(213 S. K. m. 13, 30, Mük. m. 355) (3065 S. K. m. 29, 34) (2577 S. K. m. 20)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacının, 2011 ve 2012 yılları hesap ve işlemlerinin incelenmesi amacıyla istenilmesine rağmen yasal süresi içerisinde defter ve belgelerinin kanunen geçerli mücbir sebep yokken incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre 2012/Ocak, Şubat, Mart, Nisan, Mayıs, Ağustos, Eylül, Ekim, Kasım, Aralık dönemlerine ilişkin olarak tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 2011/Aralık dönemi için 213 sayılı Yasanın mükerrer 355'inci maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, "davacının yasal defter ve belgelerini verilen süre zarfında incelemeye ibraz etmediği görüldüğünden, katma değer vergisi indirmelerinin reddi suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu esas alınarak adına re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ile 213 sayılı Yasanın mükerrer 355.maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka ve mevzuata aykırılık bulunmadığı, davaya konu 2012/Mart, Nisan, Mayıs, Ağustos, Eylül, Ekim, Kasım, Aralık dönemleri vergi ziyaı cezalarına %50 tekerrür uygulanmasına gelince, tekerrüre esas alınan 2012 ve 2013 yıllarına ilişkin vergi ziyaı cezasının kesinleştiği tarihi takip eden yıldan itibaren 5 yıl içinde yeniden vergi ziyaı suçunun işlenmesi söz konusu olmayıp, davaya konu vergi ziyaı cezası için tekerrür hükümlerinin uygulanmasına esas alınan vergi ziyaı cezasının 2012 ve 2013 yılları içinde işlenmiş, 15.03.2016 tarihinde tebliğ edilmiş ve davacı tarafından tüm vergi ziyaı cezalarına ilişkin olarak dava açılmış bulunduğundan, davaya konu vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükümlerinin uygulanmasında hukuka uyarlık bulunmadığı" gerekçesiyle kısmen kabul kısmen reddeden Gaziantep 2. Vergi Mahkemesi'nin 09/02/2017 gün ve E:2016/352, K:2017/82 sayılı kararının; davalı tarafından, dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı inceleme raporunun hukuki dayanağının bulunmadığı, delili ve gerekçesi olmadığı iddiasının vergi tekniği raporunda ayrıntılarına yer verildiği üzere tarh edilen dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı gerek vergi tekniği raporundaki tespitler gerekse alıcı ifadeleri ile açık olarak ortaya konulmuş olduğundan yasal dayanağının bulunmadığı; davacı tarafından, işyerini kendisinin çalıştırmadığı, …. isimli arkadaşının vekaletle çalıştırdığı, işyerinin bu kadar süre zarfında adına işletildiğini bilmediği, bu nedenle defter ve belgeleri ibraz edemediği, yapılan araştırmalarda bu zaman zarfında birkaç muhasebeci değiştirildiğinin öğrenildiği, ilgili evrakların toplandığı, defter ve belgelerin bir kısmının elde edildiği, istenildiği takdirde mahkemeye ibraz edebileceği ileri sürülerek, aleyhe olan kısımların karşılıklı olarak istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi İkinci Vergi Dava Dairesi'nce, dosyadaki tüm bilgi ve belgeler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 18.06.2014 tarih ve 6545 sayılı Kanunu'nun 19. maddesiyle değişik 45. maddesi uyarınca incelenerek işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlıkta, davacı adına, kanuni defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle 2012/Ocak, Şubat, Mart, Nisan, Mayıs, Ağustos, Eylül, Ekim, Kasım, Aralık dönemlerine ilişkin olarak bazı dönemler için tekerrür uygulanarak yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatı ile 213 sayılı Yasa'nın mükerrer 355'inci maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, vergi ziyaı cezalarına uygulanan tekerrür yönünden kabul diğer yönlerden reddeden mahkeme kararının, taraflarca istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mücbir sebepler başlıklı 13'üncü maddesinde; vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk hali ile yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetlerin, kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler ile sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması gibi haller mücbir sebep olarak sayılmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinde, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri kuralına yer verilmiş, 34'üncü maddesinde de bu belgelerin, tutulması mecburi olan defterlere kaydedilmesi şartı aranmıştır.
Yukarıda sözü edilen düzenlemeler nedeniyle emtia veya hizmet alışını temsil eden fatura veya yerine geçen belgenin yasal defterlere usulüne uygun olarak kaydedilmesi ve bu belgelerde katma değer vergisinin ayrıca gösterilmesi, katma değer vergisi indirimi yapılabilmesinin ön koşullarıdır. Bu ön koşulların varlığının, sözü edilen defter ve belgelerin ibrazı ve incelenmesiyle saptanabileceği açıktır. Vergi idaresinin, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetini ortaya çıkarabilmesi ise istendiğinde defter ve belgelerin vergi idaresinin denetim ve incelemesine sunulması ve gerektiğinde, şekline ve usulüne uygun belgelerle tevsik edilen hukuki muamelelerin karşı taraf nezdinde inceleme ve araştırma yapılmasıyla olanaklıdır.
213 sayılı Kanunun 30'uncu maddesinin 2'nci fıkrasının 3'üncü bendinde, bu Kanuna göre tutulması zorunlu olan defterlerin hepsinin veya bir kısmının vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi, dönem matrahının re'sen takdirini gerektiren sebep olarak öngörülmüştür.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 20'nci maddesinin 1'inci bendinde Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları düzenlenerek idari yargılama usulünde re'sen araştırma ilkesi benimsenmiştir.
İncelenmek üzere istenmesine karşın, ihtilaflı döneme ilişkin defter ve belgeleri hukuken geçerli bir nedenin varlığını ileri sürmeden ibraz etmeyen davacının dönem matrahının tespiti için re'sen takdire gidilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Ancak bu durum vergilendirmeye karşı dava açıldığında, katma değer vergisi yönünden yukarıda sözü edilen Yasa hükümleri uyarınca indirim konusu yapılan mal ve hizmet alımlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığının yargı yerince incelenmesine de engel değildir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2011 ve 2012 yıllarına ait defter ve belgelerinin ibrazına ilişkin yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edildiği, tebligata rağmen defter ve belgelerin ibrazının gerçekleşmemesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak mücbir sebep olmaksızın defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi sebebiyle katma değer indirimlerinin reddedilmesi sonucunda dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının yapıldığı anlaşılmıştır.
Olayda, davacı tarafından gerek dava dilekçesinde, gerekse istinaf dilekçesinde defter ve belgelerinin incelenmek üzere istenmesi halinde ibraz edilebileceğinin belirtilmesi karşısında, söz konusu defter ve belgelerin re'sen araştırma ilkesi uyarınca mahkemece istenmesi ve mahkemeye sunulması halinde vergi dairesi müdürlüğüne gönderilerek, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin tespiti bakımından söz konusu belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının araştırılmasından sonra, özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezalarına uygulanan tekerrürün de dikkate alınması suretiyle, oluşacak yeni hukuki duruma göre yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Bu itibarla, defter ve belgelerin incelenmek üzere vergi dairesine gönderilmesi halinde yapılacak inceleme sonucunda ortaya çıkacak duruma göre uyuşmazlığın niteliği değişebileceğinden ve bu yeni hukuki durumun ilk derece mahkemesince değerlendirilmesi ve karara bağlanması gerektiğinden, mahkeme kararının kaldırılarak, dosyanın mahkemesine gönderilmesine karar vermek gerekmiştir.
Açıklanan nedenlerle; yapılan istinaf başvurularının kabulüne, Gaziantep 2. Vergi Mahkemesi'nce verilen 09/02/2017 gün ve E: 2016/352, K: 2017/82 sayılı kararın kaldırılmasına, yukarıda belirtilen işlemler yapıldıktan sonra dava konusu edilen işlemlere ilişkin yeniden bir karar verilmek üzere 2577 sayılı Yasanın 45/5. maddesi uyarınca dosyanın mahkemesine gönderilmesine, verilecek yeni kararda mahkemece hüküm altına alınacağından istinaf yargılama giderleri hakkında bu aşamada ayrıca karar verilmesine gerek olmadığına, kararın mahkemesince taraflara tebliğine, 29/12/2017 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
AZLIK OYU
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2.maddesinde idari dava türleri, iptal davaları, tam yargı davaları ve idari sözleşmelerin uygulanmasından kaynaklanan taraflar arasındaki tam yargı davaları olarak üç gruba ayrılmıştır. Doktrinde ise idari dava türleri ise genel olarak iptal ve tam yargı davaları olarak ikiye ayrılmaktadır.
Vergi davasının, özellikle tarh işleminin iptali istemiyle açılan davanın, iptal veya tam yargı davası olup olmadığı uzun yıllar doktrinde tartışılmış, ağırlıklı olarak tarh işleminin niteliği nazara alınarak tarh işleminin iptali/kaldırılması istemiyle açılan davanın iptal ve tam yargı davalarından her ikisinin de özelliklerini gösteren sui generis bir dava türü olduğu büyük çoğunluk tarafından kabul görmüştür.
İdari yargılama usulüne ilişkin yasal hükümlere bakıldığında, gerek iptal gerekse tam yargı davalarında, davacının iradesini yansıtan ve iptal veya tazminat istemi veya her ikisini birden içeren dava dilekçesine göre yargılamanın yapılması ve davanın sonuçlandırılması gerektiği, bu şekilde tanzim olunan dilekçeyle dava açıldıktan sonra yargılamaya konu olan idarenin işlem veya eylemine yargı yerince müdahale edilerek işlemin veya eylemin farklılaşması sağlanıp bu farklı işlem veya eylemin idari davaya konu edilmesinin hiç bir şekilde mümkün olmadığı anlaşılmaktadır.
Olayda, usulüne uygun olarak tebliğ edilen yazı ile davacıdan ilgili dönem yasal defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmesi istendiği ve yasal olarak muhafaza ve ibraz yükümlülüğü altında bulunan davacının bu yükümlülüğünü kaldırabilecek olan yasanın öngördüğü mücbir sebep hallerinden herhangi birisi de bulunmadığı halde incelemeye ibraz etmediği, bu şekilde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30.maddesinin 3.bendinde belirtilen re'sen tarh nedeni meydana geldiğinden ve bu nedene dayalı olarak davalı idarece davaya konu edilen re'sen tarh işleminin tesis edildiği ve bu işlemde usul ve hukuka aykırılık bulunmadığından, ayrıca yukarıda belirtildiği üzere idari yargı yerinin yargılama sırasında davaya konu idari işlemin farklılaşmasını sağlayarak bu işleme göre yargılama yapması hukuken mümkün bulunmadığından ve bu kapsamda mahkemeye ibraz edilen yasal defter ve belgelerin incelenmesi durumunda re'sen tarh nedeni değişecek (213 sayılı Yasa'nın 30.maddesinin 4, 5.bentleri veya başka sebeple tarhiyat yapılacak) ve bu şekilde dava konusu işlemin sebep unsuru ve kendisi değişmiş olacağından ve dava konusu özel usulsüzlük cezası ile mahkemenin tekerrüre ilişkin hüküm fıkrasında usul ve yasaya aykırılık görülmediğinden, istinaf başvurularının reddine karar verilmesi gerektiği görüşüyle, aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum. (¤¤)