Cour II
B-5835/2008/scl
{T 0/2}
A r r ê t d u 2 7 j a n v i e r 2 0 0 9
Jean-Luc Baechler (président du collège), Ronald Flury,
Stephan Breitenmoser, juges,
Sandrine Arn, greffière.
X._______,
représenté par Etude MHSL Avocats, Me Adrian
Holloway, quai Gustave-Ador 2, 1207 Genève,
recourant,
contre
Autorité fédérale de surveillance en matière de
révision ASR,
case postale 6023, 3001 Berne,
autorité inférieure.
Demande d'agrément en qualité d'expert-réviseur.
B u n d e s v e r w a l t u n g s g e r i c h t
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i f f é d é r a l
T r i b u n a l e a m m i n i s t r a t i v o f e d e r a l e
T r i b u n a l a d m i n i s t r a t i v f e d e r a l
Composit ion
Parties
Objet
B-5835/2008
Faits :
A.
Par demande du 20 décembre 2007 complétée par courrier du 22
janvier 2008, X._______ (ci-après : requérant ou recourant) a sollicité
un agrément en qualité d'expert-réviseur auprès de l'Autorité fédérale
de surveillance en matière de révision (ASR). À l'appui de sa requête,
il a produit une copie du brevet fédéral d'agent fiduciaire délivré le 25
octobre 2002. Il a, en outre, indiqué disposer d'une pratique
professionnelle de 53 mois (1er janvier 2000 au 30 mai 2004) sous la
supervision de Y._______ auprès de l'entreprise de révision
W._______ SA. Dans le cadre de la pratique non supervisée, il a
mentionné être actif dans le domaine de la révision et de la révision
comptable depuis 1995, et ce auprès de différents organismes.
Par courriel du 14 janvier 2008, l'ASR a relevé que le requérant ne
disposait pas des 72 mois de pratique professionnelle supervisée
exigés pour l'obtention de l'agrément sollicité. Par courriel du 4 février
2008, l'ASR a confirmé la teneur de son précédent courriel.
Par pli recommandé du 15 février 2008, le requérant a rappelé avoir
travaillé auprès de l'entreprise individuelle Fiduciaire F._______
dirigée par feu T._______, puis auprès de la société V._______ SA
sous la direction de S._______. Il a expliqué que ces derniers n'étaient
pas titulaires « d'un titre reconnu », raison pour laquelle il n'avait pas
comptabilisé ces années comme pratique professionnelle sous
supervision, précisant toutefois que des brevets comparables à ceux
d'aujourd'hui n'existaient pas autrefois. Quant à sa formation, il a
déclaré avoir interrompu sa formation d'agent fiduciaire des années
1994-1996 puis avoir repris ledit cursus et finalement obtenu le brevet
correspondant en 2002.
Par courrier du 3 mars 2008, X._______ a, dans l'attente d'une
décision finale au sujet de sa demande d'agrément en qualité d'expert-
réviseur, sollicité son inscription dans le registre de l'ASR en qualité
de réviseur.
Dans son courriel du 4 mars 2008, l'ASR a considéré, après un
examen sommaire, que le requérant ne réalisait manifestement pas
les conditions d'agrément en qualité d'expert-réviseur.
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Dans le délai imparti par l'ASR, le requérant a, par courriel du 24 avril
2008 et par pli recommandé du 25 avril 2008, maintenu sa demande.
En date du 11 juillet 2008, l'ASR a rejeté la demande d'agrément en
qualité d'expert-réviseur. Elle a jugé que X._______ ne satisfaisait
manifestement pas aux conditions d'agrément arrêtées par la loi dès
lors qu'il ne bénéficiait pas de la pratique professionnelle requise, que
ce soit sous supervision ou non ; elle n'a ainsi pas procédé à son
inscription provisoire au registre des réviseurs en qualité d'expert-
réviseur comme le prévoit le droit transitoire relatif à la législation sur
la surveillance de la révision. Elle a, en revanche, admis la demande
d'agrément subsidiaire et inscrit provisoirement celui-ci au registre des
réviseurs en qualité de réviseur.
B.
Par mémoire du 12 septembre 2008, X._______ a formé recours
contre cette décision auprès du Tribunal administratif fédéral. Il conclut
à son annulation en ce qu'elle rejette sa demande d'agrément en
qualité d'expert-réviseur et à la délivrance du titre d'expert-réviseur. A
l'appui de ses conclusions, il fait valoir que l'ASR a constaté de
manière inexacte des faits pertinents en omettant de tenir compte de
la pratique professionnelle acquise au sein de Fiduciaire F._______
sous la supervision de feu T._______ du 1er février 1998 au 31
décembre 1999 (23 mois). Il considère dès lors qu'il ne bénéficie non
pas de 53 mois de pratique professionnelle sous supervision - comme
retenu par l'ASR - mais de 76 mois, soit une durée supérieure aux 72
mois requis par l'ASR. Il ajoute que l'ASR a fait preuve de formalisme
excessif en considérant qu'il ne pouvait pas bénéficier de l'application
des cas de rigueur prévus par la loi. Enfin, il prétend être victime d'une
inégalité de traitement dès lors que son statut d'indépendant le
pénaliserait par rapport à des confrères salariés au bénéfice d'une
formation identique, lesquels disposeraient de la durée requise de
pratique professionnelle sous supervision.
C.
Invité à se prononcer sur le recours, l'ASR en a proposé le rejet dans
sa réponse datée du 7 novembre 2008.
Les arguments avancés de part et d'autre au cours de la présente
procédure seront repris plus loin dans la mesure où cela se révèle
nécessaire.
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Droit :
1.
1.1 Le Tribunal administratif fédéral examine d'office et librement la
recevabilité des recours qui lui sont soumis (ATAF 2007/6 consid. 1).
1.2 À teneur des art. 31 et 33 let. e de la loi du 17 juin 2005 sur le
Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) en relation avec
l'art. 28 al. 2 de la loi fédérale du 16 décembre 2005 sur l'agrément et
la surveillance des réviseurs (LSR, RS 221.302), le Tribunal
administratif fédéral est compétent pour juger des recours contre les
décisions rendues par l'Autorité fédérale de surveillance en matière de
révision (ASR).
L'acte attaqué constitue une décision au sens de l'art. 5 al. 1 let. c de
la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative
(PA, RS 172.021).
Le Tribunal administratif fédéral est donc compétent pour connaître de
la présente affaire.
1.3 Le recourant, qui a pris part à la procédure devant l'autorité
inférieure, est spécialement atteint par la décision et a un intérêt digne
de protection à son annulation ou à sa modification. La qualité pour
recourir doit dès lors lui être reconnue (art. 48 al. 1 let. a à c PA).
1.4 Les dispositions relatives à la représentation, au délai de recours,
à la forme et au contenu du mémoire de recours (art. 11, 50 et 52 al. 1
PA), ainsi que les autres conditions de recevabilité (art. 44 ss et 63
al. 4 PA) sont en outre respectées.
Le recours est ainsi recevable.
2.
La LSR est entrée en vigueur le 1er septembre 2007. Elle règle
l'agrément et la surveillance des personnes qui fournissent des
prestations en matière de révision et vise à garantir une exécution
régulière et la qualité des prestations en matière de révision (art. 1
al. 1 et 2 LSR). La surveillance incombe à l'ASR (art. 28 al. 1 LSR).
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2.1 À teneur de l'art. 3 al. 1 LSR, les personnes physiques et les
entreprises de révision qui fournissent des prestations en matière de
révision doivent être agréées. L'ASR statue, sur demande, sur
l'agrément des réviseurs, des experts-réviseurs et des entreprises de
révision soumises à la surveillance de l'État (art. 15 al. 1 LSR). Elle
tient un registre des personnes physiques et des entreprises de
révision agréées. Le registre est public et peut être consulté sur
Internet (art. 15 al. 2 LSR).
2.2 Le législateur a prévu des dispositions transitoires afin de faciliter
l'agrément des personnes physiques et des entreprises fournissant
des prestations en matière de révision avant l'entrée en vigueur de la
LSR. Ainsi, les personnes physiques et les entreprises de révision qui,
dans les quatre mois qui suivent l'entrée en vigueur de la présente loi,
ont présenté à l'autorité de surveillance une requête d'agrément en
qualité de réviseur, d'expert-réviseur ou d'entreprise de révision
soumise à la surveillance de l'État peuvent fournir les prestations en
matière de révision prévues à l'art. 2 let. a LSR, jusqu'à la décision
relative à l'agrément (art. 43 al. 3 LSR). En vertu de l'art. 47 al. 1 et 2
de l'ordonnance du 22 août 2007 sur l'agrément et la surveillance des
réviseurs (OSRev, RS 221.302.3), quiconque présente une demande
d'agrément assortie de la preuve du paiement de l'émolument prévu
par l'art. 38 OSRev dans les quatre mois suivant l'entrée en vigueur de
la LSR reçoit un agrément provisoire lui permettant de fournir des
prestations en matière de révision. Le caractère provisoire de
l'agrément est indiqué dans le registre des réviseurs (al. 1). La
demande est rejetée s'il est manifeste que les conditions d'agrément
ne sont pas remplies (al. 2).
2.3 L'art. 4 al. 1 LSR dispose qu'une personne physique est agréée
en qualité d'expert-réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en
matière de formation et de pratique professionnelles et qu'elle jouit
d'une réputation irréprochable. En particulier, la personne physique
titulaire du brevet fédéral d'agent fiduciaire doit justifier d'une pratique
professionnelle de douze ans au moins (art. 4 al. 2 let. c LSR). La
pratique professionnelle doit avoir été acquise principalement dans les
domaines de la comptabilité et de la révision comptable, dont deux
tiers au moins sous la supervision d'un expert-réviseur agréé ou d'un
spécialiste étranger justifiant de qualifications comparables. La
pratique professionnelle acquise durant la formation est prise en
compte dans la mesure où elle satisfait aux exigences
susmentionnées (art. 4 al. 4 LSR).
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2.4 Selon ce dernier alinéa, la pratique professionnelle d'au moins
douze ans, soit 144 mois, doit avoir été acquise principalement dans
les domaines de la comptabilité et de la révision comptable. L'adverbe
« principalement » est une notion juridique indéterminée conférant à
l'ASR un large pouvoir d'appréciation dont celle-ci a fait usage en
retenant que ledit terme correspond à trois quarts de la durée de la
pratique professionnelle requise à l'art. 4 al. 2 let. c LSR. En
conséquence, la pratique professionnelle sous supervision exigée en
vertu des dispositions précitées représente 72 mois au moins (144
mois x 3/4 x 2/3).
2.4.1 Selon les dispositions transitoires, est également reconnue
comme pratique professionnelle au sens de l'art. 4 LSR, celle qui aura
été acquise durant une période maximale de deux ans à compter de
l'entrée en vigueur de la présente loi sous la supervision d'une
personne qui satisfait aux exigences posées dans l'ordonnance du 15
juin 1992 sur les qualifications professionnelles des réviseurs
particulièrement qualifiés (RO 1992 1210) (art. 43 al. 4 LSR). Cette
disposition garantit la prise en compte de la pratique professionnelle
acquise sous la supervision de personnes qui ne sont pas agréées par
l'autorité de surveillance (cf. HANS PETER WALTER/RETO SANWALD, Die
Aufsicht über die Revisionsstellen - Instrument zur echten
Qualitätsverbesserung?, in : RSDA 6/2007, p. 459 ; cf. également le
Message du Conseil fédéral du 23 juin 2004 concernant la
modification du code des obligations (obligation de révision dans le
droit des sociétés) et la loi fédérale sur l'agrément et la surveillance
des réviseurs (FF 2004 3745 ss, 3866).
2.4.2 En outre, l'art. 43 al. 6 LSR autorise, pour les cas de rigueur,
l'autorité de surveillance à reconnaître une pratique professionnelle
qui ne remplit pas les conditions prévues par la loi lorsqu'il est établi
que les prestations en matière de révision peuvent être fournies de
manière irréprochable sur la base d'une expérience pratique de
plusieurs années.
3.
En l'espèce, la demande d'agrément d'expert-réviseur du recourant a
été déposée le 20 décembre 2007, soit dans le délai de quatre mois
suivant l'entrée en vigueur de la LSR.
En application de l'art. 47 al. 2 OSRev, l'autorité inférieure l'a toutefois
rejetée et a refusé de procéder à l'inscription provisoire du recourant
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au registre des réviseurs au motif que ce dernier ne disposait
manifestement pas de la pratique professionnelle requise par la
législation en matière de surveillance de la révision. Pour l'essentiel,
ladite autorité a considéré que la seule pratique pouvant être qualifiée
de « professionnelle » était celle qui se rapportait à une formation au
sens de l'art. 4 LSR. A cet égard, elle a retenu, in casu, que la
formation pertinente, clôturée en 2002 par le diplôme d'agent
fiduciaire, a dû commencer au plus tôt à la fin de l'année 1999. Elle a
donc estimé que les années de pratique professionnelle antérieures à
fin 1999 ne pouvaient pas être comptabilisées. En particulier,
s'agissant de l'expérience professionnelle supervisée, elle a considéré
que le recourant ne pouvait se prévaloir que des 53 mois de pratique
acquise auprès de la société W._______ SA, sous la supervision de
Y._______, du 1er janvier 2000 au 30 mai 2004. Par conséquent, elle
en a conclu que ce dernier ne pouvait se prévaloir ni des douze ans de
pratique professionnelle exigés, ni d'une durée suffisante de pratique
professionnelle sous supervision conformément à l'art. 4 al. 2 let. c et
al. 4 LSR.
Le recourant, quant à lui, allègue avoir travaillé exclusivement dans le
domaine de la révision depuis 1990, soit depuis plus de 18 ans. Il
critique à cet égard la position adoptée par l'ASR selon laquelle la
pratique antérieure à l'année 1999 ne peut être considérée comme
pratique professionnelle au sens de l'art. 4 LSR, que ce soit sous
supervision ou non. Il estime, de plus, que l'ASR a constaté de
manière inexacte des faits pertinents en omettant de tenir compte de
la pratique professionnelle acquise au sein de Fiduciaire F._______
sous la supervision de feu T._______ du 1er février 1998 au 31
décembre 1999 (23 mois). Il a, par ailleurs, précisé avoir suivi une
première fois les cours d'agent fiduciaire pendant les années 1994 et
1995, mais avoir échoué aux examens.
Dans le cas d'espèce, il n'est pas contesté que le recourant a obtenu
le brevet fédéral d'agent fiduciaire en octobre 2002 et satisfait donc à
la condition de formation selon l'art. 4 al. 2 let. c LSR. Il convient dès
lors d'examiner si celui-ci répond aux conditions de pratique
professionnelle et de pratique professionnelle sous supervision selon
l'art. 4 LSR.
3.1 A teneur de l'art. 4 al. 4 in fine LSR, la pratique professionnelle
acquise durant la formation est prise en compte dans la mesure où
elle satisfait aux exigences fixées. Le message du Conseil fédéral
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mentionne à cet égard expressément les stages pratiques obligatoires
(FF 2004 3836). Il apparaît donc, à la lecture de l'art. 4 al. 4 in fine
LSR, que la pratique professionnelle peut être prise en compte au plus
tôt au début des formations énumérées à l'art. 4 al. 2 LSR.
Il est en l'occurrence matériellement justifié de ne pas comptabiliser
l'expérience professionnelle acquise avant le commencement d'une
desdites formations achevée avec succès. En effet, seul celui qui
dispose des connaissances théoriques nécessaires est en mesure de
mettre celles-ci en pratique et d'appréhender de manière globale les
problèmes et les questions qui se posent (cf. RETO SANWALD/MANUS
WIDMER, Bundesverwaltungsgericht stützt Zulassungspraxis der Eidg.
Revisionsaufsichtsbehörde (RAB), in : L'Expert comptable suisse
2008, p. 758 ss, spéc. 759). Le requérant doit en effet acquérir les
connaissances théoriques indispensables au moyen d'une formation
reconnue afin de pouvoir les appliquer de manière pertinente dans des
cas concrets. Cette exigence est ainsi à même de garantir une
certaine qualité de l'expérience professionnelle permettant d'obtenir
l'agrément d'expert-réviseur. Aussi, la pratique professionnelle
pertinente au sens de l'art. 4 LSR doit, comme le relève l'autorité
inférieure, se situer dans un rapport de connexité temporelle étroit, au
minimum simultané ou postérieur, avec le commencement de la
formation concernée et achevée avec succès.
3.2 En l'espèce, le recourant ne conteste pas que sa formation
d'agent fiduciaire, consacrée en 2002 par l'obtention dudit diplôme, a
commencé au plus tôt à la fin de l'année 1999.
Il n'est, par conséquent, pas possible in casu de tenir compte de la
pratique professionnelle antérieure à fin 1999. Il convient en particulier
de préciser que le recourant ne saurait se prévaloir des cours d'agent
fiduciaire qu'il aurait suivis durant les années 1994 et 1995 - et
notamment de la pratique professionnelle acquise depuis cette date -
celui-ci ayant en effet échoué aux examens et n'ayant repris cette
formation qu'au plus tôt à la fin de l'année 1999, soit plusieurs années
plus tard. Au demeurant, si l'on admettait le contraire, le recourant
pourrait alors comptabiliser un nombre considérable d'années
d'expérience professionnelle réalisée avant le début de sa formation
d'agent fiduciaire achevée avec succès, à savoir plus de 5 années de
pratique professionnelle (de 1994 à fin 1999). Le législateur n'a
certainement pas voulu ce résultat. Il convient, en effet, de rappeler
que la LSR a certes mis en place une conception libérale permettant
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aux titulaires de différents diplômes d'accéder à la fonction d'expert-
réviseur. Toutefois, pour compenser d'éventuelles lacunes des
formations qui ne s'avéreraient pas axées sur la révision, la loi exige
une pratique professionnelle plus ou moins longue dans les domaines
de la comptabilité et de la révision (FF 2004 3835 s.). Il apparaît donc
primordial que la pratique professionnelle censée pallier les lacunes
des formations revête une qualité certaine. Or, dite qualité ne saurait
être assurée s'il était loisible de comptabiliser une période de
formation telle que décrite ci-dessus dans la prise en compte des
années d'expérience pratique exigées.
3.3 Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, il appert que la
pratique professionnelle au sens de l'art. 4 LSR - supervisée ou non -
dont peut se prévaloir le recourant a débuté, au plus tôt, fin 1999. Ce
dernier ne dispose pas dès lors des douze années de pratique
professionnelle nécessaires au sens de l'art. 4 al. 2 let. c et al. 4 LSR.
Par ailleurs, s'agissant de la pratique professionnelle acquise sous
supervision, il ne peut se prévaloir que des 53 mois de pratique qu'il a
effectués auprès de la société W._______ SA, sous la supervision de
Y._______, du 1er janvier 2002 au 30 mai 2004, soit une durée
inférieure à celle requise par lesdites dispositions légales (cf. consid.
2.4). Le recours doit donc être rejeté sur ce point.
4.
Il convient nonobstant d'examiner si le recourant pourrait être agréé en
qualité d'expert-réviseur sur la base du droit transitoire.
4.1 Comme susmentionné (cf. consid. 2.4.2), l'art. 43 al. 6 LSR
autorise l'autorité de surveillance, pour les cas de rigueur, à
reconnaître une pratique professionnelle ne remplissant pas les
conditions prévues par la loi lorsqu'il est établi que les prestations en
matière de révision peuvent être fournies de manière irréprochable sur
la base d'une expérience pratique de plusieurs années.
4.2 L'art. 43 al. 6 LSR a été concrétisé par le Conseil fédéral à
l'art. 50 OSRev. Aux termes de cette disposition réglementaire, les
personnes physiques peuvent être agréées conformément à la norme
juridique susmentionnée en tant qu'experts-réviseurs ou en tant que
réviseurs si elles prouvent : qu'elles avaient accompli, au 1er juillet
1992, l'une des formations requises par l'art. 1 al. 1 de l'ordonnance
du 15 juin 1992 sur les qualifications professionnelles des réviseurs
particulièrement qualifiés ; qu'elles avaient l'expérience pratique
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requise par cette disposition ; qu'elles ont, depuis le 1er juillet 1992,
travaillé majoritairement et sans interruption significative dans les
domaines de la comptabilité et de la révision comptable (art. 50 al. 1
OSRev). Il n'est pas nécessaire qu'elles attestent d'une pratique
professionnelle acquise sous supervision (art. 50 al. 2 OSRev).
L'ordonnance du 15 juin 1992 sur les qualifications professionnelles
des réviseurs particulièrement qualifiés (ci-après : ordonnance de
1992) a été abrogée avec l'entrée en vigueur de la LSR et de l'OSRev
le 1er septembre 2007. L'art. 1 de l'ordonnance de 1992 déterminait les
exigences requises en matière de formation et de pratique
professionnelles. L'expérience pratique exigée était de cinq années
pour les personnes titulaires d'un diplôme d'expert-fiduciaire, d'expert
fiscal ou de comptable/contrôleur de gestion (art. 1 al. 1 let. b de
l'ordonnance de 1992) ; elle était de douze ans pour les personnes
ayant accompli des études universitaires en gestion d'entreprise, en
sciences économiques ou en droit, ainsi que pour les titulaires d'un
diplôme d'une école supérieure de cadres pour l'économie et
l'administration reconnue par la Confédération (art. 1 al. 1 let. c de
l'ordonnance de 1992). L'expérience pratique devait avoir été acquise
principalement dans les domaines de la comptabilité et de la révision
des comptes ; deux tiers au moins de cette expérience devaient avoir
été acquis sous la surveillance d'une personne qui remplit les
exigences de la présente ordonnance (art. 1 al. 2 de l'ordonnance de
1992).
Le droit transitoire prévoyait à l'art. 5 de l'ordonnance de 1992 que les
personnes qui, lors de l'entrée en vigueur de la présente ordonnance,
ont achevé une des formations prévues à l'article premier et exercent
déjà une activité dans le domaine de révision des comptes sont
dispensées de prouver qu'elles ont acquis leur expérience pratique
sous la surveillance d'une personne qui remplit les exigences de la
présente ordonnance. Elles doivent cependant apporter la preuve de
la durée exigée de l'expérience pratique. Cette disposition permettait
aux personnes réalisant les conditions précitées d'être qualifiées de
réviseurs particulièrement qualifiés sans avoir à prouver la condition
relative à la pratique professionnelle sous surveillance requise selon
l'art. 1 al. 2 de l'ordonnance de 1992. L'expérience pratique non
surveillée devait toutefois déjà être réalisée au 1er juillet 1992.
L'art. 50 OSRev introduit, en tant que cas de rigueur, l'hypothèse
évoquée par l'art. 5 de l'ordonnance de 1992 : l'art. 50 OSRev garantit
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donc l'agrément des personnes susceptibles d'être considérées
comme des réviseurs particulièrement qualifiés à l'entrée en vigueur
de l'ordonnance de 1992, alors qu'elles ne disposaient pas de
l'expérience pratique sous surveillance nécessaire. Cette disposition
concrétise l'art. 43 al. 6 LSR en permettant de suppléer à une pratique
professionnelle sous supervision lacunaire ou inexistante par une
longue expérience professionnelle.
4.3 Le recourant ne prétend toutefois pas, avec raison, satisfaire aux
exigences posées par l'art. 50 OSRev. Il estime en revanche que les
cas de rigueur prévus à l'art. 43 al. 6 LSR ne concernent pas
uniquement les personnes visées par l'art. 50 OSRev - soit celles
comptabilisant déjà plusieurs années d'expérience professionnelle au
1er janvier 1992 (cf. consid. 4.2) -, mais toutes celles incapables de
retrouver les titres des personnes qui les supervisaient. Le recourant
soutient en l'occurrence que l'ASR a fait preuve de formalisme
excessif en refusant de lui appliquer le bénéfice des cas de rigueur de
l'art. 43 al. 6 LSR.
4.4 L'art. 43 al. 6 LSR octroie, d'une part, un certain pouvoir
d'appréciation à l'ASR (« l'autorité de surveillance peut... ») et, d'autre
part, contient des notions juridiques indéterminées (« prestations en
matière de révision peuvent être fournies de manière irréprochable »
et « expérience pratique de plusieurs années »). Cette disposition
légale confère ainsi un large pouvoir d'appréciation à l'autorité chargée
de l'appliquer, mais celui-ci doit s'exercer dans le cadre légal (cf.
SANWALD/WIDMER, op. cit., p. 759). De plus, lorsqu'elle use de son
pouvoir d'appréciation, l'ASR est, comme toutes les autorités
administratives, tenue de respecter les principes généraux du droit,
tels que l'interdiction de l'arbitraire, le respect de l'égalité de
traitement, de la proportionnalité ainsi que de la bonne foi (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral B-5196/2008 du 11 décembre 2008
consid. 4.3 et les réf. cit. ; PIERRE MOOR, Droit administratif, vol. I : Les
fondements généraux, 2ème éd., Berne 1994, n. 4.3.2.3, p. 376 ss et
n. 4.3.3.2, p. 382).
Il convient donc d'examiner si l'autorité inférieure a usé de son pouvoir
d'appréciation conformément à la loi.
4.5 L'ASR reconnaît l'existence d'un cas de rigueur sur la base du
pouvoir d'appréciation que lui octroie l'art. 43 al. 6 LSR. Elle est
cependant liée par le cadre légal de cette norme, et notamment par la
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ratio legis de cette disposition dérogatoire (cf. également
SANWALD/WIDMER, op. cit., p. 2, ch. 3). De plus, en raison de la nature
même de l'art. 43 al. 6 LSR tendant à régler des cas exceptionnels,
l'autorité de surveillance doit en faire un usage restrictif (FF 2004
3867 ; cf. également SANWALD/WIDMER, op. cit., p. 759). Cette disposition
doit en particulier éviter que ne soient agréés, en qualité d'experts-
réviseurs ou de réviseurs, des praticiens n'étant pas au bénéfice d'une
formation complète au sens de l'art. 4 al. 2 LSR et d'une pratique
professionnelle qualifiée (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral
B-2807/2008 du 19 août 2008 consid. 4.1 et 4.2 et les réf. cit.).
L'art. 43 al. 6 LSR insiste sur la longueur de l'expérience pratique
requise (« de plusieurs années »). Il semblerait donc que le législateur
n'ait pas souhaité diminuer la durée de l'expérience pratique
nécessaire, mais plutôt adoucir la condition liée à la qualité de cette
pratique professionnelle, à savoir si celle-ci est acquise sous
supervision ou non. En l'espèce, s'agissant d'une disposition légale
adoptée récemment, il sied pour en restituer le sens et la portée
véritable de se fonder en priorité sur la volonté du souverain
(interprétation historique), telle qu'elle ressort notamment du message
et des discussions parlementaires (cf. ATF 128 I 288 consid. 2.4, ATF
124 II 372 consid. 6a). Cette norme juridique n'ayant pas fait l'objet de
discussions lors des délibérations des Chambres fédérales, il convient
ainsi d'accorder une attention toute particulière au message du
Conseil fédéral. Il en découle clairement que cette disposition vise à
pallier les difficultés rencontrées par certains requérants dans la
preuve de l'acquisition d'une pratique professionnelle au sens de
l'art. 4 al. 4 LSR. En effet, le message signale notamment le cas d'un
requérant ayant acquis une expérience professionnelle auprès d'une
personne décédée et dont les titres attestant de sa formation
professionnelle ne pourraient plus être produits (FF 2004 3867). Il
s'agit en quelque sorte d'exempter le requérant de la preuve de
l'expérience acquise sous supervision garantissant en principe la
qualité de dite pratique ; celui-ci doit toutefois établir que, en raison
d'une longue expérience pratique, il est malgré tout en mesure
d'assurer d'excellentes prestations en matière de révision. Dans ce
contexte, il apparaît clairement que le législateur n'entendait pas
renoncer à la condition de la durée de la pratique non supervisée
minimale exigée par la LSR qui, elle, ne pose en principe pas de
difficulté quant à sa preuve.
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Par ailleurs, bien qu'il s'agisse d'interpréter une disposition transitoire
qui tend à faciliter le passage au nouveau droit, il n'y a aucune raison
valable de restreindre en faveur du recourant la durée de la pratique
professionnelle exigée ; celle-ci s'élevait en effet déjà à douze ans
sous l'empire de l'ancien droit pour les personnes non titulaires du
diplôme d'expert-comptable, d'expert-fiduciaire, d'expert fiscal ou de
comptable/contrôleur de gestion (art. 1 al. 1 et art. 5 de l'ordonnance
de 1992 ; cf. consid. 4.2). Le motif de cette disposition transitoire se
limite donc bien à dispenser le requérant éventuel de la preuve de
l'expérience pratique acquise sous la supervision d'une personne
agréée au sens de la LSR (cf. également arrêt du Tribunal administratif
fédéral B-390/2008 du 30 avril 2008 consid.3.7).
Ainsi, il appert que l'art. 43 al. 6 LSR, relatif aux cas de rigueur,
permet d'agréer en qualité d'expert-réviseur certaines personnes qui
ne remplissent certes pas les exigences requises quant à la pratique
professionnelle sous supervision mais qui, par une expérience
pratique de plusieurs années, s'avèrent en mesure de garantir des
prestations soignées en matière de révision. Cela ne change
cependant rien au fait que le requérant est tenu d'attester d'une
pratique professionnelle d'une durée minimum de douze années en
matière de comptabilité et de révision conformément à l'art. 4 al. 2
let. c et al. 4 LSR.
4.6 Sur le vu de ce qui précède, le recourant ne disposant
précisément pas des douze années d'expérience professionnelle
requises (cf. consid. 3), l'ASR a, par conséquent, à juste titre, refusé
d'appliquer à ce dernier le bénéfice de l'art. 43 al. 6 LSR. Partant,
l'autorité inférieure n'a pas abusé de son pouvoir d'appréciation.
5.
Le recourant invoque une violation du principe de l'égalité de
traitement. Il estime que son statut d'indépendant le pénaliserait par
rapport à ses confrères disposant d'une formation identique lesquels,
en raison de leur statut de salariés, comptabiliseraient une pratique
professionnelle sous supervision de la durée requise par la LSR en
vue de l'obtention de l'agrément d'expert-réviseur. Dans cette optique,
il invoque le cas de son confrère, Z._______, et soutient être victime
d'une inégalité de traitement dans la mesure où l'expérience qu'il a
acquise serait identique à celle dudit confrère.
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Une décision viole le principe de l'égalité lorsqu'elle établit des
distinctions juridiques qui ne se justifient par aucun motif raisonnable
au regard de la situation de fait à réglementer ou lorsqu'elle omet de
faire des distinctions qui s'imposent au vu des circonstances, c'est-à-
dire lorsque ce qui est semblable n'est pas traité de manière identique
et ce qui est dissemblable ne l'est pas de manière différente. Il faut
que le traitement différent ou semblable injustifié se rapporte à une
situation de fait importante (cf. ATF 129 I 113 consid. 5.1). L'inégalité
de traitement apparaît ainsi comme une forme particulière d'arbitraire
consistant à traiter de manière inégale ce qui devrait l'être de manière
semblable ou inversement (cf. ATF 127 I 185 consid. 5, ATF 125 I 1
consid. 2b/aa et les réf. cit.). En outre, il n'y a pas d'égalité dans
l'illégalité à moins qu'une pratique constante de l'autorité soit contraire
à la loi et que cette dernière refuse de revenir sur son ancienne
pratique illégale (cf. ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER,
Droit constitutionnel suisse, vol. II, 2ème éd., Berne 2006, p. 501).
En l'espèce, le recourant se réfère à sa qualité d'indépendant qui le
distinguerait de ses collègues salariés, ceux-ci étant en mesure,
contrairement à lui, de comptabiliser une plus longue pratique
professionnelle supervisée. L'inégalité de traitement alléguée repose
en réalité sur un critère établi par la loi, à savoir le bénéfice ou non
d'une pratique professionnelle acquise sous la supervision d'un
expert-réviseur agréé au sens de l'art. 4 al. 4 LSR. Ce critère
n'apparaît toutefois pas critiquable. En effet, il sied de relever que la
LSR a pour but de garantir une exécution régulière et la qualité des
prestations en matière de révision (art. 1 al. 2 LSR). Dans cette
optique, le législateur a introduit un système d'agrément réservant à
des spécialistes la fourniture des prestations en matière de révision.
Cette procédure d'agrément consiste à vérifier si les requérants
jouissent d'une réputation irréprochable et s'ils satisfont aux exigences
en matière de formation et de pratique professionnelles (cf. art. 3 s.
LSR ; cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-2807/2008 du 19 août
2008 consid. 5.2.3). Le fait que les requérants doivent en principe être
au bénéfice d'une pratique professionnelle supervisée permet de
s'assurer de la qualité de l'expérience professionnelle acquise et
garantit, par conséquent, l'exécution régulière et la qualité des
prestations en matière de révision. Une différence de traitement
fondée sur ce critère n'apparaît donc en soi pas injustifiée. Ce d'autant
qu'il est possible, dans des cas exceptionnels - mais non réalisés dans
la présente cause -, de déroger à cette exigence d'expérience pratique
supervisée (cf. art. 43 al. 6 LSR et art. 50 OSRev ; cf. consid. 4.5). Par
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ailleurs, outre l'exigence d'une pratique professionnelle supervisée, il
convient nonobstant de rappeler que le recourant ne dispose de toute
façon pas des douze années d'expérience professionnelle nécessaires
selon l'art. 4 al. 2 let. c et al. 4 LSR ; or, le fait que ce dernier ait le
statut d'indépendant ou de salarié ne modifie rien à la constatation
qu'il ne satisfait pas à cette condition à laquelle il n'est pas possible de
déroger (cf. consid. 4.5). Enfin, s'agissant plus particulièrement de la
situation de son collègue Z._______, il se contente d'affirmer
vaguement que leur expérience pratique serait identique, sans
cependant alléguer de manière substantielle aucun élément
circonstancié, précis et concret susceptible de l'établir.
Dans ces conditions, le grief d'inégalité de traitement invoqué par le
recourant s'avère infondé et doit être intégralement rejeté.
6.
Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, il y a lieu de constater que
la décision entreprise ne viole pas le droit fédéral et ne traduit pas un
excès ou un abus du pouvoir d'appréciation. Elle ne relève pas non
plus d'une constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents et
n'est pas inopportune (art. 49 PA). Dès lors, mal fondé, le recours doit
être rejeté dans la mesure où il est recevable.
7.
Les frais de procédure comprenant l'émolument judiciaire et les
débours sont mis à la charge de la partie qui succombe (art. 63 al. 1
PA et art. 1 al. 1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais,
dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF,
RS 173.320.2]). L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la
valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon
de procéder des parties et de leur situation financière (art. 2 al. 1
1ère phrase et 4 FITAF).
En l'espèce, le recourant a succombé dans l'ensemble de ses
conclusions. En conséquence, les frais de procédure, lesquels
s'élèvent à Fr. 2'000.-, doivent être intégralement mis à sa charge. Ils
seront prélevés sur l'avance de frais de Fr. 2'000.- versée par le
recourant.
Vu l'issue de la procédure, le recourant n'a pas droit à des dépens
(art. 64 PA).
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Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 2'000.-, sont mis à la
charge du recourant. Ce montant est compensé par l'avance de frais
déjà versée de Fr. 2'000.-.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
- au recourant (Acte judiciaire)
- à l'autorité inférieure (n° de réf. Demande n° 105'995 ; Acte
judiciaire)
- Département fédéral de justice et police (Acte judiciaire)
Le Président du collège : La Greffière :
Jean-Luc Baechler Sandrine Arn
Indication des voies de droit :
Pour autant que la présente décision ne satisfasse pas à la définition
de l'art. 83 let. t de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF,
RS 173.110], elle peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000
Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans
les trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 LTF).
Le mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La
décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au
mémoire, pour autant qu'ils soient en mains de la partie recourante
(art. 42 LTF).
Expédition : 3 février 2009
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