İSTEMİN ÖZETİ: Davacının, hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda, ikrazatçılık faaliyetinden elde ettiği geliri kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edildiği gerekçesiyle 2008 yılı için adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı geçici vergi ile fatura düzenlememe nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açtığı davanın; her ne kadar davalı idarece, davacının mal ve hizmet satışı yapmadan müşterilerin kredi kartı borcunu kapatmak ya da nakit ihtiyacı olanlara elden nakit para temin etmek için onların kredi kartlarını kendi pos cihazlarından belli bir komisyon karşılığı satış yapmış gibi çektiğinin tespit edildiği ileri sürülmüş ise de; davacının bu yönde beyanı bulunmadığı gibi ifadesine başvurulan kişiler tarafından da faiz karşılığı borç para aldıklarına ilişkin herhangi bir beyanda bulunulmadığının anlaşıldığı, pos cihaz hasılatı ve katma değer vergisi beyanlarındaki uyumsuzluk dikkate alınarak davacının ikrazatçılık yaptığı ve bu faaliyetten faiz geliri elde ettiği yolunda somut herhangi bir tespit içermeksizin düzenlenen vergi inceleme raporunun 213 sayılı Kanunun 134'üncü maddesinde öngörülen amaca ve gerçek gelirin vergilendirilmesi ilkesine uygun olmadığı sonucuna ulaşıldığı, eksik incelemeye dayalı olarak yapılan cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık görülmediği, öte taraftan, tefecilik faaliyetinde bulunduğu ortaya konulamayan davacının komisyon kazancı elde etmesi de söz konusu olamayacağından, davacı hakkında komisyon kazancı için fatura düzenlemediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne ilişkin Antalya 2. Vergi Mahkemesince verilen 24/12/2015 gün ve E:2014/472, K:2015/2017 sayılı kararın, davacının evinde ve arabasında yapılan aramalar sonucunda elde edilen delillerin değerlendirilmesiyle davacının pos tefecilik faaliyetinin yaptığının açık olduğu, davacı hakkında yapılan inceleme sonucunda 2008 yılında birden çok kredi kartı yoluyla komisyonculuk faaliyeti kapsamında kayıt dışı gelir elde ettiği, kendisine defter belge isteme yazısı tebliğ edildiği, ancak defter belgelerin ibraz edilmediği, borç para verme işini sürekli yaptığı, bu faaliyetinden dolayı gelir elde ettiğinin tespit edildiği, pos tefecilik faaliyetinden elde ettiği hasılatı katma değer vergisi beyanlarına yansıtmadığının açık olduğu, dolayısıyla faiz geliri karşılığında fatura düzenlemediği için özel usulsüzlük cezası kesildiği, bu nedenle davacı adına yapılan tarhiyatların ve kesilen cezaların hukuka uygun olduğu ileri sürülerek itirazen incelenerek bozulması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Konya Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesince işin gereği görüşüldü:
Dava, davacı hakkında yapılan vergi incelemesi sonucunda, ikrazatçılık faaliyetinden elde ettiği geliri kayıt ve beyan dışı bıraktığının tespit edildiği gerekçesiyle 2008 yılı için adına tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergisi, 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı geçici vergi ile fatura düzenlememe nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılmıştır.
Davalı idare tarafından itiraz edilen Antalya 2. Vergi Mahkemesi'nin 24/12/2015 gün ve E:2014/472, K:2015/2017 sayılı kararının; dava konusu özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına yönelik davanın kabulüne ilişkin kısmında, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinin 1. fıkrasında yer verilen bozma nedenlerinin bulunmadığı anlaşıldığından, davalı idare itirazının reddine ve itiraza konu kararın özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına yönelik kısmının onanmasına karar verilmesi gerekmektedir.
Davalı idarenin, itiraza konu kararın; 2008/1-12 dönemi cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin yapılan gelir geçici vergi tarhiyatları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına ilişkin kısmına yönelik itiraz istemine gelince;
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 30. maddesinde; re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır şeklinde tanımlanmış, aynı maddenin 3. fıkrasının 1. bendinde; vergi beyannamelerinin kanuni süresi geçtiği halde verilmemesi hali re’sen takdir sebebi sayılmıştır.
Aynı Kanunun 9. maddesinde de; vergiyi doğuran olayın kanunla yasaklanmış olmasının, yükümlülüğü ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı, aynı Kanunun 3/B maddesinde; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, şu kadar ki vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır. Kanunun 134'üncü maddesinde öngörülen vergi incelemesiyle ulaşılmak istenen amaç ise ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamaktır.
Türk vergi hukuku, maddi ve somut delillere dayalı, böylece vergi adaletini sağlamayı amaçlayan kuralları içermektedir. Bu nedenle vergilemeye ilişkin kurallar, varsayım veya kanaate dayalı, vergi adaletini tesis yönünden gerçeğe aykırı tespitlere dayanan vergileme yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlenmiştir. Bu nedenle, gerçek durumun vergilemeye esas alınacağı ve incelemenin de bu amaca yönelik olmasının gerekeceği öngörülmüştür.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37'nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançlar ticari kazanç olarak tanımlanmıştır.
Olay tarihinde yürürlükte olan 545 Sayılı Kanun Hükmündeki Kararname ile değişik 90 Sayılı kararnamede, izin alınmadan faiz veya her ne ad altında olursa olsun ivaz karşılığı ve ipotek alınmak suretiyle borç para verme işlemi tefecilik olarak sayılmıştır.
Dava dosyasının incelenmesinden; …. adresinde cep telefonu, kontör vs. perakende ticareti faaliyetini yapmak üzere mükellefiyet tesis ettiren davacı hakkında kredi kartı ile faiz ve komisyon karşılığı ödünç para vermek suretiyle tefecilik faaliyetinde bulunduğu iddiasıyla hazırlanan 10.10.2013 tarih ve A-884/56 sayılı vergi tekniği raporuna göre; davacıdan 2008 yılına ilişkin defter ve belgelerinin istenilmesine rağmen ibraz edilmediği, davacının ''Telefon Hastanesi'' isimli işyeri adresinde, …. ile birlikte tefecilik yaptığına ilişkin ihbarda bulunulduğu, yapılan çalışmada davacının liderliğini yaptığı suç örgütü mensupları tarafından kendi yada tanıdıkları üzerine beyaz eşya, bilgisayar, cep telefonu vs. satan işletme açıldığı, bu işletmelerde kredi kartı ile satış yapılacağından bahisle bankalardan pos cihazı alındığı, alınan cihazların tefecilikte kullanılmak üzere mensuplara değişen yüzdelik oranlar karşılığı dağıtıldığı, kredi kartı borcunun ödenmesi için ya da nakit para almak için örgüt mensuplarına müracaat eden mağdur şahısların istekleri yerine getirildikten sonra mağdur şahısların kredi kartı ile alışveriş yapılmış gibi pos cihazından ya da sanal ortamdan çekim yapıldığı, pos cihazından ve sanal ortamdan yapılan bu tür çekim işlemlerinin mal ve hizmet satışı yapılmış gibi gösterildiği için işletmede fatura açığı oluştuğu, bu amaçla örgüt mensupları tarafından yüklü miktarda kontör alınarak işletmeye kontör alımından dolayı fatura girişi yapıldığı, kontörlerin küçük işletmelere faturasız satış yapılarak elden çıkarıldığı, işletmeye giren faturaların fatura bedeli tutarınca pos cihazından kredi kartı ile çekim yapılarak tefeye para verildiği, pos cihazından yapılan bu çekimlerde herhangi bir satış yapılmadığı halde kontör satışı yapılmış gibi gösterildiği, ayrıca pos tefecilik suçundan kaynaklanan fatura açığını kapatmak için örgüt mensuplarının kendi aralarında mal ve hizmet akışı olmaksızın kontör alım satımı yapılmış gibi fatura düzenlediği ya da sahte fatura düzenleyen şahıslardan fatura temin ettiği, davacının aracında yapılan aramada çok sayıda değişik bankalara ait aylık ve tek çekim için uygulanan faiz oranlarını gösterir el ilanı ele geçirildiği, ikamet adresinde ise pos cihazları ile sliplerin ele geçirildiği, davacının satış yaptığı kişilerden altısının alınan ifadesinde bir kısmının faiz karşılığı para almasının söz konu olmadığını bildirdiği, bir kısmının nakit ihtiyaçlarını karşılamak üzere çekim yaptıklarını bildirdiği, davacının kdv beyannamelerinde beyan edilen teslim ve hizmet bedelinin pos hasılatından düşük olduğu, pos tefecilikten elde edilen hasılatın kdv beyanlarına yansıtılmadığı sonucuna varıldığı, kdv beyanlarında kredili satış olarak beyan edilen tutarlar gerçek satış kabul edilerek 2008 yılında kredi kartı ile tahsil edilen 824.528,84-TL tutarından gerçek satış kabul edilen tutar olan 216.658,40-TL'nin çıkartılması sonucu bulunan 607.870,40-TL tutar üzerinden komisyon oranı %3 belirlenmek sureti ile elde edilen kayıt dışı gelirin hesaplandığı, hesaplanan bu kayıt ve beyan dışı hasılat üzerinden uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatların yapıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, yukarıda ayrıntılı olarak yer verilen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler değerlendirildiğinde; davacının POS cihazlarını kullanmak suretiyle nakit ihtiyacı duyan şahıslara komisyon karşılığı ödünç para verdiği, elde edilen gelirin de gerçek bir alışveriş olmadığı, söz konusu faaliyetini de örgüt kapsamında gerçekleştirdiği sonucuna varılmış olup; davacı tarafından da, yapılan bu tespitlerin aksini ortaya koyacak somut bir belgenin sunulmadığı görülmüştür.
Bu nedenle, davacının, KDV beyanlarında kredili satış olarak beyan ettiği tutarlar gerçek satış kabul edilerek 2008 yılında kredi kartı ile tahsil edilen 824.528,84-TL tutarından gerçek satış kabul edilen tutar olan 216.658,40-TL'nin çıkartılması sonucu bulunan 607.870,40-TL tutar üzerinden komisyon oranı %3 belirlenmek sureti ile elde edilen kayıt dışı gelir üzerinden davacı hakkında yapılan 2008/1-12 dönemine ilişkin cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2008 yılı gelir geçici vergisi tarhiyatları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Davalı idarenin, itiraza konu kararın; 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin gelir geçici vergisi asılları yönünden verilen davanın kabulüne ve gelir geçici vergisi asıllarının kaldırılmasına ilişkin kısmına yönelik itirazına gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin ilk fıkrasında; ticari kazanç sahipleri (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile serbest meslek erbabının cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanun'un ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak) geçici vergi ödeyecekleri hükme bağlanmış, dördüncü fıkrasında ise; “Yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir. Mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergiler terkin edilir, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edilir.” hükmüne yer verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı hakkında yapılan incelemeler sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda belirlenen dönem matrahları üzerinden tarh edilmesi ancak mahsup dönemi geçtiğinden vergi aslının aranmaması, sadece ceza kesilmesi önerilen 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12. dönemlerine ilişkin gelir geçici vergileriyle ilgili düzenlenen vergi/ceza ihbarnamelerinin "Yapılan Tarhiyatın/Kesilen Cezanın Nedeni" kısmında; "mahsup dönemi geçmiş geçici vergi aslı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyecek olup normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer almaktadır." şeklindeki açıklamaya yer verildiği, bu itibarla; vergi ziyaı cezalı geçici vergi tarhiyatlarına ilişkin ihbarnamelerde; mahsup döneminin geçmiş olması sebebiyle geçici vergi asıllarının tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilmiş olmasına rağmen davacı adına tahakkuk ettirilmeyecek olan gelir geçici vergi asıllarının da dava konusu edildiği anlaşıldığından, davanın gelir geçicivergi asıllarına ilişkin kısmı yönünden incelenmeksizin reddine karar verilmesi gerekirken, uyuşmazlığın bu kısmının kabulüne ilişkin Mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, itiraz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, Antalya 2. Vergi Mahkemesi'nce verilen 24.12.2015 gün ve E:2014/472, K:2015/2017 sayılı kararın özel usulsüzlük cezasına yönelik davanın kabulüne ilişkin kısmına yapılan itiraz isteminin reddine, mahkeme kararının bu kısmının onamasına, 2008/1-12 dönemi cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin yapılan cezalı gelir geçici vergi tarhiyatlarının kaldırılmasına yönelik itirazın ise kabulüne, mahkeme kararının bu kısımlarının bozulmasına, 2008/1-12 dönemi cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin olarak yapılan gelir geçici vergisi tarhiyatları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden yukarıda belirtilen gerekçeyle davanın reddine, 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin gelir geçici vergisi asılları yönünden davanın incelenmeksizin reddine, aşağıda dökümü gösterilen dava aşamasına ait 74,00-TL yargılama giderinin davadaki haklılık durumuna göre takdiren 49,00-TL'lik kısmının davacı üzerinde bırakılmasına, 25,00-TL'lik kısmının ise davalı idarece davacıya ödenmesine, itiraz aşamasına ilişkin; davacı tarafından karşılanan 7,40-TL'nin davacı üzerinde bırakılmasına, davalı idarece karşılanan 30,00-TL yargılama giderinin takdiren 18,00-TL'sinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, kalan kısımlarının yatıran tarafın üzerinde bırakılmasına, Harçlar Kanunu uyarınca 31,40-TL.'den az olmamak üzere reddedilen kısım üzerinden binde 4,55 oranında nispi karar harcının davalı idarece davacıdan tahsiline itiraza konu kararda hükmedildiğinden davacı vekili lehine yeniden vekalet ücretine hükmedilmesine gerek olmadığına, A.A.Ü.T. uyarınca belirlenen 1.100,00TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, kararın tebliğinden itibaren 15 gün içerisinde Konya Bölge İdare Mahkemesi 1. Vergi Dava Dairesi'ne karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 02/06/2017 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY
Dairemiz kararının; özel usulsüzlük cezasına yönelik davalı idarenin itiraz isteminin reddi ile söz konusu özel usulsüzlük cezasına ilişkin verilen kararın onanmasına ve 2008/1-12 dönemi cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2008/1-3, 4-6, 07-09, 10-12 dönemlerine ilişkin yapılan cezalı gelir geçici vergi tarhiyatlarının kaldırılmasına yönelik yapılan davalı idare itirazının kabulü ile kararın bu kısmının bozulmasına, davanın reddine ilişkin kısmına katılıyorum.
Davacı adına tarh edilen geçici vergi aslına yönelik mahkeme kararına yapılan itiraz istemine gelince;
Gelir Vergisi Kanunu mükerrer 120. maddesinde, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceğinin belirtildiği, olayda davalı idarece yapılmış terkin işlemi bulunmadığı gibi ihbarnameye geçici verginin tahakkuk ettirilmeyeceğinin yazılmasının tarhiyatın terkini anlamına gelmeyeceği, bu nedenle dava konusu geçici vergi asıllarına ilişkin tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığından, davalı idare itirazının reddi ile mahkeme kararının geçici vergi aslına ilişkin kısmının onanması gerektiği görüşüyle çoğunluk kararına katılmıyorum. (¤¤)