Anasayasa Mahkemesi - Norm Denetimi - E.2001/3, K.2005/4 Sayılı Karar - 06/01/2005

ANAYASAMAHKEMESİ KARARI

Esas Sayısı : 2001/3

Karar Sayısı : 2005/4

Karar Günü : 6.1.2005

Resmi Gazete Tarih-Sayısı : 20.10.2005 - 25972

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN : Ordu Vergi Mahkemesi

İTİRAZIN KONUSU : 4.1.1961 günlü, 213sayılı Vergi Usul Kanunu'nun, 4369 sayılı Yasa ile değişik, 344. maddesininikinci fıkrasında yer alan, “... bu ceza ziyaa uğratılan verginin bir katına,bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkinihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanunun 112 ncimaddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikmefaizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur” bölümünün Anayasa'nın 2., 7.,10., 11., 38. ve 73. maddelerine aykırılığı savıyla iptali istemidir.

I- OLAY

Davacının adına re'sen tarh edilen 2000 Nisan dönemi katma değervergisi ile vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle açtığı davada itirazkonusu kuralın Anayasa'ya aykırı olduğu kanısına varan Mahkeme, iptali içinbaşvurmuştur.

III- YASA METİNLERİ

A- İtiraz Konusu Yasa Kuralı

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 4369 sayılı Yasa ile değişik 344.maddesinin, itiraz konusu kuralı da içeren ikinci fıkrası şöyledir:

“Madde 344.-

...

Vergi ziyaı suçu işleyenlere vergi ziyaı cezası kesilir ve buceza ziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanunundabelirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiğitarihe kadar geçen süre için, bu Kanunun 112 nci maddesine göre ziyaa uğratılanvergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesisuretiyle bulunur.”

B- İlgili Yasa Kuralları

İlgili görülen;

a) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112. ve 341. maddelerişöyledir:

“Madde 112- 1. İkmalen, re'sen veya idarece tarholunan vergiler taksit zamanlarından evvel tahakkuk etmişse taksit süreleriiçinde; taksit süreleri kısmen veya tamamen geçtikten sonra tahakkuk etmişse;geçmiş taksitler, tahakkuk tarihinden başlayarak bir ay içinde ödenir.

2. Memleketi terk ve ölüm gibi mükellefiyetin kalkmasını muciphaller dolayısıyla beyan üzerine tarh olunan vergiler, beyanname verme süreleriiçinde ödenir.

Mükellefin, vadeleri mezkür süreden sonra gelen vergileri de aynısüre içinde alınır.

Memleketi terk edenlerin, ölenlerin veya benzeri haller dolayısıylamükellefiyetleri kalkanların ikmalen, re'sen veya idarece tarh olunan vergileritahakkuk tarihinden başlayarak bir ay içinde ödenir.

Bu fıkrada yazılı tahsil süreleri Amme Alacaklarının Tahsil UsulüHakkında Kanun mucibince teminat gösterildiği takdirde, Vergi Kanunu ile bellitaksit zamanına kadar ve taksit zamanı geçmiş ise üç ay uzatılır.

3. Vergi mahkemesinde dava açma dolayısıyla 2577 sayılı İdariYargılama Usulü Kanununun 27 nci maddesinin 3 numaralı fıkrası gereğincetahsili durdurulan vergilerden taksit süreleri geçmiş olanlar, vergi mahkemesikararına göre hesaplanan vergiye ait ihbarnamenin tebliği tarihinden itibarenbir ay içinde ödenir. Ayrıca ikmalen, re'sen veya idarece yapılantarhiyatlarda:

a) Dava konusu yapılmaksızın kesinleşen vergilere, kendi vergikanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkin normalvade tarihinden itibaren, son yapılan tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar;

b) Dava konusu yapılan vergilerin ödeme yapılmamış kısmına, kendivergi kanunlarında belirtilen ve tarhiyatın ilgili bulunduğu döneme ilişkinnormal vade tarihinden itibaren, yargı organı kararının tebliğ tarihine kadar;

Geçen süreler için 6183 sayılı Kanuna göre tespit edilen gecikmezammı oranında gecikme faizi uygulanır. Gecikme faizi de aynı süre içindeödenir. Gecikme faizinin hesaplanmasında ay kesirleri nazara alınmaz.

Uzlaşılan vergilerde gecikme faizi; uzlaşılan vergi miktarına, (a)fıkrasında belirtilen tarihten itibaren uzlaşma tutanağının imzalandığı tarihekadar geçen süre için uygulanır.

Dava açılması nedeniyle tahsili duran vergi ve cezalar vergimükellefler tarafından istenildiği takdirde davanın devamı sırasında da kısmenveya tamamen ödenebilir.

4. Fazla veya yersiz olarak tahsil edilen veya vergi kanunlarıuyarınca iadesi gereken vergilerin, ilgili mevzuatı gereğince mükelleftarafından tamamlanması gereken bilgi ve belgelerin tamamlandığı tarihi takipeden üç ay içinde iade edilmemesi halinde, bu tutarlara üç aylık süreninsonundan itibaren düzeltme fişinin mükellefe tebliğ edildiği tarihe kadar geçensüre için aynı dönemde 6183 sayılı Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranındahesaplanan faiz, 120 nci madde hükümlerine göre red ve iadesi gereken vergi ilebirlikte mükellefe ödenir.

5. İhtirazi kayıtla beyan edilip ödendikten sonra yargı kararınagöre iade edilip yine yargı kararı uyarınca tahsili gereken vergilere, iadetarihinden yargı kararının vergi dairesine tebliği tarihine kadar geçen süreiçin bu maddede yer alan esaslar dahilinde 6183 sayılı Amme AlacaklarınınTahsil Usulü Hakkında Kanuna göre belirlenen tecil faizi oranında gecikme faizihesaplanır.”

“Madde 341- Vergi ziyaı, mükelefin veya sorumlununvergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirilmemesi veya eksikyerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veyaeksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder.

Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırıbeyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veyahaksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.

Yukarıki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkukettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması cezauygulanmasına mani teşkil etmez.”

b) 21.7.1953 günlü, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil UsulüHakkında Kanun'un 5035 sayılı Yasa ile değişik 51. maddesinin birinci vesonuncu fıkraları şöyledir:

“Madde 51.- Amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmınavadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı % 4 oranında gecikmezammı tatbik olunur.

...

Bakanlar Kurulu, gecikme zammı oranlarını aylar itibarıyla toplucaveya her ay için ayrı ayrı, yüzde onuna kadar indirmeye, gecikme zammı oranıile gecikme zammı asgari tutarını iki katına kadar artırmaya, ayrıca gecikmezammı oranını aylar itibarıyla farklı olarak belirlemeye ve gecikme zammını bileşikfaiz usulüyle aylık, üç aylık, altı aylık veya yıllık olarak hesaplatmayayetkilidir”.

C- Dayanılan Anayasa Kuralları

Başvuru kararında, Anayasa'nın 2., 7., 10., 11., 38. ve 73.maddelerine dayanılmıştır.

IV- İLK İNCELEME

Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. maddesi gereğince Mustafa BUMİN,Haşim KILIÇ, Samia AKBULUT, Yalçın ACARGÜN, Sacit ADALI, Ali HÜNER, FulyaKANTARCIOĞLU, Mahir Can ILICAK, Ertuğrul ERSOY, Tülay TUĞCU ve AhmetAKYALÇIN'ın katılımlarıyla 15.1.2001 günü yapılan ilk inceleme toplantısında,dosyada eksiklik bulunmadığından işin esasının incelenmesine OYBİRLİĞİYLE kararverilmiştir.

V- ESASIN İNCELENMESİ

Başvuru kararı ve ekleri, işin esasına ilişkin rapor, itirazkonusu ve ilgili görülen Yasa kuralları, dayanılan Anayasa kuralları vebunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunup incelendikten sonragereği görüşülüp düşünüldü:

A- İtiraz Konusu Kuralın Anlam ve Kapsamı

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun re'sen vergi tarhını düzenleyen30. maddesinde, re'sen vergi tarhının, vergi matrahının tamamen veya kısmendefter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tesbitine imkânbulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergiincelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarındabelirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh edilmesi olduğu,defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru vekesin olarak tesbitine imkân vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışıkolması dolayısiyle ihticaca salih bulunmaması halinde, vergi matrahının tamamenveya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılaraktesbitinin mümkün olmadığının kabul edileceği; özel ödeme zamanlarınıdüzenleyen 112. maddesinde, ikmalen, re'sen veya idarece tarh olunan vergilerinne zaman ödenecekleri, geçen süreler için 6183 sayılı Yasa'ya göre tesbitedilen gecikme zammı oranında gecikme faizinin uygulanacağı; vergi ziyaıbaşlığını taşıyan 341. maddesinde de, vergi ziyaının, mükellefin veyasorumlusunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesiveya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkukettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, şahsi, medenihaller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sairsuretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere iadesinesebebiyet verilmesinin de vergi ziyaı sayılacağı, bu hallerde verginin sonradantahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınmasınınceza uygulamasına mani teşkil etmeyeceği belirtilmiştir.

6183 sayılı “Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun”un 51.maddesinde de, amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadeninbitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı %4 oranında gecikme zammınıntatbik olunacağı, ay kesirlerine isabet eden gecikme zammının günlük olarakhesabedileceği, gecikme zammının birmilyon liradan az olamayacağı, gecikmezammının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'na göre uygulanan vergi ziyaı cezalarındabu madde uyarınca belirlenen miktarda, mahkemeler tarafından verilen ve cezamahiyetinde olan amme alacaklarında ise bu miktarın yarısı oranındauygulanacağı, bunların dışındaki ceza mahiyetinde olan amme alacaklarına gecikmezammının tatbik edilmeyeceği, Bakanlar Kurulu'nun gecikme zammı oranlarınıaylar itibariyle topluca veya her ay için ayrı ayrı, yüzde onuna kadarindirmeye, gecikme zammı oranı ile gecikme zammı asgari tutarını iki katınakadar artırmaya, ayrıca gecikme zammı oranını aylar itibariyle farklı olarakbelirlemeye ve gecikme zammını bileşik faiz usulüyle aylık, üç aylık, altıaylık veya yıllık olarak hesaplamaya yetkili olduğu öngörülmüştür.

İptali istenilen kuralın yer aldığı 213 sayılı Yasa'nın 344.maddesinin birinci ve ikinci fıkralarında, “Vergi ziyaı suçu, mükellefveya sorumlu tarafından 341 inci maddede yazılı hallerle vergi ziyaınasebebiyet verilmesidir.

Vergi ziyaı suçu işleyenlere vergi ziyaı cezası kesilir ve bu cezaziyaa uğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilennormal vade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadargeçen süre için, bu Kanunun 112 nci maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarıüzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiylebulunur” denilerek kuralda vergi ziyaı suçunun tanımı yapılmış ve bu suçaöngörülen cezanın nasıl hesaplanacağı düzenlenmiştir.

Buna göre, vergi ziyaı suçu, mükellef veya sorumlununvergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksikyerine getirmesi nedeniyle verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksiktahakkuk ettirilmesine sebebiyet verilmesi halinde oluşacaktır. Bu suçuişleyenlere verilecek vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan verginin bir katına,bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezaya ilişkinihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Yasa'nın 112.maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikmefaizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunacak olan cezadır.

B- Anayasa'ya Aykırılık Sorunu

Başvuru kararında, vergi ziyaına bağlı olarak verilen vergi ziyaıcezasının miktarının hesabında esas alınan gecikme faizi oranının 6183 sayılıYasa'nın 51. maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından belirlendiği, buoranların vergilendirme ve tahsil dönemleri itibariyle değişebildiği, ceza veceza yerine geçen tedbirlerin yasayla konulabileceği, vergi ziyaı suçunuişleyenler için öngörülen vergi ziyaı cezası miktarının yasama organı yerineyürütme organı olan Bakanlar Kurulu tarafından belirlenen gecikme faizi oranıesas alınması nedenleriyle kuralın Anayasa'nın 2., 7., 10., 11., 38. ve 73.maddelerine aykırılık oluşturduğu ileri sürülmüştür.

Anayasa'nın 2. maddesinde, Cumhuriyetin temel nitelikleri arasındasayılan hukuk devleti, insan haklarına dayanan, bu hak ve özgürlükleri koruyupgüçlendiren, eylem ve işlemleri hukuka uygun olan, her alanda adaletli birhukuk düzeni kurup bunu geliştirerek sürdüren, hukuk güvenliğinigerçekleştiren, Anayasa'ya aykırı durum ve tutumlardan kaçınan, hukuku tümdevlet organlarına egemen kılan, yargı denetimine açık, yasaların üstündeAnayasa'nın ve yasakoyucunun da bozamayacağı temel hukuk ilkeleri bulunduğubilincinde olan devlettir. Bu bağlamda, hukuk devletinde yasakoyucu, yasalarınyalnız Anayasa'ya değil, evrensel hukuk ilkelerine de uygun olmasını sağlamaklayükümlüdür.

Anayasa'nın 38. maddesinin birinci fıkrasında, “Kimse, işlendiğizaman yürürlükte bulunan kanunun suç saymadığı bir fiilden dolayıcezalandırılamaz; kimseye suçu işlediği zaman kanunda o suç için konulmuş olancezadan daha ağır bir ceza verilemez”, üçüncü fıkrasında da “Ceza ve cezayerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur” denilmiştir.

İtiraz konusu kuralda düzenlenen vergi ziyaı cezası, vergi, resim,harç ve benzeri mali yükümlülük karakteri taşımayan, ancak vergi ziyaı suçuişleyenlere öngörülen bir yaptırımdır. Bu durum gözetildiğinde cezanınhesaplanmasında esas alınacak olan oranların yasayla belirlenmesi gerektiğikuşkusuzdur.

Kuralda, ziyaa uğratılan verginin bir katına eklenecek olancezanın hesaplanmasında esas alınacak olan gecikme faizi oranının BakanlarKurulu tarafından ne zaman belirleneceğinin bilinmemesi ve bu durumun sonuçtaöngörülecek ceza miktarında belirsizliğe yol açacak olması, Anayasa'nın, 38.maddesinde sözü edilen ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancakkanunla konulur ve 2. maddesindeki “hukuk devleti” ilkelerine aykırılıkoluşturur.

Açıklanan nedenlerle, kural Anayasa'nın 2. ve 38. maddelerineaykırıdır. İptali gerekir.

İptal edilen kuralın Anayasa'nın 7., 10., 11. ve 73. maddeleriyönünden ayrıca incelenmesine gerek görülmemiştir.

VI- İPTAL KARARININ YÜRÜRLÜĞE GİRECEĞİ GÜN SORUNU

Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fıkrasında, “Kanun, kanunhükmünde kararname veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunlarınhükümleri, iptal kararlarının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte yürürlüktenkalkar. Gereken hallerde Anayasa Mahkemesi iptal hükmünün yürürlüğe gireceğitarihi ayrıca kararlaştırabilir. Bu tarih, kararın Resmî Gazete'de yayımlandığıgünden başlayarak bir yılı geçemez” denilmiştir. 2949 sayılı Yasa'nın 53.maddesinde bu kural tekrarlanmış, Anayasa Mahkemesi'nin, iptal halinde meydanagelecek hukuksal boşluğu kamu düzenini tehdit veya kamu yararını ihlâl edicimahiyette görmesi halinde yukarıdaki fıkra hükmünü uygulayacağı belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 4369 sayılı Yasa ile değiştirilen344. maddesinin ikinci fıkrasının “... bu ceza ziyaa uğratılan verginin birkatına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normal vade tarihinden cezayailişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçen süre için, bu Kanunun 112nci maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarı üzerinden hesaplanan gecikmefaizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur” bölümünün, iptaline kararverilmesinin doğuracağı hukuksal boşluk, kamu yararını ihlâl edici niteliktegörüldüğünden gerekli düzenlemelerin yapılması amacıyla iptal kararının ResmîGazete'de yayımlanmasından başlayarak altı ay sonra yürürlüğe girmesi uygungörülmüştür.

VII- SONUÇ

A- 4.1.1961 günlü, 213 sayılı “Vergi Usul Kanunu”nun 4369 sayılıYasa ile değiştirilen 344. maddesinin ikinci fıkrasının “... bu ceza ziyaauğratılan verginin bir katına, bu verginin kendi kanununda belirtilen normalvade tarihinden cezaya ilişkin ihbarnamenin düzenlendiği tarihe kadar geçensüre için, bu Kanunun 112 nci maddesine göre ziyaa uğratılan vergi tutarıüzerinden hesaplanan gecikme faizinin yarısının eklenmesi suretiyle bulunur”bölümünün, Anayasa'ya aykırı olduğuna ve İPTALİNE,

B- İptal hükmünün doğuracağı hukuksal boşluk kamu yararını ihlaledici nitelikte görüldüğünden, Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fıkrasıyla2949 sayılı Yasa'nın 53. maddesinin dördüncü ve beşinci fıkraları gereğinceİPTAL HÜKMÜNÜN, KARARIN RESMİ GAZETE'DE YAYIMLANMASINDAN BAŞLAYARAK ALTI AYSONRA YÜRÜRLÜĞE GİRMESİNE,

6.1.2005 gününde OYBİRLİĞİYLE karar verildi.

Full & Egal Universal Law Academy