Anasayasa Mahkemesi - Norm Denetimi - E.1997/51, K.1998/8 Sayılı Karar - 15/04/1998

ANAYASAMAHKEMESİ KARARI

Esas Sayısı : 1997/51

Karar Sayısı : 1998/8

Karar Günü : 15.4.1998

R.G. Tarih-Sayı :24.03.2000-23999

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Antalya VergiMahkemesi

İTİRAZIN KONUSU : 31.12.1960 günlü, 193 sayılı"Gelir Vergisi Kanunu"na 25.5.1995 günlü, 4108 sayılı Yasa'nın 24.maddesi ile eklenen Mükerrer 111. maddenin üçüncü fıkrasındaki "... mahsupedilemeyen vergiler ise red ve iade edilmez." kuralının Anayasa'nın 73.maddesine aykırılığı savıyla iptali istemidir.

I- OLAY

Talih oyunları salonları işletmesi nedeniyle kurumlar vergisiyükümlüsü olan davacının, ihtirazi kayıtla verdiği beyanname üzerine tahsiledilen verginin iadesi istemiyle açtığı davada, davacının Anayasa'ya aykırılıksavının ciddi olduğu kanısına varan Mahkeme, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na4108 sayılı Yasa ile eklenen Mükerrer 111. maddenin üçüncü fıkrasındaki"... mahsup edilemeyen vergiler ise red ve iade edilmez" kuralınınAnayasa'ya aykırılığı savıyla iptali için başvurmuştur.

III- YASA METİNLERİ

A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı

31.12.1960 günlü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4108 sayılıYasanın 24. maddesiyle eklenen ve iptali istenen kuralı da içeren Mükerrer 111.madde şöyledir:

"Mükerrer Madde 111- 2634 sayılı TurizmiTeşvik Kanununa göre talih oyunları, salonları işletmeciliği faaliyetindebulunan gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari kazanç sahipleri; carivergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, talih oyunlarısalonlarında bulundurdukları ilk 6 oyun masasının her biri için aylık 100 000000 (200.000.000) lira, sonra gelen her oyun masası için ise 75 000 000(150.000.000) lira ve ilk 60 oyun makinesinin her biri için 10 000 000(20.000.000) lira, sonra gelen her oyun makinesi için ise 7 500 000(15.000.000) lira asgari vergi öderler.

Yukarıda yer alan tutarlar, Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre oyıl için belirlenen yeniden değerleme oranı ile çarpılmak suretiyle yenidentespit edilir ve izleyen yılda bu tutarlar esas alınır. Bakanlar Kurulu bututarları 10 katına kadar artırmaya yetkilidir. Bu yetki, talih oyunlarısalonlarının bulunduğu turizm bölge, alan ve merkezleri itibariyle farklımiktarlar tespit edilmek suretiyle de kullanılabilir.

Aylık dönemler itibariyle hesaplanan bu vergi, müteakip ayın 20nci günü akşamına kadar gelir vergisi bakımından bağlı bulunulan vergidairesine bir beyanname ile beyan edilir ve aynı süre içinde ödenir. Bir öncekiyıl içinde tahakkuk eden bu vergiler, yıllık beyanname üzerinden bu faaliyeteilişkin olarak hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir, mahsup edilemeyenvergiler ise red ve iade edilmez.

Cari vergilendirme dönemine ilişkin ödenmemiş geçici verginintalih oyunları salonlarında elde edilen kazanca isabet eden kısmının; bu maddegereğince ödenen asgari vergi kadarki kısmı terkin edilir. Geçici verginintalih oyunları salonlarından elde edilen kazanca isabet eden kısmı, talihoyunları salonlarından sağlanan hasılatın toplam hasılat içindeki payına görehesaplanır.

Yapılan incelemeler sonucunda bu madde gereğince ödenmesi gereken,geçmiş dönemlere ait asgari verginin eksik beyan edildiğinin tespit edilmesihalinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen asgari vergi tarhedilir ve tarh edilen bu vergiye ceza ve gecikme faizi tatbik edilir. Yıllıkbeyanname verme süresi geçtikten sonra bu tarhiyat, yıllık beyannamede beyanedilen kazanç üzerinden hesaplanan vergiyi aşan vergi farkı için yapılır. Birönceki dönemde ödenmesi gereken verginin yıllık beyannamede mahsup edilentutarı için ise ceza ve mahsup tarihine kadar gecikme faizi aranır.

Talih oyunları salonları işletmeciliği faaliyetinde bulunankurumlar vergisi mükellefleri de cari vergilendirme döneminin kurumlarvergisine mahsup edilmek üzere bu maddede belirtilen esaslar çerçevesindeasgari vergi öderler.

Bu uygulamanın usul ve esasları Maliye Bakanlığınca tayin vetespit olunur."

B. Dayanılan Anayasa Kuralı

İtiraz gerekçesinde dayanılan Anayasa kuralı şöyledir :

"MADDE 73.- Herkes, kamugiderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür.

Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasınınsosyal amacıdır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur,değiştirilir veya kaldırılır.

Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık,istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiğiyukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi BakanlarKuruluna verilebilir."

IV- İLK İNCELEME

Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. maddesi uyarınca, Yekta GüngörÖZDEN, Güven DİNÇER, Selçuk TÜZÜN, Ahmet N. SEZER, Samia AKBULUT, Haşim KILIÇ,Yalçın ACARGÜN, Mustafa BUMİN, Sacit ADALI, Lütfi F. TUNCEL ve FulyaKANTARCIOĞLU'nun katılmalarıyla 8.7.1997 gününde yapılan ilk incelemetoplantısında dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine,sınırlama sorununun esas inceleme evresinde ele alınmasına oybirliğiyle kararverilmiştir.

V- ESASIN İNCELENMESİ

Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, iptaliistenen yasa kuralı ve dayanılan Anayasa kuralıyla bunların gerekçeleri ileöteki yasama belgeleri okunup incelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:

A- Sınırlama Sorunu

Anayasa'nın 152. ve 2949 sayılı Yasa'nın 28. maddesine göre,Anayasa Mahkemesi'ne itiraz yoluyla yapılacak başvurular, itiraz yolunabaşvuran mahkemenin bakmakta olduğu davada uygulayacağı yasa kuralları ilesınırlıdır.

İtiraz konusu maddeye göre, talih oyunları salonlarını işletenyükümlüler, gerçek usulde gelir vergisine tâbi ticarî kazanç sahipleriolabilecekleri gibi kurumlar vergisi yükümlüleri de olabilirler.

Bakılmakta olan davada davacı, kurumlar vergisi yükümlüsüdür. Bunedenle "Mükerrer Madde 111'in üçüncü fıkrasının son tümcesindeki"... mahsup edilemeyen vergiler ise red ve iade edilmez" kuralınailişkin esas incelemenin "kurumlar vergisi mükellefleri" yönündenyapılmasına, 15.4.1998 gününde Yalçın ACARGÜN ile Fulya KANTARCIOĞLU'nunkarşıoyları ve oyçokluğuyla karar verilmiştir.

B- Anayasa'ya Aykırılık Sorunu

Mahkeme itiraz gerekçesinde, mahsup edilemeyen vergilerin red veiade edilmemesinin, bünyelerinde talih oyunu makineleri bulunan işletmeleri,yıllık kazancının üzerinde vergilendirdiğini, bunun ise malî güce göre vergiödeme ilkesine aykırı olduğu gibi vergi yükünün benzer işletmeler arasındaadaletli ve dengeli dağılımını da önlediğini ileri sürmüştür.

Anayasa'nın "Vergi Ödevi" başlıklı 73. maddesininbirinci fıkrasında, "Herkes kamu giderlerini karşılamak üzere malî gücünegöre vergi ödemekle yükümlüdür" denilerek, kamu giderlerini karşılamaküzere alınan verginin "malî güce göre alınması" ve"genelliği" ilkeleri benimsenmiştir.

Genellik ilkesi, malî gücü olan herkesin vergi yükümlüsü olmasınıve ayrım gözetilmeksizin gelir, servet veya harcamaları üzerinden vergiödemesini gerektirir.

Malî güce göre vergilendirme ise, verginin, yükümlülerin ekonomikve kişisel durumlarına göre alınmasıdır. Bu ilke, malî gücü fazla olanın, azolana oranla daha fazla vergi ödemesi gereğini belirtir. "Malî güç",genellikle "ödeme gücü" anlamında kullanılmaktadır. Kamu maliyesiyönünden gelir, servet ve harcamalar malî gücün göstergesidir. Verginin,herkesten malî gücüne göre alınması, aynı zamanda eşitlik ilkesininvergilendirme alanına yansımasıdır.

73. maddenin ikinci fıkrasında, vergi yükünün adaletli ve dengelibir biçimde dağılımı öngörülmüştür. Vergilendirilecek alanların seçimi ve vergiyükünün adaletli ve dengeli biçimde dağılımı için yükümlülerin kişiseldurumlarının gözetilmesi gerekir. Sermaye iratlarının, ücretlere göre farklıvergilendirilmesi, en az geçim indirimi, artan oranlı vergilendirme gibiuygulamalar vergi yükünün adalete uygun dağılımı ile malî güce göre vergilendirmeninaraçlarıdır.

"Talih Oyunları Salonlarından Elde Edilen Kazançlarda AsgariVergi" başlığını taşıyan Mükerrer 111. maddede kurala bağlanan asgarivergi, yükümlüden asgari düzeyde ve cari vergilendirme döneminin gelir veyakurumlar vergisinden mahsup edilmek üzere, oyun masaları ve makineleri adedinegöre alınan bir vergidir.

Maddenin birinci ve altıncı fıkralarına göre, asgari vergi ödemesigerekenler, 2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanununa göre talih oyunları salonlarıişletmeciliği faaliyetinde bulunan gerçek usulde gelir vergisine tabi ticarikazanç sahipleri ile aynı faaliyette bulunan kurumlar vergisi yükümlüleridir.

Mükerrer 111. maddenin birinci fıkrasında, ödenmesi gereken asgarivergi miktarları saptanmış, üçüncü fıkrasında aylık dönemler halinde hesaplananverginin takip eden ayın 20. günü akşamına kadar beyan edilerek ödeneceği, aynıfıkranın son tümcesinde de tahakkuk eden bu vergilerin, yıllık beyannameüzerinden, bu faaliyete ilişkin olarak hesaplanan gelir vergisinden mahsupedileceği, mahsup edilemeyen verginin ise red ve iade edilmeyeceği kuralabağlanmıştır.

Bu düzenleme ile, asgari verginin peşin tahsilini amaçlayanyasakoyucu; yıllık beyannamede gösterilen verginin, peşin ödenen asgarivergilerden fazla olması durumunda mahsup işleminin yapılacağını, aksi haldemahsup olanağı bulunmayan peşin vergilerin red ve iade edilmeyeceğiniöngörmüştür.

Asgari verginin konusunu, talih oyunları salonları işletmeciliğifaaliyetinden elde edilen kazançlar oluşturmaktadır. Bu salonlardaişletmecinin, oyun masalarından ve makinelerinden elde ettiği kazancı,belgelere dayanarak izleme olanağı yoktur. Yasakoyucu, Gelir Vergisi Yasası'ndayer alan, "asgarî zirai kazanç", "hayat standardı","ortalama kâr haddi" ve "asgarî gayri safi hasılat" gibigelir getiren faaliyetin özelliği nedeniyle, belge düzeninin tam olarakuygulanamadığı bu alanda da gerçek gelire ulaşmak amacıyla "oyun masası veoyun makinesi sayısı" ölçütünü öngören "asgarî vergi" esasınıbenimsemiştir.

Talih oyunları salonlarında elde edilen kazançlardan "asgarivergi" alınmasını düzenleyen bu kural, yükümlünün gerçek gelirine ulaşmakve böylece Anayasa'da öngörülen "malî güce göre vergilendirme" ve"vergi yükünün adaletli ve dengeli bir şekilde dağılımı" ilkelerinigerçekleştirmek amacına yönelik bir düzenlemedir.

Belirtilen nedenlerle, itiraz konusu kuralın, Anayasa'nın 73.maddesinin birinci ve ikinci fıkralarına aykırı bir yönü yoktur. İtirazın reddigerekir.

VI. SONUÇ

31.12.1960 günlü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4108 sayılıYasa'nın 24. maddesi ile eklenen "Mükerrer Madde 111'in üçüncü fıkrasınınson tümcesindeki "... mahsup edilemeyen vergiler ise red ve iadeedilmez" kuralının, "kurumlar vergisi mükellefleri" yönündenAnayasa'ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE, 15.4.1998 gününde OYBİRLİĞİYLEkarar verildi.

KARŞIOYGEREKÇESİ

İtiraz yoluna başvuran Mahkeme, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na4108 sayılı Yasa'nın 24. maddesi ile eklenen "Mükerrer Madde 111'in üçüncüfıkrasının son tümcesindeki "...mahsup edilemeyen vergiler ise red ve iadeedilmez" kuralının iptalini istemiştir.

15.4.1998 günlü toplantıda itiraz konusu kurala ilişkin esasincelemenin, "kurumlar vergisi mükellefleri" yönünden yapılmasınaoyçokluğuyla karar verilmiştir.

Başvuran Mahkeme'nin, itiraz konusu yaptığı kuralı, görülmekteolan davada davacının Kurumlar Vergisi mükellefi olması nedeniyle bu yöndensınırlandırmaya bağlı tutmak itiraz yoluyla yapılan Anayasa'ya uygunlukdenetiminin amacı ve işleviyle bağdaşmamaktadır. Çünkü itiraz yolunda,Mahkeme'nin bakmakta olduğu dava, uygulayacağı kuralı Anayasal denetim alanınataşımanın bir aracıdır. Bu aşamadan sonra inceleme yöntemleri bakımından, soyutve somut norm denetimi arasında bir fark bulunmamaktadır. Ancak itiraz yoluylayapılan başvurularda, iptali istenilen kuralın, farklı özellik vedurumlara göre düzenleme içermesi ya da istemin, sınırlı olması gibizorunluluklar dışında bütünlüğünü bozacak biçimde incelenmesi, yasalarınuygulanmasındaki genellik ve eşitlik ilkelerini bozmaktadır. Bu hukuksalsakınca, itiraz konusu kuralın, Mahkeme'nin elindeki davada uygulanacakolmasının yeterli görülmesini, kimi nitelik ve konular gözetilereksınırlandırılmamasını gerektirmektedir.

Açıklanan nedenlerle, itiraz konusu kuralın esas incelemesinin"kurumlar vergisi mükellefleri" yönünden yapılması yolundaki çoğunlukgörüşüne katılmıyoruz.

Üye

Yalçın ACARGÜN

Üye

Fulya KANTARCIOĞLU