(193 S. K. m. 94) (2577 S. K. m. 45)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacının 2010 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin gelir stopaj vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2010/Temmuz, Eylül, Ekim, Kasım dönemlerine ilişkin olarak adına re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergilerinin ve 2010/Temmuz dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın; "davacının fatura aldığı ……..Bakliyat Ltd Şti.'nin gerçek bir mükellef görüntüsü altında müstahsillerden çok yüklü alışları varmış gibi stopaj beyannameleri verdiği görülmekte ise de vergileri ödemediği, hakkında uygulanan haciz işlemlerinde de bu amme alacağının tahsil kabiliyetinin bulunmadığının anlaşıldığı, alış belgelerinde görünen ürünlerin depolarında görünmediği, düzenlediği belgelerde yer alan miktardaki ürün stokuna sahip olmadığı, alışını yapmadığı ya da yaptığı tarihten önce ürünü satmış gibi fatura düzenlediği, ödeme belgelerinin muvazaalı işlemlere dayandığının tespit edildiği, bu durumda, mükellefin gerçekte ticari faaliyetinin olmadığı, beyan ettiği çok yüksek tutarlardaki zirai ürün alım ve satımını yapabilecek kapasitesinin olmadığı, mal sattığı mükellefler tarafından yapılan ödemelerin şirket ile ilgisi bulunmayan bir kişi tarafından tahsil edilmesi ve yine aynı hesaba bir kaç dakika sonra aynı tutarların geri yatırılması ve geri yatırılan tutarların farkedilmemesi için şirket defterlerine farklı şekilde kaydedilmesinin ödemelerin muvazaalı olduğunu gösterdiği, davacı tarafından anılan mükelleften hububat alımına dair herhangi bir ödeme yapılmamasına ve davacı tarafından 2012, 2013, 2014 yıllarında (davacı 2011 yılında faaliyetini terk ettikten sonra) bu borçlarını tediye makbuzları ile ödediğini beyan etmesine rağmen bu kadar yüklü borcun tediye makbuzu ile ödenmesinin ticari hayatın icaplarına uygun düşmediği, dolayısıyla davacı tarafından mükellefe gerçek bir borç ödemesinde bulunulmadığı, bu durumda, adı geçen mükellefin gerçekte ticari faaliyetinin olmadığı, çiftçiler tarafından ticaret borsalarına getirilen tarım ürünlerinin fiilen kontrol zorunluluğunun olmaması ve tarım sektörünün kayıt dışı alım-satıma imkan veren yapısından da faydalanılarak çiftçilere sağlanan devlet desteğinden yararlanılmak üzere kurulduğu ve düzenledikleri faturaların da gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu sonucuna varılmış olup, ayrıca davacı mükellefin banka hesaplarından gerçek kişilere yapılan ödemelerin olması ve bunların şirkete girmiş gibi şirket defterlerine kaydedilmesi nedeniyle de, bu ödemelerin çiftçilere ve aracılara yapılan ödemeler olduğu, bu zirai ürünlerin aslında çiftçiden alındığı gelir stopaj vergisinden kurtulmak amacıyla davacının çiftçilerden olan hububat alımlarının anılan mükelleften temin edilmiş sahte faturalar ile belgelendirildiğinin anlaşıldığı, ayrıca, Mahkemenin 2016/42 esas sayılı dosyası üzerinden, davacı adına anılan mükellefin düzenlediği sahte faturaları kullandığından bahisle 2011/5, 6. dönemleri için tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemi için açılan davada 08.03.2017 tarih ve 2017/182 sayılı karar ile, davacının anılan mükelleften aldığı faturaların sahte olduğu, gerçek bir alım satıma dayanmadığı ve davacının bu faturaları bilerek kullandığı sonucuna varılarak davanın reddine karar verildiği, izah edilen sebeplerle; davacının gerçekte ticari faaliyetinin olduğu, ancak müstahsillerden aldığı zirai ürünler için müstahsil makbuzu düzenlemek yerine gelir vergisi tevkifatından kaçmak için anılan mükellefi paravan olarak kullandığı sonucuna varıldığından, müstahsillerden aldığı mallar için gelir vergisi tevkifatı yapmakla yükümlü olduğu halde tevkifat yapmayan davacı adına (fatura içeriğindeki ürünler ticaret borsasına tescil edilmediğinden dolayı %4 oranında re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergilerinde hukuka aykırılık bulunmadığı, dava konusu özel usulsüzlük cezasına gelince; cezai yaptırıma bağlanmış olan bir fiilin tüm unsurları ile birlikte oluşmuş bulunmadığı saptanmadıkça faile ceza uygulanmayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi idari cezalar için de geçerli olduğundan, özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için Vergi Usul Kanunu'nun 353/1'inci bendinde sayılan belgelerin verilmediğinin, alınmadığının ve düzenlenen bu belgelerde gerçek meblağdan farklı meblağlara yer verildiğinin hukuken geçerli biçimde tespit edilmiş olması zorunluluk olduğu, davacı hakkında her ne kadar gerçekte çiftçilerden satın aldığı halde anılan mükelleften satın almış gibi sahte fatura kullandığından ve dolayısıyla müstahsil makbuzu düzenlemediğinden bahisle 213 sayılı Vergi usul Kanunu'nun 353/1'inci maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmişse de; davacı tarafından hangi tarihte, kimden ne kadarlık belgesiz alış yapıldığı ve müstahsil makbuzu düzenlenmediği yönünde hiçbir somut tespit yapılmadığı anlaşılmakla, müstahsil makbuzu düzenlemediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uyarlık görülmediği" gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu vergi zıyaı cezalı gelir stopaj vergileri yönünden davanın reddine, kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden ise davanın kabulüne ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına ilişkin Gaziantep 1. Vergi Mahkemesi'nin 08/03/2017 gün ve E:2016/43, K:2017/183 sayılı kararının; davalı vekili tarafından,.... Bakliyat Ltd. Şti. ve.... Bakliyat Ltd. Şti. nezdinde yapılan incelemeler sonucunda düzenlenen vergi tekniği raporlarında mükelleflerin 2011 hesap döneminde gerçek ticari faaliyetinin olmadığı, çiftçiler tarafından ticaret borsalarına getirilen tarım ürünlerinin fiilen kontrol zorunluluğunun olmaması ve tarım sektörünün kayıt alım-satıma daha çok imkan veren yapısından da faydalanarak çiftçilere sağlanan devlet desteğinden yararlanmak üzere kuruldukları, düzenlendikleri tüm müstahsil makbuzları ve faturaların gerçek bir mal alımı ve satımı temsil eder nitelikte olmadığı ve sahte belgeler olarak nitelendirilmesi gerektiğinin açıklandığı, ayrıca raporda, davacının 2010 yılında.... Bakliyat Ltd. Şti. ve.... Bakliyat Ltd. Şti'den temin ettiği alış faturalarının sahte belgeler olması nedeniyle sahte belge kullandığının kabul edilmesi, bu nedenle 2010 yılı için bu firmalardan temin edilen faturalarda yer alan zirai ürünleri gerçekte çiftçilerden temin etmeleri nedeniyle müstahsil makbuzu düzenlememeleri ve buna bağlı olarak Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde yer alan gelir vergisi kesintilerini yapmamaları ve beyan etmemeleri stopaj gelir vergisi açısından vergi inceleme raporlarının düzenlenmesi gerektiğinin açıklandığı, davacının çiftçilerden temin ettiği zirai ürün için gelir vergisi tevkifatı yükümlülüğünden kaçınmak için müstahsil makbuzu düzenlemediği, çiftçilerden yapmış olduğu zirai ürün alımını belgelendirmek amacıyla müfettişliğinde sahte fatura düzenlediği tespit edilen.... Bakliyat Ltd. Şti. ve.... Bakliyat Ltd. Şti'den alış faturaları temin ettiği, mükellefin 2011 takvim yılında herhangi bir mal ve hizmet hareketi olmadığı, hususlarının tespit edildiği, yapılan cezalı tarhiyatta yasal isabetsizlik bulunmadığı, davacı tarafından ise; faturaların içeriği itibarıyla gerçek olmadığının ortaya konulamadığı, konulması için hiçbir bilgi ve belge araştırması yapılmadığı, alımların çiftçilerden yapıldığı kanaatini destekleyen hiçbir bilgi belge ve çiftçilerle yapılan bir karşıt incelemede bulunulmadığı ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma dilekçesi verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesi'nce, dosyadaki tüm bilgi ve belgeler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45.maddesi uyarınca incelenerek işin gereği görüşüldü:
İstinaf istemine konu Vergi Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi Dairemizce de uygun görülmüş olup, davalı tarafından istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın değinilen hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir.
Davalı idare ve davacının, Mahkeme kararının vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergisine ilişkin kısmı yönelik istinaf istemlerine gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 3946 sayılı Kanunla değişik 94'ncü maddesinde, kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tesbit eden çiftçilerin maddede yer alan bentlerde sayılan ödemeleri nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmış; maddenin 11'nci bendinde, çiftçilerden satın alınan zirai mahsuller ve hizmetler için yapılan ödemelerden, (b) alt bendinde, hayvanlar ve bunların mahsulleri ile kara ve su avcılığı mahsulleri dışında kalan diğer zirai mahsuller için zirai mahsul bedelleri üzerinden yapılacak vergi tevkifatında, ziraı mahsulün ticaret borsalarında tescil ettirilerek satılıp satılmadığına göre farklı tevkifat oranlarının belirlenmesi konusunda Bakanlar Kurulu'na yetki vermiştir. Bu yetki kapsamında tevkifat oranı, 31/12/1993 gün ve 21805 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1993/5148 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile, ticaret borsalarında tescil ettirilerek satın alınan zirai mahsuller için % 2, bu kapsam dışında kalan zirai mahsuller için % 4 olarak belirlenmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının 2010 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen 01.12.2015 tarih ve 2015-A-3684/36 sayılı vergi inceleme raporunda, hakkında sahte fatura düzenlediğinden bahisle vergi tekniği raporu bulunan.... Bakliyat Tarım Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şirketi'nden 2010 takvim yılında almış olduğu katma değer vergisi hariç 3.775.650,00-TL'lik toplam 10 adet fatura içeriği zirai ürünleri gerçekte müstahsillerden aldığı halde gelir vergisi tevkifatı yükümlülüğünden kaçınmak amacıyla müstahsil makbuzu düzenlemeyerek sahte faturalarla belgelendirdiği, fatura içeriği ürünlerin ticaret borsasına tescil edilmediği bu nedenle %4 oranında hesaplanan gelir stopaj vergisi tarhiyatına karşı bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda; dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda davacının fatura aldığı, ….. Bakliyat'ın gerçekte ticari faaliyetinin olmadığı, çiftçiler tarafından ticaret borsalarına getirilen tarım ürünlerinin fiilen kontrol zorunluluğunun olmaması ve tarım sektörünün kayıt dışı alım-satıma imkan veren yapısından da faydalanılarak çiftçilere sağlanan devlet desteğinden yararlanılmak üzere kurulduğu ve düzenledikleri faturaların da gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğu, ticaret borsasında tescil edilmeyen ürünler için uygulanan %4 oranın dikkate alınarak dava konusu tarhiyat yapılmıştır. Dairemizce yapılan değerlendirmede davacı tarafından düzenlenen uyuşmazlığa konu belgelerin gerçeği yansıtmadığı hususunda mahkemece varılan sonuç yerinde görülmüştür.
Dosya kapsamı bilgi ve belgelerden muhteviyatı itibarıyle yanıltıcı belge olduğundan bahsedilen faturaların içeriği ürünlerin ticaret borsasına tescil edilmediğine ilişkin herhangi bir tespitin yapılmadığı, gerçeği yansıtmayan belgeye dayalı tescilin geçerli olamayacağı görüşüyle %2 yerine %4 oranında gelir stopaj vergisi hesaplandığı anlaşılmıştır. Ancak incelemede de içeriği ürünlerin gerçekten alındığı (müstahsillerden) kabul edilen belgelerin incelemede alınan ifadeler doğrultusunda borsada tescil edildiğinden ve aksi yönde bir tespit de olmadığından yukarıda yer alan mevzuat hükümleri gereğince çiftçilere ödenen brüt tutarlar üzerinden %2 oranında vergi ziyaı cezalı gelir vergisi stopajı tarhiyatı yapılması gerekirken, dayandığı belge sadece sahte olduğundan bahisle ticaret borsasında tescil edilemeyeceği varsayımı ile %4 oranında gerçekleştirilen cezalı tarhiyatta yasal isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; davalı idarenin istinaf talebinin reddine, davacının istinaf isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine, Gaziantep 1. Vergi Mahkemesi'nin 08/03/2017 gün ve E:2016/43, K:2017/183 sayılı kararının kaldırılmasına, davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, cezalı tarhiyatın %2 oran uygulanarak hesaplanan kısmı yönünden davanın reddine, fazlası yönünden davanın kabulü ile bu kısmının kaldırılmasına, aşağıda dökümü yapılan 200,00 TL davacı yargılama giderinin genel haklılık durumuna göre 90,00TL sinin davacı üzerinde bırakılmasına 110,00 TL sinin davalı idarece davacıya verilmesine, davalı idare tarafından yapılan 25,00 TL istinaf yargılama giderinin davalı üzerinde bırakılmasına, 31,40 TL'den az olmamak üzere tasdik edilen cezanın binde 4,55 oranındaki istinaf karar harcının davalı idarece davacıdan tahsiline, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca takdir edilen 1.100,00 TL vekalet ücretinin her iki taraf lehine takdirine, artan posta avansının kararın kesinleşmesinden sonra Mahkemesince ilgilisine iadesine, 2577 sayılı Yasa'nın 45.maddesi gereğince kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren otuz (30) gün içerisinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 29/09/2017 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)