediği, ticari faaliyete konu mal alış ve satış işlemlerinde bulunmadığı,sadece kendilerine tahsis edilen kantinlerin mülkiyetiyle birlikte işletmehakkını üçüncü kişilere kiraya vererek kira geliri elde ettiklerininanlaşıldığı, okul aile birliklerinin yürütmekte oldukları işlev ve birliğinamacı dikkate alındığında yapılan kiralama işleminin bu haliyle ticari karmaksadıyla yapılan bir işletmecilik ve birliğin de iktisadi işletme olduğundansöz edilemeyeceğinden kantin kiralama işlemi karşılığında yapılan ödemelerinkatma değer vergisine tabi olmadığı gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasınakarar vermiştir. Davalı idare tarafından, okul aile birliklerinin gerçek usuldevergi mükellefiyeti olmadığından katma değer vergisinin davacı tarafındantevkif edilmesi gerektiği, ilgili sirkülerle de bu hususlara açıklıkgetirildiği ileri sürülerek kararın bozulması istenmiştir.

…

Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerlegerekçesi yukarıda açıklanan Vergi Mahkemesi kararı, aynı gerekçe ve nedenlerleDairemizce de uygun görülmüş olup temyiz istemine ilişkin dilekçede ilerisürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumdabulunmadığından, temyiz isteminin reddine ve kararın onanmasına, 08.11.2012tarihinde oybirliğiyle karar verildi.”

52. Ayrıca Danıştay ÜçüncüDairesinin 8/11/2012 tarih ve E.2010/5184, K.2012/3580, 27/9/2013 tarih veE.2012/3891, K.2013/3732 ve 22/5/2014 tarih ve E.2013/3835, K.2014/2399 sayılıkararları da aynı yöndedir.

53. Danıştay Dördüncü Dairesinin21/5/2014 tarih ve E.2011/5777, K.2014/3669 sayılı kararının ilgili kısmışöyledir:

“Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer VergisiKanunu'nun 1'inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sinai,zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim vehizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu; diğer faaliyetlerden doğanteslim ve hizmetler arasında 3/f bendinde, Gelir Vergisi Kanununun 70'incimaddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri de sayılarak, buişlemlerin vergiye tabi olduğu yönünde düzenleme yapılmış; 19'uncu maddesindeise, diğer kanunlardaki vergi muaflık ve istisna hükümlerinin katma değervergisi bakımından geçersiz olacağı, getirilecek istisna ve muafiyethükümlerinin, bu Kanuna hüküm eklenmek veya bu Kanunda değişiklik yapmaksuretiyle düzenleneceği hükmüne yer verilmiştir.

Olayda, kantin işletmeciliği yapan davacının,okul aile birliğinden kiraladığı kantin için aylık kira bedelleri üzerindensorumlu sıfatıyla ihtirazı kayıtla beyan ettiği katma değer vergisinin ve katmadeğer vergisin mükellefiyetinin kaldırılması istemiyle açılan dava, VergiMahkemesince, kiralama işleminin işletme hakkının kiralanması niteliğinde vekatma değer vergisine tabi olduğu, bu vergiden dolayı davacının katma değervergisi mükellefi olması gerektiği gerekçesiyle reddedilmiştir.

Okul aile birliklerinin 1739 sayılı Kanununyukarıda yer verilen 16'ncı maddesinde belirtilen amacı ve yürütmekte olduklarıgörev dikkate alındığında, bu faaliyetlerin okul aile birlikleri bakamındanticari, sinai, zirai faaliyet ve serbest meslekfaaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmet olarak değerlendirilmesi mümkünolmadığından, okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarlarıüzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi hesaplanmasında ve katma değervergisi mükellefiyeti tesisi işleminde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.”

54. Bunun yanında DanıştayDördüncü Dairesinin 20/11/2012 tarih ve E.2010/198, K.2012/6850, 3/6/2013 tarihve E.2011/3026, K.2013/4052, 24/9/2013 tarih ve E.2013/5193, K.2013/6195 sayılıkararları da aynı yöndedir.

55. Ayrıca başvurucu tarafındanbaşvuru formuna eklenen kararlarda, İstanbul Bölge İdare Mahkemesi, EskişehirBölge İdare Mahkemesi, İzmir Bölge İdare Mahkemesi ve Sakarya Bölge İdareMahkemesinin de okul aile birliklerinden kiralanan kantinler için kiratutarları üzerinden sorumlu sıfatıyla katma değer vergisi hesaplanmasının vekatma değer vergisi mükellefiyeti tesis edilmesinin mevzuata aykırı olduğunadair kararlar verdikleri görülmüştür.

56. Görüldüğü üzere başvuruyakonu edilen yargı kararında, uyuşmazlığa ilişkin olay ve mevzuatdeğerlendirmesi yapılırken aynı konuya ilişkin olarak Danıştay ilgilidairelerinin istikrar kazanmış kararlarında ve yukarıda anılan bölge idaremahkemeleri kararlarında yapılan mevzuat değerlendirmesi ve ulaşılan sonucunaksi yönde bir sonuca ulaşılarak, okul aile birliklerinden yapılan kantinkiralama işlerinin KDV’ye tabi olduğu yönünde karar verilmiş, davanın parasaldeğeri uyarınca karar bölge idare mahkemesine itiraz yoluyla taşınmış ve itirazbaşvurusu da reddedilmiştir.

57. Bu durumda, başvurucunun,okul aile birliğinden kantin kiralaması işlemi nedeniyle KDV tarhiyatıyapılması üzerine tarhiyatın kaldırılması istemiyle açtığı davada “öngörülebilen” husus, vergi yargılamasınında dâhil olduğu idari yargı düzeninde yüksek mahkeme olan ve kararları ülkeçapında tüm idari yargı makamlarınca dikkate alınması gereken Danıştayın KDV’den kaynaklı uyuşmazlıkları çözmekle görevlidairelerinin konu hakkında verdiği kararlardan hareketle okul ailebirliklerinden kiralanan kantinler için kira tutarları üzerinden sorumlusıfatıyla KDV hesaplanmasının ve KDV mükellefiyeti tesis edilmesinin mevzuataaykırı olduğu şeklinde karar verileceğidir. Ancak Balıkesir Vergi Mahkemesi,olaya uygulanan mevzuatın yorumlanmasında, Danıştay ilgili dairelerininyerleşik kararları ve diğer bölge idare mahkemeleri kararlarından farklı ve “öngörülemez” nitelikte bir değerlendirmeyaparak, davayı reddetmiştir.

58. Bunun yanında başvurucunundava açarken (hukuki yardımdan yararlansa bile) kendisine Danıştay Dairelerininilgili kurallardan çıkardıkları sonuçtan farklı bir şekilde muamele edileceğinibeklemesini gerektiren bir durum da bulunmamaktadır.

59. Açıklanan nedenlerle,başvurucu hakkında yapılan yargılama sırasında hukuk kurallarının yorum veuygulanmasının “öngörülemez”nitelikte olması nedeniyle Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınanmülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar verilmesi gerekir.

3. 6216 Sayılı Kanun’un 50. Maddesi Yönünden

60. Başvurucu, maddi ve manevizararların tazminine karar verilmesini talep etmiştir.

61. 6216 sayılı Kanun’un “Kararlar” kenar başlıklı 50. maddesişöyledir:

“Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkınınihlal edildiğine ya da edilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesihâlinde ihlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlerehükmedilir. Ancak yerindelik denetimi yapılamaz, idari eylem ve işlem niteliğindekarar verilemez.

Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararındankaynaklanmışsa, ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılamayapmak üzere dosya ilgili mahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasındahukuki yarar bulunmayan hâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veyagenel mahkemelerde dava açılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılamayapmakla yükümlü mahkeme, Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığıihlali ve sonuçlarını ortadan kaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden kararverir.”

62. Başvurunun değerlendirilmesineticesinde, Anayasa’nın 35. maddesinde tanımlanan mülkiyet hakkının ihlaledildiği tespit edilmiş olmakla, ihlali ve sonuçlarını ortadan kaldırmak içinyeniden yargılama yapmak üzere dosyanın ilgili Mahkemesine gönderilmesine veyeniden yargılama yapılmasına karar verilmiş olduğundan, bu aşamada tazminattalebinin reddine karar verilmesi gerekir.

63. Başvurucu tarafından yapılanve dosyadaki belgeler uyarınca tespit edilen 198,35 TL harç ve 1.500,00 TLvekâlet ücretinden oluşan toplam 1.698,35 TL yargılama giderinin başvurucuyaödenmesine karar verilmesi gerekir.

V. HÜKÜM

Açıklanangerekçelerle;

A. Başvurucunun,

1.Anayasa’nın 35. maddesinde tanımlanan mülkiyet hakkının ihlal edildiğiiddiasının KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA,

2.Anayasa’nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının İHLALEDİLDİĞİNE,

B. İhlalin ve sonuçlarının ortadan kaldırılması için yenidenyargılama yapılmak üzere kararın Balıkesir Vergi Mahkemesine GÖNDERİLMESİNE,

C. Başvurucunun tazminat taleplerinin REDDİNE,

D. 198,35 harç ve 1.500,00 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam1.698,35 TL yargılama giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,

E. Ödemelerin, kararın tebliğini takiben başvurucunun MaliyeBakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına; ödemedegecikme olması halinde, bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadargeçen süre için yasal faiz uygulanmasına,

11/12/2014tarihinde OY BİRLİĞİYLE kararverildi.

Full & Egal Universal Law Academy