ANAYASAMAHKEMESİ KARARI
Esas Sayısı : 2001/392
Karar Sayısı : 2003/60
Karar Günü : 4.6.2003
Resmi Gazete tarih/sayı:18.12.2003/25320
İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN MAHKEME:
Adana 1. Vergi Mahkemesi:
Esas: 2001/392
:
Esas: 2001/393
:
Esas: 2001/394
:
Esas: 2001/395
:
Esas: 2001/396
:
Esas: 2001/397
:
Esas: 2001/398
:
Esas: 2001/399
:
Esas: 2001/400
:
Esas: 2001/401
:
Esas: 2001/402
İTİRAZLARIN KONUSU : 23.11.2000 günlü, 4605sayılı "Motorlu Taşıtlar Vergisi Kanunu, Finansman Kanunu, Gelir VergisiKanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ile 4306 ve 4481 sayılı KanunlardaDeğişiklik Yapılması ve Kurumlar Vergisi Kanununa Bir Geçici Madde EklenmesiHakkında Kanun"un 12. maddesinin (a) bendinin, Anayasa'nın 2. maddesineaykırılığı savıyla iptali istemidir.
I- OLAY
Bakmakta olduğu davalarda, 4605 sayılı Yasa'nın 12. maddesinin (a)bendinin Anayasa'ya aykırı olduğu kanısına varan Mahkeme kuralın iptali içinbaşvurmuştur.
III- YASA METİNLERİ
A- İptali İstenilen Yasa Kuralı
23.11.2000 günlü, 4605 sayılı "Motorlu Taşıtlar VergisiKanunu, Finansman Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ile4306 ve 4481 sayılı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Kurumlar VergisiKanununa Bir Geçici Madde Eklenmesi Hakkında Kanun"un itiraz konusu kuralıda içeren 12. maddesi şöyledir:
"MADDE 12 - Bu Kanunun;
a) 5 inci maddesi 2000 yılı gelirlerine de uygulanmak üzere yayımıtarihinde,
b) 8 inci maddesiyle, 4306 sayılı Kanunun geçici 1 inci maddesinin(A) fıkrasının (9) numaralı bendine eklenen hüküm 1.1.2001 tarihinde,
c) 9 uncu maddesi yayımı tarihinde,
d) Diğer maddeleri yayımı tarihinde
Yürürlüğe girer."
B- Dayanılan ve İlgili Görülen Anayasa Kuralları
Başvuru kararlarında, itiraz Anayasa'nın 2. maddesinedayandırılmış, 73. maddesi ise ilgili görülmüştür.
IV- İLK İNCELEME
Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü'nün 8. maddesi gereğince Mustafa BUMİN,Haşim KILIÇ, Samia AKBULUT, Yalçın ACARGÜN, Sacit ADALI, Ali HÜNER, FulyaKANTARCIOĞLU, Rüştü SÖNMEZ, Ertuğrul ERSOY, Ahmet AKYALÇIN ve Enis TUNGA'nınkatılımlarıyla birleştirilen dosyalarla ilgili, 25.10.2001 tarihinde yapılanilk inceleme toplantısında, dosyalarda eksiklik bulunmadığından işin esasınınincelenmesine oybirliği ile karar verilmiştir.
V- BİRLEŞTİRME KARARI
Mustafa BUMİN, Haşim KILIÇ, Yalçın ACARGÜN, Sacit ADALI, AliHÜNER, Fulya KANTARCIOĞLU, Ertuğrul ERSOY, Tülay TUĞCU, Ahmet AKYALÇIN, EnisTUNGA ve Mehmet ERTEN'in katılmalarıyla 4.6.2003 gününde yapılan toplantıda;
23.11.2000 günlü, 4605 sayılı "Motorlu Taşıtlar VergisiKanunu, Finansman Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ile4306 ve 4481 Sayılı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Kurumlar VergisiKanununa Bir Geçici Madde Eklenmesi Hakkında Kanun"un 12. maddesinin (a)bendinin iptali istemiyle yapılan itiraz başvurularına ilişkin davaların,aralarındaki hukuki irtibat nedeniyle 2001/392 Esas sayılı dava ileBİRLEŞTİRİLMESİNE, esaslarının kapatılmasına, esas incelemenin 2001/392 Esassayılı dosya üzerinden yürütülmesine, OYBİRLİĞİYLE karar verilmiştir.
VI- ESASIN İNCELENMESİ
Birleştirme kararına konu başvuru kararları ve ekleri, işinesasına ilişkin rapor, itiraz konusu Yasa kuralı, dayanılan ve ilgili görülenAnayasa kuralları, bunların gerekçeleri ile diğer yasama belgeleri okunupincelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:
Başvuru kararlarında, itiraz konusu kuralın, mükelleflere vergiyidoğuran olayın vukuundan sonra aleyhe yükümlülükler getirdiği belirtilerekAnayasa'nın 2. maddesine aykırılık oluşturduğu ileri sürülmüştür.
4605 sayılı Yasa'nın 30 Kasım 2000 tarihinde yürürlüğe girenitiraz konusu 12. maddenin (a) bendinde, Yasa'nın 5. maddesinde yer alan hayatstandardı esasının 2000 yılı gelirlerine de uygulanacağı belirtilmiş, bumaddeye göndermede bulunulan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'na 4605 sayılıYasa'nın 5. maddesi ile eklenen Geçici 58. maddede, 1.1.2000 - 31.12.2002tarihleri arasında gelir vergisine tabi ticari kazanç sahipleri ile serbestmeslek erbabı olanların tabi olacakları hayat standardı temel ve ilave göstergetutarları belirtilerek bu esasın uygulanmasına ilişkin ilke ve esaslardüzenlenmiştir.
2949 sayılı Anayasa Mahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama UsulleriHakkında Kanun'un 29. maddesine göre, Anayasa Mahkemesi yasaların, kanunhükmünde kararnamelerin ve TBMM İçtüzüğü'nün Anayasa'ya aykırılığı konusundailgililer tarafından ileri sürülen gerekçelere dayanmak zorunda değildir.İstemle bağlı kalmak koşuluyla başka gerekçe ile de Anayasa'ya aykırılık kararıverebileceğinden, itiraz konusu kural, ilgisi nedeniyle Anayasa'nın 73. maddesiyönünden de incelenmiştir.
Anayasa'nın 2. maddesinde belirtilen hukuk devleti, tüm eylem veişlemlerinin hukuka uygunluğunu başlıca geçerlilik koşulu sayan, her alandaadaletli bir hukuk düzeni kurmayı amaçlayan ve bunu geliştirerek sürdüren,hukuku tüm devlet organlarına egemen kılan, Anayasa'ya aykırı durum vetutumlardan kaçınan, insan haklarına saygı duyarak bu hak ve özgürlüklerikoruyup güçlendiren, hukuk güvenliği sağlayan, yargı denetimine açık, yasalarınüstünde Anayasa'nın ve yasakoyucunun da bozamayacağı temel hukuk ilkeleribulunduğu bilincinde olan devlettir.
Hukuk devletinin sağlamakla yükümlü olduğu hukuk güvenliği, kuralolarak yasaların geriye yürütülmemesini gerekli kılar. Bu nedenle"Kanunların geriye yürümezliği ilkesi" uyarınca yasalar yürürlüğegirdikleri tarihten sonraki hukuki durumlara uygulanabileceklerinden, sonradançıkan bir yasa, yürürlüğe girdiği tarihten önceki olaylara uygulanmaz.
Vergi hukukunda geriye yürümenin söz konusu olup olmadığınınsaptanabilmesi için vergiyi doğuran olayın ne zaman meydana geldiğinin tespitigerekmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun vergiyi doğuran olay başlıklı 19.maddesine göre, vergi alacağı, vergi yasalarının vergiyi bağladıkları olayınmeydana gelmesi veya hukuksal durumun oluşması ile doğar. Buna göre, vergiyidoğuran olay meydana geldiği anda yürürlükte olan yasa uygulanacaktır. Vergiyidoğuran olay, bir yandan devletin vergi alacağının diğer yandan da mükellefinvergi borcunun doğmasına neden olur.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 1. maddesine göre gelir, bir takvim yılıiçinde elde edilen kazanç ve iratların sâfi tutarıdır.
30.11.2000 günlü, Resmî Gazete'de yayımlanan 4605 sayılı Kanun'un5. maddesiyle Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen Geçici 58. maddedeki hayatstandardı esası, vergilendirme dönemi kapanmadan ve hukuki sonuçlarınıdoğurmadan yürürlüğe girdiğinden 2000 yılı vergilendirme dönemi içinuygulanacaktır. Önceki yasa yürürlükte iken başlamakla birlikte henüzsonuçlanmamış hukuksal ilişkilere yeni yasa kuralının uygulanması geriye yürümeolarak nitelendirilemeyeceğinden vergiyi doğuran olay tamamlanmadan yürürlüğegiren kuralın uygulanması, mükelleflerin hukuksal güvenliklerini sarsmaz.
Gelirin gerçek tutarının vergilendirilmesi, Anayasa'nın 73.maddesinin birinci fıkrasında yer alan verginin adaletli ve dengeli dağılımınısağlayan malî güce göre vergilendirme ilkesinin bir gereğidir. Buna göre, birfaaliyet sonucunda elde edilen gelirin vergilendirilmesinde bir yöntem olanhayat standardı esası, gelirin gerçek miktarının vergilendirilmesi amacınayönelik olduğundan verginin adaletli ve dengeli dağılımını sağlayan malî gücegöre vergilendirme ilkesine aykırılığından söz edilemez.
Bu nedenlerle, kural Anayasa'nın 2. ve 73. maddelerine aykırıdeğildir. İtirazın reddi gerekir.
Ali HÜNER bu görüşe katılmamıştır.
VII- SONUÇ
23.11.2000 günlü, 4605 sayılı "Motorlu Taşıtlar VergisiKanunu, Finansman Kanunu, Gelir Vergisi Kanunu, Katma Değer Vergisi Kanunu ile4306 ve 4481 Sayılı Kanunlarda Değişiklik Yapılması ve Kurumlar VergisiKanununa Bir Geçici Madde Eklenmesi Hakkında Kanun"un 12. maddesinin (a)bendinin, Anayasa'ya aykırı olmadığına ve itirazın REDDİNE, Ali HÜNER'inkarşıoyu ve OYÇOKLUĞUYLA, 4.6.2003 gününde karar verildi.
Başkan
Mustafa BUMİN
Başkanvekili
Haşim KILIÇ
Üye
Yalçın ACARGÜN
Üye
Sacit ADALI
Üye
Ali HÜNER
Üye
Fulya KANTARCIOĞLU
Üye
Ertuğrul ERSOY
Üye
Tülay TUĞCU
Üye
Ahmet AKYALÇIN
Üye
Enis TUNGA
Üye
Mehmet ERTEN
KARŞIOYYAZISI
23.11.2000 günlü, 4605 sayılı Yasa'nın 12. maddesinin (a) bendininiptali istemiyle açılan dava sonucunda verilen 4.6.2003 günlü, E.2001/392,K.2003/60 sayılı karara aşağıda izah edeceğim nedenlerle katılmıyorum.
Başvuran Mahkemece, 4605 sayılı Yasa'nın 12. maddesinin (a)bendinde yer alan "Bu Kanunun; 5. maddesi 2000 yılı gelirlerine deuygulanmak üzere yayımı tarihinde ... yürürlüğe girer" şeklindekikuralının Anayasa'nın 2. maddesine aykırılığı nedeniyle iptali istenilmiştir.
4605 sayılı Yasa'nın kimi madde veya bentlerinin ve bu arada 12.maddesinin (a) bendinin de iptali istemiyle açılan iptal davası sonucundaMahkememizin 16.1.2003 gün, E.2001/36, K.2003/3 sayılı oyçokluğuyla verilenkararla iptal davasına konu edilen Yasa'nın 12. maddesinin (a) bendinin,Anayasa'nın 2. maddesine aykırı olmadığına ve iptal isteminin reddine kararverilmişti. Bu karar üzerine yazdığım karşıoy yazımda, 4605 sayılı Yasa'nındava konusu edilen kimi kuralları ve bu arada 12. maddenin (a) bendi ile buYasa'nın esasını oluşturan hayat standardı konusunda geniş açıklamalardabulunmuştum. Aynı hususları tekrar etmeksizin hayat standardı esasına ve itirazkonusu 12. maddenin (a) bendinde yer alan kurala ilişkin görüşlerimi kısacabelirtmek istiyorum.
4605 sayılı Yasa'nın itiraz konusu 12. maddesinin (a) bendinde, buYasa'nın hayat standardı esasının düzenlendiği 5. maddesinin 2000 yılıgelirlerine de uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceğiöngörülmüştür.
4605 sayılı Yasa'nın 5. maddesiyle 31.12.1960 günlü, 193 sayılıGelir Vergisi Kanunu'na Geçici 58. madde eklenmiştir. Getirilen Geçici 58.maddenin (1) sayılı fıkrasında, "1.1.2000-31.12.2001 tarihleri arasında,gelir vergisine tabi ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı, bumaddede belirtilen hayat standardı esasına tabidir." kuralı yer almakta vesözü edilen müteakip fıkralarında da, hayat standardı temel gösterge tutarları,hayat standardına hangi ticari ve mesleki kazanç sahiplerinin tabi alacakları,bazı istisna edilen vergi miktarları, indirim ve yatırım indirimleri, hangihallerde ne miktar oranlarda eksilme ve artırma yapılabileceğine ilişkinkurallara yer verilmiştir.
Yasa'nın 5. maddesinde, Gelir Vergisi Kanunu'na eklenen Geçici 58.maddenin birinci fıkrasındaki kural uyarınca, 1.1.2000-31.12.2001 tarihleriarasında hayat standardı esasının kapsamına giren mükellefler gösterilmiştir:
1) Gelir vergisine tabi ticari kazancı gerçek ve basit usuldetesbit edilen ticari kazanç sahipleri,
2) Gelir vergisine tabi serbest meslek erbabı olanlardır.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinde, ticari kazanç "Hertürlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazanç" olarak tanımlanmıştır.Ticari kazancın tesbiti, gerçek veya basit usulde olmak üzere iki şekildeyapılmakta, gerçek usulde kazanç da bilanço veya işletme hesabı esasına göretesbit edilmektedir. Serbest meslek kazancı elde eden mükellefler de, 2000-2001yıllarında uygulanacak hayat standardı esası kapsamına alınmışlardır. GelirVergisi Kanunu'nun 65. maddesine göre, her türlü serbest meslekfaaliyetlerinden doğan kazançlar serbest meslek kazancı olarak kabuledilmiştir.
Hayat standardı esası, Gelir Vergisi Kanunu'na 31.12.1982 günlü,2772 sayılı Kanun'la 1.1.1983 tarihinden itibaren uygulanmak üzere Mükerrer116. madde ile getirilmiştir. Zaman içerisinde değişik yasalarla getirilenkurallarla hayat standardı esası yeniden uygulanmış, iptali istemiyle açılandavalarda Anayasa Mahkemesi'nce, kimi kuralların iptaline, kimi kurallarınAnayasa'ya uygun olduğuna ve iptal istemlerinin reddine dair kararlarverilmiştir.
"Hayat Standardı Esası", vergi yükümlüsünün ulaştığıyaşam düzeyini sağlayabilmesi için yaptığı gideri karşılayan bir gelirin olmasıgerektiği varsayımı ile getirilmiş bir vergi kontrol sistemidir. Bu sistemle,yükümlünün yaşam düzeyi ile vergi ödeme oranı arasındaki tutarsızlığınbelirlenip verginin gerçek gelire uygun düzeye çıkarılması amaçlanmıştır. Buamaçla, yükümlünün yaşam ve harcama düzeyi yüksek, yıl sonunda beyan ettiğigeliri hayat standardı esasına göre bulunacak miktardan düşük ise, ödemesigereken vergi bu sistemle gerçek gelire uygun duruma getirilmektedir.
Anayasa Mahkemesi'nin kararlarında da gösterildiği gibi hayatstandardı esası, "yapılan gideri karşılayan bir gelir olmalı ki yaşamdüzeyi sağlanabilsin" varsayımına dayanan götürü asgari vergigörünümündedir. Elde edilen gelirlerin asgari gider düzeyinin altındakalamayacağı varsayımından hareket eden dava konusu kural, bu haliyle vegetirilen fıkra ve bendlerdeki kriter ve durumlarıyla sert ve tüm geliraçıklamalarına kapalı biçimiyle gerçek gelire yaklaşma olanağını ortadankaldırmaktadır. Yeni getirilen Geçici 58. maddenin (1) sayılı fıkrasında vemüteakip fıkra ve bendlerinde yer alan düzenlemeler, kimi gelirlerin kanıtlanmasıyolunun kapatıldığı gibi gerçek belli iken varsayımına dayanmaktadır. Oysa,hayat standardı esasının varlık nedeni, gerçeğin bulunmasına yardımcı yöntemolarak kabul edilmesidir. Bu yöntemle, gerçeğe ulaşmaya, yükümlülerin gerçekkazançlarına yaklaşılmaya çalışır. Yoksa gerçek kazanç belli iken veya bellibulunabiliyorsa, bir varsayıma veya belirtilere, ihtimallere dayanılmaz ve bunadeğer verilemez.
Anayasa'nın 2. maddesinde yer alan hukuk Devleti ilkesi gereğince,tüm Devlet organlarının eylem ve işlemlerinin hukuka uygun olmasıgerekmektedir. Hukukun üstünlüğünü, toplumsal barışı ve ulusal dayanışmayıamaçlamayan, Anayasa'nın öncelik ve bağlayıcılığını gözetmeyen, hukukunevrensel kurallarına saygılı olmayan, adaletli bir düzeni gerçekleştirmeyen, kişileredeğer vermeyen, çağdaş kurum ve kurallarla uyum sağlamayan Devletin hukukDevleti olduğundan söz edilemez. Yetkilerle güçlendirilen Devlet, vergilendirmekonusunda gerekli düzenlemeleri gerçekleştirirken de hak ve özgürlükleri özenlekorumalı, Devlete kaynak sağlamak amacıyla hukuksal ilkelerin yıpranıpyıkılmasına duyarsız kalmamalı ve gelir elde edilmesi amacıyla hukuk Devletiniteliklerinden vazgeçmemelidir.
Anayasa'nın 2. maddesinde, Türkiye Cumhuriyetinin hukuk Devletiylebirlikte aynı zamanda, sosyal Devlet de olduğu belirlenmiştir. Bu ilke, bireyindoğuştan sahip olduğu onurlu bir yaşam sürdürme, maddi ve manevi varlığını buyönde geliştirme hak ve yetkisinin kullanılmasına Devletin, sosyal adaletgereklerince olanak sağlamak yükümlülüğünü içerir. Sosyal Devletin temel amaçve görevleri, sosyal adaletin, sosyal refahın ve sosyal güvenliğinsağlanmasıdır.
Anayasa'nın 73. maddesinde öngörülen temel ilke, malî güce görevergilendirme esasını oluşturmaktadır. Bu ilkeye uyulmakla, vergi yükünün adaletlive dengeli dağılımı da sağlanmış olur. Böylelikle Anayasa, malî güce görevergilendirme ilkesini kabul etmekle, 2. maddesinde öngörülen sosyal Devletilkesini vergilendirme alanında, somut olarak ortaya getirmektedir.
Yasakoyucunun, belirtilen bu ilkelere uygun olarak vergi yasalarıgerçekleştirmesi zorunludur. Yeni düzenlemeyle getirilen "hayat standardıesasının" söz edilen ilkelere uygun olduğu söylenemez. Yeni düzenlemede,Geçici 58. maddenin (1) sayılı fıkrasında hiçbir kriter, şart ve haller gösterilmeden"hayat standardı esası" uygulanacağı kuralı getirildikten sonramüteakip fıkralarda ve bu fıkraların bendlerinde belirtilen hallerinde kendimalî güçlerini aşan vergi yükümlüler karşı karşıya bırakılmakta olduklarındansosyal Devlet ilkesine aykırılık oluşturmaktadır. Bu kurallar sosyal Devletilkesiyle bağdaşmadığı gibi malî güce göre vergilendirme esasına da tersdüşmektedir.
Diğer taraftan yeni getirilen kurallarla, gelirle-vergi arasındabulunması zorunlu bağı koparmak ve gerçeği gözardı eden bir yöntemi yeğlemekle,vergideki belirlilik ilkesi yok edilmektedir. Bu sistemle ortaya çıkan sonuçla,kişilerin kazanamadıkları gelirler üzerinden ağır biçimde vergilendirilmelerive bazı mükelleflerin mesleklerinden ayrılmak zorunda kaldıklarıdır. Anayasa'nın49. maddesinde öngörülen "çalışma hakkı" bir temel hak ve özgürlükolarak anayasal güvenceye bağlanmıştır. Çalışmanın bir hak olduğu noktasındanhareketle, Devletin çalışma imkanlarının, iş alanının dengeli gelişmesi içingerekli tedbirleri alması temel ödevlerindendir.
Yeni düzenlenen 4605 sayılı Yasa, 23.11.2000 tarihinde yapıldığıve 30.11.2000 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlandığı halde Yasa'nın itirazkonusu 12. maddesinin (a) bendinde, bu Yasa'nın 5. maddesinin 2000 yılıgelirlerine de uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe konulacağı kuralıgetirilmekle yasa yürürlüğe girmeden öncesindeki bir zaman için uygulanmayagetirilmiştir. Böylece mükelleflerin aleyhine olarak geriye yürümektedir.Aleyhteki yasaların geriye yürümesi ise, hukuk Devleti ilkesine aykırı düşer.Hukuk Devleti ilkesi uyarınca, bütün vatandaşlara hukuki güvence sağlanmasıdır.İptal konusu kurallarla, geriye dönük olarak vergileme yapılmaktadır. Yasakapsamına giren mükelleflere bir yıl önceki (1999 yılı) gelirleri için de 2000yılı için vergi alınmaktadır. Bu yönden de 4605 sayılı Yasa'nın 12. maddesinin(a) bendinde yer alan kurallar, Anayasa'nın 2. maddesine aykırıdır.
Yukarıdan beri izah edilen nedenlerle özet olarak belirtmekgerekir ki, hayat standardı esası da mükellefin gerçek gelirine ulaşmak amacınayönelik bir düzenleme ve sistem olarak kabul edilmiştir. Ancak bunun içinmükelleflere, beyan ettikleri gelirin hayat standardı esasına göre bulunacakmiktardan düşük olması halinde bunu açıklama ve kanıtlama hakkına yer verilmesigerekmektedir. Anayasa Mahkemesi, hayat standardı esasında bu ilkeyi gözönündebulundurarak gelir açıklamasına ve kanıtlama hakkına tam olarak yer veren yasaldüzenlemeleri Anayasa'ya aykırı bulmamış, ancak gelir açıklama ve kanıtlamahakkına yer vermeyen yasal düzenlemeleri de Anayasa'ya aykırı görerek iptaletmiştir. Bu kararlarında da, gerçeğin bulunması olanaklı iken varsayımınadayanılamayacağı, gerçeğe karşın aksi kanıtlanabilecek karinelere geçerliliğintanınmasının, hukuk Devletinin öngördüğü hukuk güvenliği ile bağdaşmayacağıaçıkça ortaya konulmuştur.
Belirttiğim nedenlerle, itiraz konusu 4605 sayılı Yasa'nın 12.maddesinin (a) bendinde yer alan kurallar, Anayasa'nın 2. ve 73. maddelerineaykırı olduğundan iptaline karar verilmesi gerekirken iptal isteminin reddineilişkin çoğunluk görüşüne katılmıyorum.
Üye
Ali HÜNER