(213 S. K. m. 13, 30, Mük. m. 355) (3065 S. K. m. 29, 34) (2577 S. K. m. 20)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı adına, 2015 yılı defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak indirimlerinin reddi suretiyle katma değer vergisi beyanlarının yeniden düzenlenmesi neticesinde 2015/01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10 dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davayı, "kendisine tanınan sürede defter ve belgelerini ibraz etmekle yükümlü davacının, bu yükümlülüğünü ihlal etmesi nedeniyle beyan ettiği indirilecek kdv tutarlarının reddedilerek yeniden düzenlenen kdv beyanlarına göre tespit edilen ödenecek kdv tutarlarının resen tarh edilmesinde ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmediği" gerekçesiyle reddeden Gaziantep 1. Vergi Mahkemesi'nin 22/06/2017 gün ve E:2016/816, K:2017/398 sayılı kararının; defter ve belgelerin mevcut olduğu, vergi müfettiş yardımcısına ibraz edilmek istendiği ancak müfettiş yardımcısının adeta ipe un serdiği, katma değer vergilerinin hiçbir araştırma ve karşıt inceleme yapılmaksızın reddedildiği, 6736 Sayılı Kanunun 5. maddesi uyarınca 2013-2014-2015 takvim yıllarına ilişkin gelir vergisi, katma değer vergisi ve stopaj gelir vergisi yönünden matrah ve vergi arttırımında bulunulduğu, matrah ve vergi arttırımına ilişkin hükümlerin ihlalinin söz konusu olmadığı, yapılan matrah arttırımlarının vergi müfettişi tarafından takdir edilen matrahlar ile kıyaslanması gerektiği, bu kıyaslamanın vergi dairesince yapılmayarak vergi müfettişince takdir edilen matrah faklarının tamamı üzerinden vergi ve ceza ihbarnamesi düzenlendiği, tanzim edilen vergi tekniği raporu, vergi suçu raporu ve vergi inceleme raporlarının tebliğ edilmeyerek davacının savunma hakkının ihlal edildiği ileri sürülerek, istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Tüm mükelleflerin vergi matrahının tespiti ile ilgili olup gayrisafi hasılattan indirilen tüm giderlerini belgelendirmek ve incelenmek üzere istenmesi halinde yasanın öngördüğü kayıt düzenine uygun olarak defterler ve kaydedilmiş belgeler ile kanıtlamak durumunda olduğu, davacının usulünce istenmesine rağmen yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği, dolayısıyla dava konusu cezalı tarhiyatın yasal ve yerinde olduğu belirtilerek, istinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmuştur.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi İkinci Vergi Dava Dairesi'nce, dosyadaki tüm bilgi ve belgeler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 18.06.2014 tarih ve 6545 sayılı Kanunu'nun 19. maddesiyle değişik 45. maddesi uyarınca incelenerek işin gereği görüşüldü:
İstinaf başvurusu; defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi nedeniyle inceleme raporuna istinaden tüm katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davayı, yukarıda belirtilen gerekçeyle reddeden mahkeme kararının, davacı tarafından istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mücbir sebepler başlıklı 13'üncü maddesinde; vergi ödevlerinden herhangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk hali ile yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetlerin, kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler ile sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması gibi haller mücbir sebep olarak sayılmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu maddesinde, mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri kuralına yer verilmiş, 34'üncü maddesinde de bu belgelerin, tutulması mecburi olan defterlere kaydedilmesi şartı aranmıştır.
Yukarıda sözü edilen düzenlemeler nedeniyle emtia veya hizmet alışını temsil eden fatura veya yerine geçen belgenin yasal defterlere usulüne uygun olarak kaydedilmesi ve bu belgelerde katma değer vergisinin ayrıca gösterilmesi, katma değer vergisi indirimi yapılabilmesinin ön koşullarıdır. Bu ön koşulların varlığının, sözü edilen defter ve belgelerin ibrazı ve incelenmesiyle saptanabileceği açıktır. Vergi idaresinin, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetini ortaya çıkarabilmesi ise istendiğinde defter ve belgelerin vergi idaresinin denetim ve incelemesine sunulması ve gerektiğinde, şekline ve usulüne uygun belgelerle tevsik edilen hukuki muamelelerin karşı taraf nezdinde inceleme ve araştırma yapılmasıyla olanaklıdır.
213 sayılı Kanunun 30'uncu maddesinin 2'nci fıkrasının 3'üncü bendinde, bu Kanuna göre tutulması zorunlu olan defterlerin hepsinin veya bir kısmının vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi, dönem matrahının re'sen takdirini gerektiren sebep olarak öngörülmüştür.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 20'nci maddesinin 1'inci bendinde Danıştay ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları düzenlenerek idari yargılama usulünde re'sen araştırma ilkesi benimsenmiştir.
İncelenmek üzere istenmesine karşın, ihtilaflı döneme ilişkin defter ve belgeleri hukuken geçerli bir nedenin varlığını ileri sürmeden ibraz etmeyen davacının dönem matrahının tespiti için re'sen takdire gidilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Ancak bu durum vergilendirmeye karşı dava açıldığında, katma değer vergisi yönünden yukarıda sözü edilen Yasa hükümleri uyarınca indirim konusu yapılan mal ve hizmet alımlarının gerçeği yansıtıp yansıtmadığının yargı yerince incelenmesine de engel değildir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2014 ve 2015 yıllarına ait defter ve belgelerinin ibrazına ilişkin yazısının usulüne uygun olarak tebliğ edildiği, tebligata rağmen ibrazın gerçekleşmemesi üzerine düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak mücbir sebep olmaksızın defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi sebebiyle katma değer indirimlerinin reddedilmesi sonucunda dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının yapıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda, davacı tarafından dava dilekçesinde defter ve belgelerinin şu an için kendisinde olduğunun belirtilmesi karşısında, söz konusu defter ve belgelerin re'sen araştırma ilkesi uyarınca mahkemece istenmesi ve mahkemeye sunulması halinde vergi dairesi müdürlüğüne gönderilerek, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin tespiti bakımından söz konusu belgelerin gerçeği yansıtıp yansıtmadığının araştırılmasından sonra ve davacının 6736 sayılı Yasa'nın 5.maddesi kapsamında yapmış bulunduğu vergi artırımlarının yasal şartlarını taşıması halinde vergi dairesince yapılan incelemede nazara alınması da sağlanarak, yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Bu durumda, defter ve belgelerin incelenmek üzere vergi dairesine gönderilmesi halinde yapılacak inceleme sonucunda ortaya çıkacak duruma göre uyuşmazlığın niteliği değişebileceğinden ve bu yeni hukuki durumun ilk derece mahkemesince değerlendirilmesi gerektiğinden, bir başka deyişle böylesine bir durumda ilk derece mahkemesince uyuşmazlık konusu işlem hakkında herhangi bir karar verilmemiş olacağından, davanın reddi yolundaki mahkeme kararının kaldırılarak, dosyanın mahkemesine gönderilmesi gerekmektedir.
Açıklanan nedenlerle; davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Gaziantep 1. Vergi Mahkemesi'nce verilen 22/06/2017 gün ve E: 2016/816, K: 2017/398 sayılı "davanın reddine" ilişkin kararın kaldırılmasına, yukarıda belirtilen eksiklik giderildikten sonra dava konusu edilen cezalı tarhiyatın esasına ilişkin bir karar verilmek üzere 2577 sayılı Yasanın 45/5. maddesi uyarınca dosyanın mahkemesine gönderilmesine, verilecek yeni kararda mahkemece hüküm altına alınacağından istinaf yargılama giderleri hakkında bu aşamada ayrıca karar verilmesine gerek olmadığına, kararın mahkemesince taraflara tebliğine, 28/12/2017 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
AZLIK OYU
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2.maddesinde idari dava türleri, iptal davaları, tam yargı davaları ve idari sözleşmelerin uygulanmasından kaynaklanan taraflar arasındaki tam yargı davaları olarak üç gruba ayrılmıştır. Doktrinde ise idari dava türleri ise genel olarak iptal ve tam yargı davaları olarak ikiye ayrılmaktadır.
Vergi davasının, özellikle tarh işleminin iptali istemiyle açılan davanın, iptal veya tam yargı davası olup olmadığı uzun yıllar doktrinde tartışılmış, ağırlıklı olarak tarh işleminin niteliği nazara alınarak tarh işleminin iptali/kaldırılması istemiyle açılan davanın iptal ve tam yargı davalarından her ikisinin de özelliklerini gösteren sui generis bir dava türü olduğu büyük çoğunluk tarafından kabul görmüştür.
İdari yargılama usulüne ilişkin yasal hükümlere bakıldığında, gerek iptal gerekse tam yargı davalarında, davacının iradesini yansıtan ve iptal veya tazminat istemi veya her ikisini birden içeren dava dilekçesine göre yargılamanın yapılması ve davanın sonuçlandırılması gerektiği, bu şekilde tanzim olunan dilekçeyle dava açıldıktan sonra yargılamaya konu olan idarenin işlem veya eylemine yargı yerince müdahale edilerek işlemin veya eylemin farklılaşması sağlanıp bu farklı işlem veya eylemin idari davaya konu edilmesinin hiç bir şekilde mümkün olmadığı anlaşılmaktadır.
Olayda, usulüne uygun olarak tebliğ edilen yazı ile davacıdan ilgili dönem yasal defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmesi istendiği ve yasal olarak muhafaza ve ibraz yükümlülüğü altında bulunan davacının bu yükümlülüğünü kaldırabilecek olan yasanın öngördüğü mücbir sebep hallerinden herhangi birisi de bulunmadığı halde incelemeye ibraz etmediği, bu şekilde 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30.maddesinin 3.bendinde belirtilen re'sen tarh nedeni meydana geldiğinden ve bu nedene dayalı olarak davalı idarece davaya konu edilen re'sen tarh işleminin tesis edildiği ve bu işlemde usul ve hukuka aykırılık bulunmadığından, ayrıca yukarıda belirtildiği üzere idari yargı yerinin yargılama sırasında davaya konu idari işlemin farklılaşmasını sağlayarak bu işleme göre yargılama yapması hukuken mümkün bulunmadığından ve bu kapsamda mahkemeye ibraz edilen yasal defter ve belgelerin incelenmesi durumunda re'sen tarh nedeni değişecek (213 sayılı Yasa'nın 30.maddesinin 4, 5.bentleri veya başka sebeple tarhiyat yapılacak) ve bu şekilde dava konusu işlemin sebep unsuru ve kendisi değişmiş olacağından, istinaf başvurusunun reddine karar verilmesi gerektiği görüşüyle, aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum. (¤¤)