TÜRKİYE CUMHURİYETİ
ANAYASA MAHKEMESİ
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
SELAHATTİN BAYRİ BAŞVURUSU
(Başvuru Numarası: 2018/32374)
Karar Tarihi: 15/9/2021
BİRİNCİ BÖLÜM
KARAR
Başkan
:
Hasan Tahsin GÖKCAN
Üyeler
:
Muammer TOPAL
Recai AKYEL
Yusuf Şevki HAKYEMEZ
Selahaddin MENTEŞ
Raportör
:
Ayhan KILIÇ
Başvurucu
:
Selahattin BAYRİ
Vekili
:
Av. Mehmet TANYERİ
I. BAŞVURUNUN KONUSU
1. Başvuru; bağışa dayalı emekli geliri sisteminden yapılan toptan ödemeden gelir vergisi kesintisi yapılması nedeniyle mülkiyet hakkının, buna ilişkin olarak açılan davada benzer durumdaki davalardan farklı karar verilmesi ve yargılamanın makul sürede tamamlanmaması nedenleriyle adil yargılanma hakkının ihlal edildiği iddialarına ilişkindir.
II. BAŞVURU SÜRECİ
2. Başvuru 8/11/2018 tarihinde yapılmıştır.
3. Başvuru, başvuru formu ve eklerinin idari yönden yapılan ön incelemesinden sonra Komisyona sunulmuştur.
4. Komisyonca başvurunun kabul edilebilirlik incelemesinin Bölüm tarafından yapılmasına karar verilmiştir.
5. Başvuru belgelerinin bir örneği bilgi için Adalet Bakanlığına (Bakanlık) gönderilmiştir. Bakanlık görüşünü bildirmiştir.
6. Başvurucu, Bakanlığın görüşüne karşı süresinde beyanda bulunmuştur.
III. OLAY VE OLGULAR
7. Başvuru formu ve eklerinde ifade edildiği şekliyle ilgili olaylar özetle şöyledir:
8. Başvurucu 1947 doğumlu olup Antalya'da ikamet etmektedir.
9. Başvurucu, Türk Silahlı Kuvvetlerinden emekli olmuş bir subaydır. Başvurucu, Ordu Yardımlaşma Kurumu (OYAK) bünyesindeki bağışa dayalı emekli geliri sistemi (sistem) mensubu iken 6/10/2011 tarihinde sistemden ayrılmıştır. Sistemden ayrılan başvurucuya 80.748,97 TL toptan ödeme yapılmıştır. Başvurucu 20/3/2012 tarihinde gelir vergisi beyannamesi vermiş, sistemden yapılan toptan ödemeyi 2011 yılı geliri olarak beyan etmiş, beyan üzerine tahakkuk eden 19.115,92 TL gelir vergisini iki taksit hâlinde 29/3/2012 ve 30/7/2012 tarihlerinde ödemiştir.
10. Başvurucu 18/2/2016 tarihli dilekçeyle 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesi uyarınca Düden Vergi Dairesi Müdürlüğüne vergi hatası düzeltme başvurusunda bulunmuştur. Başvurucu; sistemden yapılan toptan ödemenin 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 75. maddesinin ikinci fıkrasının (6) numaralı bendi uyarınca alacak faizi olarak değerlendirilmesinin hukuka aykırı olduğunu, bu nedenle ödenen verginin iadesi gerektiğini belirtmiştir. Düzeltme talebi 24/2/2016 tarihli işlemle reddedilmiştir. Başvurucu 213 sayılı Kanun'un 124. maddesi uyarınca Gelir İdaresi Başkanlığına 7/3/2016 tarihinde şikâyet yoluyla müracaat etmiştir. Şikâyet müracaatına karşı herhangi bir cevap verilmemiştir.
11. Başvurucu, Gelir İdaresi Başkanlığının sessiz kalmasını zımni ret işlemi olarak yorumlayarak 17/5/2016 tarihinde Ankara 5. Vergi Mahkemesinde dava açmıştır. Dava dilekçesinde, sistemden yapılan toptan ödemenin faiz geliri olarak nitelenemeyeceği, bu sebeple gelir vergisine tabi olmadığı belirtilmiş; hatalı olarak yapılan gelir vergisi tarhiyatının düzeltilerek 19.115,92 TL'nin yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmesi talep edilmiştir.
12. Davalı idare tarafından mahkemeye sunulan cevap dilekçesinde, olayda vergi hatasının değil hukuki bir uyuşmazlığın bulunduğu, hukuki uyuşmazlıkların 213 sayılı Kanun'un 116. ve devamı maddelerinde düzenlenen vergi hatası düzeltme-şikâyet yolunun kapsamına girmediği ileri sürülmüştür. Savunma dilekçesinde esasa yönelik olarak ise sistemden yapılan toptan ödemelerin faiz geliri olarak menkul sermaye iradı sayıldığı ve gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiştir.
13. Ankara 5. Vergi Mahkemesi 20/6/2016 tarihinde davayı yetki yönünden reddetmiş, dosyayı yetkili mahkeme olarak tespit ettiği Antalya Vergi Mahkemesine göndermiştir.
14. Uyuşmazlığa bakan Antalya 1. Vergi Mahkemesi (Mahkeme) 12/9/2017 tarihinde davayı esastan reddetmiştir. Kararın gerekçesinde özetle şunlar belirtilmiştir:
i. Vergi, resim, harç ve benzeri yükümlerin tarh, tahakkuk, tahsil işlemlerinden ve bunlarla ilgili zam ve cezalardan doğan uyuşmazlıkların çözümünde genel ilke 20/1/1982 tarihli ve 2577 sayılı İdari Yargılama Kanunu'na uygun olarak vergi mahkemesinde süresinde dava açılmasıdır. Ancak vergilendirme işleminden doğan uyuşmazlıkların bir hukuki ihtilaftan değil maddi hatadan ibaret bulunması hâline özgü olarak kanun koyucu genel dava yolundan ayrı olarak 213 sayılı Kanun'un 116. ila 126. maddelerinde düzenlenen ve vergi literatüründe "Düzeltme ve Şikâyet Müessesesi" denilen bir idari başvuru yolu vazetmiştir. Bu yola başvurulabilmesi için ortada bir hukuki ihtilaftan ziyade 213 sayılı Kanun'un ilgili maddelerinde belirtilen türde bir vergi hatasının bulunması gerekir. Buna göre idareden düzeltilmesi talep edilebilecek vergi hataları, düzeltme isteminde bulunulan idari makamın veya uyuşmazlık hâlinde yargı yerinin yorum tekniklerine başvurmadan, ilk bakışta anlayabileceği açıklıktaki vergilendirme yanlışlıklarıdır.
ii. Dava konusu olayda ise OYAK tarafından davacıya yapılan ödemenin 3/1/1961 tarihli ve 205 sayılı Ordu Yardımlaşma Kurumu Kanunu'nun 20. maddesinde sayılan yardımlar kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği, diğer bir ifadeyle yapılan toplu ödemenin faiz geliri olarak kabul edilip edilemeyeceği ancak ilgili kanunların hukuki yorumu ile çözülebilecektir. Bu sebeple başvurucu tarafından ileri sürülen iddialar, vergi hatalarından hiçbirine girmeyip 213 sayılı Kanun'un düzeltme hükümlerine uygun olmayan bu başvurunun reddedilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
15. Başvurucu bu karara karşı istinaf başvurusunda bulunmuştur. İstinaf dilekçesinde dava dilekçesindeki iddialar tekrarlanmakla birlikte emsal nitelikte olduğu değerlendirilen ve davacılar lehine verilen Ankara Vergi Mahkemelerine ait beş karardan söz edilmiştir.
16. Konya Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi (Bölge İdare Mahkemesi) 11/9/2018 tarihinde istinaf istemini, mahkeme kararının usul ve yasaya uygun olduğunu belirterek esastan reddetmiştir. Nihai karar 17/10/2018 tarihinde başvurucuya tebliğ edilmiştir.
17. Başvurucu 8/11/2018 tarihinde bireysel başvuruda bulunmuştur.
IV. İLGİLİ HUKUK
18. 2577 sayılı Kanun'un "Dava açma süresi" kenar başlıklı 7. maddesinin (1) numaralı fıkrasının ilgili kısmı şöyledir:
"Dava açma süresi, özel kanunlarında ayrı süre gösterilmeyen hallerde ... vergi mahkemelerinde otuz gündür."
19. 213 sayılı Kanun'un "Vergi hatası" kenar başlıklı 116. maddesi şöyledir:
"Vergi hatası, vergiye mütaallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır."
20. 213 sayılı Kanun'un "Vergilendirme hataları" kenar başlıklı 118. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"Vergilendirme hataları şunlardır:
...
3. Mevzuda hata: Açık olarak vergi mevzuuna girmiyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.
..."
21. 213 sayılı Kanunu'nun "Düzeltme talebi" kenar başlıklı 122. maddesinin birinci fıkrası şöyledir:
"Mükellefler, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilirler."
22. 213 sayılı Kanun'un "Şikayet yolu ile müracaat" kenar başlıklı 124. maddesinin birinci fıkrası şöyledir:
"Vergi mahkemesinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanlar şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilirler."
23. 193 sayılı Kanun'un "Menkul Sermaye İradı"nın "Tarif"ni düzenleyen 75. maddesinin ilgili kısmı şöyledir:
"Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır.
Kaynağı ne olursa olsun aşağıda yazılı iratlar menkul sermaye iradı sayılır:
...
6. Her nevi alacak faizleri (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklarından doğan faizler ve kamu tüzelkişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil.)
..."
V. İNCELEME VE GEREKÇE
24. Mahkemenin 15/9/2021 tarihinde yapmış olduğu toplantıda başvuru incelenip gereği düşünüldü:
A. Adil Yargılanma Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddialar
1. Makul Sürede Yargılanma Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
25. Başvurucu, makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğini ileri sürmüştür.
26. Bakanlık görüşünde, yargılamanın yaklaşık olarak 16 ay sürdüğü ve yargılama süresinin makul olduğu belirtilmiştir.
27. Başvurucu, Bakanlık görüşüne karşı beyanında emsal olarak gösterdiği Ankara Vergi Mahkemesindeki yargılamaların yaklaşık 4 ay ila 12 ay arasında değişen sürelerde sona erdiğini belirtmiş; kendi davasının ise 2 yıl 5 ay içinde sonuçlandığını vurgulamıştır. Başvurucuya göre 2 yıl 5 aylık süre makul değildir.
28. Medeni hak ve yükümlülüklerle ilgili uyuşmazlıklara ilişkin idari yargılamanın süresi tespit edilirken sürenin başlangıç tarihi olarak davanın ikame edildiği tarih; sürenin sona erdiği tarih olarak -çoğu zaman icra aşamasını da kapsayacak şekilde- yargılamanın sona erdiği, yargılaması devam eden davalar yönünden ise Anayasa Mahkemesinin makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine dair şikâyetle ilgili kararını verdiği tarih esas alınır (Selahattin Akyıl, B. No: 2012/1198, 7/11/2013, §§ 45, 47).
29. Medeni hak ve yükümlülüklerle ilgili uyuşmazlıklara ilişkin idari yargılama süresinin makul olup olmadığı değerlendirilirken yargılamanın karmaşıklığı ve kaç dereceli olduğu, tarafların ve ilgili makamların yargılama sürecindeki tutumu ve başvurucunun yargılamanın süratle sonuçlandırılmasındaki menfaatinin niteliği gibi hususlar dikkate alınır (Selahattin Akyıl, § 41).
30. Somut olayda dava açılabilmesi için zorunlu olarak tüketilmesi gereken düzeltme başvurusunun yapıldığı 18/2/2016 tarihinde başlayan süreç Konya Bölge İdare Mahkemesinin 11/9/2018 tarihli kararıyla sona ermiştir. Dolayısıyla yargılama süreci toplamda 2 yıl 6 ay 23 gün sürmüştür. Anılan ilkeler ve Anayasa Mahkemesinin benzer başvurularda verdiği kararlar dikkate alındığında 2 yıl 6 ay 23 günlük yargılama süresinin makul olduğu sonucuna varmak gerekir. Bu durumda makul sürede yargılanma hakkına yönelik bir ihlalin olmadığı açıktır.
31. Açıklanan gerekçelerle başvurunun bu kısmının diğer kabul edilebilirlik nedenleri incelenmeksizin açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.
2. Hakkaniyete Uygun Yargılanma Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
a. Başvurucunun İddiaları ve Bakanlık Görüşü
32. Başvurucu, OYAK tarafından yapılan ödemenin 193 sayılı Kanun'un 75. maddesinin (1) numaralı fıkrasında belirtilen menkul sermaye iradı niteliğinde olmadığını belirtmiş; bunun faiz şeklinde kabul edilerek vergilendirilmesi sonrasında kanunda belirtilen süresi içinde yapılan düzeltme ve şikâyet başvurusunun reddedilmesinin adil yargılanma hakkını ihlal ettiğini ileri sürmüştür.
33. Başvurucu, Ankara Vergi Mahkemelerince davacılar lehine verilen beş kararı emsal olarak göstermiş; derece mahkemelerince bunların dikkate alınmamasının eşitlik ilkesine aykırı olduğunu ifade etmiştir. Başvurucu, Anayasa Mahkemesi kararlarına atıfla derece mahkemelerinin yerleşik hâle gelen içtihattan gerekçe göstermeksizin sapmasının adil yargılanma hakkını ihlal ettiğini vurgulamıştır.
34. Bakanlık görüşünde, dava açma süresi geçirildikten sonra düzeltme şikâyet yoluna başvurabilmesi için ortada vergi hatasının bulunması gerektiği oysa somut olayda bir vergi hatasının değil hukuki uyuşmazlığın bulunduğu belirtilmiştir. Bakanlık başvurucunun durumunun düzeltme ve şikâyet yolunun kapsamına girmediğine işaret ederek başvurucu adına yapılan vergilendirme işlemine karşı ancak tarh tarihinden itibaren 30 günlük süresi dava açılabileceğini ifade etmiş ve somut olayda başvuru yollarının usulüne uygun olarak tüketilip tüketilmediğinin Anayasa Mahkemesince değerlendirilmesi gerektiğini vurgulamıştır.
35. Bakanlık ayrıca Mahkemenin olayda bir vergi hatasının değil hukuki uyuşmazlığın bulunduğu, bu nedenle olayın düzeltme ve şikâyet kapsamına girmediği yönündeki değerlendirmesinde açıkça keyfilik veya bariz takdir hatasının bulunmadığını değerlendirmiştir.
36. Başvurucu, Bakanlık görüşüne karşı beyanında başvuru formundaki iddialarını tekrarlamıştır.
b. Değerlendirme
37. Anayasa’nın "Hak arama hürriyeti" kenar başlıklı 36. maddesinin birinci fıkrası şöyledir:
"Herkes, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı veya davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahiptir."
i. Genel İlkeler
38. Anayasa'nın 148. maddesinin dördüncü fıkrasında, kanun yolunda gözetilmesi gereken hususlara ilişkin şikâyetlerin bireysel başvuruda incelenemeyeceği belirtilmiştir. Bu kapsamda ilke olarak mahkemeler önünde dava konusu yapılmış maddi olay ve olguların kanıtlanması, delillerin değerlendirilmesi, hukuk kurallarının yorumlanması ve uygulanması ile uyuşmazlık konusunda varılan sonucun adil olup olmaması bireysel başvuru konusu olamaz. Ancak bireysel başvuru kapsamındaki hak ve özgürlüklere müdahale teşkil eden, bariz takdir hatası veya açık bir keyfîlik içeren tespit ve sonuçlar bu kapsamda değildir (konuya ilişkin birçok karar arasından bkz. Ahmet Sağlam, B. No: 2013/3351, 18/9/2013).
39. Ancak temel hak ve özgürlüklere müdahalenin söz konusu olduğu durumlarda derece mahkemelerinin takdir ve değerlendirmelerinin Anayasa'daki güvencelere etkisini nihai olarak değerlendirecek merci Anayasa Mahkemesidir. Bu itibarla Anayasa'da öngörülen güvenceler dikkate alınarak bireysel başvuru kapsamındaki temel hak ve özgürlüklerin ihlal edilip edilmediğine ilişkin herhangi bir inceleme kanun yolunda gözetilmesi gereken hususun incelenmesi olarak nitelendirilemez (Şahin Alpay (2) [GK], B. No: 2018/3007, 15/3/2018, § 53).
40. Diğer taraftan Anayasa Mahkemesi çok istisnai durumlarda temel hak ve özgürlüklerden biri ile doğrudan ilgili olmayan bir şikâyeti kanun yolunda gözetilmesi gereken hususlara ilişkin yasak kapsamına girmeden inceleyebilir. Açık bir keyfîlik nedeniyle yargılamanın hakkaniyetinin temelden sarsıldığı ve adil yargılama hakkı kapsamındaki usule ilişkin güvencelerin anlamsız hâle geldiği çok istisnai hâllerde, aslında yargılamanın sonucuna ilişkin olan bu durumun bizatihi kendisi usule ilişkin bir güvenceye dönüşmüş olur. Dolayısıyla Anayasa Mahkemesinin derece mahkemelerinin değerlendirmelerinin usule ilişkin güvenceleri anlamsız hâle getirip getirmediğini ve açık bir keyfîlik nedeniyle yargılamanın hakkaniyetinin temelden sarsılıp sarsılmadığını incelemesi yargılamanın sonucunu değerlendirdiği anlamına gelmez. Sonuç olarak Anayasa Mahkemesi derece mahkemelerinin delillerle ilgili değerlendirmelerine ancak açık bir keyfîlik ve adil yargılanma hakkı kapsamındaki usule ilişkin güvenceleri anlamsız hâle getiren bir uygulama varsa müdahale edebilecektir (Ferhat Kara [GK], B. No: 2018/15231, 4/6/2020, § 149; M.B. [GK], B. No: 2018/37392, 23/7/2020, § 83).
41. Hukuk kurallarının ne şekilde yorumlanacağı veya birden fazla yorumunun mümkün olduğu durumlarda bu yorumlardan hangisinin benimseneceği derece mahkemelerinin yetkisinde olan bir husustur. Anayasa Mahkemesinin bireysel başvuruda derece mahkemelerince benimsenen yorumlardan birine üstünlük tanıması veya derece mahkemelerinin yerine geçerek hukuk kurallarını yorumlaması bireysel başvurunun amacıyla bağdaşmaz. Anayasa Mahkemesinin kanunilik ilkesi bağlamındaki görevi, hukuk kurallarının birden fazla yorumunun varlığının hukuki belirlilik ve öngörülebilirliği etkileyip etkilemediğini tespit etmektir (Mehmet Arif Madenci, B. No: 2014/13916, 12/1/2017, § 81).
42. Mahkemelerin münferit bazı olaylarda farklı kararlar vermesi kuralın öngörülebilir olma niteliğini yitirdiğinin söylenebilmesi için yeterli olmayıp içtihat farklılığının derinleşmiş ve müzmin hâle gelmiş olması gerekir. Ayrıca spesifik bazı olaylarda verilmiş farklı kararların bulunduğundan hareketle içtihat farklılığının derinleştiği ve süregelen bir boyut kazandığı da kabul edilemez. Anayasa Mahkemesinin bir konuyla ilgili olarak verilmiş tüm mahkeme kararlarını yeknesak hâle getirme gibi bir işlevi bulunmadığı gibi mahkeme kararlarındaki hukuka aykırılıkları giderme ödevi de mevcut değildir.
ii. İlkelerin Olaya Uygulanması
43. Somut olayda başvurucu, OYAK tarafından bağışa dayalı emekli geliri sisteminden ödenen 80.748,97 TL için 2012 yılında ödemiş olduğu 19.115,92 TL gelir vergisinin bu ödemenin gelir vergisine tabi olmadığını belirterek iadesi için düzeltme ve şikâyet yoluna müracaat etmiştir. İdari aşamadan netice temin edemeyen başvurucunun açtığı davada Mahkeme vergi hata düzeltme ve şikâyet yolu kapsamına giren bir uyuşmazlığın bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
44. Hangi uyuşmazlıkların vergi hatası niteliğinde olduğunu tespit etmek, hukuk kurallarını öncelikle yorumla yetkisini haiz olan derece mahkemelerinin yetkisindedir. Anayasa Mahkemesinin görevi derece mahkemesinin yorumlarının açıkça keyfî veya bariz takdir hatası içerecek nitelikte olup olmadığını incelemekten ibarettir.
45. 213 sayılı Kanun'un 118. maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi incelendiğinde verginin konusunda hata hâli için açık olma vurgusunun yapıldığı göze çarpmaktadır. Mahkeme bundan hareketle verginin konusunda hatanın varlığından söz edilebilmesi için vergilendirilen gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemlerin verginin konusuna girmediğinin açık olması, diğer bir ifadeyle ilk bakışta anlaşılacak nitelikte olması gerektiği sonucuna ulaşmıştır. Mahkemeye göre sözel yorum dışındaki yorum tekniklerine başvurulmasını gerektiren durumlar söz konusu olduğunda vergi hatasının varlığından bahsedilemez. Bu gibi durumlarda hukuki uyuşmazlık söz konusu olup hukuki uyuşmazlıkların da vergi hatası kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir. Mahkemenin bu değerlendirmesinin açıkça keyfîlik veya bariz takdir hatası içerdiği söylenemez.
46. Başvurucu, Mahkemenin yerleşik içtihada aykırı karar verdiğini ileri sürmektedir. Başvuru dosyası incelendiğinde başvurucunun aynı durumda olan beş kişiyle ilgili olarak Ankara Vergi Mahkemelerince davacılar lehine verilmiş kararları derece mahkemelerinin bilgisine sunduğu görülmektedir.
47. Öncelikle adil yargılanma hakkının hukuk kuralının davanın başvurucu lehine sonuçlanmasını temin eden yorumunun esas alınmasını güvence altına almadığı hatırlatılmalıdır. Uyuşmazlığa uygulanacak hukuk kurallarının yorumlanması -yukarıda belirtildiği gibi- derece mahkemelerinin takdirindedir (M.B., § 84). Öte yandan aynı nitelikteki uyuşmazlıkla ilgili olarak değişik mahkemelerin farklı kararlar vermesi de tek başına adil yargılanma hakkını ihlal etmemektedir. Bu bağlamda Anayasa Mahkemesinin derece mahkemelerince yapılan yorumların hukuka uygun olup olmadığını denetleme ve bu yorumları birleştirme gibi bir görevinin bulunmadığının altı çizilmelidir. Anayasa Mahkemesinin açıkça keyfî olmayan veya bariz takdir hatası da içermeyen bir yorumdan dolayı adil yargılanma hakkının ihlal edildiğine hükmedebilmesi için bu yorumun yerleşik hâle gelen bir içtihattan saptığına veya derinleşmiş ve süregelen bir nitelik kazanan içtihat farklılığına dayandığına ikna olması gerekir.
48. Somut olayda Mahkemenin davayı reddetmesinin temelinde OYAK tarafından başvurucuya yapılan toptan ödemenin faiz geliri sayılıp sayılmayacağına ve dolayısıyla gelir vergisine tabi olup olmayacağına ilişkin uyuşmazlığın bir vergi hatası niteliğinde olmadığını kabul etmiş olması yatmaktadır. Başvurucu tarafından emsal gösterilen beş kararda Ankara Vergi Mahkemelerinin uyuşmazlığı verginin konusunda hata hâli olarak kabul ettiği görülmektedir. Ancak Ankara Vergi Mahkemelerince verilen ve bir kısmı tek derecede, bir kısmı ise Ankara Bölge İdare Mahkemesinden geçerek kesinleşen beş karardan hareketle içtihadın Ankara Vergi Mahkemelerindeki kararlar gibi yerleştiği söylenemez. İçtihadın yerleşik hâle gelip gelmediğinin tespitinde içtihat mahkemesi olan Danıştay kararları önem taşımaktadır. Başvurucu, OYAK tarafından bağışa dayalı emekli geliri sisteminden yapılan toptan ödemelerin gelir vergisine tabi olup olmadığıyla ilgili uyuşmazlıkların vergi hatası niteliğinde olduğunu kabul eden Danıştay kararları ibraz edebilmiş değildir. Öte yandan başvurucu, Ankara Bölge İdare Mahkemesi dışındaki bölge idare mahkemelerinin kararlarını da eklememiştir. Bu durumda Ankara Vergi Mahkemelerinin kararındaki görüşün yerleşik içtihadı yansıttığının ifade edilmesi için hiçbir neden bulunmamaktadır.
49. Diğer taraftan başvurucu bağışa dayalı emekli geliri sisteminden yapılan toptan ödemelerin gelir vergisine tabi olup olmadığıyla ilgili uyuşmazlıkların vergi hatası niteliğinde bulunup bulunmadığına ilişkin görüş ayrılığının yerleşik ve müzmin hâle geldiğini de gösterememiştir. Başvurucu salt kendisininkiyle aynı dönemde toptan ödeme alan kişilere ilişkin olarak Ankara Vergi Mahkemelerince verilen beş kararı ibraz etmiştir. Derinleşmiş içtihat farklılığından söz edilebilmesi için görüş ayrılıklarının uzun yıllardır devam ettiğinin ortaya konulmuş olması gerekir. Somut olayda bu konudaki görüş ayrılığının uzun yıllardır süregeldiği gösterilemediğinden derinleşmiş ve müzmin hâle gelmiş içtihat farklılığından söz edilemez.
50. Ankara Vergi Mahkemelerinin kararlarındaki görüşün yerleşik içtihat olduğu veya bu konuda derinleşmiş ve süregelen bir içtihat farklılığının da bulunduğu gösterilemediğine göre derece mahkemelerinin üzerine düşen tek yükümlülük başvurucu tarafından ibraz edilen kararlarla ilgili olarak değerlendirme yapmalarıdır. Somut olayda Bölge İdare Mahkemesi başvurucunun ibraz ettiği kararlarla ilgili olarak açık bir değerlendirme yapmamış ise de Mahkemenin kararında başvurucunun ibraz ettiği kararlardaki görüşler zaten karşılanmıştır. Mahkeme bağışa dayalı emekli geliri sisteminden yapılan toptan ödemelerin gelir vergisine tabi olup olmadığıyla ilgili uyuşmazlıkların vergi hatası niteliğinde olmadığı sonucuna detaylı bir tartışmadan sonra varmıştır. Bu durumda derece mahkemelerinin başvurucunun iddiasına cevap verme yükümlülüğünü ifa ettiği sonucuna ulaşılmaktadır.
51. Açtığı dava aleyhine sonuçlanan bir kimsenin aynı konuda, ancak farklı yönde verilmiş bir veya birkaç kararın varlığından hareketle adil yargılanmadığı sonucuna ulaşılamaz. Farklı mahkemelerin görev alanına girebilen bir uyuşmazlık türü yoktur ki ilk başta birbiriyle çelişen kararların verilmesi ihtimali uzak olsun. Mahkemelerin benzer uyuşmazlıklarla ilgili olarak başlarda farklı kararlar vermesi işin tabiatı gereğidir. Esasen mahkemelerin ilk kez karşılaştıkları uyuşmazlıkla ilgili olarak farklı kararlar vermelerinde yadırganacak bir yön de yoktur. Önemli olan bu içtihat farklılıklarının müzminleşmesinin önlenebilmesidir.
52. Benzer durumda olan kişi veya kişilerle ilgili olarak lehe verilmiş bir veya birkaç kararın mevcudiyetinden yola çıkılarak adil yargılanma hakkının ihlal edildiğinin kabul edilmesi bir konuda ortaya çıkan farklı uyuşmazlıkların kaderinin bir mahkemenin kararına bağlanması anlamına gelir. Bu durumda da söz konusu uyuşmazlığa bakan farklı mahkemeler ilgilisi lehine karar veren mahkemenin görüşünü kabul etmeye zorlanmış olur ki Anayasa Mahkemesinin bireysel başvuru kapsamında bu şekilde bir fonksiyonu bulunmamaktadır.
53. Özetle eldeki başvuruda Mahkemenin olaydaki uyuşmazlığın vergi hatası niteliğinde olduğu yorumu açıkça keyfîlik veya bariz takdir hatası içermediği gibi başvurucu tarafından da bu yorumun yerleşik içtihattan saptığı ya da derinleşmiş ve süregelen bir nitelik kazanan içtihat farklılığına dayandığı gösterilebilmiş değildir. Bu nedenle başvurucunun iddialarının kanun yolu şikâyeti niteliğinde olduğu değerlendirilmiştir.
54. Açıklanan gerekçelerle başvurunun bu kısmının açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.
B. Mülkiyet Yargılanma Hakkının İhlal Edildiğine İlişkin İddia
1. Başvurucunun İddiaları
55. Başvurucu, çifte vergilendirme yapıldığını ileri sürmektedir. 205 sayılı Kanun'a göre sistemden alınan aylığın gelir vergisinden muaf olduğunu öne süren başvurucu, toplu ödemenin gelir vergisine tabi tutulmasının kanuni dayanağının bulunmadığı kanaatindedir. Başvurucu netice itibarıyla kanuni dayanağı olmaksızın vergi kesintisi yapılması nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiğinden şikâyet etmektedir.
2. Değerlendirme
56. Anayasa’nın "Mülkiyet hakkı" kenar başlıklı 35. maddesi şöyledir:
"Herkes, mülkiyet ve miras haklarına sahiptir.
Bu haklar, ancak kamu yararı amacıyla, kanunla sınırlanabilir.
Mülkiyet hakkının kullanılması toplum yararına aykırı olamaz."
57. Anayasa'nın 148. maddesinin üçüncü fıkrası ile 30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun'un 45. maddesinin (1) numaralı fıkrasında herkesin Anayasa'da güvence altına alınmış temel hak ve özgürlüklerden Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesi ve buna ek Türkiye'nin taraf olduğu protokoller kapsamındaki herhangi birinin kamu gücü tarafından ihlal edildiği iddiasıyla Anayasa Mahkemesine başvurabileceği hükmüne yer verilmiştir. Anayasa'nın geçici 18. maddesinde uygulama kanununun yürürlüğe girdiği tarihten itibaren bireysel başvuruların kabul edileceği, 6216 sayılı Kanun'un 76. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise Kanun'un 45. ila 51. maddelerinin 23/9/2012 tarihinde yürürlüğe gireceği belirtilmiştir.
58. 6216 sayılı Kanun'un geçici 1. maddesinin (8) numaralı fıkrası şöyledir:
"Mahkeme, 23/9/2012 tarihinden sonra kesinleşen nihai işlem ve kararlar aleyhine yapılacak bireysel başvuruları inceler."
59. Anayasa ve 6216 sayılı Kanun'un anılan hükümleri uyarınca Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisinin başlangıcı 23/9/2012 tarihi olup Anayasa Mahkemesi ancak bu tarihten sonra kesinleşen nihai işlem ve kararlar aleyhine yapılan bireysel başvuruları inceleyebilecektir. Bu açık düzenlemeler karşısında anılan tarihten önce kesinleşmiş nihai işlem ve kararları da içerecek şekilde yetki kapsamının genişletilmesi mümkün değildir. Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisine ilişkin bu düzenlemelerin kamu düzenine ilişkin olmaları nedeniyle bireysel başvurunun tüm aşamalarında resen dikkate alınması gerekir (Ahmet Melih Acar, B. No: 2012/329, 12/2/2013, § 15; G.S., B. No: 2012/832, 12/2/2013, § 14).
60. Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisini doğru olarak belirleyebilmek için kesinleşen nihai işlem ve kararın tarihinin yanı sıra gerçekleştiği iddia olunan müdahalenin zamanını da doğru tespit etmek gerekir. Bu tespit yapılırken müdahaleyi oluşturan olaylar ve ihlal edildiği iddia olunan hakkın kapsamı birlikte değerlendirilmelidir (Zeycan Yedigöl [GK], B. No: 2013/1566, 10/12/2015, § 31).
61. Somut olayda başvurucu sistemden yapılan toptan ödemeyi 2011 yılı geliri olarak 20/3/2012 tarihinde verdiği gelir vergisi beyannamesi ile beyan etmiş, beyanname üzerine hesaplanan 19.115,92 TL gelir vergisi aynı tarihte tahakkuk ederek kesinleşmiştir. Başvurucu 20/3/2012 tarihinde tarh olunan vergiye karşı 2577 sayılı Kanun'un 7. maddesi uyarınca 30 günlük süre içinde dava açmamıştır. Dolayısıyla vergilendirme işleminin Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisinin başladığı 23/9/2012 tarihinden önce kesinleştiği açıktır.
62. Bununla birlikte Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisinden önce kesinleşen müdahalelere ilişkin olarak başkaca bir giderim yolunun öngörülmesi hâlinde ilgililerin bu yolu tükettikten sonra -şartları varsa- bireysel başvuruda bulunmalarının önünde bir engel bulunmamaktadır. Ancak böyle durumlarda şikâyetin Anayasa Mahkemesinin zaman bakımından yetkisinin kapsamına girebilmesi için söz konusu yolun ihlalin tespiti ve giderilmesi bakımından etkili olması gerekir.
63. Olayda başvurucu 213 sayılı Kanun'un 116. ve devamı maddelerinde düzenlenen vergi hatası düzeltme ve şikâyet yoluna müracaat etmiştir. Ancak yukarıda açıklandığı üzere derece mahkemeleri bir vergi hatasının bulunmadığı, bu sebeple başvurucunun vergilendirme işleminin hukuka uygun olmadığı iddiasının bu yolla incelenmesinin mümkün olmadığı sonucuna ulaşarak başvurucunun mülkiyet hakkına vergilendirme yoluyla yapılan müdahalenin esasını incelememişlerdir. Derece mahkemelerinin bu değerlendirmesinin açıkça keyfilik veya bariz takdir hatası içermediği yukarıda tespit edilmiştir (bkz. §§ 43-54). Bu durumda 213 sayılı Kanun'un 116. ve devamı maddelerindeki vergi hatası düzeltme ve şikâyet yolu vergilendirme işleminin esasının tartışılmasına elverişli bir yol olmadığından kesinleşmiş süreci ihya etmez.
64. Açıklanan gerekçelerle başvurunun bu kısmının diğer kabul edilebilirlik koşulları yönünden incelenmeksizin zaman bakımından yetkisizlik nedeniyle kabul edilemez olduğuna karar verilmesi gerekir.
VI. HÜKÜM
Açıklanan gerekçelerle;
A. 1. Makul sürede yargılanma hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,
2. Hakkaniyete uygun yargılanma hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın açıkça dayanaktan yoksun olması nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,
3. Mülkiyet hakkının ihlal edildiğine ilişkin iddianın zaman bakımından yetkisizlik nedeniyle KABUL EDİLEMEZ OLDUĞUNA,
B. Yargılama giderlerinin başvurucu üzerinde BIRAKILMASINA 15/9/2021 tarihinde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.