B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l
Cour II
B-2780/2016
Ar r ê t d u 1 9 a v r i l 2 0 1 7
Composition
Jean-Luc Baechler (président du collège),
Ronald Flury, Eva Schneeberger,
Pascal Richard et Francesco Brentani, juges,
Fabienne Masson, greffière.
Parties
X._______,
recourante,
contre
Autorité fédérale de surveillance
en matière de révision ASR,
Case postale 6023, 3001 Berne,
autorité inférieure.
Objet
Avertissement écrit et commination de retrait.
B-2780/2016
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Faits :
A.
Par décisions des 21 décembre 2007 et 25 novembre 2011, l’ASR a
accordé à X._______, société à responsabilité limitée inscrite au registre
du commerce du canton de A._______, l’agrément respectivement
provisoire et définitif en tant que réviseur et l’a inscrite en cette qualité au
registre des réviseurs.
B.
B.a Dans un courriel daté du 16 août 2012, l’ASR a constaté que, selon le
registre de données ASR, X._______ avait indiqué la valeur « 0 »
s’agissant du nombre de membres de l’organe supérieur de direction (ci-
après : OSD) ou d’administration (ci-après : OSA), ce qui ne correspondait
pas aux inscriptions du registre du commerce ; elle a précisé que, dans
une société à responsabilité limitée, les personnes inscrites au registre du
commerce en qualité de gérantes étaient considérées comme membres de
l’OSD ou de l’OSA. Elle a fixé un délai à l’intéressée pour procéder aux
adaptations nécessaires, ce qui a été fait.
B.b En date du 23 octobre 2012, l’ASR a demandé à la personne inscrite
au registre du commerce d’établir un rattachement électronique avec la
société en fonction de sa qualité de « Membre OSD/OSA ».
B.c Par courrier du 22 juillet 2014, l’ASR a noté que la société ne
remplissait plus les exigences posées par l’art. 6 de la loi sur la surveillance
de la révision selon lequel la majorité des membres de son OSD ou OSA
ainsi que de sa direction doit disposer de l’agrément nécessaire. Elle lui a
fixé un délai au terme duquel les conditions d’agrément devaient à nouveau
être réunies en réorganisant si nécessaire sa structure.
B.d Le 13 mai 2015 puis le 29 septembre 2015, l’ASR a, à nouveau,
observé que X._______ ne remplissait pas lesdites exigences. Un
nouveau délai lui a été imparti pour la mise en conformité. Dans le second
pli, l’autorité a en outre invité la société à se déterminer sur une éventuelle
commination de retrait.
B.e Dans un courriel du 1er octobre 2015, la société a expliqué que
B._______ était de facto membre de la direction mais qu’il n’était pas inscrit
au registre du commerce.
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B.f Le 2 décembre 2015, l’ASR a constaté que, selon les inscriptions au
registre du commerce du canton de A._______, B._______ (sans
agrément) avait notamment été inscrit en qualité de gérant du 14 juillet
2008 au 5 mai 2010 puis du 17 juin 2013 au 10 octobre 2014 ; que
C._______ (agréé en qualité de réviseur) avait notamment été inscrit en
qualité de gérant depuis le 5 juin 2008 et que D._______ (sans agrément)
avait notamment été inscrit en qualité de gérant du 23 janvier 2009 au
27 mai 2015. Se référant au courriel de X._______ du 1er octobre 2015,
l’ASR a relevé que, du 23 janvier 2009 au 5 mai 2010 puis du 17 juin 2013
au 27 mai 2015, la majorité des membres de l’OSD ou de l’OSA ainsi que
de la direction de X._______ ne disposait pas de l’agrément nécessaire.
Elle a noté que cette situation irrégulière ne lui avait pas été communiquée.
Indiquant que cela devrait conduire au prononcé d’un avertissement, elle a
préalablement accordé à la prénommée le droit d’être entendue.
B.g Dans sa prise de position du 14 décembre 2015, X._______ a expliqué
qu’elle n’avait jamais eu de directeur. Elle a précisé que D._______,
informaticien, ne disposait de la signature au registre du commerce qu’afin
de simplifier certaines démarches informatiques, n’étant jamais intervenu
dans l’exécution des mandats. Elle a reconnu qu’il y avait effectivement eu
une irrégularité – corrigée depuis plus d’un an – entre juin 2013 et octobre
2014 concernant les gérants. Elle a indiqué que d’éventuelles irrégularités
précédentes avaient été corrigées dans les délais impartis ; qu’entre le
17 juin 2013 et le 27 mai 2015, il convenait de distinguer l’aspect
organisationnel – selon lequel il n’y avait toujours eu que deux
« dirigeants » (responsables), soit B._______ et C._______ – de l’aspect
formel ; que, sur le fond, la loi sur la surveillance de la révision avait
toujours été respectée ; qu’un avertissement n’avait pas lieu d’être.
C.
Par décision du 7 avril 2016, l’ASR a prononcé un avertissement écrit à
l’encontre de X._______, lui adressant en outre une commination de retrait
de l’agrément de réviseur pour une durée déterminée ou indéterminée en
cas de nouvelles infractions à ses obligations légales. L’émolument, fixé à
1'000 francs, a été mis à charge de la société. L’ASR a constaté que, du
23 janvier 2009 au 5 mai 2010 puis du 17 juin 2013 au 27 mai 2015, celle-
ci n’avait pas satisfait à l’exigence découlant de l’art. 6 al. 1 let. a de la loi
sur la surveillance de la révision. Elle a expressément reconnu que
X._______ avait régularisé la situation. Elle a considéré que la modification
de l’art. 17 de la loi sur la surveillance de la révision entrée en vigueur le
1er janvier 2015 – permettant nouvellement le prononcé d’un
avertissement – était applicable en l’espèce.
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Page 4
D.
Par écritures du 4 mai 2016, mises à la poste le même jour, X._______ (ci-
après : la recourante) a recouru contre cette décision auprès du Tribunal
administratif fédéral. Elle conclut, sous suite de dépens, au constat qu’elle
respecte depuis octobre 2014 les quorums prévus selon la loi ainsi que
selon la définition que l’ASR en a faite et, partant, au constat que la
commination de retrait en vue de les régulariser n’a pas lieu d’être, aucune
base légale n’autorisant une commination rétroactive à plus d’un an. Par
ailleurs, elle sollicite le constat qu’aucun avertissement ne peut être
adressé : ce dernier n’existe que depuis janvier 2015 et ne peut donc
s’appliquer à des périodes antérieures. Elle demande également
« l’annulation ou pour le moins la révision de la décision de l’ASR du 7 avril
2016, y compris les émoluments ». Elle souligne être en règle en matière
de quorum. Elle indique encore que B._______ et C._______ géraient la
société, le terme « directeur » désignant le premier n’étant qu’un titre, celui-
ci ayant un pouvoir hiérarchique sur les salariés dans le cadre du suivi
administratif.
E.
Invitée à se déterminer sur le recours, l’autorité inférieure a conclu à son
rejet au terme de ses remarques responsives du 15 juin 2016. Elle note
que les faits exposés dans la décision entreprise ne sont pas contestés,
soit que la société a été en situation irrégulière du 23 janvier 2009 au 5 mai
2010 puis du 17 juin 2013 au 10 octobre 2014 ; qu’à tout le moins depuis
le 10 octobre 2014 jusqu’au 27 mai 2015, C._______ et B._______
dirigeaient la société qui n’avait pas d’organe de direction. Elle en tire que,
du 10 octobre 2014 au 27 mai 2015 au moins, la recourante ne disposait
pas d’un organe formel de direction et était ou devait être ainsi dirigée par
les deux personnes inscrites en qualité de gérant au registre du commerce
(C._______ et D._______) et par B._______ alors que seul C._______
disposait de l’agrément. Elle explique que les majorités requises sont
déterminées en tenant compte non seulement des membres des organes
formels mais également des personnes qui, dans les faits, exercent de
telles fonctions. La seconde violation ayant perduré jusqu’au 27 mai 2015,
l’autorité inférieure considère qu’il s’agit d’un cas d’application de
rétroactivité improprement dite l’autorisant à prendre en compte des faits
ayant pris naissance avant la modification légale. En outre, elle qualifie
l’avertissement de parfaitement justifié. Enfin, elle déclare qu’une
commination de retrait peut être prononcée pour le cas où de nouvelles
infractions à des obligations légales devraient être commises.
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Page 5
F.
Dans ses remarques finales du 6 juillet 2016, la recourante a admis s’être
trouvée en situation irrégulière du 23 janvier 2009 au 5 mai 2010 et du
17 juin 2013 au 10 octobre 2014. Se prévalant de sa bonne foi, elle
explique que l’autorité inférieure lui a confirmé que sont considérées
comme OSA/OSD les personnes inscrites au registre du commerce. Elle
estime donc être en règle depuis le 10 octobre 2014 de sorte qu’un
avertissement, dont la base légale est entrée en vigueur le 1er janvier 2015,
ne peut être prononcé. Elle juge en outre que la commination de retrait
aurait dû, si l’ASR la jugeait nécessaire, être prononcée une année plus
tôt. De plus, elle déclare que l’influence que l’ASR entend exercer sur son
organisation interne informelle porte atteinte à sa liberté économique et
dépasse le champ prévu par la loi.
Les arguments avancés de part et d’autre au cours de la présente
procédure seront repris plus loin dans la mesure où cela se révèle
nécessaire.
Droit :
1.
Le Tribunal administratif fédéral examine d’office et librement la recevabilité
des recours qui lui sont soumis (cf. ATAF 2007/6 consid. 1).
1.1 À teneur des art. 31 et 33 let. e LTAF en relation avec l’art. 28 al. 2 de
la loi sur la surveillance de la révision du 16 décembre 2005 (LSR,
RS 221.302), le Tribunal administratif fédéral est compétent pour juger des
recours contre les décisions rendues par l’ASR. L’acte attaqué constitue
une décision au sens de l’art. 5 al. 1 let. a PA. Le Tribunal de céans peut
donc connaître de la présente affaire.
1.2 La recourante, qui a pris part à la procédure devant l’autorité inférieure,
est spécialement atteinte par la décision et a un intérêt digne de protection
à son annulation ou à sa modification. La qualité pour recourir doit dès lors
lui être reconnue (art. 48 al. 1 let. a à c PA).
1.3 Les dispositions relatives au délai de recours, à la forme et au contenu
du mémoire de recours (art. 50 et 52 al. 1 PA) ainsi que les autres
conditions de recevabilité (art. 44 ss et 63 al. 4 PA) sont en outre
respectées.
Le recours est ainsi en principe recevable.
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2.
La recourante conclut non seulement à l’annulation de la décision, mais
également au constat qu’elle respecte depuis octobre 2014 les quorums
prévus par l’art. 6 LSR selon la loi ainsi que selon la définition de l’ASR, au
constat que la commination de retrait n’a pas lieu d’être et au constat
qu’aucun avertissement ne peut lui être adressé. Prévues à l'art. 25 PA, les
conclusions constatatoires sont admissibles dans le cadre d’un recours
pour autant qu'elles répondent à un intérêt digne de protection
(cf. SEETHALER/PORTMANN, in : Praxiskommentar VwVG, 2016, art. 52 PA
n° 36). En outre, selon un principe général de procédure, elles ne sont
recevables que lorsque des conclusions condamnatoires ou formatrices
sont exclues. Sauf situations particulières, les conclusions constatatoires
ont donc un caractère subsidiaire (cf. ATF 141 II 113 consid. 1.7 et les
réf. cit.). La conclusion formulée par la recourante tendant à l'annulation ou
la réforme de la décision attaquée englobe les conclusions constatatoires
précitées de sorte que celles-ci se révèlent irrecevables.
3.
L’obligation incombant aux entreprises de soumettre leurs comptes
annuels à la révision vise la protection des investisseurs, des associés
minoritaires et des créanciers ; elle sert globalement à la surveillance de
l’entreprise. L’organe de révision joue dans ce contexte un rôle essentiel,
devant garantir la fiabilité des comptes annuels et des comptes consolidés
de sorte à permettre à toutes les personnes visées par la protection
d’apprécier de manière fiable la situation financière d’une société. Une
réglementation légale de la révision des comptes annuels n'a alors de sens
que si les contrôles sont effectués par des personnes suffisamment
qualifiées, à même de fournir la qualité attendue et dont les compétences
ont été vérifiées par le biais d’un agrément. La garantie de la qualité de
l’activité de révision est d’intérêt public (cf. arrêt du TF 2C_121/2016 du
14 novembre 2016 consid. 2.1 et les réf. cit.).
La LSR règle l’agrément et la surveillance des personnes qui fournissent
des prestations en matière de révision ; elle vise précisément à garantir
une exécution régulière et la qualité des prestations en matière de révision
(art. 1 al. 1 et 2 LSR). La surveillance incombe à l’ASR (art. 28 al. 1 LSR).
À teneur de l’art. 3 al. 1 LSR, les personnes physiques et les entreprises
de révision qui fournissent des prestations en matière de révision doivent
être agréées. L’ASR statue notamment, sur demande, sur l’agrément des
réviseurs (art. 15 al. 1 let. a LSR). Elle tient un registre des personnes
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physiques et des entreprises de révision agréées. Le registre est public et
peut être consulté sur Internet (art. 15 al. 2 LSR).
En ce qui concerne les conditions d’agrément à remplir par les entreprises
de révision, l’art. 6 al. 1 let. a LSR prescrit qu’une entreprise de révision est
agréée en qualité d'expert-réviseur ou de réviseur lorsque la majorité des
membres de son organe supérieur de direction ou d'administration ainsi
que de sa direction a reçu l'agrément nécessaire. Si l’organe comprend
deux personnes, une des deux au moins doit satisfaire aux conditions de
l’agrément (cf. Message du 23 juin 2004 concernant la modification du
code des obligations [obligation de révision dans le droit des sociétés] et la
loi fédérale sur l'agrément et la surveillance des réviseurs, FF 2004 3745,
3837 [ci-après : Message LSR 2004]).
4.
La recourante admet ne pas avoir respecté les exigences de l’art. 6 al. 1
let. a LSR du 23 janvier 2009 au 5 mai 2010 puis du 17 juin 2013 au
10 octobre 2014 si bien que ce point ne s’avère pas litigieux ; elle le
conteste en revanche pour la période allant du 10 octobre 2014 au 27 mai
2015. À ses yeux, rien n’interdit à C._______ d’avoir B._______ comme
bras droit avec un pouvoir hiérarchique, peu importe le titre qui lui est
donné tant qu’il n’a pas la capacité d’engager la société ni de la
représenter, capacité donnée par l’inscription au registre du commerce.
Elle se réfère aux courriels de l’ASR des 16 août 2012 et 23 octobre 2012
dans lesquels celle-ci a indiqué que les OSD/OSA sont les personnes
inscrites au registre du commerce ; elle souligne qu’elle est en règle sur ce
point depuis le 10 octobre 2014.
4.1 Par organe supérieur de direction ou d'administration au sens de l’art. 6
al. 1 let. a LSR, on entend l’organe chargé de la haute direction de la
société de révision (cf. URS BERTSCHINGER, in : Basler Kommentar –
Revisionsrecht, 2011 [ci-après : BSK-Revisionsrecht], art. 6 LSR n° 5), soit
les gérants s’agissant de la société à responsabilité limitée (art. 810 al. 2
ch. 1 CO) ; ceux-ci ont non seulement le droit mais également l’obligation
de gérer la société (cf. CHRISTOPHE BUCHWALDER, in : Commentaire
romand, Code des obligations II, 2008, art. 809 CO n° 6). Il convient en
outre de souligner que, si en règle générale chaque gérant a le pouvoir de
représenter la société (art. 814 al. 1 CO), les statuts peuvent néanmoins
régler la représentation de manière différente. Les gérants ne disposant
pas du pouvoir de représenter la société (art. 814 al. 2 CO) ne doivent pas
être inscrits au registre du commerce. Il n’en demeure pas moins qu’ils ont
les attributions intransmissibles et inaliénables prévues à l’art. 810 al. 2 CO
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dont celle d’exercer la haute direction de la société (let. a). Quant à la
référence à la direction figurant à l’art. 6 al. 1 let. a LSR, elle désigne
l’organe responsable des affaires courantes. Par ailleurs, s’agissant de
déterminer les quorums de l’art. 6 al. 1 let. a LSR, la dénomination d’un
organe importe peu ; du moment que les affaires s’avèrent effectivement
gérées par un conseil, ses membres sont soumis à l’exigence de majorité.
Celle-ci – qui vise à garantir que l’entreprise soit dirigée par des personnes
qui ont des qualifications professionnelles suffisantes et, partant, à assurer
la qualité des prestations en matière de révision (cf. Message LSR 2004,
FF 2004 3745, 3837 et 3881) – s’étend en conséquence non seulement
aux personnes formellement membres des organes correspondants mais
également à toutes celles participant effectivement, dans les faits, à la
destinée de l’entreprise (cf. BERTSCHINGER, in : BSK-Revisionsrecht, art. 6
LSR n° 5 et la réf. cit.). En conséquence, le titre employé ou l’absence
d’inscription au registre du commerce, s’ils se présentent indubitablement
comme des indices quant au rôle véritablement joué par la personne en
cause, ne s’avèrent pas à eux seuls décisifs dans ce contexte.
4.2 En l’espèce, il ressort des écritures et des pièces versées au dossier
que, du 10 octobre 2014 au 27 mai 2015, C._______ et D._______ étaient
inscrits au registre du commerce respectivement en qualité de gérant avec
pouvoir de signature individuelle et d’associé gérant président avec
signature individuelle. Dès lors que les gérants ont l’obligation de gérer la
société et que la recourante a elle-même désigné les prénommés comme
tels, ils se présentent manifestement comme des membres de son organe
supérieur de direction ou d'administration. En outre, durant cette période,
B._______ était inscrit au registre du commerce non pas comme gérant,
mais en qualité d’associé sans pouvoir de signature. Cela étant, la
recourante a déclaré, dans un courriel du 1er octobre 2015, qu’il était de
facto membre de la direction. Le 14 décembre 2015, elle a ajouté qu’entre
le 17 juin 2013 et le 27 mai 2015, il n’y avait, sous l’angle opérationnel que
deux dirigeants (responsables), soit B._______ et C._______, notant que
ceux-ci géraient la société au quotidien. Il est vrai que ces éléments ne
renseignent pas de manière absolue et détaillée sur les compétences et
attributions effectives de B._______ – qui ne ressortent clairement ni des
écritures de recours ni des pièces versées au dossier – au sein de la
recourante. Cela étant, le choix des termes employés fournit des éléments
suffisamment précis sur l’importance du rôle qu’il a joué au sein de la
société durant la période en cause pour le considérer comme participant
effectif, dans les faits, à la destinée de l’entreprise. L’absence de pouvoirs
de représentation ou d’inscription au registre du commerce n’y fait pas
obstacle.
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Page 9
4.3 Sur le vu de ce qui précède, force est de constater que, durant la
période s’écoulant du 10 octobre 2014 au 27 mai 2015, seul C._______
disposait de l’agrément en qualité de réviseur alors que trois personnes
géraient la recourante. Celle-ci n’a dès lors pas satisfait à la condition
découlant de l’art. 6 al. 1 let. a LSR du 23 janvier 2009 au 5 mai 2010 puis
du 17 juin 2013 au 27 mai 2015. Les constatations de l’autorité inférieure
à cet égard ne prêtent pas le flanc à la critique. Le grief de la recourante
est dès lors infondé.
5.
Dans ses écritures de recours, la recourante souligne que l’autorité
inférieure a elle-même indiqué que les personnes inscrites comme gérant
au registre du commerce sont considérées, pour une société à
responsabilité limitée, comme OSD/OSA. À l’occasion de ses remarques
du 6 juillet 2016, elle ajoute avoir de bonne foi considéré cette information
comme correcte, d’autant plus qu’elle correspond aux définitions légales
d’administrateur, gérant ou directeur. Elle déclare que la position ultérieure
de l’autorité inférieure contredit celle exprimée dans ses courriers des 16
et 17 août 2012, qualifiant ce changement d’interprétation et la sanction
qui en découle, sans autre avertissement, d’abusifs et d’actes de mauvaise
foi. L’autorité inférieure explique qu’elle se fonde en premier lieu sur les
inscriptions au registre du commerce, considérant que toutes les
personnes qui exercent effectivement une fonction dirigeante doivent en
principe y être inscrites.
5.1 Découlant directement de l'art. 9 Cst. et valant pour l'ensemble de
l'activité étatique, le principe de la bonne foi protège le citoyen dans la
confiance légitime qu'il met dans les assurances reçues des autorités,
lorsqu'il a réglé sa conduite d'après des décisions, des déclarations ou un
comportement déterminé de l'administration. Selon la jurisprudence, un
renseignement ou une décision erronés de l'administration peuvent obliger
celle-ci à consentir à un administré un avantage contraire à la
réglementation en vigueur, à condition que l'autorité soit intervenue dans
une situation concrète à l'égard de personnes déterminées, qu'elle ait agi
ou soit censée avoir agi dans les limites de ses compétences et que
l'administré n'ait pas pu se rendre compte immédiatement de l'inexactitude
du renseignement obtenu. Il faut encore qu'il se soit fondé sur les
assurances ou le comportement dont il se prévaut pour prendre des
dispositions auxquelles il ne saurait renoncer sans subir de préjudice et
que la réglementation n'ait pas changé depuis le moment où l'assurance a
été donnée (cf. ATF 141 V 530 consid. 6.2 ; 131 II 627 consid. 6.1). Ces
conditions sont en outre cumulatives (cf. ATAF 2016/5 consid. 6.2).
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Page 10
5.2 En l’espèce, il est constant que l’autorité inférieure a déclaré à plusieurs
reprises que, dans une société à responsabilité limitée, les personnes
inscrites au registre du commerce en qualité de gérantes étaient
considérées comme membres de l’OSD ou de l’OSA. Elle n’a toutefois pas
affirmé – et on ne saurait le déduire a contrario – que seules les personnes
inscrites se présenteraient comme des membres de l’OSD/OSA, à
l’exclusion de toute autre. D’ailleurs, cette déclaration a été faite en lien
avec une problématique différente du potentiel rôle, au sein de la
recourante, d’une personne non inscrite au registre du commerce ;
l’autorité inférieure avait simplement constaté que les données du registre
ASR ne correspondaient pas aux inscriptions au registre du commerce. En
effet, dans son courriel du 16 août 2012, l’affirmation en cause suit
l’indication qu’en examinant les données dans le registre ASR, l’autorité de
surveillance a découvert que la recourante avait indiqué, dans son
inscription en ligne, la valeur « 0 » au niveau du nombre de membres de
l’OSD/OSA, signalant que cela ne correspondait pas aux indications dans
le registre du commerce ; son courriel du 23 octobre 2012 fait suite à celui
du 16 août 2012 manifestement resté sans réponse. Il n’était alors pas
encore question de manquements à l’une des conditions d’agrément mais
s’agissait uniquement d’inviter la recourante à mettre les données du
registre ASR en conformité avec les inscriptions au registre du commerce.
L’autorité inférieure ne disposait alors d’aucun indice laissant entrevoir
qu’une personne non inscrite au registre du commerce serait impliquée
dans la gestion de la recourante et que, partant, les conditions d’agrément
pouvaient pour ce motif ne pas être satisfaites. Elle n’avait donc pas à se
prononcer sur ce point.
5.3 Dans ces circonstances, force est de constater que les déclarations de
l’autorité inférieure ne peuvent être considérées comme des assurances
données à la recourante en lien avec les violations légales ayant conduit à
la décision entreprise et selon lesquelles seules les personnes inscrites
comme gérantes au registre du commerce se présenteraient comme des
membres de l’OSD/OSA à l’exclusion de toute autre. Par conséquent et
dès lors que les conditions exposées précédemment se révèlent
cumulatives, la recourante ne peut, pour ce motif déjà, rien déduire à son
avantage du principe de la bonne foi. Mal fondé, son grief doit dès lors être
rejeté.
6.
La recourante juge en outre que, par son interprétation, l’ASR entend
influencer son organisation interne informelle, ce qui porte atteinte à sa
liberté économique et dépasse le champ prévu par la loi.
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Page 11
6.1 Aux termes de l'art. 27 Cst., la liberté économique est garantie (al. 1).
Elle comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès à
une activité économique lucrative privée et son libre exercice (al. 2). La
liberté économique protège toute activité économique privée, exercée à
titre professionnel et tendant à la production d'un gain ou d'un revenu
(cf. ATF 137 I 167 consid. 3.1 ; 135 I 130 consid. 4.2 ; 128 I 19
consid. 4c/aa). Elle peut être invoquée tant par les personnes physiques
que par les personnes morales (cf. ATF 135 I 130 consid. 4.2 ; arrêt du TF
2C_301/2015 du 3 novembre 2015 consid. 4.1). Des restrictions à la liberté
économique sont admissibles ; elles doivent reposer sur une base légale,
être justifiées par un intérêt public prépondérant et respecter le principe de
proportionnalité (art. 36 al. 1 à 3 Cst.).
Si une violation de la Constitution fédérale représente en principe un motif
de recours (art. 49 let. a PA ; cf. ZIBUNG/HOSTETTLER, in :
Praxiskommentar VwVG, art. 49 PA n° 7), il convient néanmoins
d’observer l’art. 190 Cst. ; aux termes de cette disposition, ni le Tribunal
fédéral ni aucune autre autorité ne peuvent refuser d'appliquer une loi
fédérale ou le droit international. Cette disposition interdit de refuser
d'appliquer les lois fédérales que ce soit par le biais d'un contrôle abstrait
ou d'un contrôle concret mais pas d'en examiner la constitutionnalité. Un
examen préjudiciel de conformité à la Constitution d'une loi fédérale peut
par conséquent se justifier. Lorsqu'une violation de la Constitution est
constatée, la loi doit néanmoins être appliquée et l’autorité concernée ne
peut qu'inviter le législateur à modifier la disposition en cause. Il n'y a
assurément pas lieu de contrôler la conformité des lois fédérales au droit
supérieur dans tous les cas. Un tel contrôle dépend des circonstances du
cas d'espèce. Dans le cadre d’un contrôle abstrait d’une norme, il convient
de déterminer s’il existe un intérêt général suffisant au constat d’une
éventuelle violation de la Constitution (cf. arrêt du TF 2C_585/2012 du
6 mars 2014 consid. 4 non publié à l’ATF 140 II 157 ; ATF 140 I 353
consid. 4.1 ; 136 I 49 consid. 3.1 et les réf. cit.).
6.2 En l’espèce, il a été établi précédemment que l’autorité inférieure a
correctement appliqué l’art. 6 al. 1 let. a LSR en considérant que non
seulement les personnes inscrites au registre du commerce en qualité de
gérantes mais également l’ensemble des personnes participant dans les
faits à la destinée de la société étaient visées par l’art. 6 al. 1 let. a LSR
(cf. supra consid. 4.3). Cela s’avère en effet conforme au but de la loi ainsi
qu’aux opinions exprimées dans la doctrine (cf. supra consid. 3 et 4). Cette
application ne dépasse ainsi pas le champ prévu par la loi, contrairement
à ce qu’avance la recourante.
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6.3 Compte tenu de ce qui précède, eu égard à la clarté de la disposition
précitée et de l’absence de marge de manœuvre conférée aux autorités
auxquelles elle s’adresse, le Tribunal administratif fédéral aussi bien que
l’ASR avant lui se trouvent tenus de l’appliquer. La question se pose
seulement de savoir si un examen de sa conformité à l’art. 27 Cst.
s’avérerait néanmoins justifié par un intérêt général suffisant (cf. arrêt du
TF 2C_185/2013 du 16 juillet 2013 consid. 6.4). Or, rien ne permet de
retenir que la question spécifique posée par les circonstances concrètes
de la présente affaire représenterait un tel intérêt.
7.
La recourante estime en outre que la commination de retrait n’a pas lieu
d’être lorsque la situation est régulière depuis plus d’un an ; selon elle,
l’ASR aurait dû prononcer la commination de retrait en juillet 2014, soit au
moment où elle a contacté la recourante, si elle en avait eu l’intention.
Quant à l’avertissement écrit, elle estime qu’il ne peut porter sur des faits
remontant à 2014.
7.1
7.1.1 En vertu de l’art. 17 al. 1 LSR dans sa teneur en vigueur jusqu’au
31 décembre 2014 (RO 2007 3971), lorsqu’un réviseur ou un expert-
réviseur ne remplit plus les conditions d’agrément visées aux art. 4 à 6
LSR, l’autorité de surveillance peut le lui retirer pour une durée déterminée
ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en mesure de
régulariser sa situation, l’autorité de surveillance lui adresse préalablement
une commination de retrait. La modification du 20 juin 2014 (RO 2014
4073), entrée en vigueur le 1er janvier 2015, a reformulé l’art. 17 al. 1,
1ère phrase, LSR et ajouté une 3e phrase. Il prescrit dorénavant que,
lorsqu’une personne physique agréée ou une entreprise de révision agréée
ne remplit plus les conditions d’agrément visées aux art. 4 à 6 ou 9a,
l’autorité de surveillance peut lui retirer l’agrément pour une durée
déterminée ou indéterminée. Lorsque la personne concernée est en
mesure de régulariser sa situation, l’autorité de surveillance lui adresse
préalablement une commination de retrait. Elle lui adresse un
avertissement écrit si le retrait de l’agrément est disproportionné.
L'interdiction de la rétroactivité (proprement dite) fait obstacle à l'application
d'une norme à des faits entièrement révolus avant son entrée en vigueur.
En revanche, pour les faits ayant pris naissance sous l'empire de l'ancien
droit, mais qui déploient encore des effets sous le nouveau droit, il est
admissible d'appliquer ce dernier (rétroactivité improprement dite), sous
réserve des droits acquis (cf. ATF 137 II 371 consid. 4.2). En l’espèce,
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conformément à ce qui a été retenu précédemment (cf. consid. 4), les
violations de l’art. 6 al. 1 let. a LSR par la recourante, si elles ont
effectivement commencé sous l’empire de l’ancienne version de l’art. 17
LSR, ont perduré jusqu’au 27 mai 2015, soit après l’entrée en vigueur de
la modification de cette norme. Compte tenu de ces éléments, force est de
constater que l’art. 17 al. 1 LSR s’avère applicable à la présente procédure
dans sa teneur du 20 juin 2014 en vigueur dès le 1er janvier 2015.
7.1.2 Le retrait de l’agrément, la commination de retrait ainsi que
l’avertissement écrit sont, comme toute activité étatique, soumis au
principe de la proportionnalité (art. 5 al. 2 Cst.). En d'autres termes, ils ne
doivent pas aller au-delà de ce qui est nécessaire pour rétablir l'ordre légal
(cf. arrêt du TF 2C_199/2010 et 2C_202/2010 du 12 avril 2011 consid. 11.2
non publié à l'ATF 137 II 383). Ce principe vise à permettre à l’autorité
d’orienter son choix entre diverses possibilités d’actions pour lesquelles
elle est également compétente (cf. MOOR/FLÜCKIGER/MARTENET, Droit
administratif – Vol. 1 : Les fondements, 3e éd., 2012, ch. 5.2.1.1 ; voir aussi
arrêt du TF 2C_487/2016 du 23 novembre 2016 consid. 2.5). Il n’intervient
donc que si plusieurs mesures peuvent être prononcées, leurs conditions
s’avérant ainsi remplies, et qu’il s’agit alors de choisir laquelle satisfait au
mieux à l’exigence de proportionnalité. Le principe de la proportionnalité
exige qu'une mesure restrictive soit apte à produire les résultats escomptés
(règle de l'aptitude) et que ceux-ci ne puissent être atteints par une mesure
moins incisive (règle de la nécessité) ; en outre, il interdit toute restriction
allant au-delà du but visé et il exige un rapport raisonnable entre celui-ci et
les intérêts publics ou privés compromis (principe de la proportionnalité au
sens étroit dont l'examen implique une pesée des intérêts ; cf. ATF 142 I
76 consid. 3.5.1). Il est encore précisé que d'autres mesures telles qu'un
agrément limité à certains domaines de la révision, des contrôles
approfondis par l'autorité de surveillance ou par d'autres réviseurs ne sont
pas prévues par la loi et ne paraissent pas adaptées en vue de garantir
une exécution irréprochable des prestations en matière de révision
(cf. arrêts du TAF B-6834/2013 du 25 novembre 2014 consid. 12.2 et les
réf. cit., B-5431/2013 du 17 novembre 2014 consid. 4.3.1 et les réf. cit.).
En vertu de l’art. 17 al. 1 LSR, lorsque les conditions d’agrément visées
aux art. 4 à 6 LSR ne sont plus remplies, l’autorité de surveillance peut le
retirer pour une durée déterminée ou indéterminée (1ère phrase). Lorsque
la personne concernée est en mesure de régulariser sa situation, l’autorité
de surveillance lui adresse préalablement une commination de retrait
(2e phrase). Se référant au rétablissement de la situation (« Sofern die
Zulassungsvoraussetzungen wiederhergestellt werden können » ; « Se le
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condizioni per l'abilitazione possono essere ristabilite »), la 2e phrase fait
écho à la 1ère traitant du retrait de l’agrément. Selon la jurisprudence, la
commination de retrait se présente comme une concrétisation légale du
principe de la proportionnalité dans un cas bien précis : elle doit être
prononcée en fonction des circonstances du cas concret lorsqu'il se trouve
dans le pouvoir de la personne concernée de prendre activement les
mesures nécessaires au rétablissement des conditions d'agrément
(cf. arrêt du TF 2C_125/2015 du 1er juin 2015 consid. 5.2). Le prononcé
d’une commination de retrait présuppose toutefois que les conditions ainsi
que le caractère proportionné du retrait ultérieur – qui devra être prononcé
si la personne ne prend pas les mesures nécessaires – ont déjà été
examinés et qu’ils sont satisfaits.
L’art. 17 al. 1 LSR prescrit en outre que l’ASR adresse un avertissement
écrit à la personne concernée si le retrait est disproportionné (3e phrase).
De même que pour la commination de retrait, l’avertissement se présente
comme une alternative proportionnée au retrait de l’agrément dans
l’hypothèse où celui-ci ne le serait pas. Il suit donc également un examen
des conditions du retrait de l’agrément ; si ces conditions sont remplies, le
retrait sera soumis au contrôle de son caractère proportionné qui mènera
à l’avertissement si ce caractère n’est pas donné.
Conformément à ce qui précède, la commination de retrait aussi bien que
l’avertissement écrit se présentent comme des alternatives au retrait de
l’agrément lorsque celui-ci s’avère disproportionné, dans un cas de figure
particulier s’agissant de la première ou d’une manière plus générale
s’agissant du second. Il apparaît donc qu’ils peuvent intervenir seulement
lorsque les conditions d’agrément ne sont plus remplies, à l’instar du retrait
lui-même.
7.1.3 La loi n’indique pas expressément à quel moment les conditions
d’agrément doivent ne plus avoir été ou être remplies pour que le retrait ou
les autres mesures de l’art. 17 al. 1 LSR puissent être prononcés. Il
apparaît seulement qu’elle utilise le présent, ce qui semble indiquer de
prime abord que les conditions d’agrément doivent faire défaut au moment
même où la mesure est appliquée. Les travaux préparatoires ne
fournissent pas d’éléments sur les circonstances susceptibles de conduire
au retrait de l’agrément : le message se contente de mentionner le contenu
de la loi (cf. Message LSR 2004, FF 2004 3745, 3849) ; l’art. 17 LSR a en
outre été adopté par les Chambres fédérales sans avoir fait l’objet de
discussions spécifiques (cf. BO 2005 N 94, BO 2005 E 630). Quant à la
jurisprudence, elle n’a à ce jour pas précisé cet élément de manière
B-2780/2016
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formelle. Dans une récente jurisprudence, le Tribunal administratif fédéral
a certes souligné, s’agissant d’une personne physique, que la réputation
irréprochable et la garantie d’une activité de révision irréprochable (art. 4
al. 1 LSR et 4 de l'ordonnance sur la surveillance de la révision du 22 août
2007 [OSRev, RS 221.302.3]) n’étaient in casu pas données « à l’état
actuel », laissant entrevoir que ce moment serait déterminant pour
l’appréciation de la pertinence du retrait (cf. arrêt du TAF B-4117/2015 du
16 janvier 2017 consid. 3.3). En revanche, dans l’arrêt B-4868/2014 du
8 octobre 2015 confirmé par le Tribunal fédéral (arrêt 2C_1026/2015 du
18 juillet 2016), le Tribunal administratif fédéral a retenu que la réputation
professionnelle ne pouvait in casu être considérée comme irréprochable
pour la période allant de 2008 à 2013 ; la décision entreprise avait été
rendue le 27 juin 2014, donc après que la réputation avait recouvré son
caractère irréprochable (consid. 5.7). De plus, dans l’arrêt 2C_125/2015,
le Tribunal fédéral a considéré, dans le cadre de l’examen du respect du
principe de proportionnalité et d’une éventuelle commination de retrait en
place de celui-ci, qu’il était essentiel de déterminer si les conditions étaient
à nouveau remplies pour l’avenir ; à cet égard, la commination de retrait
peut être décidée après que la personne concernée a déjà pris les
dispositions nécessaires à la régularisation pour l’hypothèse où elle se
rendrait fautive de nouvelles violations des conditions d’agrément. In casu,
il manquait des éléments de fait permettant de considérer que les
conditions d’agrément ne pouvaient pas être à nouveau satisfaites par les
mesures prises en vue du rétablissement de la situation, soit la cessation
du mandat litigieux. Le Tribunal fédéral laisse ainsi entendre que la mesure
peut être prononcée quand bien même les conditions d’agrément seraient
à nouveau satisfaites.
En tous les cas, il apparaît que le Tribunal administratif fédéral ainsi que le
Tribunal fédéral ont tous deux relevé la nécessité que les conditions
d’agrément soient respectées en tout temps (« dauernd » ; cf. arrêts du TF
2C_487/2016 consid. 2.2, 2C_163/2014 du 15 janvier 2015 consid. 2.3 ;
arrêts du TAF B-2626/2015 du 19 janvier 2016 consid. 1.5.4, B-4868/2014
consid. 2.3). De la sorte, on ne saurait considérer qu’un comportement
correct des personnes visées à l’art. 17 al. 1 LSR est assuré si elles ne
sont pas en mesure de garantir de manière continue le respect des
conditions d’agrément (cf. arrêt du TF 2C_834/2010 du 11 mars 2011
consid. 6.2.4). Sur la base de ce constat, le Tribunal fédéral a en outre,
dans l’arrêt 2C_163/2014, précisé la manière de déterminer si la condition
fixée à l’art. 6 al. 1 let. b LSR – prescrivant qu’un cinquième au moins des
personnes qui sont appelées à fournir des prestations en matière de
révision doit avoir reçu l'agrément nécessaire – s’avère respectée : il a jugé
B-2780/2016
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que la condition ne devait pas être satisfaite pour chacun des mandats pris
individuellement mais pour une période déterminée que l’ASR pouvait
choisir librement (cf. consid. 3.2). Par la force des choses, cette liberté lui
permet ainsi de fixer la période également dans le passé, soit sans tenir
compte des mandats exécutés directement avant l’examen d’une
éventuelle violation de la condition. Qui plus est, il convient de rappeler que
le retrait de l’agrément vise en première ligne à protéger, à l’avenir, les
intérêts publics en cause contre des réviseurs ou experts-réviseurs
indignes de confiance et ainsi à garantir la fiabilité des travaux de révision
(cf. arrêt 2C_834/2010 consid. 6.2.4 ; voir aussi supra consid. 3 et 4). Or,
ce but ne saurait être atteint si l’on considère que le retrait, la commination
de retrait ou l’avertissement écrit ne peuvent être prononcés que lorsque
les conditions d’agrément ne sont plus satisfaites au moment de la
décision ; en effet, cela aurait en particulier pour conséquence, s’agissant
des entreprises de révision titulaires d’un agrément en qualité de réviseur
ou d’expert-réviseur ne respectant pas les conditions d’agrément, qu’elles
pourraient échapper à toute mesure découlant de l’art. 17 al. 1 LSR par le
simple rétablissement des conditions d’agrément dès l’ouverture d’une
procédure que l’ASR est tenue de leur annoncer dans le respect de leur
droit d’être entendues pour ensuite, le cas échéant, les violer à nouveau
dès la clôture de la procédure jusqu’à l’ouverture de la suivante, ce qui
n’est pas admissible. Cette norme n’aurait alors pour ainsi dire aucune
portée concernant les entreprises de révision titulaires d’un agrément en
qualité de réviseur ou d’expert-réviseur ; l’ASR n’aurait d’autre moyen
efficace d’intervenir à leur encontre que par le biais de procédures dirigées
contre les personnes physiques – seules soumises de manière directe à
l’exigence de réputation irréprochable (art. 4 al. 1 et 5 al. 1 LSR) – visées
à l’art. 6 al. 1 let. a LSR devant posséder l’agrément nécessaire.
Sur le vu de ces éléments, il faut bien reconnaître à l’ASR la compétence
de prononcer un retrait d’agrément, une commination de retrait ou un
avertissement écrit en application de l’art. 17 al. 1 LSR également lorsque
les conditions d’agrément n’ont, par le passé, pas été remplies de manière
constante si l’on doit alors considérer que la fiabilité des travaux de révision
ne s’avère plus garantie. Cela reste valable quand bien même les
conditions d’agrément sont à nouveau remplies au moment du prononcé
de la mesure. La mesure finalement prononcée devra respecter le principe
de la proportionnalité.
7.1.4 La question se pose encore d’un possible cumul des mesures, ainsi
que l’ASR a procédé dans la présente affaire. Le cumul des mesures fixées
à l’art. 17 LSR n’est pas expressément prévu dans la loi ; celle-ci ne l’exclut
B-2780/2016
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toutefois pas non plus. Les travaux préparatoires pas plus que la
jurisprudence ne renseignent sur ce point. Quant à la doctrine, elle admet
en principe un tel cumul s’agissant des entreprises de révision soumises à
la surveillance de l’État (cf. NEERACHER/BRUPBACHER, in : BSK-
Revisionsrecht, art. 28 n° 12 ; WALTER/SANWALD, Die Aufsicht über die
Revisionsstellen – Instrument zur echten Qualitätsverbesserung?, in :
RSDA 2007, p. 450 ss, note 88) ; elle ne s’est toutefois pas prononcée
précisément sur la compatibilité des différentes mesures entre elles.
Comme exposé précédemment (cf. supra consid. 7.1.2), tant la
commination de retrait que l’avertissement écrit sont prononcés lorsque le
retrait de l’agrément apparaît disproportionné. S’agissant de la
commination de retrait, il s’agit uniquement du cas de figure où la personne
concernée est en mesure de régulariser sa situation. L’avertissement,
quant à lui, est prononcé d’une manière générale dans tous les cas dans
lesquels le retrait est disproportionné. Aussi, on peut considérer que, si les
conditions de la commination sont satisfaites, le retrait est alors
disproportionné dans cette mesure de sorte que celles de l’avertissement
écrit le sont également. Dans ces circonstances et puisque la loi ne l’interdit
pas, rien ne permet de retenir que les deux mesures seraient
incompatibles. Par conséquent, force est de reconnaître que
l’avertissement peut en principe être prononcé en plus de la commination
de retrait.
Il convient encore de souligner que, dans le choix de la mesure appropriée
lorsque les conditions d’agrément ne sont pas remplies, l'ASR dispose d'un
large pouvoir d'appréciation qu'elle est néanmoins tenue d'exercer dans le
respect du principe de la proportionnalité (cf. arrêt B-4117/2015
consid. 3.1.3). Cela s’avère également valable s’agissant du cumul des
mesures.
7.1.5 Sur le vu de ce qui précède, il appert que les diverses mesures
prévues par l’art. 17 al. 1 LSR s’articulent de la manière suivante : lorsque
les conditions d’agrément n’ont pas été remplies de manière constante,
l’ASR doit déterminer si un retrait – pour une durée déterminée ou
indéterminée mais au moins d’une année (cf. arrêt du TF 2C_1182/2012
du 29 mai 2013 consid. 4.4) – doit être prononcé, notamment sous l’angle
de la proportionnalité. Si les conditions du retrait de l’agrément sont
satisfaites mais qu’il ne respecte pas le principe de la proportionnalité au
seul motif que la personne concernée est en mesure de régulariser sa
situation, l’autorité inférieure doit prononcer une commination de retrait ;
elle peut l’assortir d’un avertissement écrit si elle juge celui-ci et le cumul
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Page 18
des mesures proportionnés. Si le retrait de l’agrément apparaît comme
disproportionné pour un autre motif, un avertissement écrit sera prononcé
s’il est lui-même proportionné. Il convient à ce stade d’apprécier la situation
de la recourante à la lumière des principes ainsi exposés.
7.2 En l’espèce, la recourante satisfaisait indubitablement à la condition
prévue à l’art. 6 al. 1 let. a LSR au moment du prononcé de la décision. Cet
élément, avancé par la recourante, ne fait cependant pas obstacle à une
commination de retrait de l’agrément, conformément à ce qui précède. En
effet, l’autorité inférieure a constaté valablement que la recourante avait
contrevenu à cette exigence du 23 janvier 2009 au 5 mai 2010 puis du
17 juin 2013 au 27 mai 2015, soit pour une assez longue durée (plus de 38
mois au total) au regard de celle durant laquelle elle a bénéficié de
l’agrément et à deux reprises malgré une première intervention de l’autorité
inférieure (cf. supra consid. 4.3). Le fait que les conditions d’agrément n’ont
pas été remplies de manière constante au cours des dernières années
conjugué au risque de nouvelles violations satisfait aux conditions du retrait
de l’agrément – et donc également d’une commination de retrait ou d’un
avertissement écrit – sous réserve de l’examen de la proportionnalité.
La recourante estime que l’autorité inférieure aurait dû intervenir en juillet
2014, soit au moment où elle a contacté la recourante, si elle avait eu
l’intention de prononcer une commination de retrait. On peine à discerner
ce que la recourante entend tirer de cet argument. Cela étant, il convient
de relever qu’à ce moment-là, elle ne remplissait pas les conditions
d’agrément puisque sa situation n’a été régularisée que le 27 mai 2015 ;
aussi, sa situation aurait alors dû être appréciée de manière différente.
D’ailleurs, l’autorité inférieure a expressément tenu compte de cette
régularisation dans le choix de la mesure. En outre, il a été établi que les
violations dont la recourante s’est rendue fautive conjuguées au risque de
nouvelles violations justifient le prononcé d’une mesure ; le temps écoulé
entre l’intervention de l’autorité inférieure de juillet 2014 et la décision ne
s’avère pas de nature à modifier cette appréciation.
La recourante ne s’est pas plainte expressément d’un éventuel non-
respect du principe de la proportionnalité. De son côté, l’autorité inférieure
s’est contentée de déclarer, dans la décision entreprise, que le retrait de
l’agrément apparaîtrait disproportionné de sorte qu’il se justifie de
prononcer un avertissement. Cela étant, il est permis de relever que les
mesures prononcées à l’encontre de la recourante ne s’avèrent pas
disproportionnées. En effet, sous l’angle de l’aptitude, la commination de
retrait ainsi que l’avertissement écrit se présentent indubitablement comme
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Page 19
des mesures appropriées en vue d’atteindre le but exposé précédemment
(cf. supra consid. 3 et 4). Compte tenu de la faible atteinte occasionnée par
les mesures prononcées qui n’ont pas d’incidence directe sur les activités
de la recourante qu’elle peut continuer à exercer sans restriction, on peine
à imaginer que des mesures moins incisives puissent être envisagées ;
tout au plus pourrait-on imaginer que seule l’une des deux mesures
pourrait être prononcée. Cela étant, il convient de rappeler que la
recourante a, durant de nombreux mois, violé les exigences figurant à
l’art. 6 al. 1 let. a LSR. De ce fait, on ne saurait reprocher à l’autorité
inférieure d’avoir outrepassé la large marge de manœuvre dont elle
dispose dans le choix de la mesure et donc dans leur éventuel cumul.
Enfin, eu égard à l’intérêt public poursuivi (cf. supra consid. 3) et puisque
la recourante peut continuer ses activités sans restriction, les mesures
prononcées respectent manifestement la proportionnalité au sens étroit.
7.3 Compte tenu de ces éléments, force est de constater que l’autorité
inférieure a, à bon droit, prononcé à l’encontre de la recourante – qui n’a
pas rempli les conditions d’agrément de manière constante par le passé
puisqu’elle a, à deux reprises et sur une longue durée, violé la condition
figurant à l’art. 6 al. 1 let. a LSR – une commination de retrait assortie d’un
avertissement écrit.
8.
Sur le vu de l’ensemble de ce qui précède, la décision entreprise ne viole
pas le droit fédéral et ne traduit pas un excès ou un abus du pouvoir
d’appréciation. Elle ne relève pas non plus d’une constatation inexacte ou
incomplète des faits pertinents et n’est pas inopportune (art. 49 PA). Dès
lors, mal fondé, le recours doit être rejeté.
9.
9.1 Les frais de procédure comprenant l'émolument judiciaire et les
débours sont mis à la charge de la partie qui succombe (art. 63 al. 1 PA et
art. 1 al. 1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et
indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF,
RS 173.320.2]). L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur
litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de
procéder des parties et de leur situation financière (art. 2 al. 1
1ère phrase FITAF).
En l'espèce, la recourante a succombé dans l'ensemble de ses
conclusions. En conséquence, les frais de procédure, lesquels s'élèvent à
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3'000 francs, doivent être intégralement mis à sa charge. Ils seront
compensés par l'avance de frais de 3'000 francs versée par la recourante
dès l'entrée en force du présent arrêt.
9.2 Vu l'issue de la procédure, le recourant n'a pas droit à des dépens
(art. 64 PA).
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté, dans la mesure où il est recevable.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de 3'000 francs, sont mis à la charge
de la recourante. Ce montant sera compensé par l'avance de frais déjà
versée de 3'000 francs dès l'entrée en force du présent arrêt.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
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4.
Le présent arrêt est adressé :
– à la recourante (acte judiciaire) ;
– à l'autorité inférieure (n° de réf. […] ; acte judiciaire).
Le président du collège : La greffière :
Jean-Luc Baechler Fabienne Masson
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral,
1000 Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans
les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La décision
attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au mémoire, pour
autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).
Expédition : 2 mai 2017