B-6373/2010 - Abteilung II - Revisionsaufsicht - Entzug der Zulassung als Revisionsexperte, ev. Ert...

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal
Abteilung II
B-6373/2010
Urteil vom 20. April 2011
Besetzung Richter Frank Seethaler (Vorsitz),
Stephan Breitenmoser und Ronald Flury,
Gerichtsschreiberin Karin Behnke.
Parteien A._______,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Jürg Plattner,
Beschwerdeführer,
gegen
Eidgenössische Revisionsaufsichtsbehörde RAB,
Postfach 6023, 3001 Bern,
Vorinstanz.
Gegenstand Entzug der Zulassung als Revisionsexperte, evtl. Erteilung
eines Verweises.
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Sachverhalt:
A.
A.a Der Beschwerdeführer wurde mit Verfügung vom 28. September
2007 provisorisch und mit Verfügung vom 24. April 2009 definitiv als
Revisionsexperte zugelassen und ins Revisorenregister eingetragen
(Vernehmlassungsbeilage [VB] 14).
Der Beschwerdeführer ist Alleinaktionär und einziger leitender Revisor
der B._______ AG. Die B._______ AG war bzw. ist bei folgenden
Gesellschaften im Handelsregister als Revisionsstelle eingetragen:
- vom 6. September 1995 bis zum 7. Juli 2010 bei der C._______ AG,
- vom 17. Januar 2003 bis heute bei der D._______ AG,
- vom 3. Januar 1995 bis zum 9. März 2010 bei der E._______ AG,
- vom 29. April 2004 bis zum 7. Juli 2010 bei der F._______ AG,
- vom 25. März 2008 bis zum 7. Juli 2010 bei der G._______ SA,
- vom 13. August 2009 bis zum 7. Juli 2010 bei der H._______ GmbH in Liquidation.
I._______ ist bei den genannten Gesellschaften teilweise einziges
Mitglied des Verwaltungsrates. Vom 28. August 2007 bis 7. Juli 2010 war
I._______ Geschäftsführer bzw. Vorsitzender der Geschäftsführung der
H._______ GmbH in Liquidation, welche von der C._______ AG liquidiert
wird.
Seit dem 1. Mai 1993 war I._______ zudem mit einem Teilzeitpensum als
Revisionsassistent im Auftragsverhältnis für die B._______ AG tätig.
A.b Mit Schreiben vom 7. Oktober 2009 wurde der Beschwerdeführer
durch die Revisionsaufsichtsbehörde (Vorinstanz) darauf aufmerksam
gemacht, dass seine Tätigkeit als Revisionsstelle der C._______ AG, der
D._______ AG, der E._______ AG, der F._______ AG sowie der
G.________ SA unvereinbar mit den massgebenden
Unabhängigkeitsvorschriften sei, da zwischen ihm und I._______
zumindest dem Anschein nach eine enge geschäftliche bzw. persönliche
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Beziehung bestehe. Die Vorinstanz ersuchte den Beschwerdeführer um
eine Stellungnahme im Zusammenhang mit einer möglichen Verletzung
der gesetzlichen bzw. berufsrechtlichen Unabhängigkeitsvorschriften (VB
15). Diesem Ersuchen kam der Beschwerdeführer mit Eingabe vom 28.
Oktober 2009 nach (VB 16).
A.c Mit Schreiben vom 16. November 2009 stellte die Vorinstanz dem
Beschwerdeführer den Entzug der Zulassung, eventuell die Erteilung
eines Verweises, in Aussicht und gewährte ihm das rechtliche Gehör (VB
17), wovon der Beschwerdeführer am 18. Januar 2010 Gebrauch machte
(VB 27).
A.d Mit Schreiben vom 16. Dezember 2009 trat die B._______ AG als
Revisionsstelle der hiervor erwähnten Gesellschaften mit sofortiger
Wirkung zurück.
B.
Mit Verfügung vom 10. August 2010 entzog die Vorinstanz dem
Beschwerdeführer die mit Verfügung vom 24. April 2009 erteilte
Zulassung als Revisionsexperte und löschte den entsprechenden Eintrag
im Revisorenregister. Ferner wurde mitgeteilt, dass auf ein Gesuch um
erneute Zulassung frühestens nach Ablauf eines Jahres seit Eintritt der
Rechtskraft dieser Verfügung eingetreten werde. Zur Begründung führte
die Vorinstanz aus, neben einer anerkannten Ausbildung und
gegebenenfalls nachzuweisender Fachpraxis müssten
Gesuchstellerinnen und Gesuchsteller über einen unbescholtenen
Leumund verfügen bzw. Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit
bieten, um zugelassen zu werden (Art. 4 Abs. 1 bzw. Art. 5 Abs. 1
Revisionsaufsichtsgesetz [RAG, SR 221.302] i.V.m. Art. 4
Revisionsaufsichtsverordnung [RAV; SR 221.302.3]). Die Voraussetzung
der Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit sei eine dauernd
einzuhaltende Zulassungsvoraussetzung, deren Beurteilung sich je nach
den Umständen ändern könne. Die Zulassungsvoraussetzung des
unbescholtenen Leumunds werde in Art. 4 Abs. 1 RAV konkretisiert.
Demnach werde ein Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen
unbescholtenen Leumund verfüge und wenn sich aus keinen anderen
persönlichen Umständen ergebe, dass er nicht Gewähr für eine
einwandfreie Prüftätigkeit biete. Das Gewährserfordernis sei ein sog.
unbestimmter Rechtsbegriff, der in jedem Einzelfall unter
Berücksichtigung aller Umstände zu beurteilen sei. Die Vorinstanz
verfüge dabei über einen gewissen Ermessens- und
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Beurteilungsspielraum. Die Gewährsprüfung umfasse auch die fachliche
Kompetenz und ein korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr, worunter in
erster Linie die Einhaltung der gesamten Rechtsordnung, namentlich des
Revisionsrechts, zu verstehen sei. Insbesondere seien auch Verstösse
gegen die massgebenden Vorschriften über die Unabhängigkeit
leumundsrelevant. Indem der Zulassungsträger über rund 17 Jahre
hinweg mehrere Gesellschaften geprüft habe, deren Verwaltungsrat bzw.
Geschäftsführer bei ihm im Auftragsverhältnis beschäftigt gewesen sei,
habe er mehrfach, wiederholt und qualifiziert gegen die anwendbaren
gesetzlichen und berufsrechtlichen Vorschriften über die Unabhängigkeit
verstossen. Das Vertrauen in die Prüftätigkeit einer jahrelang gegen die
Unabhängigkeit verstossenden Person kehre nicht schlagartig mit der
Beseitigung der Verletzungen der Unabhängigkeit zurück. Dieses
Verhalten müsse vielmehr mit dem Lauf der Zeit und durch
entsprechendes Wohlverhalten zurückgewonnen werden. Erst dann seien
die erforderlichen Zulassungsvoraussetzungen allenfalls wieder erfüllt.
Der Entzug der Zulassung sei verhältnismässig (wird näher ausgeführt).
C.
Mit Beschwerde vom 7. September 2010 beim Bundesverwaltungsgericht
beantragt der Beschwerdeführer die Aufhebung der Verfügung vom
10. August 2010 der Vorinstanz. Im Eventualstandpunkt beantragt er den
Verzicht auf den Entzug der Zulassung und die Erteilung eines
Verweises. Subeventualiter beantragt er die Aufschiebung der Wirkung
des Entzugs der Zulassung bis zum 1. Januar 2012. Zur Begründung
führt er aus, der hohe Stellenwert der Unabhängigkeit für die
Revisionstätigkeit sei ihm als langjährigem Revisor bewusst gewesen. Er
habe nach bestem Wissen und Gewissen die ihm von diversen
Gesellschaften anvertrauten Mandate geführt. Konkrete Beanstandungen
seitens der Behörden oder von Klienten habe es nicht gegeben. Der
Beschwerdeführer habe jedoch irrtümlich die Tragweite der
massgeblichen Vorschriften in Bezug auf den Anschein der
Beeinträchtigung der Unabhängigkeit unter dem geltenden Recht nicht
korrekt interpretiert. Dies sei entschuldbar, da der grösste Teil der
Revisionsmandate auf die Zeit vor Inkrafttreten des neuen
Revisionsrechts zurückgingen. Der Beschwerdeführer habe sich somit in
einem entschuldbaren Irrtum befunden, wenn er davon ausgegangen sei,
dass seine Revisionsarbeiten für die Gesellschaften auch unter dem
neuen Recht nicht gesetzwidrig seien und weitergeführt werden dürften.
Aufgrund der Erläuterungen der Vorinstanz sei der Beschwerdeführer zur
Einsicht gelangt, die strengeren Unabhängigkeitsvorschriften führten
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dazu, dass aufgrund der geschäftlichen Beziehung zu I._______ in der
Tat der Anschein erweckt sein könnte, er sei als Revisor der
entsprechenden Gesellschaften nicht unabhängig. Die B._______AG
habe deshalb als Revisionsstelle mit sofortiger Wirkung von den
Gesellschaften zurückzutreten. Mit diesem Verhalten habe der
Beschwerdeführer Einsicht gezeigt und die einzige wirksame Massnahme
getroffen, welche er zum Schutz des Unabhängigkeitsprinzips und seines
einwandfreien Leumunds in der vorliegenden Situation habe treffen
können. Bei Wiederherstellung des rechtmässigen Zustands könne
durchaus sogleich wieder Gewähr für eine einwandfreie Prüftätigkeit
bestehen. Der Entzug der Zulassung sei daher nicht erforderlich und sei
unzumutbar, da er zur Folge hätte, dass der Beschwerdeführer sofort
einen Grossteil seines wirtschaftlichen Tätigkeitsfelds aufgeben müsste,
was zu massiven finanziellen Einbussen führen würde. Bei einem
Gesamtumsatz der B._______AG von ca. CHF 350'000.- pro Jahr fielen
die durch Revisionsdienstleistungen generierten Einnahmen von ca. CHF
240'000.- stark ins Gewicht. Der Beschwerdeführer wäre bei einer
solchen Einbusse gezwungen, sein Geschäft frühzeitig aufzugeben und
damit die beiden Angestellten zu entlassen. Demnach komme der Entzug
der Zulassung einem faktischen Berufsverbot gleich, welches nur durch
gewichtige höherrangige öffentliche Interessen zu rechtfertigen sei.
Entgegen der Ansicht der Vorinstanz sei die Anstellung eines erfahrenen
Revisors innert nützlicher Frist nicht realistisch. Die Vorinstanz gewichte
das geringe Verschulden des Beschwerdeführers zu wenig. Vorliegend
bestehe einzig dem Anschein nach eine Beeinträchtigung der
Unabhängigkeit. Eine tatsächliche Beeinträchtigung der Unabhängigkeit
liege jedoch nicht vor. Bei der Annahme eines engen Verhältnisses
zwischen dem Beschwerdeführer und I._______ übersehe die
Vorinstanz, dass diese Beziehung lediglich beruflich-kollegial sei.
I._______ sei in früheren Jahren für die B._______ AG im
Auftragsverhältnis tätig gewesen. Diese Beziehung habe insofern
weiterhin Bestand gehabt, als man sich gelegentlich bei
Weiterbildungsseminaren und Fachveranstaltungen treffe. Eine enge
wirtschaftliche Verflechtung liege nicht vor. Die Vorinstanz lasse sodann
ausser Acht, dass I._______ bei fast allen beanstandeten Gesellschaften
auf der Basis eines Mandatsvertrags als Verwaltungsrat tätig sei. Die
freie Entscheidbefugnis von I._______ sei daher auf ein Minimum
beschränkt. Das Verschulden des Beschwerdeführers sei auch aus Sicht
eines durchschnittlichen Betrachters höchstens als leicht einzustufen. Die
Verfügung der Vorinstanz sei demnach unangemessen.
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D.
Mit Vernehmlassung vom 8. Oktober 2010 beantragt die Vorinstanz die
kostenfällige Abweisung der Beschwerde.
E.
Mit Replik vom 5. November 2010 hält der Beschwerdeführer an seinen
Rechtsbegehren und Ausführungen in der Beschwerde vom 7.
September 2010 fest.
F.
Mit Duplik vom 9. Dezember 2010 hält die Vorinstanz an ihren
Rechtsbegehren in der Vernehmlassung vom 8. Oktober 2010 fest.
Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005
(VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden
gegen Verfügungen nach Art. 5 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom
20. Dezember 1968 (VwVG, SR 172.21), sofern keine Ausnahme nach
Art. 32 VGG vorliegt. Als Vorinstanzen gelten die in Art. 33 und 34 VGG
genannten Behörden, zu denen auch die Vorinstanz zählt (Art. 33 Bst. e
VGG i.V.m. Art. 28 Abs. 2 des Revisionsaufsichtsgesetzes vom
16. Dezember 2005 [RAG, SR 221.302]).
Der Entscheid der Vorinstanz vom 10. August 2010 stellt eine Verfügung
im Sinne von Art. 5 Abs. 1 VwVG dar. Er kann im Rahmen der
allgemeinen Bestimmungen der Bundesrechtspflege beim
Bundesverwaltungsgericht angefochten werden (Art. 44 VwVG i.V.m. Art.
31 ff. VGG). Der Beschwerdeführer ist Adressat der angefochtenen
Verfügung und daher im Sinne von Art. 48 Abs. 1 bst. a-c VwVG
beschwerdeberechtigt. Er ist im vorliegenden Verfahren rechtsgültig
vertreten. Die Beschwerde wurde frist- und formgerecht eingereicht (Art.
50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und der Kostenvorschuss wurde
rechtzeitig bezahlt (Art. 63 Abs. 4 VwVG). Damit ist auf die Beschwerde
einzutreten.
2.
Das Revisionsaufsichtsgesetz (RAG) ist am 1. September 2007 in Kraft
getreten. Es regelt die Zulassung und die Beaufsichtigung von Personen,
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die Revisionsdienstleistungen erbringen, und dient der
ordnungsgemässen Erfüllung und Sicherstellung der Qualität von
Revisionsdienstleistungen (Art. 1 Abs. 1 und 2 RAG).
2.1. Natürliche Personen und Unternehmen, die
Revisionsdienstleistungen erbringen, bedürfen einer Zulassung durch die
Aufsichtsbehörde (Art. 3 Abs. 1 RAG). Nach Art. 28 Abs. 1 RAG obliegt
die Aufsicht der Eidgenössischen Revisionsaufsichtsbehörde (RAB,
Vorinstanz). Sie entscheidet gemäss Art. 15 Abs. 1 RAG auf Gesuch hin
über die Zulassung von Revisionsexpertinnen/Revisionsexperten
(Unternehmen, natürliche Personen), Revisorinnen/Revisoren
(Unternehmen, natürliche Personen) sowie von staatlich beaufsichtigten
Revisionsunternehmen.
2.2. Nach Art. 4 RAG kann eine natürliche Person als
Revisionsexperte/Revisionsexpertin zugelassen werden, sofern sie die
Zulassungsvoraussetzungen erfüllt. Als zugelassene
Revisionsexpertinnen und Revisionsexperten werden Personen
bezeichnet, die berechtigt sind, wirtschaftlich bedeutsame Unternehmen
im Rahmen einer ordentlichen Revision zu prüfen (Art. 727b Abs. 2 des
Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]; BVGE 2010/18 E.
4.1.).
2.3. Gemäss Art. 4 Abs. 1 und 2 RAG wird eine natürliche Person als
Revisionsexpertin zugelassen, wenn sie die Anforderungen an die
Ausbildung und Fachpraxis erfüllt und über einen unbescholtenen
Leumund verfügt.
2.3.1. Der Beschwerdeführer erfüllt sowohl die Anforderungen an die
Ausbildung als auch jene an die Fachpraxis. Streitig ist jedoch, ob er über
einen unbescholtenen Leumund verfügt.
2.3.2. Der Begriff des unbescholtenen Leumunds im Sinne von Art. 4
Abs. 1 RAG wird in der Botschaft zur Änderung des Obligationenrechts
(Revisionspflicht im Gesellschaftsrecht) sowie zum Bundesgesetz über
die Zulassung und Beaufsichtigung der Revisorinnen und Revisoren vom
23. Juni 2004 (in der Folge: Botschaft RAG; vgl. BBl 2004 3969) nicht
näher umschrieben. Er wird in Art. 4 Abs. 1 RAV konkretisiert. Danach
wird der Gesuchsteller zugelassen, wenn er über einen unbescholtenen
Leumund verfügt und es sich aus keinen anderen persönlichen
Umständen ergibt, dass er keine Gewähr für eine einwandfreie
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Prüftätigkeit bietet. Zu berücksichtigen sind nach Art. 4 Abs. 2 RAV
insbesondere strafrechtliche Verurteilungen, deren Eintrag im
Zentralstrafregister nicht entfernt ist, sowie bestehende Verlustscheine.
2.3.3. Verschiedene Erlasse des Bundes machen die Erteilung einer
Bewilligung von einem guten Leumund abhängig. Für die Auslegung des
unbestimmten Rechtsbegriffs kann insbesondere auf die zu den
Bewilligungsvoraussetzungen gemäss Art. 3 Abs. 2 Bst. c des
Bundesgesetzes vom 8. November 1934 über die Banken und
Sparkassen (BankG, SR 952.0), Art. 10 Abs. 2 Bst. d des
Bundesgesetzes vom 24. März 1995 über die Börsen und Effektenhandel
(BEHG, SR 954.1) und Art. 14 Abs. 2 Bst. c des Bundesgesetzes vom 10.
Oktober 1997 zur Bekämpfung der Geldwäscherei im Finanzsektor
(GwG, SR 955.0) entwickelte Rechtsprechung des Bundesgerichts und
des Bundesverwaltungsgerichts (vgl. Urteil des Bundesgerichts
2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2., BGE 129 II 438 E. 3.3., BGE
108 Ib 196 E. 2-4, BGE 99 Ib 104 E. 5; BVGE 2008/49 E. 4) sowie der
Eidgenössischen Bankenkommission (vgl. EBK Bulletin 2005, S. 167,
EBK Bulletin 2000, S. 32, EBK Bulletin 1993, S. 19 ff.) verwiesen werden.
Daraus ergibt sich für die Zulassung zum Revisionsexperten was folgt:
Bei einer Gewährsprüfung müssen grundsätzlich verschiedene Elemente
wie Integrität, Gewissenhaftigkeit und einwandfreie Sorgfalt als
berufsspezifische Leumundsmerkmale oder allgemeine Eigenschaften
wie Ansehen, Achtung und Vertrauenswürdigkeit berücksichtigt werden.
Unter Umständen können auch Aktivitäten, die über die Tätigkeit als
Revisor und Revisionsexperten hinausgehen, die Beurteilung der
einwandfreien Prüftätigkeit beeinflussen.
2.4. Es ist somit in jedem Einzelfall unter Berücksichtigung der gesamten
Umstände zu prüfen, ob in Bezug auf die sich aus dem
Revisionsaufsichtsgesetz ergebenden Pflichten die Voraussetzungen für
eine einwandfreie Prüftätigkeit als erfüllt erscheinen. Dabei ist auch eine
Prognose zu stellen. Die Aufsichtsbehörde verfügt dabei über einen
gewissen Beurteilungsspielraum (vgl. BGE 129 II 438 E. 3.3.1; BVGE
2008/49 E. 4.3; ROLF H. WEBER, Börsenrecht, Zürich 2001, Art. 10 BEHG
Rz. 26).
Der Begriff des guten Leumunds bzw. der Gewähr für eine einwandfreie
Prüftätigkeit ist demnach mit Blick auf die besonderen Aufgaben der
Revisionsstelle auszulegen. Seine Tragweite ergibt sich aus dem Sinn
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und Zweck des anwendbaren Rechtssatzes und der Stellung der
Vorschrift im System der gesetzlichen Ordnung (vgl. BGE 99 Ib 104 E. 5).
Die Revisionspflicht bezweckt den Schutz von Investoren, von Personen
mit Minderheitsbeteiligungen, von Gläubigern und von öffentlichen
Interessen (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004 3989). Der Revisionsstelle
kommt im heutigen Wirtschaftssystem eine zentrale Rolle zu. Sie soll die
Zuverlässigkeit der Jahres- und Konzernrechnung sicherstellen und damit
alle geschützten Personengruppen in die Lage versetzen, die
wirtschaftliche Lage eines Unternehmens verlässlich zu beurteilen (vgl.
Botschaft RAG, BBl 2004 3978). Wo das Gesetz zwingend eine
Revisionsdienstleistung vorschreibt, muss es folglich auch die fachlichen
Mindestanforderungen an die Revisoren und Revisionsexperten
festlegen, um die Verlässlichkeit der Revision zu gewährleisten (vgl.
Botschaft RAG, BBl 2004 3997 f.). Gesetzlich vorgeschriebene
Revisionen dürfen deshalb nur von behördlich zugelassenen Revisoren,
Revisionsexperten und Revisionsunternehmen erbracht werden. Zum
Schutz der Betroffenen sollen Personen, die für diese Tätigkeit
ungeeignet erscheinen, nicht zugelassen werden.
Eine einwandfreie Prüftätigkeit erfordert fachliche Kompetenz und ein
korrektes Verhalten im Geschäftsverkehr. Unter Letzterem ist in erster
Linie die Einhaltung der Rechtsordnung, namentlich des Revisionsrechts,
aber auch des Zivil- und Strafrechts, sowie die Beachtung des
Grundsatzes von Treu und Glauben zu verstehen. Mit dem Gebot der
einwandfreien Prüftätigkeit nicht zu vereinbaren sind deshalb Verstösse
gegen einschlägige Rechtsnormen bzw. gegen die Treue- und
Sorgfaltspflichten (Art. 4 Abs. 2 Bst. a RAV; vgl. Urteil des
Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11. März 2011 E. 3.2., BVGE 2008/49
E. 4.3).
In zeitlicher Hinsicht können auch Umstände berücksichtigt werden, die
sich vor dem Inkrafttreten der Revisionsaufsichtsgesetzgebung
zugetragen haben (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11.
März 2011 E. 5.-5.3. sowie des Bundesverwaltungsgerichts B-4137/2010
vom 17. September 2010 E. 4.1. f.).
2.5.
2.5.1. Bereits nach altem Recht mussten die Revisoren vom
Verwaltungsrat und von einem Aktionär, der über die Stimmenmehrheit
verfügt, unabhängig sein (Art. 727c OR in der Fassung vom 4. Oktober
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1991 [AS 1992 774], in Kraft vom 1. Juli 1992 bis 31. Dezember 2007 [AS
2007 4791, 4839]; vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_834/2010 vom 11.
März 2011 E. 5.1.). Auch der Grundsatz, wonach die Unabhängigkeit
sowohl tatsächlich als auch dem Anschein nach gegeben sein muss, galt
bereits im alten Recht, selbst wenn er, anders als heute, nicht explizit aus
dem Gesetzestext hervorging (vgl. Botschaft des Bundesrates über die
Revision des Aktienrechts vom 23. Februar 1983, BBl 1983 II 845).
2.5.2. Im Zuge der GmbH-Revision vom 16. Dezember 2005 (in Kraft seit
1. Januar 2008, AS 2007 4791) wurde das Revisionsrecht einer
Totalrevision unterzogen und dabei die Unabhängigkeit der
Revisionsstelle neu ausführlich geregelt und verschärft (Art. 728 und 729
OR). Die neue Aufspaltung in zwei Artikel – Art. 728 OR für die
ordentliche Revision und Art. 729 OR für die eingeschränkte Revision –
erfolgte in Abhängigkeit zur Grösse einer Gesellschaft und damit
abgestuft nach den unterschiedlichen Schutzzielen der Revision (vgl.
PETER BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, 4. Aufl., Zürich, Basel, Genf 2009,
S. 1289 ff.; ROLF WATTER/CORRADO RAMPINI, in: Honsell/Vogt/Watter
[Hrsg.], Basler Kommentar zum Obligationenrecht II, 3. Aufl., Basel 2008,
Art. 728 Rz. 2;).
2.5.3. Art. 728 OR, der die Unabhängigkeitsvoraussetzungen für gemäss
Art. 727 OR der ordentlichen Revision unterstehende Gesellschaften
regelt, hat folgenden Wortlaut:
"1) Die Revisionsstelle muss unabhängig sein und sich ihr Prüfungsurteil objektiv bilden.
Die Unabhängigkeit darf weder tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein.
2) Mit der Unabhängigkeit nicht vereinbar ist insbesondere:
1. die Mitgliedschaft des Verwaltungsrats, eine andere Entscheidfunktion in der
Gesellschaft oder ein arbeitsrechtliches Verhältnis zu ihr;
2. eine direkte oder bedeutende indirekte Beteiligung am Aktienkapital oder eine
wesentliche Forderung oder Schuld gegenüber der Gesellschaft;
3. eine enge Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des
Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit Entscheidfunktion oder zu
einem bedeutenden Aktionär;
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4. das Mitwirken bei der Buchführung sowie das Erbringen anderer
Dienstleistungen, durch die das Risiko entsteht, als Revisionsstelle eigene
Arbeiten überprüfen zu müssen;
5. die Übernahme eines Auftrags, der zur wirtschaftlichen Abhängigkeit führt;
6. der Abschluss eines Vertrags zu nicht marktkonformen Bedingungen oder
eines Vertrags, der ein Interesse der Revisionsstelle am Prüfergebnis
begründet;
7. die Annahme von wertvollen Geschenken oder von besonderen Vorteilen.
3) Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit gelten für alle an der Revision
beteiligten Personen. Ist die Revisionsgesellschaft eine Personengesellschaft
oder eine juristische Person, so gelten die Bestimmungen über die
Unabhängigkeit auch für Mitglieder des obersten Leitungs- und
Verwaltungsorgans und andere Personen mit Entscheidfunktion.
4) Arbeitnehmer der Revisionsstelle, die nicht an der Revision beteiligt sind,
dürfen in der zu prüfenden Gesellschaft weder Mitglied des Verwaltungsrates
sein noch andere Entscheidfunktionen ausüben.
5) Die Unabhängigkeit ist auch dann nicht gegeben, wenn Personen, die der
Revisionsstelle, den an der Revision beteiligten Personen, den Mitgliedern
des obersten Leitungs- oder Verwaltungsorgans oder anderen Personen mit
Leitungsfunktion nahe stehen, die Unabhängigkeitsvoraussetzungen nicht
erfüllen.
6) Die Bestimmungen über die Unabhängigkeit erfassen auch Gesellschaften,
die mit der zu prüfenden Gesellschaft oder der Revisionsstelle unter
einheitlicher Leitung stehen."
Die Regelung ist zweistufig aufgebaut: Abs. 1 enthält eine
Generalklausel, welche die Unabhängigkeitsanforderungen
allgemein und positiv definiert. Unabhängig heisst danach
einerseits Freiheit von Einflüssen der zu prüfenden Gesellschaft
und andererseits objektive Bildung des Prüfurteils. Verlangt wird
tatsächliche Unabhängigkeit wie auch Unabhängigkeit dem
Anschein nach. Abs. 2 listet sodann einen nicht
abschliessenden Negativkatalog von Tatbeständen auf, die mit
der Unabhängigkeit unvereinbar sind. Diese
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Unvereinbarkeitstatbestände konkretisieren die Generalklausel
des Abs. 1. Ist einer der Tatbestände erfüllt, so ist die
Unabhängigkeit zumindest dem Anschein nach, eventuell auch
tatsächlich, beeinträchtigt (vgl. WATTER/RAMPINI, a.a.O., Art. 728
Rz. 6/7). Gemäss der Generalklausel in Abs. 1 richtet sich das
Gebot der Unabhängigkeit formell an die Revisionsstelle. Die
Vorschriften über die Unabhängigkeit – verstanden als
"independence in fact" und "independence in appearance" –
finden auf alle an der Revision beteiligten Personen
Anwendung. Als an der Revision Beteiligte gelten nicht nur der
leitende Prüfer und die Mitglieder des Prüfungsteams, sondern
auch alle übrigen Personen, die Prüfungshandlungen
vornehmen oder zu solchen beitragen. Einen derartigen Beitrag
leistet eine Person, die mit Weisungen in den Prüfungsvorgang
eingreift oder eingreifen kann, wie bspw. ein Mitglied der
Geschäftsleitung oder ein Revisor, der die Arbeit seiner
Kollegen lediglich überprüft. Einzig relevantes Kriterium ist der
Beitrag zur Revision. Es ist daher i.d.R. unerheblich, ob die zur
Revisionstätigkeit beitragende Person Arbeitnehmer der
Revisionsstelle ist oder im Auftragsverhältnis zu dieser steht
(vgl. WATTER/RAMPINI, a.a.O., Art. 728 Rz. 54). Eine enge
Beziehung des leitenden Prüfers zu einem Mitglied des
Verwaltungsrats, zu einer anderen Person mit
Entscheidfunktion oder zu einem bedeutenden Aktionär ist
unvereinbar mit der Unabhängigkeit der Revisionsstelle (Art.
728 Abs. 2 Ziff. 3 OR). Enge Beziehungen können sich sowohl
aus persönlichen Beziehungen wie familienrechtlichen bzw.
verwandtschaftlichen Verhältnissen und Freundschaften
ergeben, als auch aus geschäftlichen Beziehungen wie
Partnerschaften, Bürogemeinschaften, geschäftlichen
Abhängigkeiten und anderen beruflichen Verbindungen. Der
leitende Prüfer ist die Person, welche die Revision leitet (Art.
730a Abs. 2 OR), d.h. die für das Mandat verantwortliche
Person, welche die Revision gemäss obligationenrechtlichen
Vorschriften oder nach einem Spezialgesetz leitet (vgl. BÖCKLI,
a.a.O., S. 2191 ff.; WATTER/RAMPINI, a.a.O., Art. 728 Rz. 26 f.).
2.5.4. Die eingeschränkt prüfende Revisionsstelle einer KMU-
Gesellschaft untersteht im Grundsatz gleichfalls den soeben
dargestellten Anforderungen an die Unabhängigkeit. Die
Hauptregel von Art. 729 Absatz 1 OR ist auch vom Wortlaut her
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mit der Unabhängigkeitsvorschrift für die ordentlich prüfende
Revisionsstelle gemäss Art. 728 Abs. 1 OR identisch. Ebenso
darf die Unabhängigkeit einer KMU-Revisionsstelle weder
tatsächlich noch dem Anschein nach beeinträchtigt sein. Zwar
fehlt bei der eingeschränkten Revision in Art. 729 OR ein
"Heptalog", wie ihn Art. 728 Abs. 2 OR enthält. Die sieben
konkreten Beispiele einer beeinträchtigten Unabhängigkeit
findet man mithin nur im Zusammenhang mit der ordentlichen
Revision. Gleichwohl stellen die Vorgaben des Art. 728 Abs. 2
OR für die eingeschränkt prüfenden Revisionsstellen eine
Leitlinie dar (vgl. BÖCKLI, a.a.O., S. 2200; WATTER/RAMPINI,
a.a.O., Art. 729 Rz. 1-5). Eine Ausnahme von diesem
Grundsatz bildet Art. 729 Abs. 2 OR. Danach sind das
Mitwirken bei der Buchführung und das Erbringen anderer
Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich
zulässig (vgl. BÖCKLI, a.a.O., S. 2169 ff., 2200;
WATTER/RAMPINI, a.a.O., Art. 729 Rz. 6-13;). Hierauf ist
zurückzukommen.
2.5.5. Vorliegend verhält es sich so, dass I._______ gemäss
den Handelsregisterauszügen Mitglied des Verwaltungsrates
bzw. Geschäftsführer von fünf Aktiengesellschaften bzw. einer
GmbH war, die von der B._______ revidiert wurden. Zudem
arbeitete I._______ seit dem 1. Mai 1993 für die B._______ auf
Mandatsbasis. Auch wenn die Vorinstanz nicht geltend macht,
der Beschwerdeführer habe I._______ mit Revisionsarbeiten
bei jenen Gesellschaften betraut, bei denen er in leitender
Funktion im Handelsregister eingetragen ist, sind bei dieser
Konstellation Verhältnisse gegeben, die bei objektiver
Betrachtungsweise nach aussen hin den Anschein entstehen
lassen, solches sei zumindest theoretisch möglich. Damit ist die
Unabhängigkeit, wie sie nach dem Gesagten vom Gesetz
verlangt wird, nicht mehr gegeben. Weiteres kommt hinzu:
Durch die Mandatierung von I._______ entsteht einerseits eine
Vertrauensbeziehung und dadurch eine gewisse Nähe,
andererseits aber auch eine geschäftliche Beziehung, bei der
der Beschwerdeführer von den Leistungen des Mitarbeiters
profitiert und diese nicht ohne Not aufs Spiel setzen wird. Auch
insofern kann zumindest der Anschein einer gewissen
Voreingenommenheit nicht gänzlich von der Hand gewiesen
werden, weil diese Nähe zur Folge haben könnte, dass die
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Gesellschaften dieses Mitarbeiters weniger streng geprüft
werden. Insofern liegt gerade nicht die Konstellation vor, wie sie
Art. 729 Abs. 2 OR für die eingeschränkte Revision unter
gewissen Voraussetzungen zulässt, bei welcher das Mitwirken
bei der Buchführung und das Erbringen anderer
Dienstleistungen für die zu prüfende Gesellschaft grundsätzlich
zulässig sind. Somit vermag der Beschwerdeführer aus dieser
Ausnahmeregelung nichts zu seinen Gunsten abzuleiten. Im
Sinne eines Zwischenergebnisses ist daher festzuhalten, dass
der Beschwerdeführer während vieler Jahre und bis in die
jüngste Vergangenheit durch sein Verhalten in nicht leicht zu
nehmender Weise gegen die gesetzlichen
Unabhängigkeitsvorschriften verstossen hat.
2.5.6. Daran vermögen auch die Einwände des
Beschwerdeführers nichts zu ändern.
2.5.6.1. Soweit der Beschwerdeführer geltend macht, die
Unabhängigkeit sei lediglich dem Anschein nach beeinträchtigt
gewesen, ist ihm entgegen zu halten, dass der Grundsatz,
wonach die Unabhängigkeit tatsächlich und dem Anschein nach
gegeben sein muss, sowohl unter altem Recht galt als auch
nach neuem Recht gilt, unbesehen davon, ob ordentlich oder
eingeschränkt revidiert wird. Insofern dringt er mit seinem
Einwand nicht durch.
2.5.6.2. Desgleichen erweist sich das Vorbringen des
Beschwerdeführers als unbehelflich, wonach die Vorschriften
über die Unabhängigkeit in der Zwischenzeit verschärft worden
seien und er sich in einem entschuldbaren Irrtum befunden
habe. Wie erwähnt, galten bereits unter altem Recht die
gleichen Anforderungen an die Unabhängigkeit wie heute.
Daran ändern die Richtlinien zur Unabhängigkeit (RzU) 1992
nichts, welche vorsahen, dass die Mitgliedschaft von
Mitarbeitern des Abschlussprüfers im Verwaltungsrat von
Revisionskunden, die nicht von besonders befähigten
Revisoren geprüft werden müssten, zulässig sei, soweit der
Grundsatz der Unabhängigkeit gewahrt werden könne. Die RzU
1992 wurden durch die RzU 2001 abgelöst, welche diesen
Passus nicht mehr enthalten. Diese statuieren im Gegenteil,
dass die Übernahme einer Führungs- oder Entscheidfunktion
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(z.B. Einsitz in Verwaltungs- oder Stiftungsrat oder in einem
Audit Commitee, Übernahme einer operativen Funktion, etc.)
bei einem Prüfungskunden oder bei einem seiner wesentlichen
nahestehenden Gesellschaften (Nicht-Kunden) durch den
Abschlussprüfer mit dem Grundsatz der Unabhängigkeit
unvereinbar und unzulässig sei. Dies gelte – über die Definition
des Abschlussprüfers hinaus – für alle Mitarbeiter des
Abschlussprüfers sowie die unmittelbaren Familienangehörigen
des Prüfungsteams und Personen, welche die Prüfungs-
Dienstleistung beeinflussen können.
2.5.6.3. Der Beschwerdeführer bringt weiter vor, 67 der
insgesamt 100 Gesellschaften, die er revidiere, stünde es frei,
auf eine (eingeschränkte) Revision zu verzichten. Er scheint
damit ausdrücken zu wollen, dass unter diesen Umständen
weniger strenge Anforderungen an die Revisionstätigkeit zu
stellen sind.
Mit den seit dem 1. Januar 2008 in Kraft stehenden neuen
Bestimmungen zur Revisionspflicht wurde die bisherige, an die
Rechtsform anknüpfende Regelung für wirtschaftlich tätige
Körperschaften durch ein weitgehend rechtsformunabhängiges
Konzept ersetzt, das nach konkreten sachlichen Gegebenheiten
differenziert. Alle Aktiengesellschaften, GmbHs und
Genossenschaften sind grundsätzlich der Revisionspflicht
unterstellt. Für die Art und den Umfang der Revision bestehen
indessen zwei Kategorien: Publikumsgesellschaften und
wirtschaftlich bedeutende Gesellschaften müssen sich der
ordentlichen Revision unterziehen (Art. 727 OR); alle anderen
Unternehmen können eine eingeschränkte Revision vornehmen
lassen (Art. 727a Abs. 1 OR), welche gewisse Erleichterungen
im Umfang und in der Intensität der Prüfung sowie hinsichtlich
der fachlichen Anforderungen an die Revisionsstelle erlaubt (zu
den Unterschieden vgl. Botschaft zum RAG, BBl 2004 3995).
Beim "opting out" können Gesellschaften, die nur zu einer
eingeschränkten Revision verpflichtet sind, mit Zustimmung
sämtlicher Gesellschafterinnen und Gesellschafter auf eine
Revision verzichten, sofern die Gesellschaften nicht mehr als 10
Vollzeitstellen aufweisen (Art. 727a Abs. 2, Art. 818 Abs. 1 und
Art. 906 Abs. 1 OR). Vorliegend haben die vom
Beschwerdeführer erwähnten 67 Gesellschaften und
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insbesondere die hier interessierenden 6 Gesellschaften von
der Möglichkeit eines "opting out" indessen keinen Gebrauch
gemacht. Somit ist eine Revision gemäss den gesetzlichen
Bestimmungen durchzuführen, bei welcher auch nach dem
klaren Willen des Gesetzgebers die
Unabhängigkeitsvorschriften zur Anwendung kommen (vgl.
Botschaft RAG, BBl 2004 4001 f.).
2.5.6.4. Der Beschwerdeführer wendet weiter ein, durch die
strenge Auslegung des Begriffs der Unabhängigkeit vereitle die
Vorinstanz den Sinn und Zweck der gesetzlichen Ordnung. Die
Vorinstanz habe es unterlassen, zu berücksichtigen, dass sich
Treuhänder und (Klein-)Unternehmer in den kleinräumigen
Verhältnissen des Kantons Zug in der Regel kennen würden.
Ein ausgeprägtes Networking sei zwingend für eine erfolgreiche
Geschäftstätigkeit. Eine kleine Revisionsgesellschaft oder ein
einzelner Revisor könnte keine Aufträge mehr generieren, da er
nicht darauf hoffen dürfe, von beliebigen ortsfremden Firmen als
Revisor eingesetzt zu werden. Die Vorinstanz verkenne sodann,
dass die Verschärfung der Unabhängigkeitsvorschriften durch
Unregelmässigkeiten bei der Prüfung von börsenkotierten
Grosskonzernen (wie z.B. Enron, WorldCom u.a.) motiviert
gewesen sei.
Es trifft zu, dass mit der Neuregelung für die Revisionspflicht im
Gesellschaftsrecht der Druck abgefangen werden sollte, der
international durch Firmenzusammenbrüche wie Enron,
WorldCom und Parmalat, aber auch in der Schweiz (vor allem
Swissair) entstanden war (vgl. BÖCKLI, a.a.O., § 15 N. 4). Dies
ändert aber nichts daran, dass nach dem revidierten Recht
sowohl bei der ordentlichen als auch bei der eingeschränkten
Revision keine Umstände vorliegen dürfen, die den Anschein
der Abhängigkeit oder der Voreingenommenheit der
Revisionsstelle erwecken. Vielmehr ist den Bedürfnissen der
kleinen und mittleren Unternehmen (KMU) bereits durch die
Möglichkeit des sog. "embedded audit" (Mitwirken der
Revisionsstelle bei der Buchführung; Art. 729 Abs. 2 OR) sowie
durch eine Freistellung von der Revision ("opting out")
Rechnung getragen worden (vgl. vorne E. 2.5.6.3; BÖCKLI,
a.a.O., § 15 N. 10). Weitere Erleichterungen sieht das Gesetz
nicht vor. Damit ist zugleich gesagt, dass es dem
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Beschwerdeführer nicht verboten war, Kontakte mit den
Verwaltungsräten der zu prüfenden Gesellschaften zu pflegen.
Unverbindliche Kontakte zwischen Revisor und Mitgliedern des
Verwaltungsrates sind jedoch nicht mit einer langjährigen
geschäftlichen und persönlichen Beziehung zwischen dem
Revisor und dem Verwaltungsrat von mehreren geprüften
Gesellschaften gleichzusetzen.
2.6. Zusammenfassend ergibt sich, dass die Gewähr für eine
einwandfreie Prüftätigkeit nach Art. 4 RAV aufgrund der
langjährigen, bis in die jüngste Vergangenheit reichenden
Widerhandlungen gegen die Unabhängigkeitsvorschriften zu
verneinen ist.
3.
3.1. Weil der Beschwerdeführer in der geschilderten Weise gegen die
Unabhängigkeitsvorschriften verstiess, entzog ihm die Vorinstanz die
Zulassung als Revisionsexperte für die Dauer eines Jahres. Indem der
Zulassungsträger über rund 17 Jahre hinweg mehrere Gesellschaften
revidiert habe, deren Verwaltungsrat bzw. Geschäftsführer gleichzeitig als
Revisionsmitarbeiter im Auftragsverhältnis gewirkt habe, habe er
mehrfach, wiederholt und qualifiziert gegen die anwendbaren
gesetzlichen und berufsrechtlichen Vorschriften zur Unabhängigkeit
verstossen. Obwohl die Vorinstanz auch zugunsten des
Beschwerdeführers in Betracht zog, dass dieser seine Revisionsmandate
sogleich nach ihrer Intervention niedergelegt hatte, gelangte sie zu keiner
anderen Erkenntnis. Der Beschwerdeführer führt hiergegen an, dass
auch ein befristeter Entzug der Zulassung als Revisionsexperte einem
faktischen Berufsverbot gleichkomme. Er könne nicht mehr als leitender
Revisor tätig sein, womit ihm die Grundlage seiner eigentlichen
Berufstätigkeit entzogen werde. Der Entzug der Zulassung als
Revisionsexperte hätte zur Folge, dass er einen Grossteil seines
wirtschaftlichen Tätigkeitsfeldes aufgeben müsste und damit massive
finanzielle Einbussen zu erwarten hätte. Eine interne Neuorganisation
bzw. die Anstellung eines zugelassenen Revisors sei wenig realistisch.
Zudem würden mit einer Anstellung für die B._______AG nicht
verkraftbare Folgekosten anfallen. Angesprochen sind demnach die
Verfassungsgrundsätze der Wirtschaftsfreiheit und der
Verhältnismässigkeit.
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3.2. Die Tätigkeit als Revisionsexperte fällt unter den Schutzbereich der
Wirtschaftsfreiheit gemäss Art. 27 der Bundesverfassung der
Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101).
Einer der Teilgehalte von Art. 27 Abs. 2 BV ist das vorliegend
interessierende Recht auf freien Berufszugang, welches seine Bedeutung
im Wesentlichen in seiner Ausprägung als Garantie für einen freien
Marktzutritt hat. Insbesondere sollen die privatwirtschaftlich Tätigen
dadurch vor grundsatzwidrigen oder vor unverhältnismässigen
grundsatzkonformen Marktzutrittsbarrieren geschützt werden. Gerade in
diesem Zusammenhang stellen Bewilligungspflichten für die
Berufsausübung teilweise schwere Eingriffe in die Wirtschaftsfreiheit dar,
sind aber zulässig, sofern sie sich auf eine genügende gesetzliche
Grundlage stützen, im öffentlichen Interesse liegen und verhältnismässig
sind (vgl. BGE 123 I 212 E. 3 a).
Ein schwerer Eingriff in die Wirtschaftsfreiheit bedarf zu seiner
Rechtfertigung einer formell-gesetzlichen Grundlage (vgl. BGE 122 I 130
E. 3b/bb). Das schliesst aber nicht aus, dass das formelle Gesetz sich auf
die Regelung der Grundzüge beschränkt und die nähere Ausgestaltung
der Einzelheiten einer nachgeordneten Instanz überlässt (vgl. BGE 115 Ia
277 E. 7a).
Vorliegend legt Art. 4 Abs. 1 RAG, also ein formelles Gesetz, die
Voraussetzungen für die Zulassung als Revisionsexperte, unter anderem
das Erfordernis des unbescholtenen Leumunds, fest. In Art. 4 RAV
werden die Anforderungen präzisiert, wobei sich die
Verordnungsbestimmung an die gesetzlichen Vorgaben hält. Art. 17 RAG
hält sodann unmissverständlich fest, was zu geschehen hat, wenn die
Zulassungsvoraussetzungen nicht mehr gegeben sind. Das Erfordernis
der formell-gesetzlichen Grundlage für den hier gegebenen Eingriff in die
Wirtschaftsfreiheit ist somit erfüllt.
3.3. Der Grundsatz der Verhältnismässigkeit verlangt, dass eine
behördliche Massnahme geeignet, erforderlich und für den Betroffenen
zumutbar ist. In Bezug auf das Verhältnismässigkeitsprinzip kann auf die
ständige Rechtsprechung des Bundesgerichts sowie die Lehre verwiesen
werden (vgl. BGE 133 I 77 E. 4.1, BGE 131 I 91 E. 3.3, BGE 130 II 425 E.
5.2, BGE 124 I 40 E. 3a, je mit weiteren Hinweisen, Urteil des
Bundesverwaltungsgerichts vom 16. Juli 2008 B-2440/2008 E. 6.1-6.3;
ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines
Verwaltungsrecht, 6. Auflage, Zürich/St. Gallen 2010, Rz. 581 ff.;).
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3.3.1. Die im Jahr 2005 von den Eidgenössischen Räten beschlossene
Neuregelung des Revisionsrechts verfolgt das Ziel, die Erwartungen des
Gesetzgebers an die Qualität einer modernen Revision dadurch
sicherzustellen, dass die Erbringung von gesetzlich vorgesehenen
Revisionsdienstleistungen fachlich hinreichend qualifizierten und
integeren Personen vorbehalten bleibt (vgl. Botschaft RAG, BBl 2004
3977 ff.). Darin liegt das öffentliche Interesse. Dem Schutz der
verschiedenen Adressaten des Revisionsberichts und der
Vertrauenswürdigkeit des Revisors bzw. Revisionsexperten kommt dabei
eine besondere Bedeutung zu. Mit dem (befristeten) Entzug der
Zulassung von Personen, welche keine Gewähr für eine einwandfreie
Prüftätigkeit bieten, wird die Qualität von Revisionsdienstleistungen
insgesamt erhöht, das Vertrauen in die Institution der Revision gestärkt
und damit das angestrebte Ziel erreicht. Die Eignung der Massnahme ist
somit gegeben.
3.3.2. Des Weiteren ist zu prüfen, ob sich die umstrittene Massnahme als
zweckproportional erweist, oder ob der verfolgte Zweck auch mit einer
weniger einschneidenden Massnahme erreicht werden könnte.
Art. 17 RAG sieht den befristeten oder unbefristeten Entzug der
Zulassung eines Revisors oder Revisionsexperten vor, sofern diese die
Zulassungsvoraussetzungen der Art. 4-6 nicht mehr erfüllen. Andere
denkbare Massnahmen, beispielsweise eine auf bestimmte Gebiete
beschränkte Zulassung, Kontrollen durch die Revisionsaufsichtsbehörde
oder Beaufsichtigungen durch andere Revisionsexperten, sind vom
Gesetz nicht vorgesehen und erscheinen auch nicht als geeignet, um
eine einwandfreie Prüftätigkeit des Beschwerdeführers zu gewährleisten
(vgl. BVGE 2008/49 E. 6.3). Mit einem auf ein Jahr befristeten Entzug hat
die Vorinstanz eine Massnahme gewählt, die sich im unteren Bereich der
vom Gesetz vorgesehenen Vorkehren befindet. Es ist nicht ersichtlich,
inwiefern sie dadurch ihren Ermessens- und Beurteilungsspielraum in
rechtsfehlerhafter Weise verletzt hätte.
3.3.3. Eine Verwaltungsmassnahme ist nur gerechtfertigt, wenn sie ein
vernünftiges Verhältnis zwischen dem angestrebten Ziel und dem Eingriff,
den sie für den betroffenen Privaten bewirkt, wahrt. Es ist deshalb eine
wertende Abwägung vorzunehmen, welche das öffentliche Interesse an
der Massnahme und die durch den Eingriff beeinträchtigten privaten
Interessen des Beschwerdeführers vergleicht (vgl. HÄFELIN/MÜLLER
/UHLMANN, a.a.O., Rz. 614). Das Bundesverwaltungsgericht prüft die
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Verletzung von Bundesrecht einschliesslich der Überschreitung oder des
Missbrauchs des Ermessens, die unrichtige oder unvollständige
Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts und, wenn nicht eine
kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat, die
Unangemessenheit, wobei es sich dabei aber in ständiger
Rechtsprechung Zurückhaltung auferlegt, indem es in Fragen, die
seitens der Justizbehörden naturgemäss schwer überprüfbar sind, nicht
ohne Not von den Beurteilungen der Vorinstanz abweicht (Art. 49 VwVG;
vgl. BVGE 2010/10 E. 4.1).
3.3.3.1. Das private Interesse des Beschwerdeführers liegt in concreto
darin, dass er seine bisherige Tätigkeit als Revisionsexperte
uneingeschränkt weiter ausüben möchte. Gemäss seinen Angaben
generiert er zwei Drittel des Umsatzes mit der Erbringung von
Revisionsdienstleistungen.
Das öffentliche Interesse an der Durchführung der umstrittenen
Massnahme liegt darin, dass der nicht leicht zu nehmende, sich über
viele Jahre erstreckende Verstoss des Beschwerdeführers gegen die
gesetzlichen Unabhängigkeitsvorschriften seine fehlende Gewähr für eine
einwandfreie Prüftätigkeit offenbarte, welche am ehesten durch einen
befristeten Entzug seiner Zulassung wieder hergestellt werden kann. Das
Konzept, wonach eine natürliche Person als Revisionsexperte nur dann
zugelassen wird, wenn sie über einen unbescholtenen Leumund verfügt,
ergibt sich aus dem Gesetz und entzieht sich der richterlichen Kontrolle
(Art. 190 BV). Nach Auffassung des Gerichts kann auch nicht gesagt
werden, die Gewährspflicht sei vorliegend nur in geringfügiger Weise
verletzt und gleich nach Feststellung der besagten Verfehlungen
wiederhergestellt gewesen. Damit ist nicht ersichtlich, wie die Vorinstanz
anders hätte entscheiden sollen.
3.3.3.2. Zwar hat der befristete Entzug der Zulassung des
Beschwerdeführers als Revisionsexperte Auswirkungen auf seine
Tätigkeit als leitender Revisor, aber es kann mit Blick auf die Befristung
von einem faktischen Berufsverbot keine Rede sein. Freilich ist nicht
auszuschliessen, dass das Vertrauen in die Fähigkeiten des
Beschwerdeführers durch einen (befristeten) Entzug der Zulassung als
Revisionsexperte bis zu einem gewissen Grad gemindert wird, was mit
dem Verlust von Mandaten und finanziellen Einbussen verbunden sein
könnte. Andererseits kann der Beschwerdeführer weiterhin
Revisionsdienstleistungen erbringen, falls er einige organisatorische und
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personelle Änderungen in seiner Gesellschaft für die fragliche Zeitspanne
vornimmt, zum Beispiel indem er einen zugelassen Revisionsexperten
beizieht.
Die Vorinstanz hält daher nach dem Gesagten zu Recht fest, dass der
Entzug der Zulassung des Beschwerdeführers als Revisionsexperte zwar
mit wirtschaftlichen Folgen verbunden ist, dass diese jedoch mittels
geeigneter Vorkehrungen vermieden oder reduziert werden können.
3.3.3.3. Im Hinblick auf das zu verwirklichende öffentliche Interesse sind
demnach gewisse wirtschaftliche Einbussen und eine vorübergehende
Umdisponierung der Geschäftsstrukturen als zumutbar anzusehen. Daher
vermögen die privaten Interessen des Beschwerdeführers das öffentliche
Interesse an qualitativ hochstehenden Revisionsdienstleistungen, in
welchen das Vertrauen der Allgemeinheit und der Schutz eines weiten
Personenkreises gründet, nicht zu überwiegen.
Die Vorinstanz hat den Grundsatz der Verhältnismässigkeit mit ihrem
Entscheid demnach nicht verletzt.
4.
Zusammenfassend hat die Vorinstanz dem Beschwerdeführer zu Recht
die Zulassung als Revisionsexperte befristet entzogen, da er die
Anforderungen an den unbescholtenen Leumund i.S.v. Art. 4 Abs. 1 RAG
zur Zeit nicht erfüllt. Für den im Eventualstandpunkt beantragten
schriftlichen Verweis bleibt daher kein Raum. Die Frage, ob ein
schriftlicher Verweis gegenüber einem Revisionsexperten überhaupt eine
zulässige Sanktion darstellt, nachdem dieser im RAG grundsätzlich nur
bei natürlichen Personen, die für ein staatlich beaufsichtigtes
Revisionsunternehmen tätig sind, vorgesehen ist (Art. 18 RAG), kann
daher offen bleiben (vgl. BÖCKLI, a.a.O., S. 2052). Damit erweist sich die
Beschwerde in allen Teilen als unbegründet, weshalb sie gesamthaft
abzuweisen ist.
5.
Der Beschwerdeführer beantragt sodann subeventualiter die
Aufschiebung der Wirkung des Entzugs der Zulassung bis zum 1. Januar
2012. Der Suspensiveffekt oder die aufschiebende Wirkung bedeutet,
dass mit der Einreichung der Beschwerde die Rechtswirkungen der
angefochtenen Verfügung bis zur Erledigung des Rechtsstreites nicht
eintreten können und keine Vollstreckung möglich ist. Der Entzug der
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Bewilligung an sich ist jedoch keiner aufschiebenden Wirkung zugänglich,
weshalb dieses Begehren abzuweisen ist.
6.
Die Vorinstanz hält in Ziff. 2 des Dispositivs fest, auf ein Gesuch um
erneute Zulassung könne frühestens nach Ablauf eines Jahres seit Eintritt
der Rechtskraft dieser Verfügung eingetreten werden. Die Vorinstanz ist
darauf zu behaften, dass sie das Gesuch des Beschwerdeführers um
Zulassung als Revisionsexperte nach Ablauf der Jahresfrist gutheisst,
sofern sich in der Zwischenzeit nicht andere Elemente ergeben, die
gegen eine erneute Zulassung sprechen.
7.
Bei diesem Ausgang des Verfahrens trägt der Beschwerdeführer die
Kosten des Verfahrens (Art. 63 Abs. 1 VwVG), welche auf Fr. 2'000.-
festgelegt und mit dem einbezahlten Kostenvorschuss in gleicher Höhe
verrechnet werden. Als unterliegende Partei kann dem Beschwerdeführer
keine Parteientschädigung zugesprochen werden (Art. 64 Abs. 1 VwVG,
e contrario).
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'000.- werden dem Beschwerdeführer
auferlegt. Sie werden nach Eintritt der Rechtskraft mit dem geleisteten
Kostenvorschuss von Fr. 2'000.- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
– den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde);
– die Vorinstanz (Ref-Nr. […]; Gerichtsurkunde);
– das Eidgenössische Justiz- und Polizeidepartement EJPD
(Gerichtsurkunde).
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Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.
Der vorsitzende Richter: Die Gerichtsschreiberin:
Frank Seethaler Karin Behnke
Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tage nach Eröffnung beim
Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen
Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff., 90 ff. und 100 des
Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die
Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren,
deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu
enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit
sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).
Versand: 27. April 2011