Arrêt de la Cour
Zaak C‑334/02
Commissie van de Europese Gemeenschappen
tegen
Franse Republiek
„Beroep wegens niet-nakoming – Vrij verrichten van diensten – Vrij verkeer van kapitaal – Belasting op roerende inkomsten – Schuldenaar die niet in Frankrijk woont of is gevestigd – Uitsluiting van toepassing van bevrijdende roerende voorheffing – Niet-conforme nationale wettelijke regeling”
Samenvatting van het arrest
Vrij verrichten van diensten – Vrij verkeer van kapitaal – Beperkingen – Belastingwetgeving – Bevrijdende voorheffing op sommige roerende inkomsten – Voorwaarde dat schuldenaar in betrokken lidstaat woont of is gevestigd – Ontoelaatbaarheid – Rechtvaardiging – Geen
(Art. 49 EG en 56 EG)
Komt de verplichtingen niet na die op hem rusten krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG, een lidstaat die sommige roerende inkomsten, waarvan de schuldenaar niet in deze lidstaat woont of is gevestigd, volledig van de toepassing van een bevrijdende voorheffing uitsluit.
Behoudens het feit dat een dergelijke regeling ertoe leidt dat de in deze lidstaat wonende belastingplichtigen ervan worden weerhouden contracten die dergelijke inkomsten voortbrengen, met in andere lidstaten gevestigde ondernemingen te sluiten, heeft zij eveneens een beperkende werking voor deze vennootschappen, voorzover zij voor hen een belemmering vormt om in de betrokken lidstaat kapitaal aan te trekken.
De noodzaak om de betaling van de belasting en de doeltreffendheid van de fiscale controles te garanderen, kan een dergelijke beperking van het vrij verrichten van diensten en het vrij verkeer van kapitaal niet rechtvaardigen. Weliswaar kunnen de strijd tegen de fiscale ontwijking en de doeltreffendheid van de fiscale controles worden aangevoerd ter rechtvaardiging van de beperkingen van de door het Verdrag gegarandeerde fundamentele vrijheden, doch een algemeen vermoeden van belastingfraude of ‑ontwijking volstaat niet als rechtvaardigingsgrond voor een fiscale maatregel die afbreuk doet aan de door het Verdrag nagestreefde doelstellingen.
De betrokken beperkende maatregel is overigens niet in overeenstemming met het evenredigheidsbeginsel, dat wil zeggen hij is niet geschikt om het ermee nagestreefde doel te bereiken, en gaat verder dan ter bereiking van dit doel nodig is.
(cf. punten 23‑24, 27‑28, 34 en dictum)
ARREST VAN HET HOF (Vijfde kamer)
4 maart 2004(1)
„Beroep wegens niet-nakoming – Vrij verrichten van diensten – Vrij verkeer van kapitaal – Belasting op roerende inkomsten – Niet in Frankrijk wonende of gevestigde schuldenaar – Uitsluiting van toepassing van bevrijdende roerende voorheffing – Niet-conforme nationale wettelijke regeling”
In zaak C-334/02,
Commissie van de Europese Gemeenschappen, vertegenwoordigd door R. Lyal en C. Giolito als gemachtigden, domicilie gekozen hebbende te Luxemburg,
verzoekster,
tegen
Franse Republiek, vertegenwoordigd door G. de Bergues en P. Boussaroque als gemachtigden,
verweerster,
betreffende een verzoek om vast te stellen dat de Franse Republiek, door de inkomsten uit de in de artikelen 125-0 A en 125 A van de Code général des impôts bedoelde beleggingen en overeenkomsten, waarvan de schuldenaar niet in Frankrijk woont of is gevestigd, volledig van de toepassing van de bevrijdende voorheffing uit te sluiten, de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op haar rustende verplichtingen niet is nagekomen,
wijst
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),,
samengesteld als volgt: P. Jann (rapporteur), waarnemend voor de president van de Vijfde kamer, C. W. A. Timmermans en S. von Bahr, rechters,
advocaat-generaal: D. Ruiz-Jarabo Colomer,
griffier: M. Múgica Arzamendi, hoofdadministrateur,
gehoord de pleidooien van partijen ter terechtzitting van 10 september 2003,
gehoord de conclusie van de advocaat-generaal ter terechtzitting van 16 oktober 2003,
het navolgende
Arrest
1 Bij verzoekschrift, neergelegd ter griffie van het Hof op 20 september 2002, heeft de Commissie van de Europese Gemeenschappen krachtens artikel 226 EG beroep ingesteld strekkende tot vaststelling dat de Franse Republiek, door de inkomsten uit de in de artikelen 125‑0 A en 125 A van de Code général des impôts bedoelde beleggingen en overeenkomsten, waarvan de schuldenaar niet in Frankrijk woont of is gevestigd, volledig van de toepassing van de bevrijdende voorheffing uit te sluiten, de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op haar rustende verplichtingen niet is nagekomen.
Rechtskader
2 In Frankrijk bepaalt artikel 125 A van de Code général des impôts (hierna: „CGI”) (algemeen belastingwetboek):
„I. Onverminderd de bepalingen van artikel 119 bis, sub 1, en van artikel 125 B kunnen natuurlijke personen die interesten, renten en inkomsten genieten uit staatspapieren, obligaties, participatiebewijzen, kasbonnen en andere schuldbewijzen, deposito's, garanties en rekeningen-courant, waarvan de schuldenaar in Frankrijk woont of is gevestigd, kiezen voor de toepassing van een bevrijdende roerende voorheffing die deze inkomsten vrijstelt van inkomstenbelasting.
De eventuele inhouding aan de bron op deze inkomsten wordt op de voorheffing aangerekend.
De voorheffing wordt verricht door de schuldenaar of door degene die tot betaling van de inkomsten gehouden is. [...]”
3 Overeenkomstig artikel 125 A III bis van de CGI varieert het percentage van de voorheffing van 15 tot 60 % naargelang de aard van de betrokken producten.
4 Artikel 125‑0 A van de CGI bepaalt:
„I. Opbrengsten uit kapitalisatiebewijzen of ‑contracten of soortgelijke beleggingen worden bij afloop van de overeenkomst onderworpen aan de inkomstenbelasting.
[…]
II. De bepalingen van artikel 125 A, met uitzondering van het bepaalde sub IV van dit artikel, zijn van toepassing op de opbrengsten bedoeld in het bepaalde sub I […]”
5 Overeenkomstig artikel 125‑0 A II van de CGI varieert het percentage van de voorheffing op deze opbrengsten, voorzover zij niet zijn vrijgesteld, van 7,5 tot 60 % naar gelang van de duur van het contract.
De precontentieuze procedure
6 Bij aanmaningsbrief van 30 oktober 2000 heeft de Commissie de Franse regering ervan op de hoogte gebracht dat zij de betrokken regeling als strijdig met de voorschriften van het EG-Verdrag inzake het vrij verrichten van diensten en het vrije verkeer van kapitaal beschouwde. De Commissie heeft deze regering dan ook verzocht, haar binnen een termijn van twee maanden haar opmerkingen te doen toekomen.
7 Bij een door de Commissie op 3 januari 2001 ontvangen brief heeft de Franse regering geantwoord dat de betrokken regeling gerechtvaardigd was en verklaarde zij tevens zich welwillend te zullen opstellen ten aanzien van een aanpassing van haar wetgeving inzake bevrijdende voorheffing, op voorwaarde evenwel dat een fiscaal vertegenwoordiger zou worden aangesteld, met name voor de levensverzekeringscontracten.
8 Omdat deze argumenten de Commissie niet konden overtuigen, heeft zij op 26 juli 2001 de Franse regering een met redenen omkleed advies doen toekomen, met het verzoek hieraan binnen een termijn van twee maanden te voldoen.
9 Omdat de Franse regering niet op het met redenen omkleed advies heeft geantwoord, heeft de Commissie besloten onderhavig beroep in te stellen.
Ten gronde
Middelen en argumenten van partijen
10 De Commissie betoogt dat de mogelijkheid om voor de bevrijdende voorheffing te opteren, bedoeld in artikel 125 A van de CGI, slechts bestaat indien degene die het inkomen verschuldigd is, in Frankrijk woont of gevestigd is, hetgeen een discriminatie inhoudt voor diensten die worden aangeboden door financiële instellingen of verzekeringsondernemingen die buiten Frankrijk zijn gevestigd.
11 Het percentage van de bevrijdende voorheffing is volgens haar over het algemeen lager dan het marginale heffingspercentage op basis van het progressief tarief van de inkomstenbelasting en het gezinslastquotiënt. Omdat dit voordeel niet bestaat voor buiten Frankrijk gevestigde dienstverleners, zijn mogelijke afnemers van deze diensten niet geneigd met hen een contract te sluiten, hetgeen een beperking van het vrij verrichten van diensten vormt.
12 Deze wetgeving is volgens de Commissie eveneens strijdig zijn met het vrije verkeer van kapitaal, inzoverre de betrokken beleggingen en investeringen van Franse ingezetenen in buitenlandse fondsen en ondernemingen nooit in aanmerking komen voor een gunstiger belastingtarief, dat overeenkomt met de bevrijdende voorheffing die van toepassing is op dezelfde inkomsten die van een in Frankrijk wonende of gevestigde schuldenaar worden ontvangen.
13 De Franse regering is van mening dat het beroep niet gegrond is en dient te worden verworpen. Om te beginnen voert zij aan dat het verschil in behandeling, zo het zich al voordoet, moet worden gerelativeerd, aangezien in veel gevallen voor Franse ingezetenen hetzelfde fiscale regime geldt, ongeacht of zij in Frankrijk dan wel in het buitenland beleggingen hebben gedaan of contracten hebben gesloten.
14 Evenzo moet het verschil in belastingtarief tussen de bevrijdende voorheffing en de inkomstenbelasting worden gerelativeerd. Enerzijds bedraagt het gemiddelde belastingtarief van de belastingplichtigen 9 % en is dit voor de grote meerderheid onder hen bijgevolg lager dan of gelijk aan 15 %. Anderzijds bedraagt het gemiddelde marginale heffingspercentage ongeveer 25 %.
15 Het bijzonder lage belastingtarief van de bevrijdende voorheffing van 7,5 % heeft daarentegen slechts betrekking op levensverzekeringscontracten met een duur van meer dan acht jaar. Voor contracten van kortere duur bedragen de toepasselijke tarieven 15 % en 35 %, hetgeen niet veel verschilt van het gemiddelde marginale tarief in de inkomstenbelasting.
16 Bovendien heeft de bevrijdende voorheffing als nadeel dat zij aan de bron wordt toegepast, dit wil zeggen onmiddellijk betaalbaar is. De inkomstenbelasting daarentegen behoeft pas te worden betaald in de maand september van het jaar dat volgt op het jaar dat het inkomen werd verworven, zodat de termijn van betaling kan oplopen tot 20 maanden, hetgeen voordeliger is.
17 Voornamelijk op basis van het arrest van 28 januari 1992, Bachmann (C‑204/90, Jurispr. blz. I‑249), betoogt de Franse regering dat indien de bevrijdende voorheffing in bepaalde situaties toch als een fiscaal voordeel wordt aangemerkt, dit voordeel gerechtvaardigd is op grond van dwingende redenen van algemeen belang, met name de noodzaak om de betaling van de belastingen en de doeltreffendheid van de controles te verzekeren.
18 In het kader van de huidige regeling van de bevrijdende voorheffing wordt de fiscale controle door de administratie immers moeiteloos verricht bij de in Frankrijk gevestigde uitkerende schuldenaars of hun vestigingen, die, omdat de investeerders voor dit stelsel hebben gekozen, de belasting rechtstreeks verschuldigd zijn en in plaats van de investeerders aan controle zijn onderworpen. Wanneer degene die financiële opbrengsten verschuldigd is, buiten Frankrijk gevestigd is, heeft de belastingadministratie evenwel niet de middelen om te controleren of aan de voorwaarden is voldaan waaronder op de opbrengsten uit de contracten in voorkomend geval het gunstiger belastingtarief van de bevrijdende voorheffing van toepassing is, met name de voorwaarden inzake de aard van de gesloten contracten en de werkelijke termijn gedurende welke het spaargeld geblokkeerd is. Dit probleem speelt vooral wanneer de onderneming gevestigd is in een land dat een bankgeheim kent en waarvan de wetgeving de draagwijdte van de bestaande procedures op het gebied van de uitwisseling van gegevens beperkt.
19 In theorie kan de belastingadministratie haar controle niet bij de schuldenaar maar bij de investeerder zelf uitoefenen. Er zijn evenwel weinig mogelijkheden om de aldus bekomen gegevens te verifiëren en daarvoor zou een eenvoudig en doeltreffend systeem, gebaseerd op een algemene controle ex ante die zonder risico op fraude vóór de heffing aan de bron verricht kan worden, moeten worden opgegeven ten behoeve van een niet-systematische en risicovolle controle ex post, die voor de belastingadministraties en voor de belastingplichtigen onevenredige lasten voor de vaststelling en de inning van de belasting zou meebrengen. Andere oplossingen zouden niet het gewenste resultaat hebben, namelijk een zekere administratieve doeltreffendheid en een evenwichtige behandeling van de belastingplichtigen.
20 De Franse regering is bijgevolg van mening dat, zo er een beperking van het vrij verrichten van diensten en het vrije verkeer van kapitaal bestaat, deze gerechtvaardigd is en in overeenstemming is met het evenredigheidsbeginsel.
Beoordeling door het Hof
21 Ofschoon de directe belastingen tot de bevoegdheid van de lidstaten behoren, zijn deze niettemin verplicht deze bevoegdheid in overeenstemming met het gemeenschapsrecht uit te oefenen en zich derhalve van elke openlijke of verkapte discriminatie op grond van nationaliteit te onthouden (zie met name arresten van 12 december 2002, De Groot, C‑385/00, Jurispr. blz. I‑11819, punt 75, en 13 november 2003, Schilling en Fleck-Schilling, C‑209/01, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 21).
22 In casu staat vast dat de bevrijdende voorheffing in bepaalde situaties aanmerkelijk voordeliger is dan de normale inkomstenbelasting. Hieraan wordt niet afgedaan door de omstandigheid dat in andere situaties het voordeel voor de belastingplichtige betrekkelijk gering is of gecompenseerd wordt door het feit dat de heffing aan de bron geschiedt, terwijl de gewone belasting op een later tijdstip wordt geheven. De bevrijdende voorheffing wordt overigens alleen toegepast indien de belastingplichtige zelf ervoor kiest, hetgeen hij in het algemeen slechts zal doen als dit voor hem voordelig is.
23 Omdat de toepassing van de bevrijdende voorheffing krachtens artikel 125 A, I, van de CGI beperkt is tot beleggings‑ of verzekeringscontracten waarvan de schuldenaar in Frankrijk woont of is gevestigd, worden de in Frankrijk wonende belastingplichtingen ervan weerhouden dergelijke contracten met in andere lidstaten gevestigde ondernemingen te sluiten. Artikel 49 EG verzet zich evenwel tegen de toepassing van elke nationale regeling die ertoe leidt, dat het verrichten van diensten tussen lidstaten moeilijker wordt dan het verrichten van diensten binnen een enkele lidstaat (zie met name arrest van 28 april 1998, Safir, C‑118/96, Jurispr. blz. I‑1897, punt 23).
24 De betrokken regeling heeft eveneens een beperkende werking voor in andere lidstaten gevestigde ondernemingen, voorzover zij voor hen een belemmering vormt om in Frankrijk kapitaal aan te trekken in de mate dat de financiële opbrengsten van bij deze ondernemingen gesloten contracten fiscaal minder gunstig worden behandeld dan de opbrengsten van een in Frankrijk gevestigde onderneming, zodat voor in Frankrijk wonende investeerders hun contracten minder aantrekkelijk zijn dan die van ondernemingen die in deze lidstaat gevestigd zijn (zie, voor een gelijkaardige situatie, arresten van 6 juni 2000, Verkooijen, C‑35/98, Jurispr. blz. I‑4071, punt 35, en 26 september 2000, Commissie/België, C‑478/98, Jurispr. blz. I‑7587, punt 18).
25 Deze regeling houdt dus een beperking in van zowel het vrij verrichten van diensten krachtens artikel 49 EG als het vrije verkeer van kapitaal krachtens artikel 56 EG.
26 Derhalve dient te worden nagegaan of deze beperkingen gerechtvaardigd zijn op grond van de door de Franse regering aangevoerde redenen.
27 Zij stelt dat het noodzakelijk is om de betaling van de belasting en de doeltreffendheid van de fiscale controles te garanderen. Weliswaar heeft het Hof reeds meermaals geoordeeld dat de strijd tegen de fiscale ontwijking en de doeltreffendheid van de fiscale controles als dwingende redenen van algemeen belang kunnen gelden, die beperkingen van de door het Verdrag gegarandeerde fundamentele vrijheden kunnen rechtvaardigen (zie arrest van 8 juli 1999, Baxter e.a., C‑254/97, Jurispr. blz. I‑4809, punt 18, en arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punt 39), doch een algemeen vermoeden van belastingfraude of ‑ontwijking volstaat niet als rechtvaardigingsgrond voor een fiscale maatregel die afbreuk doet aan de door het Verdrag nagestreefde doelstellingen (zie in die zin arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punt 45).
28 Een beperkende maatregel kan overigens slechts gerechtvaardigd zijn, indien zij in overeenstemming is met het evenredigheidsbeginsel, dat wil zeggen zij moet geschikt zijn om het ermee nagestreefde doel te bereiken, en mag niet verder gaan dan ter bereiking van dit doel nodig is (arrest Commissie/België, reeds aangehaald, punt 41). De overeenstemming met dit beginsel is bijzonder belangrijk, wanneer de nationale wetgeving grensoverschrijdende transacties volledig uitsluit van de nationale behandeling.
29 In casu is de rechtstreeks door de in Frankrijk gevestigde schuldenaars verrichte inhouding aan de bron stellig een handeling die het de belastingadministratie eenvoudig maakt. Voor in andere lidstaten gevestigde schuldenaars kan het immers moeilijker blijken om na te gaan of aan alle voorwaarden voor de toepassing van een bepaald tarief van voorheffing is voldaan. Dit betreft evenwel slechts administratieve ongemakken die, zoals de advocaat-generaal in de punten 29 en 30 van zijn conclusie heeft beklemtoond, niet volstaan om een belemmering van het vrij verrichten van diensten en het vrije kapitaalverkeer als voortvloeit uit de onderhavige regeling, te rechtvaardigen.
30 Met betrekking tot denkbare minder hinderlijke oplossingen heeft de Franse regering zelf erkend dat de praktische problemen bijvoorbeeld zouden kunnen worden voorkomen door voor de toepassing van de bevrijdende voorheffing in het kader van de aangifte voor de inkomstenbelasting te voorzien in een jaarlijkse vrijwillige opgave van de financiële inkomsten die zijn verkregen van in andere lidstaten gevestigde ondernemingen. Een dergelijke oplossing zou volledig tegemoetkomen aan de behoefte aan controle en zou, om de in punt 31 van de conclusie van de advocaat-generaal aangevoerde redenen, het evenwicht van het betrokken fiscale stelsel niet in gevaar brengen.
31 Met betrekking tot de doeltreffendheid van de fiscale controles heeft de Commissie terecht verwezen naar richtlijn 77/799/EEG van de Raad van 19 december 1977 betreffende de wederzijdse bijstand van de bevoegde autoriteiten van de lidstaten op het gebied van de directe belastingen (PB L 336, blz. 15), waarop een lidstaat een beroep kan doen om te controleren of er in een andere lidstaat betalingen zijn verricht of om elke andere nuttige informatie te verkrijgen, wanneer met deze betalingen en met deze informatie rekening dient te worden gehouden om het juiste bedrag van de inkomstenbelastingen te kunnen bepalen (zie arrest Bachmann, reeds aangehaald, punt 18, en arrest van 28 oktober 1999, Vestergaard, C‑55/98, Jurispr. blz. I‑7641, punten 26 en 28). De lidstaten kunnen vrij hun toevlucht nemen tot deze regelingen, als hen dit aangewezen lijkt.
32 Het argument van de Franse regering dat deze richtlijn geen effect kan hebben in de lidstaten waar het bankgeheim bestaat, werd reeds door het Hof verworpen in zijn arrest van 28 januari 1992, Commissie/België, (C‑300/90, Jurispr. blz. I‑305, punt 13). Bijgevolg kan de onmogelijkheid om een dergelijke medewerking te vragen geen grond zijn om een fiscaal voordeel niet toe te passen op de in deze landen verkregen inkomsten.
33 Wat ten slotte de bedenkingen van de Franse regering tegen de door richtlijn 77/799 geboden mogelijkheden betreft, kan worden verwezen naar de uiteenzetting van deze argumenten en de weerlegging ervan in de punten 34 tot en met 37 van de conclusie van de advocaat-generaal.
34 Derhalve is de Franse regering er niet in geslaagd aan te tonen dat de betrokken maatregel gerechtvaardigd is. Bijgevolg dient het beroep van de Commissie te worden toegewezen, en dient te worden vastgesteld dat de Franse Republiek, door de inkomsten uit de in de artikelen 125‑0 A en 125 A van de CGI bedoelde beleggingen en overeenkomsten, waarvan de schuldenaar niet in Frankrijk woont of is gevestigd, volledig van de toepassing van de bevrijdende voorheffing uit te sluiten, de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op haar rustende verplichtingen niet is nagekomen.
Kosten
35 Volgens artikel 69, lid 2, van het Reglement voor de procesvoering wordt de in het ongelijk gestelde partij in de kosten verwezen, voorzover dit is gevorderd. Aangezien de Franse Republiek in het ongelijk is gesteld, moet zij overeenkomstig de vordering van de Commissie in de kosten worden verwezen.
HET HOF VAN JUSTITIE (Vijfde kamer),
rechtdoende, verstaat:
1) Door de inkomsten uit de in de artikelen 125‑0 A en 125 A van de Code général des impôts bedoelde beleggingen en overeenkomsten, waarvan de schuldenaar niet in Frankrijk woont of is gevestigd, volledig van de toepassing van de bevrijdende voorheffing uit te sluiten, is de Franse Republiek de krachtens de artikelen 49 EG en 56 EG op haar rustende verplichtingen niet nagekomen.
2) De Franse Republiek wordt verwezen in de kosten.
Jann
Timmermans
von Bahr
Uitgesproken ter openbare terechtzitting te Luxemburg op 4 maart 2004.
De griffier
De president
R. Grass
V. Skouris
1 – Procestaal: Frans. Top
Full & Egal Universal Law Academy