B-739/2011 - Abteilung II - Surveillance de la révision - Agrément en qualité d'expert-réviseur

B u n d e s v e rw a l t u ng s g e r i ch t
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i f f éd é r a l
T r i b u n a l e am m in i s t r a t i vo f e d e r a l e
T r i b u n a l ad m i n i s t r a t i v fe d e r a l








Cour II
B-739/2011


A r r ê t d u 6 s e p t e m b r e 2 0 1 2
Composition

Jean-Luc Baechler (président du collège),
Frank Seethaler et Eva Schneeberger, juges,
Ivan Jabbour, greffier.



Parties

A._______,
représentée par Maître Damien Bonvallat,
recourante,



contre


Autorité fédérale de surveillance en matière de révision
ASR, case postale 6023, 3001 Berne,
autorité inférieure.

Objet

Agrément en qualité d'expert-réviseur.


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Faits :
A.
Par demandes datées du 9 novembre 2007, A._______ (ci-après : la
recourante) a sollicité, aussi bien pour elle-même que pour sa raison
individuelle B._______ (ci-après : B._______), un agrément en qualité
d'expert-réviseur auprès de l'Autorité fédérale de surveillance en matière
de révision (ASR). À l'appui de ses requêtes, complétées à plusieurs
reprises par la suite, elle a déclaré disposer du brevet fédéral de
spécialiste en finance et comptabilité et produit une copie de son brevet
fédéral de comptable délivré le (…) mai 1995. Au titre de la pratique
professionnelle, elle a fait état d'une activité supervisée exercée
majoritairement à temps partiel dans les domaines de la comptabilité et
de la révision comptable auprès des entreprises C._______ SA du
4 septembre 2001 au 30 avril 2006 (superviseur mentionné : D._______),
E._______ SA depuis le 1er septembre 2001 et F._______ SA à compter
du 1er janvier 2003 (superviseur mentionné pour ces dernières :
G._______). Pour ce qui est de la pratique non supervisée, elle a déclaré
avoir œuvré, majoritairement à temps plein, pour les entreprises
H._______ SA du 1erseptembre 1990 au 31 juillet 1992, I._______ SA du
1er août 1992 au 7 juillet 1994, J._______ SA du 8 juillet 1994 au
30 septembre 2001 et pour sa propre raison individuelle dès le
1er septembre 2001. Elle a en outre mentionné une activité non
supervisée exercée majoritairement à temps plein au sein de K._______
AG à compter du 1er mai 2006.
B.
Par décisions des 23 novembre et 5 décembre 2007, l'ASR a, à titre
provisoire et à la suite d'un examen sommaire, admis les demandes
d'agrément et a inscrit la recourante ainsi que son entreprise individuelle
en qualité d'experts-réviseurs dans le registre des réviseurs.
C.
À la requête de l'ASR et faisant suite à plusieurs échanges d'écritures, la
recourante lui a présenté les pièces et informations nécessaires en vue
de statuer sur son agrément définitif ; elle a notamment produit un
tableau faisant état de ses diverses activités à temps partiel au sein de
B._______, K._______ AG / C._______ SA, E._______ SA et F._______
SA. Dans ledit tableau, elle a estimé son activité supervisée par
D._______ et G._______ dans les domaines de la comptabilité et de la
révision comptable comme suit : en 2001, 13 % en comptabilité et 21 %
en révision ; en 2002, 6 % en comptabilité et 64 % en révision ; en 2003,
0,5 % en comptabilité et 66 % en révision ; en 2004, 56 % en révision ; en
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2005, 57 % en révision ; en 2006, 58 % en révision ; en 2007, 19 % en
révision ; en 2008, 14 % en révision ; en 2009, 27 % en révision ; de 2004
à 2009, la recourante n'a pas exercé d'activité de comptabilité
supervisée.
La recourante a en outre produit diverses attestations d'employeurs
portant sur des activités de sous-traitance.
D.
Par courriel du 15 octobre 2010, l'ASR a informé la recourante qu'elle
considérait comme non satisfaites les exigences en matière de pratique
professionnelle en vue de l'octroi d'un agrément d'expert-réviseur car elle
n'avait pas effectué un nombre suffisant d'années de révision supervisée,
et ce tant en application des dispositions ordinaires que de la clause de
rigueur. L'ASR a ensuite constaté que la recourante avait, du 15 octobre
2003 au 12 décembre 2007, effectué des travaux en sous-traitance pour
le compte de l'entreprise F._______ SA alors qu'en même temps elle était
l'organe de révision de cette société ; dès le 12 décembre 2007, elle en
est devenue l'administratrice alors que son superviseur, G._______, en
était l'organe de révision depuis cette date jusqu'au 3 mars 2009.
L'autorité inférieure a estimé que la recourante avait ainsi manqué à son
devoir d’indépendance et en a déduit qu’elle ne remplissait pas l’exigence
de réputation irréprochable à laquelle la loi soumet l’octroi d’un agrément.
L’ASR a imparti à la recourante un délai jusqu'au 29 octobre 2010 pour
prendre position quant aux faits constatés et à ses conclusions.
E.
Dans ses déterminations du 25 octobre 2010, la recourante a expliqué
qu'il convenait de tenir compte de l'activité qu'elle avait exercée au sein
de H._______SA du mois de septembre 1990 au 31 juillet 1992 sous la
supervision de L._______ ; ainsi, la condition en matière de pratique
professionnelle serait remplie en l'occurrence. Elle a admis qu'elle n'aurait
pas dû accepter d'être réviseur de F._______ SA, exposant cependant
que les travaux de sous-traitance effectués en parallèle ont toujours porté
sur les comptes des clients de la société et non pas sur sa comptabilité,
que la société était une petite structure qui a procédé dès que possible à
un opting out et qu'enfin le superviseur de ses travaux était externe à la
société de sorte à garantir un regard neutre. S'agissant de la seconde
violation des règles d'indépendance, elle a estimé qu'il ne lui appartenait
pas de déterminer si les conditions d'indépendance du réviseur étaient
remplies, relevant qu'il incombait à l'assemblée générale d'élire l'organe
de révision alors qu'elle n'avait pas de droit de vote au sein de
l'entreprise.
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F.
Par décision du 10 décembre 2010, l'ASR a joint les procédures portant
sur les demandes d'agrément définitif de la recourante et de sa raison
individuelle en qualité d'expert-réviseur ; elle a ensuite conclu au rejet des
deux demandes, au retrait de l'agrément provisoire qui leur avait été
accordé et à la radiation de leur inscription dans le registre des réviseurs.
L'autorité inférieure a constaté que la recourante ne disposait pas de six
années d'expérience professionnelle supervisée à un taux de travail de
100 % comme la loi l’exige en relation avec la formation dont elle
bénéficie. L’ASR a en outre estimé que l’activité déployée au sein de
F._______ SA ne pouvait être prise en compte car elle l’a été sous la
supervision de G._______ en sa qualité d’organe de révision. Elle a
également retenu que les travaux supervisés accomplis dans le cadre de
mandats de sous-traitance devaient correspondre à 50 % au moins d’un
temps complet de sorte que cette condition n’était pas satisfaite pour les
années 2001, 2007, 2008 et 2009. Enfin, l’expérience professionnelle
acquise au sein de H._______ SA n’était pas déterminante car la
recourante l’avait qualifiée de non supervisée et qu’elle n’avait porté que
sur de la comptabilité et non de la révision comptable ; même si elle
devait être comptabilisée, cette activité ne suffirait pas à remettre en
cause les conclusions de l’ASR. L’autorité inférieure a exclu que la
recourante puisse bénéficier de la clause de rigueur, attendu qu’elle
n’avait pas acquis la formation et l’expérience professionnelles en temps
voulu. L’ASR a enfin considéré que la recourante ne bénéficiait pas d’une
réputation irréprochable car, en violation de son devoir d'indépendance,
elle avait exercé la fonction d’organe de révision de F._______ SA alors
que, simultanément, elle exécutait des mandats en sous-traitance pour le
compte de celle-ci et que, ensuite, elle en était devenue l’administratrice
alors que G._______ – son superviseur – était nommé comme nouvel
organe de révision.
G.
Par mémoire du 28 janvier 2011, la recourante a déposé recours contre
cette décision auprès du Tribunal administratif fédéral concluant, sous
suite de frais et dépens, principalement à son annulation et à l'admission
des demandes d'agrément en qualité d'expert-réviseur ; subsidiairement,
elle conclut à l'octroi d'agréments en qualité de réviseur. À l'appui de son
recours, elle estime que l'ASR aurait dû prendre en considération son
expérience professionnelle à compter de septembre 1991, date à laquelle
elle a commencé sa formation ; elle constate en outre que, si la durée de
la pratique professionnelle est litigieuse s'agissant de l'agrément à titre
d'expert-réviseur, celle-ci n'est pas contestée par l'ASR en vue d'un
agrément comme réviseur. Pour ce qui a trait à l'examen de la réputation
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irréprochable, la recourante prétend que les faits qui lui sont reprochés ne
peuvent être qualifiés de violation du devoir d'indépendance et que,
même s'ils devaient être considérés comme telle, leur gravité ne justifie
pas de remettre en question sa réputation irréprochable à ce jour ; en
particulier, un manquement au devoir d'indépendance en apparence
représenterait déontologiquement une faute de moindre importance. Un
retrait fondé sur les motifs précités serait en outre incompatible avec la
garantie de la liberté économique et le principe de proportionnalité.
H.
Invitée à se prononcer sur le recours, l'autorité inférieure en conclut au
rejet au terme de sa réponse du 18 mars 2011. Elle remarque que la
recourante n'a pas produit de document attestant qu'elle avait débuté sa
formation en septembre 1991 ; en outre, même s'il fallait l'admettre, ce
fait ne suffirait pas à remettre en cause la décision contestée car l'activité
supervisée de la recourante n'a débuté qu'en 2001 sans atteindre
jusqu'ici une durée suffisante permettant de lui octroyer l'agrément en
qualité d'expert-réviseur. L'ASR estime que l'indépendance en apparence
est aussi fondamentale que celle dans les faits et que les irrégularités
constatées, qui ont perduré de 2003 à 2009, sont suffisamment graves
pour compromettre la réputation de la recourante. L'ASR maintient que le
rejet de la demande d'agrément ne viole pas la garantie de liberté
économique et n'est pas disproportionnée.
I.
Se référant à deux arrêts récents du Tribunal de céans constatant en
particulier que les décisions de l'ASR présentaient une lacune dans leur
motivation (cf. arrêts du Tribunal administratif fédéral B-4420/2010 du
24 mai 2011 et B-7967/2009 du 18 avril 2011), celle-ci a indiqué par
courrier du 8 juin 2011 qu'elle entendait compléter sa réponse et a
sollicité qu'aucune décision ne soit rendue dans l'intervalle. Par écritures
du 30 juin 2011, elle a déclaré maintenir ses conclusions ; s'agissant d'un
pronostic en vue d'un éventuel agrément futur, elle a ajouté qu'une
nouvelle demande déposée dans les deux ans après l'entrée en force de
la présente décision pourrait être accueillie favorablement, pour autant
qu'aucun élément susceptible de porter atteinte à la réputation de la
recourante ne parvienne à sa connaissance ; l'ASR a cependant précisé
qu'une telle indication revêtait un caractère hypothétique.
J.
Invitée le 5 juillet 2011 à se prononcer sur la détermination
complémentaire de l'ASR, la recourante n'a pas pris position.
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Les arguments avancés de part et d'autre au cours de la présente
procédure seront repris plus loin dans la mesure où cela se révèle
nécessaire.
Droit :
1.
Le Tribunal administratif fédéral examine d'office et librement la
recevabilité des recours qui lui sont soumis (cf. ATAF 2007/6 consid. 1).
1.1. À teneur des art. 31 et 33 let. e de la loi du 17 juin 2005 sur le
Tribunal administratif fédéral (LTAF, RS 173.32) en relation avec l'art. 28
al. 2 de la loi sur la surveillance de la révision du 16 décembre 2005
(LSR, RS 221.302), le Tribunal administratif fédéral est compétent pour
juger des recours contre les décisions rendues par l'ASR. L'acte attaqué
constitue en effet une décision au sens de l'art. 5 al. 1 let. c de la loi
fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA,
RS 172.021). Le Tribunal de céans peut donc connaître de la présente
affaire.
1.2. La recourante, qui a pris part à la procédure devant l'autorité
inférieure, est spécialement atteinte par la décision – tant en ce qui
concerne son propre agrément que celui de sa raison individuelle – et a
un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. La
qualité pour recourir doit dès lors lui être reconnue (art. 48 al. 1 let. a à c
PA).
1.3. Les dispositions relatives au délai de recours, à la forme et au
contenu du mémoire de recours ainsi qu'au paiement de l'avance de frais
(art. 50 al. 1, 52 al. 1 et 63 al. 4 PA) sont en outre respectées.
Le recours est ainsi recevable.
2.
La LSR est entrée en vigueur le 1er septembre 2007. Elle règle l'agrément
et la surveillance des personnes qui fournissent des prestations en
matière de révision ; elle vise à garantir une exécution régulière et la
qualité des prestations en matière de révision (art. 1 al. 1 et 2 LSR). La
surveillance incombe à l'ASR (art. 28 al. 1 LSR).
À teneur de l'art. 3 al. 1 LSR, les personnes physiques et les entreprises
de révision qui fournissent des prestations en matière de révision doivent
être agréées. L'ASR statue, sur demande, sur l'agrément des réviseurs,
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des experts-réviseurs et des entreprises de révision soumises à la
surveillance de l'État (art. 15 al. 1 LSR). Elle tient un registre des
personnes physiques et des entreprises de révision agréées. Le registre
est public et peut être consulté sur Internet (art. 15 al. 2 LSR).
En ce qui concerne les conditions d'agrément, les art. 4 al. 1 et 5 al. 1
LSR prescrivent qu'une personne physique est agréée en qualité
d'expert-réviseur ou de réviseur lorsqu'elle satisfait aux exigences en
matière de formation et de pratique professionnelles et qu’elle jouit d’une
réputation irréprochable.
3.
S'agissant d'apprécier la réputation irréprochable dans le cadre de
l'examen en vue de l'agrément, l'art. 4 al. 1 de l'ordonnance sur la
surveillance de la révision du 22 août 2007 (OSRev, RS 221.302.3)
dispose que, pour être agréé, le requérant doit jouir d’une réputation
irréprochable et aucune autre circonstance personnelle ne doit indiquer
qu’il n’offre pas toutes les garanties d’une activité de révision
irréprochable. L'art. 4 al. 2 OSRev prescrit que sont notamment prises en
considération les condamnations pénales dont l'inscription au casier
judiciaire central n'a pas été éliminée (let. a) et l'existence d'actes de
défaut de biens (let. b).
3.1. Les notions juridiques indéterminées que constituent la réputation
irréprochable ainsi que la garantie d'une activité de révision irréprochable
ne sont pas définies de manière plus précise dans le message du Conseil
fédéral concernant la modification du code des obligations (obligation de
révision dans le droit des sociétés) et la loi fédérale sur l'agrément et la
surveillance des réviseurs du 23 juin 2004 (cf. FF 2004 3745 ss, ci-
après : Message LSR). Elles seront interprétées au regard des tâches
spécifiques de l'organe de révision et à la lumière des dispositions
correspondantes figurant dans la législation sur la surveillance des
marchés financiers ainsi que de la jurisprudence développée à ce propos
(cf. arrêts du Tribunal fédéral 2C_505/2010 du 7 avril 2011 consid. 4.2 et
2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 3.2).
Différents éléments doivent être pris en compte dans l'examen desdites
notions tels que l'intégrité, la droiture, la diligence s'agissant des
composantes professionnelles de la réputation ainsi que la considération,
l'estime et la confiance pour ce qui est des qualités générales. Selon les
circonstances, des activités dépassant celles inhérentes à la fonction de
réviseur ou d'expert-réviseur influencent l'appréciation de l'activité de
révision irréprochable. Celle-ci nécessite des compétences
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professionnelles et un comportement correct dans les affaires. Sous cette
dernière dénomination, il faut comprendre en premier lieu le respect de
l'ordre juridique, non seulement du droit de la révision mais également du
droit civil et pénal, de même que l'observation du principe de la bonne foi
(cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 3.2 ;
URS BERTSCHINGER, in : Rolf Watter/Urs Bertschinger [éd.], Basler
Kommentar – Revisionsrecht [ci-après : BSK-Revisionsrecht], Bâle 2011,
n° 44 ad art. 4 LSR). C'est pourquoi une violation des dispositions
topiques, dudit principe ou de l'obligation de diligence, s'avère
incompatible avec l'exigence d'une activité de révision irréprochable
(cf. ATAF 2008/49 consid. 4.2.2 ss ; arrêt du Tribunal administratif fédéral
B-5115/2009 du 12 avril 2010 consid. 2.2). La jurisprudence a enfin
précisé que les raisons pour lesquelles les actes ont été commis et leurs
conséquences concrètes dans un cas particulier ne jouent en principe
aucun rôle (cf. ATAF 2008/49 consid. 4.3.1).
L'examen du respect desdits critères poursuit un but préventif ("garantie")
et non répressif ‒ la tâche de l'autorité consistant uniquement à évaluer
les risques futurs (cf. ATAF 2010/39 consid. 4.1.4) ; l'ASR se doit ainsi de
rechercher si, en raison d'événements et de faits passés, les exigences
précitées se trouvent toujours remplies ; ensuite, elle déterminera le
pronostic susceptible d'être posé à ce sujet pour l'avenir (cf. ATF 129 II
438 consid. 3.3.1). À cette fin, elle dispose d'un certain pouvoir
d'appréciation (cf. OLIVER ZIBUNG/ELIAS HOFSTETTER in : Bernhard
Waldmann/Philippe Weissenberger, Praxiskommentar zum Bundesgesetz
über das Verwaltungsverfahren, Berne 2009, n° 19 ss ad art. 49).
Néanmoins, elle est tenue de respecter en tout temps le principe de la
proportionnalité ; en d'autres termes, l'exclusion d'une réputation
irréprochable présuppose toujours une certaine gravité des actes
reprochés (cf. arrêt du Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011
consid. 6.2).
La réputation irréprochable constitue la règle. Ainsi, les éléments à
décharge ou positifs sous l'angle de la réputation doivent certes être
mentionnés (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-7967/2009 du
18 avril 2011 consid. 5.2.1 et 5.3) lorsque l'autorité inférieure en a
connaissance mais ils n'influencent pas automatiquement positivement
l'évaluation de la réputation ; ils doivent en principe être appréciés de
manière neutre, cette situation s'apparentant à l'absence d'antécédents
en matière pénale (cf. ATF 136 IV 1 consid. 2.6.4). La réputation se
détermine sur la base des manquements antérieurs avérés (cf. arrêt du
Tribunal fédéral 2C_834/2010 du 11 mars 2011 consid. 6.2 par rapport à
la dimension temporelle) ou des faits récents. Le caractère avéré des
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événements relève certes en partie du hasard, ceux-ci doivent
néanmoins être pris en compte à la charge du réviseur ; de la même
façon, il sera fait cas des circonstances personnelles atténuantes, comme
par exemple la réparation du dommage, le rétablissement d'un état
conforme au droit ou le caractère unique de la faute commise (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral B-1355/2011 du 5 octobre 2011
consid. 4.1.4).
3.2. En l'espèce, l'ASR a rejeté la demande d'agrément de la recourante
– et par suite celle de son entreprise individuelle – notamment au motif
qu'elle ne jouissait pas d'une réputation irréprochable ; l'autorité inférieure
a jugé que la recourante avait violé son devoir d'indépendance en
acceptant la fonction d'organe de révision de F._______ SA, pour laquelle
elle effectuait des travaux en sous-traitance, et en devenant ensuite
administratrice de la société tandis que G._______ – qui supervisait une
part de ses activités au sein des sociétés B._______, E._______ SA et
justement F._______ SA – en était l'organe de révision. La recourante se
défend d'avoir violé le principe d'indépendance et considère que si
manquement il y a, celui-ci ne justifie pas de lui refuser l'agrément.
3.2.1. Parmi les normes essentielles de la profession de réviseur ou
d'expert-réviseur, dont le respect s'avère manifestement déterminant afin
de remplir l'exigence d'une réputation irréprochable, figurent notamment
les impératifs en matière d'indépendance (cf. arrêt du Tribunal
administratif fédéral B-1355/2011 du 5 octobre 2011 consid. 4.2 ;
BERTSCHINGER, op. cit., n° 48 ad art. 4, BERTRAND PERRIN/CHRISTOPHE
WAGNER, L’indépendance dans le contrôle restreint - Modifications
législatives et évaluation d’un concept, L’expert-comptable suisse 2010,
p. 106).
L'indépendance de l'organe de révision des sociétés anonymes est régie
par les art. 728 (révision ordinaire) et 729 (révision restreinte) du Code
des obligations du 30 mars 1911 (CO, RS 220) qui imposent à l'organe de
révision d'être indépendant et de former son appréciation en toute
objectivité, précisant que son indépendance ne devait être restreinte ni
dans les faits ni en apparence (art. 728 al. 1 et 729 al. 1 CO). Ces
dispositions, en vigueur depuis le 1er janvier 2008, ont été introduites lors
de la modification du CO du 16 décembre 2005 (RO 2007 4791) dans le
but de renforcer la confiance des parties prenantes et des personnes
intéressées dans la qualité et la crédibilité des comptes et de la révision
en adoptant – entre autres mesures – des critères plus concrets et
restrictifs en ce qui concerne l'indépendance de l'organe de révision (cf.
Message LSR, notamment FF 2004 3755). La valeur du contrôle des
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comptes dépend en effet, outre des compétences professionnelles des
réviseurs, de leur objectivité et de leur crédibilité ; il s'agit donc pour
l'organe de révision d'être impartial, intègre et d'éviter tout rapport de
dépendance ou conflit d'intérêts (cf. Message LSR, FF 2004 3755 ;
PASCAL MONTAVON/JEAN-MARC WICHSER, Droit suisse de la révision &
coresponsabilité des organes de la SA CO/LSR, Lausanne 2009, p. 11). Il
doit attester de son indépendance dans le rapport de révision (art. 728b
al. 2 ch. 2 et 729b al. 2 ch. 3 CO ; cf. arrêt du Tribunal fédéral
6B_772/2008 du 6 mars 2009 consid. 4.3).
3.2.2. En ce qui concerne plus spécifiquement l'indépendance en
apparence – partant de la prémisse que l'impartialité et l'intégrité
effectives du réviseur se révélaient des réalités purement subjectives et
difficilement vérifiables par les tiers – la législation tend à éviter toute
situation pouvant éveiller, du point de vue d'un observateur moyen se
fondant sur son expérience générale de la vie, l'impression d'un rapport
de dépendance ; si le fait que l'indépendance d'un réviseur soit
insuffisante en apparence ne permet pas, à lui seul, de conclure à un
manque d'impartialité contraire à l'éthique professionnelle, il n'en reste
pas moins que cette apparence doit conduire à exclure le réviseur en
question du processus de révision de la société concernée (cf. Message
LSR, FF 2004 3774 et 3793 ; ROLF WATTER/CORRADO RAMPINI in : BSK-
Revisionsrecht, n° 12 ad art. 728 CO). Lorsqu'il se trouve dans une telle
situation, le réviseur se doit de renoncer au mandat y afférent (cf. ATF
123 V 161 consid. 3 b/dd ; WATTER/RAMPINI, op. cit., n° 67 ad art. 728
CO).
Concrétisant ce principe, l'art. 728 al. 2 CO contient une liste non
exhaustive de situations susceptibles au moins de créer l'impression d'un
manque d'indépendance : l'acceptation d'un mandat qui entraîne une
dépendance économique, notamment, est incompatible avec
l'indépendance de l'organe de révision (art. 728 al. 2 ch. 5 CO) ; sous cet
angle, il apparaît indispensable que la société objet de la révision ne se
révèle pas importante au point que le réviseur ne puisse se permettre de
contrarier un client avec un rapport de révision négatif et ainsi de le
perdre (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-4465/2010 du
3 novembre 2011 consid. 4.4.2 ; WATTER/RAMPINI, op. cit., n° 41 ad
art. 728 CO). Est également contraire à l’exigence d’indépendance
l'existence d'une relation étroite entre la personne qui dirige la révision et
l’un des membres du conseil d’administration, une autre personne ayant
des fonctions décisionnelles ou un actionnaire important (art. 728 al. 2
ch. 3 CO) – une relation étroite au sens de cette disposition pouvant être
aussi bien commerciale que personnelle (cf. Message LSR, FF 2004
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3794 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral B-1355/2011 consid. 4.4.2). Il
est enfin précisé que les dispositions relatives à l’indépendance
s’appliquent à toutes les personnes participant à la révision (art. 728 al. 3
CO).
3.2.3. Les situations énumérées à l'art. 728 al. 2 CO ont valeur de
référence pour la révision restreinte également (cf. Message LSR, FF
2004 3801 ; arrêt du Tribunal administratif fédéral B-6373/2010 du
20 avril 2011 consid. 2.5.4 ; WATTER/RAMPINI, op. cit., n° 4 ad art. 729
CO ; PETER BÖCKLI, Schweizer Aktienrecht, Zurich 2009, p. 2200, n° 607).
Ainsi, le manque d'indépendance en apparence suffit à nier
l'indépendance de l'organe de révision quel que soit le type de contrôle
(cf. Message LSR, FF 2004 3775 ; HANS HEGETSCHWEILER in : TREX
L'Expert-Fiduciaire, p. 341) ; afin de prendre en considération la situation
des petites et moyennes entreprises, le législateur a cependant prévu
une exception portant sur la collaboration à la tenue de la comptabilité
ainsi que la fourniture d’autres prestations à la société soumise au
contrôle restreint qui – contrairement à ce que prescrit l'art. 728 al. 2 ch. 4
CO pour la révision ordinaire – sont expressément autorisées à condition
toutefois d'exclure le risque de devoir contrôler son propre travail par la
mise en place de mesures appropriées sur le plan de l’organisation et du
personnel (art. 729 al. 2 CO ; cf. Message LSR, FF 2004 3801). Une
partie de la doctrine considère de surcroît que les notions indéterminées
telles que "relation étroite" (art. 728 al. 2 ch. 3 CO) et "dépendance
économique" (art. 728 al. 2 ch. 5 CO) doivent être interprétées en tenant
compte des exigences moins sévères prévues pour le contrôle restreint
(cf. WATTER/RAMPINI, op. cit., n° 5 ad art. 729 CO). Nonobstant, même si
l’on devait suivre cette opinion, il sied de fortement relativiser la
différence : la loi énonce le même principe fondamental d'indépendance
pour les deux types de révision, le message précisant en outre que celui-
ci doit avoir la même portée que le contrôle soit ordinaire ou restreint (cf.
Message LSR, FF 2004 3801). Les allègements prévus dans le cadre de
la révision restreinte portent principalement sur l'étendue et l’intensité du
contrôle ainsi que sur les qualifications professionnelles du réviseur ; pour
ce qui touche à l’indépendance, ils consistent en l’exception retenue à
l’art. 729 al. 2 CO et en l'absence d'une limitation de la durée de fonction
(art. 730a al. 2 CO pour la révision ordinaire) (cf. Message LSR, FF 2004
3770). Il n'est pas manifeste de prime abord que le manque
d'indépendance en apparence envers un client dans le cadre de la
révision restreinte présuppose – aux yeux des tiers – une dépendance
économique plus importante ou une relation plus étroite que tel ne serait
le cas sous le régime du contrôle ordinaire.
B-739/2011
Page 12
3.2.4. Contrairement au droit actuel qui souligne expressément
l'importance de l'indépendance en apparence tout en dressant un
catalogue détaillé et concret de situations incompatibles avec cette
dernière, l'ancien droit ne prévoyait pas explicitement une telle exigence
mais reconnaissait néanmoins cette notion comme composante de celle
d'indépendance (cf. Message concernant la révision du droit des sociétés
anonymes du 23 février 1983, FF 1983 II 757, p. 867 ; WATTER/RAMPINI,
op. cit., n° 12 ad art. 728 CO). L'ancien art. 727c CO (dans la version du
4 octobre 1991 [RO 1992 733, 773] en vigueur du 1er juillet 1992 au
31 décembre 2007 [RO 2007 4791, 4838]) prescrivait que les réviseurs
devaient être indépendants du conseil d'administration et d'un éventuel
actionnaire disposant de la majorité des voix ; en particulier, ils ne
pouvaient se mettre au service de la société soumise à révision ni
exécuter pour elle des travaux incompatibles avec leur mandat de
vérification. Concrétisant ce principe, le Tribunal fédéral a expliqué que
l'indépendance signifiait le non-assujettissement aux instructions, la
liberté de jugement et l'indépendance de décision (indépendance dite
interne) ; il a précisé que l'indépendance ne faisait pas seulement défaut
en cas de partialité effective mais que l'ancien art. 727c CO englobait
aussi les relations externes pouvant faire naître chez des tiers non
concernés l'apparence de prévention (indépendance dite externe)
(cf. ATF 131 III 38 consid. 4.2.1 et les réf. cit.).
3.2.5. Les associations professionnelles dans le domaine de la révision
édictent à l'intention de leurs membres des directives relatives à
l'indépendance. En particulier, l'Union Suisse des Fiduciaires et la
Chambre fiduciaire ont publié en commun une "Norme relative au
contrôle restreint" (1ère édition, Zurich/Berne 2008, accessible sur Internet
à l'adresse
506086.pdf, visité le 23 août 2012, ci-après : Norme). L'annexe B dudit
document est consacrée à l'indépendance de l'organe de révision. Il y est
notamment mentionné que la notion d'indépendance comprend
"l’indépendance en apparence (independence in appearance) – qui
implique une attitude propre à éviter des faits et circonstances qui
pourraient inciter un tiers à mettre en doute l’intégrité, l’objectivité ou
l’absence de tout conflit d’intérêt professionnel de l’entreprise de révision
ou d’un membre de l’équipe de réviseurs" (cf. Norme, p. 34). Parmi les
faits non autorisés figurent les relations étroites avec un membre du
conseil d'administration ainsi que l'acceptation de mandats entraînant une
dépendance économique (cf. Norme, let. f et i, p. 36 s.).
3.3. En l'espèce, l'ASR a constaté que la recourante avait, du 15 octobre
2003 au 12 décembre 2007, effectué des travaux en sous-traitance pour
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le compte de l'entreprise F._______ SA alors qu'en même temps elle était
l'organe de révision de cette société ; dès le 12 décembre 2007, elle en
est devenue l'administratrice tandis que son superviseur, G._______, en
était l'organe de révision depuis cette date jusqu'au 3 mars 2009. L’ASR
en a conclu que la recourante avait ainsi agi en violation de son devoir
d'indépendance.
3.3.1. La recourante indique que les mandats de révision pour le compte
de F._______ SA n’ont jamais atteint un taux d’activité de plus de 10%
tandis que l’ensemble des travaux effectués en sous-traitance n’ont
dépassé 20% qu’en 2004. L’acceptation d’un mandat entraînant une
dépendance économique ne se limite pas aux mandats de révision mais
comprend d’autres relations susceptibles de fonder une dépendance
économique. La loi ne précise le montant tolérable que pour les sociétés
de révision soumises à la surveillance de l'État, pour lesquelles la somme
des honoraires perçus d'un seul client ne doit pas dépasser 10% du
montant total des honoraires perçus (art. 11 al. 1 let. a LSR) ; de manière
générale, le Tribunal fédéral estime qu'une limite rigide ne peut être fixée
mais que le seuil tolérable doit être examiné au cas par cas (cf. ATF 131
III 38 consid. 4.4.2). Or, en l’espèce, le taux d’activité de la recourante en
faveur de F._______ SA – y compris les mandats portant sur la fiscalité et
la comptabilité – a atteint selon ses déclarations 17% en 2003, 23% en
2004, 13% en 2005, 7% en 2006 et 6% en 2007. Mise à part l’importance
de ces activités en termes de revenus, il sied en outre de ne pas perdre
de vue le fait que les mandats de révision exercés pour le compte de
F._______ SA permettaient à la recourante d’acquérir l’expérience
professionnelle nécessaire à l’obtention de l’agrément en qualité d’expert-
réviseur. Une perte desdits mandats tout comme de celui en qualité
d'organe de révision aurait donc entraîné de lourdes conséquences
d’ordre financier et professionnel. Elle se trouvait ainsi – à tout le moins
dans les années 2003 à 2005 – en situation de dépendance tant
économique que professionnelle, cela même si l’on prend en
considération le fait que F._______ SA, comme l’indique la recourante,
était soumise à la révision restreinte : d’une part, la dépendance
constatée en l'occurrence dépasse l’ampleur tolérable quel que soit le
régime de révision applicable ; d’autre part, comme le rappelle l’ASR à
juste titre, la révision restreinte tout comme les allègements prévus en
faveur des petites entreprises n’existaient pas à l’époque des faits. Il
découle de ce qui précède que, pendant plusieurs années, la recourante
a agi en violation des règles en matière d’indépendance en acceptant des
mandats entraînant une situation de dépendance économique envers la
société dont elle révisait les comptes (art. 728 al. 2 ch. 5).
B-739/2011
Page 14
3.3.2. En date du 12 décembre 2007, B._______ a été remplacée par
G._______ comme organe de révision de F._______ SA tandis que la
recourante devenait administratrice de cette dernière. Par conséquent,
depuis lors et jusqu’au remplacement de G._______ comme organe de
révision le 3 mars 2009, la fonction d’organe de révision était exercée par
une personne qui supervisait la recourante dans ses travaux de révision
en sous-traitance non seulement pour le compte de F._______ SA mais
également dans le cadre de B._______ et de E._______ SA ; en outre, la
recourante désigne elle-même d’étroite sa collaboration avec
G._______ : il appert en effet que celui-ci supervise ses travaux depuis
2001, notamment à hauteur de 14% de son activité totale en 2008 et de
27% en 2009 ; elle exerce entre autres des travaux en sous-traitance
pour E._______ SA dont il est l’administrateur. Il sied ainsi de conclure
que ces deux personnes se trouvaient dans une relation d’affaires étroite
(art. 728 al. 2 ch. 3 CO) voire dans un rapport d’interdépendance, si bien
que G._______ ne disposait pas de l’indépendance nécessaire pour
exercer la fonction d’organe de révision de F._______ SA.
Au demeurant, il ne ressort pas des explications de la recourante qu'elle
ait activement tenté de mettre fin à cette situation ; elle se contente
simplement de renvoyer à la compétence de l’assemblée générale pour
la nomination de l’organe de révision. En premier lieu, il paraît douteux
qu’une personne avec laquelle elle est en étroite collaboration selon ses
propres dires puisse être désignée contre son gré comme organe de
révision d’une société dont elle est l’administratrice. Dans tous les cas,
faisant abstraction de la question de savoir si elle n’avait pas joué un rôle
dans la nomination de G._______ comme organe de révision, la
recourante a toléré une situation dans laquelle la fonction d’organe de
révision était exercée par une personne ne remplissant pas les exigences
en matière d’indépendance ; si elle ne parvenait pas à rétablir une
situation conforme aux dispositions légales, elle aurait dû réagir en
renonçant à son mandat d’administratrice. La recourante ne peut se
contenter de rejeter la faute commise sur un tiers : en effet, le conseil
d’administration doit surveiller l’activité de l’organe de révision et veiller à
l’indépendance de celui-ci (cf. Message LSR, FF 2004 3797 ; BÖCKLI,
op.cit., p. 2201 s. n° 613) en étant libre de toute influence. En omettant
d’entreprendre les démarches adéquates, elle n’a pas respecté son
devoir de diligence envers la société et n’a pas fait preuve d’un
comportement correct dans les affaires.
3.3.3. La recourante indique que F._______ SA a accepté à son insu
d’être organe de révision de E._______ SA dont l’administrateur est
G._______ ; vu les rapports entre ce dernier et la recourante, une telle
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constellation ne s'avère pas conforme au devoir d’indépendance de celle-
ci (art. 728 al. 2 ch. 3 en relation avec art. 728 al. 3 CO). Elle déclare être
intervenue immédiatement auprès des personnes concernées pour
mettre fin à cette situation. Il ressort de la consultation du registre du
commerce que l’inscription de F._______ SA comme organe de révision a
eu lieu le 6 octobre 2010, donc quelques jours seulement avant que
l’ASR ne prévienne la recourante – le 10 octobre – des autres
manquements constatés. Par la suite, F._______ SA a été radiée comme
organe de révision le 21 février 2011. Il paraît étonnant que F._______ SA
ait pu, à l’insu de la recourante, être nommée organe de révision d’une
société administrée par un partenaire d’affaires avait lequel elle collabore
étroitement ; même si tel devait être le cas, cela jette un sérieux doute sur
l’attention qu’accorde la recourante à son mandat en tant
qu’administratrice de la société F._______ SA. Au surplus, il ressort du
registre du commerce que F._______ SA est depuis le 8 décembre 2010
organe de révision de M._______ SA, autre société dont G._______ est
l’administrateur ; depuis le 27 janvier 2012, une administratrice de
F._______ SA est également administratrice de N._______SA alors que
la première est organe de révision de la seconde depuis le 24 avril 2003.
Dans ces deux cas, F._______ SA ne respecte pas les exigences en
matière d’indépendance, faute qui doit être imputée à la recourante en sa
qualité d’administratrice ; au demeurant, celle-ci n'a pas rétabli un état
conforme au droit dans toutes les relations de F._______ SA comme on
doit l’attendre d’une personne exerçant le métier de la révision.
3.3.4. Il convient ensuite d'examiner si la gravité des faits constatés
justifie de mettre en doute la réputation irréprochable de la recourante. En
cela, le Tribunal de céans se doit de respecter le pouvoir d'appréciation
de l'ASR lorsque celle-ci interprète des notions juridiques indéterminées
telle la réputation irréprochable (cf. ATAF 2008/49 consid. 4.3). En tant
qu'organe de révision (sous sa raison individuelle) de F._______ SA, la
recourante a pendant des années manqué à son devoir d’indépendance ;
ensuite, en tant qu'administratrice, elle n'a pas respecté son devoir de
diligence en ne veillant pas à l'indépendance de l'organe de révision de
cette société d'une part, de celle-ci envers ses clients d'autre part. Ces
manquements touchent à des obligations essentielles de sa profession.
La recourante mentionne trois arrêts du Tribunal de céans portant sur la
réputation irréprochable d’experts-réviseurs (cf. arrêts du Tribunal
administratif fédéral B-2440/2008 du 16 juillet 2008, B-7348/2009 du
3 juin 2010 et B-4137/2010 du 17 septembre 2010), estimant que les faits
qui lui sont reprochés se révèlent d’une moindre gravité que ceux
exposés dans lesdites affaires. Cette comparaison n’est pas pertinente :
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Page 16
la recourante a d'abord procédé à une sélection partielle ; en outre, les
agissements examinés dans les cas précités étaient d’une nature
différente des manquements commis par la recourante et ne portaient
pas sur des violations du devoir d'indépendance ; enfin et surtout, la
réputation irréprochable ne peut être examinée qu’en fonction d'un cas
d’espèce de sorte que des comparaisons de ce type ne sont que peu
significatives.
Afin de relativiser la gravité des manquements, la recourante déclare
ensuite que la violation du devoir d'indépendance en apparence
représente déontologiquement une faute de moindre importance qu'une
dépendance effective ; elle indique également que F._______ SA est une
petite société fermée au public. Cet avis ne peut être suivi : d'une part,
l'indépendance en apparence est essentielle en vue de garantir la fiabilité
du contrôle (cf. Message LSR, FF 2004 3793) ; d'autre part, dès lors
qu'une société, quelle que soit sa taille, doit soumettre ses comptes à la
révision ordinaire ou restreinte, son organe de révision doit remplir les
conditions définies aux art. 728 et 729 CO.
Par ailleurs, le raisonnement de la recourante selon lequel, par l'art. 4
al. 2 OSRev, le Conseil fédéral entendait faire référence à des
circonstances particulières ressortant de registres accessibles au public,
s'avère erroné : il est reconnu de jurisprudence constante que le respect
des exigences en matière d'indépendance fait partie intégrante des
devoirs d'un réviseur qu'il s'agit de prendre en considération lors de
l'examen de la réputation irréprochable (cf. supra consid. 3.1 et 3.2.1) ; il
sied en outre de remarquer que des situations inappropriées du point de
vue de l'indépendance peuvent ressortir du registre du commerce,
devenant ainsi accessibles au public. Quant au fait que le législateur n’a
pas prévu de procédure disciplinaire comme pour d'autres professions
réglementées, comme le relève la recourante, il ne s'avère pas pertinent.
3.3.5. En conclusion, force est donc de constater que la recourante n’a
pas respecté les obligations de son métier ; par conséquent, il ne peut lui
être attesté qu'elle bénéficie d'une réputation irréprochable et offre la
garantie d'une activité de révision irréprochable, ce d’autant moins qu’elle
fait toujours preuve d’une certaine légèreté dans l’interprétation des
critères d’indépendance. Un tiers informé de ces manquements ne pourra
en effet se fier en toute confiance aux travaux de révision effectués par la
recourante et doutera de la qualité du contrôle, alors qu'en cela réside
justement l'objectif de la législation.
B-739/2011
Page 17
4.
La recourante allègue également que le rejet de sa demande d'agrément
constitue une atteinte à la liberté économique – garantie par l'art. 27 de la
Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst.,
RS 101) – qui ne satisfait pas au principe de la proportionnalité et ne
repose pas sur une base légale suffisante.
4.1. La liberté économique individuelle garantie par l'art. 27 al. 1 Cst.
comprend notamment le libre choix de la profession, le libre accès à une
activité économique lucrative privée et son libre exercice (art. 27 al. 2
Cst). Cette liberté protège toute activité économique privée, exercée à
titre professionnel et tendant à la production d'un gain ou d'un revenu
(cf. ATF 132 I 97 consid. 2.1, ATF 128 I 19 consid. 4c/aa). Comme pour
tout droit fondamental, les restrictions à la liberté économique doivent
être fondées sur une base légale, justifiées par un intérêt public ou par la
protection d'un droit fondamental d'autrui et respecter le principe de la
proportionnalité (art. 36 Cst. ; cf. ATF 123 I 212 consid. 3a).
4.2. Le Tribunal de céans s'est déjà prononcé à plusieurs reprises sur
cette question en relation avec les conditions d’un agrément. Il a
considéré que l'activité de fournisseur de prestations en matière de
révision est protégée par les garanties de l'art. 27 Cst. ; aussi, une
décision rejetant la demande d'agrément nécessité en vue de la
fourniture desdites prestations porte atteinte à la liberté économique du
recourant.
Examinant si cette atteinte satisfait aux exigences constitutionnelles, il a
jugé qu'une restriction à la liberté économique s'avère en principe
admissible en la matière disposant – contrairement à l’avis de la
recourante – d'une base légale suffisante aux art. 4 et 5 LSR et ce tant en
relation avec les conditions portant sur la formation et la pratique
professionnelles que sur la réputation irréprochable (cf. notamment ATAF
2008/49 consid. 6.2 ; arrêts du Tribunal administratif fédéral B-2807/2008
du 19 août 2008 consid. 5.2.2, B-7689/2009 du 21 juillet 2010
consid. 5.3) ; l’argument de la recourante selon lequel la loi ne préciserait
pas suffisamment ce qu’il faut entendre sous cette dernière notion n’est
pas convaincant : le législateur ne peut renoncer totalement à recourir à
des notions générales comportant une part nécessaire d'interprétation.
Cela tient en premier lieu à la nature générale et abstraite inhérente à
toute règle de droit, ensuite à la nécessité qui en découle de laisser aux
autorités d'application une certaine marge de manœuvre lors de la
concrétisation de la norme (cf. ATF 123 I 112 consid. 7) ; il est admissible
que la loi au sens formel – en l’espèce la LSR – ne règle pas toutes les
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modalités jusque dans le moindre détail mais peut se contenter d’en fixer
les grandes lignes et laisser les instances exécutives en définir les
détails, par exemple dans une ordonnance (cf. ATF 115 Ia 277
consid. 7a ; arrêt du Tribunal administratif fédéral B-2807/2008 du 19 août
2008 consid. 5.1).
Le Tribunal de céans a expressément reconnu l'existence d'un intérêt
public dans le but arrêté par la LSR, soit de garantir une exécution
régulière et la qualité des prestations en matière de révision (cf. arrêt du
Tribunal administratif fédéral B-2807/2008 du 19 août 2008 consid. 5.2.1).
4.3. Il reste à examiner la proportionnalité de la décision, que la
recourante met en doute en estimant qu’elle n’est pas nécessaire et ne
respecte pas la règle de proportionnalité au sens étroit.
4.3.1. Le principe de la proportionnalité se compose traditionnellement
des règles d'aptitude – qui exige que le moyen choisi soit propre à
atteindre le but fixé –, de nécessité – qui impose qu'entre plusieurs
moyens adaptés, on choisisse celui qui porte l'atteinte la moins grave aux
intérêts privés – et de proportionnalité au sens étroit qui met en balance
les effets de la mesure choisie sur la situation de l'administré et sur le
résultat escompté du point de vue de l'intérêt public (cf. ATF 130 II 425
consid. 5.2, ATF 125 I 474 consid. 3).
4.3.2. La LSR tend à ce que la fourniture de prestations en matière de
révision soit réservée à des spécialistes en matière de révision assurant
ainsi une exécution régulière et la qualité des services. Le principe de
l'agrément obligatoire, par l'autorité de surveillance, a précisément pour
objectif de garantir que les personnes agréées satisfassent à ces
exigences. Le retrait de l'agrément des experts-réviseurs ne disposant
pas d'une réputation irréprochable et n'offrant pas la garantie d'une
activité de révision irréprochable contribue à accroître la confiance des
parties prenantes et des personnes intéressées dans la qualité et la
crédibilité des comptes et de la révision (cf. arrêt du Tribunal fédéral
2C_505/2010 du 7 avril 2011 consid. 4.3 ; arrêts du Tribunal administratif
fédéral B-2807/2008 du 19 août 2008 consid. 5.2.4 et B-2440/2008 du
16 juillet 2008 consid. 6.3). Aussi, la mesure en cause s'avère
indubitablement propre à atteindre le but fixé.
4.3.3. D'autres mesures telles qu'un agrément limité à certains domaines
de la révision, des contrôles approfondis par l'autorité de surveillance ou
par d'autres experts-réviseurs ne sont pas prévues par la loi et ne
paraissent pas adaptées en vue de garantir une exécution irréprochable
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des prestations en matière de révision (cf. arrêt du TAF B-2440/2008 du
16 juillet 2008 consid. 6.3). Les exigences concernant la réputation
irréprochable sont dès lors nécessaires dans l'optique du but à atteindre.
4.3.4. Ayant manqué pendant des années et jusqu'à récemment à ses
devoirs professionnels, la recourante n'offre à l'état actuel pas la garantie
d'une activité de révision irréprochable ; elle a certes admis avoir commis
certains manquements, ces déclarations ne sont toutefois pas
suffisantes : il se justifie de lui refuser l'agrément, charge à elle de se
conformer aux exigences légales dans le but de l'obtenir ultérieurement.
L'ASR a estimé qu'une nouvelle demande déposée dans les deux ans à
compter de l'entrée en force de la décision pourrait être accueillie
favorablement, pour autant qu'aucun élément susceptible de porter
atteinte à la réputation de la recourante ne parvienne à sa connaissance.
Par ailleurs, si le refus d'agréer un requérant en qualité d'expert-réviseur
influe indiscutablement sur ses activités professionnelles, il ne constitue
toutefois pas une interdiction d'exercer sa profession, contrairement à ce
que prétend la recourante : les personnes non agréées par l'autorité de
surveillance sont habilitées malgré tout à fournir des prestations autres
que celles définies par la loi (cf. arrêt du Tribunal administratif fédéral B-
2807/2008 du 19 août 2008 consid. 5 et les réf. cit.).
4.4. La mesure prononcée par l'ASR ne s'avère ainsi nullement
disproportionnée et ne constitue pas une restriction inadmissible de la
liberté économique de la recourante.
5.
Eu égard à l'appréciation défavorable de sa réputation justifiant à elle-
seule le rejet des demandes d'agrément, point n'est besoin d'examiner
les griefs relatifs à la pratique professionnelle dont peut se prévaloir la
recourante ou un éventuel cas d'application de la clause de rigueur
prévue à l'art. 43 al. 6 LSR. Pour ce même motif, il ne peut être fait droit à
la conclusion subsidiaire de la recourante visant à l'octroi de l'agrément
en qualité de réviseur.
6.
Sur le vu de l'ensemble de ce qui précède, c'est à bon droit que l'autorité
inférieure a considéré que la recourante ne satisfaisait pas à l'exigence
d'une réputation irréprochable, rejeté sa demande d'agrément définitif en
qualité d'expert-réviseur ainsi que, par voie de conséquence, celle en
faveur de sa raison individuelle et leur a retiré leurs agréments
provisoires. La décision entreprise ne viole pas le droit fédéral et ne
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Page 20
traduit pas un excès ou un abus du pouvoir d'appréciation. Elle ne relève
pas non plus d'une constatation inexacte ou incomplète des faits
pertinents et n'est pas inopportune (art. 49 PA). Dès lors, mal fondé, le
recours doit être rejeté.
7.
Les frais de procédure comprenant l'émolument judiciaire et les débours
sont mis à la charge de la partie qui succombe (art. 63 al. 1 PA et art. 1 al.
1 du règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et
indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral [FITAF,
RS 173.320.2]). L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la
valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de
procéder des parties et de leur situation financière (art. 2 al. 1 1ère phrase
FITAF).
En l'espèce, la recourante a succombé dans l'ensemble de ses
conclusions. En conséquence, les frais de procédure, lesquels s'élèvent à
Fr. 2'000.-, doivent être intégralement mis à sa charge. Ils seront
compensés par l'avance de frais de Fr. 2'000.- versée par la recourante
dès l'entrée en force du présent arrêt.
Vu l'issue de la procédure, la recourante n'a pas droit à des dépens (art.
64 PA).


B-739/2011
Page 21
Par ces motifs, le Tribunal administratif fédéral prononce :
1.
Le recours est rejeté.
2.
Les frais de procédure, d'un montant de Fr. 2'000.-, sont mis à la charge
de la recourante. Ce montant sera compensé par l'avance de frais déjà
versée de Fr. 2'000.- dès l'entrée en force du présent arrêt.
3.
Il n'est pas alloué de dépens.
4.
Le présent arrêt est adressé :
– à la recourante (acte judiciaire) ;
– à l'autorité inférieure (n° de réf. demandes n° (…) et (…) ; acte
judiciaire) ;
– au Département fédéral de justice et police (acte judiciaire).

L'indication des voies de droit se trouve à la page suivante.

Le président du collège : Le greffier :

Jean-Luc Baechler Ivan Jabbour


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Page 22
Indication des voies de droit :
La présente décision peut être attaquée devant le Tribunal fédéral, 1000
Lausanne 14, par la voie du recours en matière de droit public, dans les
trente jours qui suivent la notification (art. 82 ss, 90 ss et 100 de la loi
fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral [LTF, RS 173.110]). Le
mémoire doit être rédigé dans une langue officielle, indiquer les
conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signé. La
décision attaquée et les moyens de preuve doivent être joints au
mémoire, pour autant qu'ils soient en mains du recourant (art. 42 LTF).
Expédition : 7 septembre 2012