Anasayasa Mahkemesi - Norm Denetimi - E.2023/88, K.2023/94 Sayılı Karar - 18/05/2023

ANAYASA MAHKEMESİ KARARI

Esas Sayısı : 2023/88

Karar Sayısı : 2023/94

Karar Tarihi : 18/5/2023

R.G. Tarih - Sayı : Tebliğedildi.

İTİRAZ YOLUNA BAŞVURAN: İstanbul Anadolu 9. Asliye Ceza Mahkemesi

İTİRAZIN KONUSU: 4/1/1961tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 23/1/2008 tarihli ve 5728 sayılıKanun’un 276. maddesiyle değiştirilen 359. maddesine (ç) fıkrasından sonragelmek üzere 8/4/2022 tarihli ve 7394 sayılı Kanun’un 4. maddesiyle eklenendördüncü fıkranın Anayasa’nın 2. ve 36. maddelerine aykırılığı ileri sürülerekiptaline karar verilmesi talebidir.

OLAY: Sanıklarhakkında sahte fatura düzenledikleri ve kullandıkları iddiasıyla açılan davada itiraz konusu kuralın Anayasa’ya aykırı olduğukanısına varan Mahkeme, iptali için başvurmuştur.

I. İPTALİİSTENEN VE İLGİLİ GÖRÜLEN KANUN HÜKÜMLERİ

A. İptali İstenen Kanun Hükmü

Kanun’un itiraz konusu kuralın da yer aldığı 359. maddesişöyledir:

 “Kaçakçılık Suçları ve Cezaları

Madde 359 – (Değişik: 23/1/2008-5728/276 md.)

a) Vergi kanunlarına göre tutulan veya düzenlenen vesaklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan;

1) Defter ve kayıtlarda hesap ve muhasebe hileleriyapanlar, gerçek olmayan veya kayda konu işlemlerle ilgisi bulunmayan kişileradına hesap açanlar veya defterlere kaydı gereken hesap ve işlemleri vergimatrahının azalması sonucunu doğuracak şekilde tamamen veya kısmen başkadefter, belge veya diğer kayıt ortamlarına kaydedenler,

2) Defter, kayıt ve belgeleri tahrif edenler veyagizleyenler veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleyenler veya bubelgeleri kullananlar,

Hakkında on sekiz aydan beş yıla kadar hapis cezasınahükmolunur. Varlığı noter tasdik kayıtları veya sair suretlerle sabit olduğuhalde, inceleme sırasında vergi incelemesine yetkili kimselere defter ve belgelerinibraz edilmemesi, bu fıkra hükmünün uygulanmasında gizleme olarak kabul edilir.Gerçek bir muamele veya duruma dayanmakla birlikte bu muamele veya durumumahiyet veya miktar itibariyle gerçeğe aykırı şekilde yansıtan belge ise,muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgedir.)

b) Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen vesaklama ve ibraz mecburiyeti bulunan defter, kayıt ve belgeleri yok edenlerveya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiçyaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmensahte olarak düzenleyenler veya bu belgeleri kullananlar, üç yıldan sekiz yılakadar hapis cezası ile cezalandırılır. Gerçek bir muamele veya durum olmadığıhalde bunlar varmış gibi düzenlenen belge, sahte belgedir.

c) Bu Kanun hükümlerine göre ancak Maliye Bakanlığı ileanlaşması bulunan kişilerin basabileceği belgeleri, Bakanlık ile anlaşmasıolmadığı halde basanlar veya bilerek kullananlar iki yıldan sekiz yıla kadarhapis cezası ile cezalandırılır.

ç) (Ek:29/4/2021-7318/4 md.) Hazine ve MaliyeBakanlığınca yetkilendirilmediği halde, ödeme kaydedici cihaz mührünü kaldıran,donanım veya yazılımını değiştiren veya yetkilendirilmiş olsun ya da olmasınödeme kaydedici cihazın hafıza birimlerine, elektronik devre elemanlarına veyaharici donanım veya yazılımlarla olan bağlantı sistemine ya da kayıt dışısatışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veyailgili diğer sistemlere fiziksel veya bilişim yoluyla müdahale ederek; gerçekleştirilensatışlara ait mali belge veya bilgilerin cihazda kayıt altına alınmasınıengelleyen, cihazda kayıt altına alınan bilgileri değiştiren veya silen, ödemekaydedici cihaz veya bağlantılı diğer donanım ve sistemler ya da kayıt dışısatışın önlenmesi için kurulan elektronik kontrol ve denetim sistemleri veyailgili diğer sistemler tarafından Hazine ve Maliye Bakanlığı veya diğer kamukurum ve kuruluşlarına elektronik ortamda iletilmesi gereken belge, bilgi veyaverilerin iletilmesini önleyen veya bunların gerçeğe uygun olmayan şekildeiletilmesine sebebiyet verenler üç yıldan sekiz yıla kadar hapis cezası ilecezalandırılır.

371 inci maddedeki pişmanlık şartlarına uygun olarakdurumu ilgili makamlara bildirenler hakkında bu madde hükmü uygulanmaz.

 (Ek fıkra:8/4/2022-7394/4 md.) Bu maddede yazılı fiillerle verginin ziyaa uğratıldığınıntespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizi ve gecikmezammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet eden gecikmezammının; soruşturma evresinde ödenmesi halinde verilecek ceza yarı oranında,kovuşturma evresinde hüküm verilinceye kadar ödenmesi halinde ise verilecekceza üçte bir oranında indirilir.

 (Ek fıkra:8/4/2022-7394/4 md.) Tarh edilen vergi ve vergi aslına bağlı olarak kesilen cezanınbulunmadığı durumlarda verilecek ceza yarı oranında indirilir.

 (Ek fıkra:8/4/2022-7394/4 md.) Yukarıdaki fıkralarda belirtilen ceza indirimindenfaydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragatedilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesişarttır.

 (Ek fıkra:8/4/2022-7394/4 md.) Bu maddede düzenlenen suçların birden fazla takvim yılıveya vergilendirme dönemi içinde aynı suç işleme kararının icrası kapsamındaişlenmesi halinde, Türk Ceza Kanununun 43 üncü maddesi uygulanır.

Kaçakçılık suçlarını işleyenler hakkında bu maddedeyazılı cezaların uygulanması 344 üncü maddede yazılı vergi ziyaı cezasınınayrıca uygulanmasına engel teşkil etmez.”

B. İlgili Görülen Kanun Hükmü

Kanun’un geçici 34. maddesi şöyledir:

 “Geçici Madde 34- (Ek:8/4/2022-7394/6 md.)

Haklarında hüküm verilmiş olup da dosyası infazaşamasında olanlar, 359 uncu maddede yazılı fiillerle verginin ziyaauğratıldığının tespit edilmesine bağlı olarak tarh edilen verginin, gecikme faizive gecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet edengecikme zammını, bu maddeyi ihdas eden Kanunun yürürlüğe girdiği tarihtenitibaren bir yıl içinde Hazineye ödedikleri takdirde 359 uncu maddede bumaddeyi ihdas eden Kanunla soruşturma evresi için yapılan etkin pişmanlıkdüzenlemesinden faydalanabilir. Bu fıkrada belirtilen ceza indirimindenfaydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragatedilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesişarttır.

Birinci fıkra hükümleri bu maddeyi ihdas eden Kanununyayımı tarihinde soruşturma ve kovuşturma evresinde bulunan dosyalar hakkındada uygulanır. Bu takdirde, ödemenin hüküm verilinceye kadar yapılması şarttır.

Bu maddeyi ihdas eden Kanunun yayımı tarihinde 359 uncumadde kapsamına giren suçlardan dolayı temyiz veya istinaf kanun yoluincelemesinde bulunan dosyalardan, 359 uncu maddede bu maddeyi ihdas edenKanunla yapılan düzenlemeler nedeniyle lehe değerlendirme yapılması gereken dosyalarhakkında bozma kararı verilir.

Yargıtay Cumhuriyet Başsavcılığında bulunan dosyalargelişlerindeki usule uygun olarak ilk derece mahkemelerine gönderilir.

359 uncu maddede bu maddeyi ihdas eden Kanunla yapılandüzenlemelerde yer alan zincirleme suça ilişkin koşulların belirlenmesi,duruşma açılmak suretiyle yapılır.”

II. İLK İNCELEME

1. Anayasa Mahkemesi İçtüzüğü hükümleri uyarınca yapılanilk inceleme toplantısında başvuru kararı ve ekleri, Raportör Abdullah TEKBAŞtarafından hazırlanan ilk inceleme raporu ve itiraz konusu kanun hükmü okunupincelendikten sonra gereği görüşülüp düşünüldü:

2. Anayasa’nın 152. ile30/3/2011 tarihli ve 6216 sayılı AnayasaMahkemesinin Kuruluşu ve Yargılama Usulleri Hakkında Kanun’un 40.maddelerine göre bir davaya bakmakta olan mahkeme, bu dava sebebiyleuygulanacak bir kanunun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümleriniAnayasa’ya aykırı görmesi hâlinde veya taraflardan birinin ileri sürdüğüaykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varması durumunda bu hükümleriniptalleri için Anayasa Mahkemesine başvurmaya yetkilidir. Ancak anılan maddeleruyarınca bir mahkemenin Anayasa Mahkemesine başvurabilmesi için elindeyöntemince açılmış ve mahkemenin görev kapsamına giren bir davanın bulunması,iptali talep edilen kuralın da o davada uygulanacak olması gerekir. Uygulanacakkural ise bakılmakta olan davanın değişik evrelerinde ortaya çıkan sorunlarınçözümünde veya davayı sonuçlandırmada olumlu ya da olumsuz yönde etki yapacaknitelikte bulunan kurallardır.

3. 213 sayılı Kanun’un 359. maddesinde vergi kaçakçılığısuçları düzenlenmiş, bu suçları işleyenler için 7394 sayılı Kanun’la etkinpişmanlık imkânı getirilmiştir.

4. 359. madde gereğince etkin pişmanlık kapsamında cezaindiriminden yararlanabilmek için maddenin (ç) fıkrasından sonra gelen ikincifıkrası gereğince ziyaa uğratıldığı tespit edilen vergi, gecikme faizi vegecikme zammının tamamı ile kesilen cezaların yarısı ve buna isabet edengecikme zammının ödenmesi ayrıca dördüncü fıkrası gereğince vergi mahkemesindedava açılmaması, açılmışsa feragat edilmesi, kanun yollarına başvurulmamasıveya başvurulmuşsa vazgeçilmesi şart koşulmuştur. İtiraz yoluna başvuran Mahkeme, 213 sayılı Kanun’un 359. maddesinin(ç) fıkrasından sonra gelmek üzere eklenen dördüncü fıkrasının iptalini talepetmiştir.

5. Anılan Kanun’a yine 7394 sayılı Kanun’la eklenengeçici 34. maddeyle de ceza indirimine ilişkin benzer bir düzenlemeyapılmıştır. Maddenin birinci fıkrasının birinci cümlesi gereğince 359. maddedeyazılı fiilleri işlemiş olup dosyaları infaz aşamasında olanların ziyaauğratılan vergi, gecikme faizi ve gecikme zammının tamamı ile kesilen cezalarınyarısı ve buna isabet eden gecikme zammını ödemeleri hâlinde ceza indirimindenfaydalanabilmeleri mümkündür. Ceza indiriminden faydalanabilmek için vergi mahkemesinde dava açılmaması, açılmışsa feragatedilmesi, kanun yollarına başvurulmaması veya başvurulmuşsa vazgeçilmesişartını içeren fıkranın ikinci cümlesi Anayasa Mahkemesinin 28/9/2022 tarihlive E.2022/59, K.2022/111 sayılı kararıyla maddede geçen kovuşturma ve infaz ibareleriyönünden iptal edilmiştir.

6. Geçici 34. maddenin ikinci fıkrasında birinci fıkrahükümlerinin bu maddeyi ihdas eden Kanun’un yayımı tarihinde soruşturma vekovuşturma evresinde bulunan dosyalar hakkında da uygulanacağı öngörülmüştür.

7. Açıklamalardan da anlaşılacağı üzere kovuşturmaevresindeki dosyalar bakımından etkin pişmanlıkla ilgili hem 359. maddede hemde geçici 34. maddede düzenleme yapılmıştır.

8. Benzer yönde düzenlemeler içeren her iki kuraldan 359.maddenin uygulanacağı zamana ilişkin bir özelleştirme yapılmamışken geçici 34.maddede “…bu maddeyi ihdas eden Kanunun yayımı tarihinde…” kaydıdüşülerek bir özelleştirme yapılmıştır. Buna göre geçici 34. maddeyi ihdas eden7394 sayılı Kanun’un yayımlandığı 15/4/2022 tarihinde kovuşturma evresindebulunan dosyalar bakımından geçici 34. madde hükmü uygulanacak, sonrasındakovuşturma evresine geçecek dosyalar bakımından ise 359. madde hükmüuygulanacaktır.

9. İtiraz konusu dosya içeriğinden davanın 7394 sayılıKanun’un yayımlanma tarihinde kovuşturma evresinde olduğu anlaşılmaktadır. Budurumda itiraz konusu dosya bakımından uygulanacak kural geçici 34. madde olupitiraz konusu 359. maddenin (ç) fıkrasından sonra gelen dördüncü fıkranın bakılmaktaolan davada uygulanma imkânı bulunmamaktadır.

10. Açıklanannedenle kuralın itiraz başvurusunda bulunan Mahkemenin bakmakta olduğu davadauygulanma imkânı bulunmadığından başvurunun Mahkemenin yetkisizliği nedeniylereddi gerekir.

III. HÜKÜM

4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun23/1/2008 tarihli ve 5728 sayılı Kanun’un 276. maddesiyle değiştirilen 359.maddesine (ç) fıkrasından sonra gelmek üzere 8/4/2022 tarihli ve 7394 sayılıKanun’un 4. maddesiyle eklenen dördüncü fıkranın itiraz başvurusunda bulunan Mahkemenin bakmakta olduğu davadauygulanma imkânı bulunmadığından başvurunun Mahkemenin yetkisizliği nedeniyleREDDİNE 18/5/2023 tarihinde OYBİRLİĞİYLEkarar verildi.