TÜRKİYE CUMHURİYETİ
ANAYASA MAHKEMESİ
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
REİS RS ENERJİ ELEKTRİK ÜRETİMİ MOTORLU ARAÇLAR TÜTÜN ÜRÜNLERİ DAĞITIM PAZARLAMA SANAYİ VE TİCARET A.Ş. BAŞVURUSU
(Başvuru Numarası: 2015/17259)
Karar Tarihi: 28/6/2018
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
Başkan
:
Burhan ÜSTÜN
Üyeler
:
Hicabi DURSUN
Hasan Tahsin GÖKCAN
Kadir ÖZKAYA
Yusuf Şevki HAKYEMEZ
Raportör
:
M. Emin ŞAHİNER
Başvurucu
:
Reis RS Enerji Elektrik Üretimi Motorlu Araçlar Tütün
Ürünleri Dağıtım Pazarlama Sanayi ve Ticaret A.Ş.
Vekili
:
Av. Mustafa AKKAYA
I. BAŞVURUNUN KONUSU
1. Başvuru, indirimli özel tüketim vergisi uygulandığı dönemdeyapılan araç satışlarının muvazaalı olduğu gerekçesine dayanılarak resen üç katvergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarh edilmesinedeniyle ayrımcılık yasağı bağlamında mülkiyet hakkının ihlal edildiğiiddiasına ilişkindir.
II. BAŞVURU SÜRECİ
2. Başvuru, başvuru formları ve eklerinin idari yönden yapılanön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.
3. Konularının aynı olması nedeniyle ekli tablonun A sütunundanumaraları belirtilen başvuru dosyalarının aynı tablonun (1) numaralı satırındayer alan 2015/17259 numaralı bireysel başvuru dosyası ile birleştirilmesine veincelemenin bu dosya üzerinden yapılmasına karar verilmiştir.
4. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölümtarafından yapılmasına karar verilmiştir.
5. Bölüm Başkanı tarafından başvurunun kabul edilebilirlik veesas incelemesinin birlikte yapılmasına karar verilmiştir.
6. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına(Bakanlık) gönderilmiştir. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü’nün71. Maddesinin (2) numaralı fıkrası uyarınca başvurunun içtihadın oluştuğualana ilişkin olduğu değerlendirilerek Bakanlık cevabı beklenmedenincelenmesine karar verilmiştir.
III. OLAY VE OLGULAR
7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle olaylarözetle şöyledir:
A. Uyuşmazlığın ArkaPlanı
8. Başvurucu, farklı ticaret alanları dışında otomobil ve otoyedek parça ticaretiyle de iştigal eden bir şirkettir.
9. Motor silindir hacmi 1600 cm3ü geçmeyen binek otomobilleri içinuygulanan %37 olan özel tüketim vergisi (ÖTV) oranı 16/3/2009 tarihli Resmî Gazete’de yayımlanan 2009/14802 sayılı Bakanlar Kurulukararıyla 17/3/2009 ile 16/6/2009 tarihleri arasında geçerli olmak üzere %18’edüşürülmüştür. 16/6/2009 tarihli Mükerrer Resmî Gazete’deyayımlanan 2009/15081 sayılı Bakanlar Kurulu kararıyla da indirimli vergi oranıuygulamasının 16/6/2009 ile 30/9/2009 tarihleri arasında %27 vergi oranıüzerinden devamına karar verilmiştir.
10. Başvurucu Şirket 16/6/2009 ile 30/9/2009 tarihleri arasındasattığı araçların ilk iktisabı için %27 oranı üzerinden ÖTV beyannameleridüzenleyerek ödemeleri yapmıştır.
B. Vergi İncelemesiSüreci
11. 2009 yılında yapılan ÖTV indirimi teşvikinin amacına uygunolarak kullanılıp kullanılmadığına ve bu işlemlerde ÖTV açısından herhangi birvergi kayıp ve kaçağının bulunup bulunmadığına yönelik olarak Vergi DenetimKurulu Başkanlığınca sektörel bazda bir vergiincelemesi yürütülmüştür. Bu çalışmalar kapsamında üç yüz üç mükellefincelemeye sevk edilmiştir.
12. Başvurucu Şirket ile ilgili olarak yapılan incelemeneticesinde düzenlenen 5/7/2013 tarihli raporda;
i. Şirketin indirimli ÖTV’nin uygulandığı 16/6/2009 ile30/9/2009 tarihleri arasında kurum çalışanları ve kendi adına düzenlediğifaturaların muhteviyatı itibarıyla gerçek araç satışına dayanmadığı saptanmıştır.Rapora göre faturalarda yer alan alıcı ve araç satış tutarı bilgileri gerçekdışı olup başvurucu Şirket ÖTV indiriminden yararlanmak için bu faturalarıdüzenlemiştir.
ii. ÖTV indiriminin sona erdiği 30/9/2009 tarihinden sonra sözkonusu araçların noter vasıtasıyla üçüncü kişilere devredildiği tespitedilmiştir. Başvurucu Şirketin gerçek olduğu belirlenen bu satışlar üzerindenÖTV beyannamesi düzenlemediği belirtilmiştir.
iii. Üçüncü kişilere yapılan satış tutarlarından, daha öncekurum çalışanları adına düzenlenen faturalardaki tutarlar arasındaki fark beyanedilmeyen matrah olarak tespit edilmiştir. Bu şekilde belirlenen fark matraha%37 oranı uygulanmak suretiyle beyan edilmemiş ÖTV tutarı saptanmış ve araçsatışlarında sahte belge düzenlendiği kabulüyle bu tutara üç kat vergi ziyaı cezası uygulanması önerilmiştir.
13. Vergi İdaresi tarafından vergi inceleme raporundaki öneridoğrultusunda başvurucu Şirket adına indirimli özel tüketim oranındanfaydalanmak amacıyla gerçeğe aykırı satışlar yapılarak ÖTV kaybına nedenolunduğu gerekçesiyle 2009 yılı Ekim ve Kasımayıdönemleri için resen üç kat vergi ziyaı cezalı ÖTVtarhiyatı yapılmıştır. Bunun yanında tekerrür hükümleri de uygulanarak cezaartırılmıştır.
C. Ceza SoruşturmasıSüreci
14. Vergi Denetim Kurulu 18/12/2013 tarihinde başvurucu ŞirketinYönetim Kurulu üyeleri hakkında Ankara Cumhuriyet Başsavcılığı nezdinde suçduyurusunda bulunmuştur. Soruşturma sırasında düzenlettirilen bilirkişiraporunda şu hususlara yer verilmiştir:
i. Mükellef Şirketin kendi çalışanlarına 2009 yılında satmışolduğu motorlu araçların ÖTV indirimli olarak satıldığı ve bu satıştankaynaklanan katma değer vergisi (KDV) ve ÖTV’nin tahakkuk ettirilerek ödendiğibelirtilmiştir.
ii. Bilirkişiye göre bu sebeple vergiyi doğuran olaygerçekleşmediğinden dolayı herhangi bir vergi ziyaısöz konusu değildir. Bilirkişi ayrıca, Şirketin çalışanları ile yapılan alımsatım işlemi nedeniyle düzenlenen belgelerin sahte olarak kabul edilemeyeceğiniifade etmiştir.
iii. Bilirkişi sonuç olarak Şirket yönünden yapılan ilgilidönemdeki motorlu araç satışlarında uygulanan ÖTV indirimlerinin BakanlarKurulu kararına uygun olduğu görüşünü bildirmiştir.
15. Soruşturma sonunda Başsavcılık, söz konusu bilirkişiraporuna dayalı olarak26/2/2014 tarihinde kovuşturmaya yer olmadığına kararvermiştir.
D. Vergi YargılamasıSüreci
16. Başvurucu Şirket, vergi ziyaıcezalı ÖTV tarhiyatı işlemlerinin iptali istemiyleAnkara6. Vergi Mahkemesinde (Mahkeme) farklı tarihlerde dava açmıştır. Davadilekçelerinde; başvurucu Şirketin söz konusu araçları aktifine almasınınpersoneline veya üçüncü kişilere satışının muvazaalı olmadığı, dolayısıyla busatışlar nedeniyle düzenlenen faturaların da sahte ve muhteviyatı itibarıylayanıltıcı belge olmadığı, vergiyi doğuran olay gerçekleştiğinde ÖTV oranının%27 olduğu, ikinci el araç tesliminin vergiyi doğuran olay olarak kabulününhukuken doğru olmadığı, yasal koşullar oluşmadığı hâlde resen tarh yolunagidildiği, inceleme raporunda ifadelerin teşmili yasağının ihlal edildiği, üçkat vergi ziyaı cezalı ÖTV tarhiyatlarının hukukaaykırı olduğu ileri sürülmüştür.
17. Mahkeme 31/10/2013 tarihinde davaların reddine kararvermiştir. Mahkeme kararlarının gerekçelerinde, motorlu araç satışı faaliyetindebulunan davacı Şirket tarafından indirimli oranda ÖTV’den faydalanmak içinaraçların Şirket adına veya Şirket çalışanları adına satışının yapıldığı ancaksöz konusu satışlar için herhangi bir bedel ödenmediği gibi araçlarınkullanılmaya başlanmadığı ve alıcılar tarafından adlarına kayıt ve tescilettirilmediği tespitlerine yer verilmiştir. Mahkemeye göre bu sebeple kanundaaranılan anlamda ilk iktisabın gerçekleşmediği ancak daha sonraki tarihlerdeyapılan satışlar sonucu araçların trafik sicilinde tescil edilerek ilkiktisabın araçların gerçek alıcılarına satışının yapıldığı tarihlerdegerçekleştiği gözönüne alınmalıdır. Mahkeme, vergiyidoğuran olayın salt indirimli oranda ÖTV’den faydalanmak amacıyla araçlarınsatışlarının yapıldığı tarihte değil araçların gerçek satıcılarına satıldığıtarihte meydana geldiğini kabul etmiştir. Mahkeme, bu gerekçelerle başvurucuŞirket adına resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı ÖTVtarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varmıştır.
18. Başvurucunun Mahkemenin kararlarına yönelik itirazları,Ankara Bölge İdare Mahkemesinin 3/2/2015 tarihli kararlarıyla reddedilerekhükümler onanmıştır. Başvurucu Şirketin karar düzeltme talepleri de AnkaraBölge İdare Mahkemesince 16/9/2015 tarihinde reddedilmiştir.
19. Nihai kararlar, başvurucu vekiline 16/10/2015 ve 18/11/2015tarihlerinde tebliğ edilmiştir.
20. Başvurucu 11/11/2015 ve 7/12/2015 tarihlerinde bireyselbaşvurularda bulunmuştur.
E. Yeniden Vergiİncelemesine İlişkin İdari Süreç
21. Başvurucu 16/1/2014 tarihinde Vergi İdaresine müracaatederek sektörde kaç adet vergi incelemesi yapıldığı, bu vergi incelemelerininsektörün tümünü kapsayıp kapsamadığı ve bu vergi incelemeleri sonucunda ne gibiişlemler yapıldığı hususlarında bilgi verilmesini talep etmiştir. Başvurucununbu talebi 31/12/2014 tarihinde reddedilmiştir.
22. Başvurucu ayrıca 3/12/2014 tarihinde Vergi Denetim KuruluBaşkanlığına müracaat ederek yeniden inceleme yapılmasını, vergi ziyaı cezasının düzeltilerek maddi ve manevi mağduriyetiningiderilmesini talep etmiştir.
23. Ankara Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığının31/12/2014 tarihli yazısı ile yeniden vergi incelemesine başlandığı başvurucuyabildirilmiştir. Bu yazıda ayrıca ilgili dönem vergi beyanlarının takdiresevkine ilişkin olarak vergi dairelerine yazı gönderildiği belirtilmiştir.
24. İndirimli ÖTV uygulandığı döneme ilişkin farklı uygulamalarayol açıldığı şikâyetleri üzerine Vergi Denetim Kurulu Başkanlığınca 9/1/2015tarihinde konu hakkında bir inceleme yapılmıştır. Bu inceleme sonucu düzenlenen17/3/2015 tarihli Görüş ve Öneri Raporu’nda (araştırma ve inceleme raporu)öncelikle şu hususa yer verilmiştir:
“Vergi müfettişleri tarafından incelemesitamamlanan 292 mükellef hakkında düzenlenen vergi inceleme raporları üzerindeyapılan inceleme sonucunda tespit edilebilen … aynı konu ve riskli görülenişlemler benzer olmasına rağmen farklı uygulamalar ve mükellefler açısındanfarklı sonuçlar doğuran değerlendirmelerin yapıldığı anlaşılmıştır.”
25. Ayrıca bu raporda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Vergi incelemesi tamamlanan iki yüz doksan iki mükelleften onikisi hakkında düzenlenen vergi inceleme raporlarında üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılması, geriye kalan iki yüzseksen mükelleften tenkit konusu yapılanlar hakkında ise tek kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat yapılması istenmiştir. Rapora göre;
“ÖTV indiriminin uygulandığı dönemlerdeşirketin kendi çalışanlarına ya da şirketle ilişkili kişilere yapılan satışişlemlerini muvazaa ve sahte belge olarak değerlendirmek suretiyle üç kat vergiziyaı cezalı tarhiyat istenilen ve hakkında vergisuçu raporu düzenlenen mükellefler olduğu gibi tek kat vergi ziyaı cezalı tarhiyat istenilen ve hakkında vergi suçuraporu düzenlenmeyen mükellefler ile tenkit konusu yapılmayan mükellefler debulunmaktadır.”
ii. Raporda farklı sonuçlara varılmasının gerekçesi olarakincelemeyi yapan vergi müfettişlerinin farklı olması ve ayrıca rapordeğerlendirme komisyonlarının çalışma biçimi ve farklı değerlendirmeleryapabilmesi gösterilmiştir. Rapora göre;
“… Esas olan, yapılan inceleme sonucundaortaya çıkan vergisel sonuçtan ziyade, aynı konuda farklı mükellefler üzerindeyapılan inceleme sonucunun aynı olmasının sağlanmasıdır. Diğer bir ifadeyle,inceleme konusu itibarıyla aynı durumda olan mükelleflere vergisel anlamdafarklı işlem yapılmamasına ve aynı (eşit) işleme tabi tutulmasına yönelikuygulamaların geliştirilmesi esas olmalıdır. İnceleme konusu aynı olsa bilefarklı özellikler gösteren mükelleflerin bu durumlarının dikkate alınacağıtabiidir…”
iii. Raporda, başvurucu Şirketin mağduriyetinin giderilmesitalebi yönünden ise devam eden yargı sürecine dikkat çekilerek yeniden vergiincelemesi yapılmasının vergi mevzuatı bakımından mümkün olmadığı ifadeedilmiştir.
26. Söz konusu raporda, belirtilen olumsuzluklara yol açılmamasıiçin çeşitli önerilerde de bulunulmuştur. Bu önerilerden bazıları şunlardır:
i. Ülke genelinde sektörel bazda vegeniş kapsamlı incelemelere başlanmadan önce örnek olarak seçilecek birkaçmükellef nezdinde inceleme yapılarak çıkacak sonuçlar değerlendirildikten sonrayapılacak incelemelere yön verilmesi gerektiği ifade edilmiştir.
ii. Aynı konudaki incelemenin aynı gruptaki vergimüfettişlerince yapılması ve aynı rapor değerlendirme komisyonuncadeğerlendirilmesi önerilmiştir.
iii. Aynı konuda farklı değerlendirmelerin yapılması durumundauygulamanın nasıl yapılacağının vergi müfettişlerine duyurulmasının yararlıolacağı belirtilmiştir.
iv. Ayrıca vergi müfettişlerinin hizmet içi eğitimlerine ağırlıkverilmesi gerektiği vurgulanmıştır.
v. Uygulama birliğinin sağlanması için Merkezî RaporDeğerlendirme Komisyonu kararlarının vergi müfettişlerinin bilgisine sunulmasıönerilmiştir.
27. Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı ¼/2015 tarihinde yenidenbaşlatılan vergi incelemesini iptal etmiştir. Bu yazıda, yeniden vergiincelemesi yapılmasının vergi mevzuatı açısından uygun görülmediği belirtilmiştir.Başvurucu 15/4/2015 tarihinde yeniden başlatılan incelemeye devam edilmesitalebinde bulunmuştur. Ancak Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının 27/5/2015tarihli yazısı ile araştırma ve inceleme raporuna dayalı olarak talebininreddedildiği başvurucuya bildirilmiştir.
F. Emsal Olarak İleriSürülen Vergi İncelemeleri ve Davalar
28. Yine başvurucu ile aynı grupta yer alan başka bir şirketeyönelik olarak 2009 yılı Ekim, Kasım ve Aralık aylarını konu alan 17/4/2013tarihli vergi inceleme raporu düzenlenmiştir. Bu raporda, mükellef şirketinkendi adına yaptığı araç satışlarının kullanma amaçlı olmadığından ÖTV’ye tabiolmadığı ancak daha sonra üçüncü kişilere yapılan satışlar yönünden ÖTVuygulanması gerektiği tespit edilmiştir. Raporda sonuç olarak mükellef kurumadına resen ÖTV tarh edilmesi ve tarh edilecek bu tutarlar üzerinden bir katvergi ziyaı cezası kesilmesi önerilmiştir.
29. Başvurucunun sunduğu İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin31/10/2013 tarihli kararında; motorlu araç ticareti yapan davacı tarafındanyapılan işlemlerin muvazaa olarak nitelendirilemeyeceği, davacının vergiden kaçındığı belirtilerek davakonusu cezalı tarhiyatların iptaline karar verilmiştir. Bu davada verilenkararın temyiz edildiği ancak Ulusal Yargı Ağı Bilişim Sistemi (UYAP) üzerindenyapılan sorgulama sonucuna göre temyiz incelemesinin devam etmekte olduğuanlaşılmaktadır.
IV. İLGİLİ HUKUK
30. Konu ile ilgili hukuk için bkz. Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş. [GK], B. No: 2015/6728,½/2018, §§ 33-55).
V. İNCELEME VE GEREKÇE
31. Mahkemenin 28/6/2018 tarihinde yapmış olduğu toplantıdabaşvuru incelenip gereği düşünüldü:
A. Aynı Suçtan İki KezYargılanmama Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
1. Başvurucunun İddiaları
32. Başvurucu, indirimli ÖTV uygulandığı dönemde yapılan araçsatışlarına ilişkin olarak vergi aslı tahakkuk ettirildiği hâlde üç kat vergi ziyaı cezasının uygulanmasının da aynı eylemden dolayı ikidefa ceza uygulanması anlamına geldiğini belirterek bu durumun aynı suçtan ikikez cezalandırılmama hakkını ihlal ettiğini ilerisürmüştür.
2. Değerlendirme
33. Anayasa’nın 148. Maddesinin üçüncü fıkrası ile 30/3/2011tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama UsulleriHakkında Kanun’un 45. Maddesinin (1) numaralı fıkrası gereği AnayasaMahkemesine yapılan bir bireysel başvurunun esasının incelenebilmesi için kamugücü tarafından ihlal edildiği iddia edilen hakkın Anayasa’da güvence altınaalınmış olmasının yanı sıra Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi (Sözleşme) veyaTürkiye’nin taraf olduğu ek protokollerin kapsamına da girmesi gerekir. Birbaşka ifadeyle Anayasa ve Sözleşme’nin ortak koruma alanı dışında kalan bir hakihlali iddiasını içeren başvurunun kabul edilebilir olduğuna karar verilmesimümkün değildir (Onurhan Solmaz, B. No: 2012/1049, 26/3/2013, §18).
34. Sözleşme’ye ek 7 No.lu Protokol’ün4. Maddesinde aynı suçtan iki kez yargılanmama ve cezalandırılmama hakkıtanınmış ise de başvuruya konu ihlal iddiasının tarihi itibarıyla anılanProtokol yürürlüğe girmemiştir. Bu itibarla başvurucunun hak iddiasının Anayasave Sözleşme’nin ortak koruma alanının dışında kaldığı anlaşılmaktadır (İffet İnci Gültekin, B. No: 2013/9585,9/3/2016, § 42).
35. Açıklanan gerekçelerle başvurucunun aynı suçtan iki kezcezalandırılmama iddiası yönünden başvurunun diğer kabul edilebilirliknedenleri incelenmeksizin konu bakımındanyetkisizlik nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesigerekir.
B. Mülkiyet HakkıBağlamında Ayrımcılık Yasağının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
1. Başvurucunun İddiaları
36. Başvurucu, indirimli vergi oranı uygulandığı dönemde yapılanaraç satışlarının muvazaalı olduğu gerekçesine dayanılarak resen üç kat vergi ziyaı cezalı ÖTV tarh edilmesinden yakınmaktadır.Başvurucu, tüm sektörü kapsayan bir vergi incelemesi yapıldığını ancak sonuçtabu sektörde yer alan üç yüz civarı şirketten sadece kendisinin de içinde yeraldığı oldukça sınırlı sayıda mükellef hakkında üç kat vergi ziyaı cezası uygulandığını belirtmiştir. Başvurucu, vergi ziyaı cezasının üç kat uygulanması nedeniyle uzlaşma vebenzeri haklardan yararlanamadığını hâlbuki aynı durumdaki diğer şirketlerinbir kat vergi ziyaı cezası uygulandığı için buhaklardan faydalandığını ifade etmiştir. Başvurucu, bunun yanında bazı vergimahkemelerince davalar kabul edildiği hâlde somut olayda vergi mahkemesindeaçılan davanın reddedildiğini belirtmiştir.
37. Başvurucuya göre aynı konuda sektördeki diğer şirketlerdenfarklı olarak üç kat vergi ziyaı ceza uygulanmasıhaklı bir sebebe dayanmamaktadır. Başvurucu, bu gerekçelerle eşitlik ilkesininve mülkiyet hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür. Başvurucu ayrıca, Bölgeİdare Mahkemesi kararlarında yeterli bir gerekçe olmadığını belirterek adilyargılanma hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.
2. Değerlendirme
38. Anayasa’nın 35. Maddesi şöyledir:
“Herkes,mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunlasınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararınaaykırı olamaz.”
39. Anayasa’nın 10. Maddesi şöyledir:
“Herkes, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasidüşünce, felsefi inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırımgözetilmeksizin kanun önünde eşittir.
…
Devlet organları ve idare makamları bütünişlemlerinde kanun önünde eşitlik ilkesine uygun olarak hareket etmekzorundadırlar.”
40. Anayasa’nın 73. Maddesinin birinci ve ikinci fıkralarışöyledir:
“Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere,malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.
Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı,maliye politikasının sosyal amacıdır.”
41. Anayasa Mahkemesi, olayların başvurucu tarafından yapılanhukuki nitelendirmesi ile bağlı olmayıp olay ve olguların hukuki tavsifinikendisi takdir eder (Tahir Canan,B. No: 2012/969, 18/9/2013, § 16). Başvurucunun adil yargılanma hakkıkapsamında ileri sürdüğü kanun yolu mercii tarafından itirazlarının gerekçesizolarak reddedildiği ve yapılan yargılamalarda birbiriyle çelişen farklıkararlar verildiğine dair şikâyetleri, yukarıda belirtilen temel şikâyeti ilebağlantılı olduğundan mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlaliiddiası kapsamında değerlendirilmiştir.
42. Somut olayda aynı konuya ilişkin yapılan vergi incelemelerineticesinde vergi ziyaı cezası uygulanan şirketleryanında hiç vergi ziyaı cezası uygulanmayan veyavergi incelemesine gerek görülmeyen şirketlerin de bulunduğu anlaşılmaktadır.Ancak başvurucu, başvuru formunda vergi tarh edilmesinden değil de vergi ziyaı cezasının üç kat uygulanması noktasında ayrımcılıkyasağına aykırı davranıldığından şikâyetçi olmuştur. Dolayısıyla inceleme buiddia ile sınırlı olarak yapılmalıdır. Buna göre ihtilaf, otomotiv sektöründeyer alan şirketler arasında indirimli ÖTV uygulandığı dönemde yapılan satışlarailişkin vergi incelemeleri sonucu vergi ziyaıcezasının farklı uygulanması suretiyle ayrımcılık yasağına aykırı davranıldığıiddiasına ilişkindir.
a. Kabul EdilebilirlikYönünden
43. Açıkça dayanaktan yoksun olmadığı ve kabul edilemezliğinekarar verilmesini gerektirecek başka bir neden de bulunmadığı anlaşılanmülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edildiğine ilişkiniddianın kabul edilebilir olduğuna karar verilmesi gerekir.
Kadir ÖZKAYA bu görüşe katılmamıştır.
b. Esas Yönünden
44. Başvurucunun aynı konu ile ilgili olarak yukarıda belirtilenşikâyetleri, daha önce Anayasa Mahkemesince incelenmiş ve karara bağlanmıştır (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §§66-113).
45. Anayasa Mahkemesi; öncelikle Anayasa’nın 10. Maddesindesayılan ayrımcılık sebeplerinin sınırlı sayıda olmadığını, bu bağlamda mülkiyettemelinde de ayrımcılığın yasaklandığını kabul etmiştir. Nitekim Sözleşme’nin14. Maddesinde mülkiyet (property)açık bir şekilde ayrımcılık temelleri arasında sayılmıştır. Buna göre kamumakamlarının mülkiyet hakkının korunması çerçevesinde mülk sahipleri arasındaayrıma yol açacak müdahalelerde bulunmama yükümlülüğü vardır. Bu sebepleAnayasa Mahkemesi, bireysel başvuru kapsamında başvuruculara aynı veya benzerdurumdaki diğer mülk sahiplerine göre ayrımcılığa yol açacak farklı birmuamelenin yapılıp yapılmadığını incelemek durumundadır (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §83).
46. Anayasa Mahkemesi, aynı sektörde söz konusu vergiincelemesine tabi tutulan şirketler ile nispi olarak benzer koşullarda bulunanve haklarındaki tarhiyatlar üç kat cezalı olarak tahakkuk ettirilerekkesinleştirilen iki şirketin belirlenebilir özellik arz eden bir kategorioluşturduğu gerçeğinden hareketle aynı sektörde ekonomik faaliyet icra eden vetabi olunan vergisel rejim bakımından aynı statüde bulunan şirketlerden birkısmı için bir kat vergi ziyaı cezası uygulanmasının,hakkında üç kat vergi ziyaı cezası uygulananbaşvurucu yönünden farklı bir muameleolduğu sonucuna ulaşmıştır (Reis OtomotivTicaret ve Sanayi A.Ş., §§ 83-92).
47.Anayasa Mahkemesi, mezkûr kararında vergi incelemesininfarklı vergi denetim elemanlarınca yapılmış olması nedeniyle farklı vergiselsonuçlara ulaşılmasının objektif ve makul bir sebebe dayandığı müddetçe anlaşılabilirbir durum olduğunu kabul etmiştir.Bununla birliktekararda, başvuru konusu olaydaki vergi incelemesinin sadece ÖTV bağlamında buvergi ile ilgili bir indirimin kötüye kullanılıp kullanılmadığı konusuyla vealtı ay gibi belirli bir dönemde sadece otomotiv sektörüyle sınırlı olduğu;dolayısıyla vergi idaresinden uygulama alanı bu kadar sınırlı bir vergiincelemesi için daha incelemeye girişmeden farklı vergisel sonuçlarıönleyebilecek vergiyi doğuran olay, tarh ve tahakkuk açısından çerçeve çizen birplanlama ile hareket etmesinin beklendiği tespit edilmiştir (Reis Otomotiv Ticaret ve Sanayi A.Ş., §§93-97).
48. Anayasa Mahkemesi, anılan tespit üzerine somut olayın özelkoşulları altında vergi uygulamasındaki farklı muamelenin sonuçlarını ölçülülükbağlamında ele almıştır. Sonuç olarak her ne kadar kamu makamlarının vergiselmüdahaleler bakımından geniş bir takdir yetkisi bulunmakla birlikte somutolayın koşulları altında vergi incelemesinin konusu, ilişkin olduğu dönem vekapsadığı mükellef grubunun açık bir şekilde sınırlı olduğu dikkate alındığındamülkiyet hakkına yapılan ayrımcı müdahale yönünden bu takdir yetkisinin dahabelirgin sınırlarının mevcut olduğunu belirtmiştir. Buna göre olayda objektifve makul bir gerekçesi gösterilmeden mülkiyet hakkına yapılan ayrımcımüdahalenin sonuçlarının giderilmediği, müdahalenin boyutu ve sonuçlarınınağırlığı ile bu sonuçlara yol açan idarenin işlemlerinin başvurucuya aşırı birkülfet yüklenmesine yol açtığı kanaatine ulaşılmıştır. Dolayısıyla bu gerekçelerlemülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edildiğine kararverilmiştir (Reis Otomotiv Ticaret ve SanayiA.Ş., §§ 102-111).
49.Somut başvuruda da -bu ilkelerden ayrılmayı gerektirir birdurumun söz konusu olmadığı dikkate alındığında- mülkiyet hakkı bağlamındaayrımcılık yasağının ihlal edildiği sonucuna varılmıştır.
50. Bu sonuç dikkate alındığında mülkiyet hakkına ilişkin diğerşikâyetlerin ayrı olarak incelenmesine gerek bulunmamaktadır.
51. Açıklanan gerekçelerle mülkiyet hakkıyla bağlantılı olarakAnayasa’nın 10. Maddesinde güvence altına alınan ayrımcılık yasağının ihlaledildiğine karar verilmesi gerekir.
Kadir ÖZKAYA bu görüşe katılmamıştır.
C. 6216 Sayılı Kanun’un50. Maddesi Yönünden
52. 6216 sayılı Kanun’un 50. Maddesinin (1) ve (2) numaralıfıkraları şöyledir:
“(1)Esas inceleme sonunda, başvurucunun hakkının ihlal edildiğine ya daedilmediğine karar verilir. İhlal kararı verilmesi hâlinde ihlalin vesonuçlarının ortadan kaldırılması için yapılması gerekenlere hükmedilir…
(2)Tespit edilen ihlal bir mahkeme kararından kaynaklanmışsa, ihlali vesonuçlarını ortadan kaldırmak için yeniden yargılama yapmak üzere dosya ilgilimahkemeye gönderilir. Yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunmayanhâllerde başvurucu lehine tazminata hükmedilebilir veya genel mahkemelerde davaaçılması yolu gösterilebilir. Yeniden yargılama yapmakla yükümlü mahkeme,Anayasa Mahkemesinin ihlal kararında açıkladığı ihlali ve sonuçlarını ortadankaldıracak şekilde mümkünse dosya üzerinden karar verir.”
53. Başvurucu; ihlalin tespiti, yeniden yargılama yapılması veyatazminata karar verilmesi taleplerinde bulunmuştur.
54. Başvurularda, mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağınınihlal edildiği sonucuna varılmıştır.
55. Mülkiyet hakkının ihlalinin sonuçlarının ortadankaldırılması için yeniden yargılama yapılmasında hukuki yarar bulunduğundankararın bir örneğinin yeniden yargılama yapılmak üzere ekli tablonun Ankara 6.Vergi Mahkemesine gönderilmesine karar verilmesi gerekir.
56. Mülkiyet hakkının ihlali nedeniyle yeniden yargılamayapılmasına karar verilmesinin yeterli giderim sağladığı değerlendirildiğindentazminat talebinin reddine karar verilmesi gerekir.
57. Dosyadaki belgelerden tespit edilen 6.353,20 TL harç ve1.980 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam 8.333,20 TL yargılama giderininbaşvurucuya ödenmesine karar verilmesi gerekir.
VI. HÜKÜM
Açıklanan gerekçelerle;
A. 1. Aynı suçtan iki kez yargılanmama hakkının ihlal edildiğineilişkin iddianın konu bakımından yetkisizliknedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNAOYBİRLİĞİYLE,
2. Mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlaledildiğine ilişkin iddianın KABUL EDİLEBİLİR OLDUĞUNA Kadir ÖZKAYA’nınkarşıoyu ve OYÇOKLUĞUYLA,
B. Anayasa’nın 35. Maddesinde güvence altına alınan mülkiyethakkıyla bağlantılı olarak Anayasa’nın 10. Maddesinde güvence altına alınanayrımcılık yasağının İHLAL EDİLDİĞİNE Kadir ÖZKAYA’nınkarşıoyu ve OYÇOKLUĞUYLA,
C. Kararın bir örneğinin mülkiyet hakkının ihlalininsonuçlarının ortadan kaldırılması için yeniden yargılama yapılmak üzere Ankara6. Vergi Mahkemesine GÖNDERİLMESİNE,
D. Başvurucunun tazminata ilişkin taleplerinin REDDİNE,
E. 6.353,20 TL harç ve 1.980 TL vekâlet ücretinden oluşan toplam8.333,20 TL yargılama giderinin BAŞVURUCUYA ÖDENMESİNE,
F. Ödemenin, kararın tebliğini takiben başvurucunun MaliyeBakanlığına başvuru tarihinden itibaren dört ay içinde yapılmasına, ödemedegecikme olması hâlinde bu sürenin sona erdiği tarihten ödeme tarihine kadargeçen süre için yasal FAİZ UYGULANMASINA,
G. Kararın bir örneğinin Adalet Bakanlığına GÖNDERİLMESİNE28/6/2018 tarihinde karar verildi.
Bireysel Başvuru Bireysel Başvuru İlk Derece Esas Başvuru
Numarası Tarihi Mahkemesi Numarası Harcı
1 2015/17259 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2319 226,90TL
2 2015/17261 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2320 226,90TL
3 2015/17264 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2321 226,90TL
4 2015/17265 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2323 226,90TL
5 2015/17267 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2326 226,90TL
6 2015/17269 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2327 226,90TL
7 2015/17271 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2328 226,90TL
8 2015/17273 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2329 226,90TL
9 2015/17274 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2333 226,90TL
10 2015/17275 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2335 226,90TL
11 2015/17276 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2336 226,90TL
12 2015/17277 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2337 226,90TL
13 2015/17279 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2338 226,90TL
14 2015/17281 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2339 226,90TL
15 2015/17283 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2340 226,90TL
16 2015/17284 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2341 226,90TL
17 2015/17285 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2342 226,90TL
18 2015/17286 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2344 226,90TL
19 2015/17287 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2347 226,90TL
20 2015/17289 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2348 226,90TL
21 2015/17291 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2322 226,90TL
22 2015/17292 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2346 226,90TL
23 2015/17294 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2345 226,90TL
24 2015/17295 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2343 226,90TL
25 2015/17297 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2334 226,90TL
26 2015/17299 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2332 226,90TL
27 2015/17301 11/11/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2325 226,90TL
28 2015/18645 7/12/2015 Ankara 6. Vergi Mahkemesi 2013/2324 226,90TL
KARŞI OY
Mahkememiz çoğunluğunca, başvurucunun eldeki (2015/17259 sayılı)başvurusunda dile getirdiği şikâyetlerinin, Anayasa Mahkemesince, eldekibaşvuru ile tamamen aynı nitelikteki 2015/6728 sayılı başvuruda incelendiği vesonuçta başvurucunun mülkiyet hakkı bağlamında ayrımcılık yasağının ihlaledildiğine karar verildiği, somut başvuruda da o karardan ayrılmayı gerektirirbir durumun söz konusu olmadığı gerekçesiyle mülkiyet hakkıyla bağlantılıolarak Anayasa’nın 10. maddesinde güvence altına alınan ayrımcılık yasağınınihlal edildiğine karar verilmiştir.
2015/6728 sayılı başvuru hakkında verilen 1.2.2018 günlükararda, sayın M. Emin KUZ ve sayın Recai AKYEL ile birlikte yazdığımız karşıoyda yer alan gerekçelerle, başvurunun açıkça dayanaktan yoksun olduğu, bunedenle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerektiği ve mülkiyet hakkıbağlamında ayrımcılık yasağının ihlal edilmediği düşüncesiyle çoğunluğun kabuledilebilirlik görüşüne ve ihlal kararına katılmıyorum.
Üye
Kadir ÖZKAYA