(3065 S. K. m. 1, 27) (213 S. K. m. 30) (2577 S. K. m. 17)
İSTEMİN ÖZETİ: Gayrimenkul yönetim faaliyetleri ile iştigal eden davacı şirketin 2011 ila 2014 takvim yılları hesaplarının yurt dışı mukimi ortaklarından gerçekleştirdiği borçlanmalar nedeniyle sorumlu sıfatıyla ödenmesi gereken katma değer vergisi yönünden incelenmesi sonucu düzenlenen 18.8.2015 tarih 576/21 sayılı vergi tekniği raporunda; yurt dışından yapılmış olan borçlanmalar nedeniyle gerçekleşen finansman hizmetine ilişkin emsal faiz bedeli üzerinden KDV hesaplanarak beyan edilmediğinin tespit edildiğinden bahisle adına atfen tanzimli aynı tarih 576/23 sayılı vergi inceleme raporuna istinaden 2012/12 dönemi için re'sen tarh edilen tek kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı; incelenen dosyada, davacının 2012 takvim yılına ilişkin kanuni defter ve belgelerinin yurtdışından gönderilen finansman hizmetine ilişkin olarak sorumlu sıfatıyla ödenmesi gereken KDV yönünden sınırlı olarak incelenmesi neticesinde, yurtdışında mukim kişilerce sunulan finansman hizmetinin karşılığını teşkil eden faiz tutarı üzerinden katma değer vergisi hesaplanıp sorumlu sıfatıyla beyan edilmediğinin tespit edildiğinden bahisle hesap edilen matrah farkı üzerinden uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde vurgulandığı üzere, katma değer vergisinin konusunun, Türkiye'de ticari, sınai, zırai ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin her türlü mal ve hizmet ithali çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler ile diğer faaliyetlerden doğan teslim ve hizmetler olduğu bu işlemleri yapanların yabancı uyruklu olup olmamaları, ikametgahlarının, işyerlerinin, kanuni merkezlerinin veya iş merkezlerinin Türkiye'de olup olmamasının işlemin mahiyetini değiştirmeyeceği ve katma değer vergisinin doğmasına engel olmayacağı yine anılan Kanun'un 6. maddesinde belirtildiği gibi işlemlerin Türkiye'de yapılmasının hizmetin Türkiye'de yapıldığını veya hizmetten Türkiye'de faydalanıldığını ifade edeceği, öte yandan; verginin konusu ve matrahına ilişkin hukuksal durum böyle olmakla birlikte bir hizmet nedeniyle yapılan ödemelerden katma değer vergisi istenebilmesi için sunulan hizmetin Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesi uyarınca verginin konusuna girmesi, 4. 5. ve 6. maddelerinin kapsamında kalması yeterli olmayıp, vergiden müstesna işlemler arasında da bulunmamasının gerektiği, dolaysıyla Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 4. fıkrasının (e) bendinde banka ve sigorta muameleleri vergisinin konusuna giren işlemler katma değer vergisinden müstesna tutulmuş ise de; olayda gerçekleşen finansman aktarımı nedeniyle finansman aktaran şirketler lehine herhangi bir mal ve hizmet geri dönüşünden söz edilemeyeceğinden ve davacı tarafından da gönderilen paraların iade edilmeksizin karşılıksız ve faizsiz olarak gönderildiği açıkça belirtildiğinden, ortada banka ve sigorta muameleleri vergisine konu bir işlemden söz edilemeyecek olmakla, davacı şirketin katma değer vergisi istisnasından yararlandırılmasının da mümkün olamayacağının tartışmasız bulunduğu, bu durumda; her ne kadar olayda gerçekleşen finansman hizmeti neticesinde faiz ödenmediği iddia edilmekle birlikte, davacı şirket bünyesine giren paraların yıllar itibariyle süreklilik arz etmesi ve sermayeye de eklenmemesi karşısında faiz ödenmediğinden söz edilebilmesi ekonomik ve ticari icaplara uygun olmadığından ve faize ilişkin bir bedel belirlenerek sorumlu sıfatıyla beyanda da bulunulmadığından, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27. maddesi uyarınca matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedelinin belirlenmesi suretiyle ve mükellefin Türkiye içindeki ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezi bulunmaması ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı'nın vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği de dikkate alındığında, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9/1. maddesinde tanımını bulan vergiden sorumlu sıfatıyla davacı şirket adına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesi uyarınca belirlenen emsal bedel üzerinden re'sen tarh edilen dava konusu katma değer vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı, kaldı ki; vergi inceleme raporunda da vurgulandığı üzere 2011, 2012 ve 2013 yıllarında davacı şirkete yurtdışında mukim şirketlerce gönderilen paraların sermayeye ilave edilip edilmediğinin araştırılması sonucu, edilmediğinin anlaşılması üzerine bu yıllar için doğrudan emsal bedel belirlenerek cezalı tarhiyat yapılmış iken 2014 yılına ilişkin olarak ise, yurtdışından, sermaye ilave edilmek üzere gönderilen paralardan sermaye ilave edilen miktarlar düşüldükten sonra, başka bir deyişle sermayeye ilave edilen tutarlar dikkate alınmaksızın belirlenen emsal bedel esas alınarak saptanan matrah üzerinden re'sen cezalı tarhiyatta bulunulduğunun da açık olduğu gerekçesiyle reddeden Aydın Vergi Mahkemesi 28/12/2016 gün ve E:2016/52, K:2016/768sayılı kararının; emsal uygulamasına dayalı olarak bir KDV tarhiyatının yapılamayacağı, finansman hizmetinden bahsedilebilmesi için borç para verildiğinin hukuken geçerli somut verilerle ortaya konulması gerektiği halde olayda bu yönde yapılmış bir tespitin bulunmadığı, yurt dışı mukimi ilişkili grup firmalarınca gönderilen paraların geri ödenme şartıyla ödünç olarak kullandırılan kredi mahiyetinde olmadığı, yurt dışından gönderilen paraların uyuşmazlık yılları itibariyle şirket nezdinde oluşan zararların öz kaynaklarda meydana getirdiği erimeyi telafi etmek olduğu, zira 2011 ila 2014 yıllarında transfer edilen meblağların önce 2014 yılı sonrasında da 2015 yılında tamamına yakınının ödenmiş sermayeye ilave edildiği 2015 yılı sonunda ortaklara borçlar hesabında bakiye kalmadığı ileri sürülerek, istinaf başvurusunun kabulü ile kaldırılması ve davanın kabulüne karar verilmesi istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Yasal dayanaktan yoksun bulunan istinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmuştur.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 2.Vergi Dava Dairesince; davacının duruşma talebi 2577 sayılı İYUK nun 17/2.maddesi uyarınca yerinde görülmeyerek işin gereği görüşüldü:
Uyuşmazlık; yurt dışı mukimi ortaklarınca davacı şirkete finansman hizmeti sunulduğundan bahisle bu hizmetin karşılığını teşkil eden emsal faiz tutarı üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin vergi sorumlusu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi gerektiği gerekçesi ile resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine karşı açılan davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin iddia edene ait olduğu kurala bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1/1. maddesinde; Türkiye'de ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu, 4 üncü maddesinin 1 inci fıkrasının ilk bendinde hizmet; teslim ve teslim sayılan haller ile mal ithalatı dışında kalan işlemler olarak tanımlandıktan sonra ikinci bendinde, hizmet sayılan işlemlerin; bir şeyi yapmak, işlemek, meydana getirmek, imal etmek, onarmak, temizlemek, muhafaza etmek, hazırlamak, değerlendirmek, kiralamak, bir şeyi yapmamayı taahhüt etmek gibi şekillerde gerçekleşebileceği kurala bağlanmış olup 5 inci maddesinde de; katma değer vergisine tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, personelin veya diğer kimselerin karşılıksız yararlandırılması da hizmet sayılarak, bedelsiz yararlandırılan hizmetin vergi dışı bırakılmasına olanak tanınmamış ve ilgililerin bu konudaki iradesi etkisiz bırakılmış 6. maddesinin 1 inci fıkrasının (b) işaretli bendinde ise; işlemlerin Türkiye de yapılmasının; hizmetin Türkiye de yapılmasını veya hizmetten Türkiye'de faydalanılmasını ifade edeceği, 9/1 inci maddesi ile mükellefin Türkiye içinde ikametgahının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde, Maliye Bakanlığı vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği, 17/4-e maddesinde, banka ve sigorta muameleleri vergisi (BSMV) kapsamına giren işlemler ve sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 7. maddesinin 24 numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemlerinin katma değer vergisinden istisna olduğu 27/1 nci maddesinde de; bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, 27/3 nci maddesinde de emsal bedeli ve emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edileceği hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13.maddesinin 7.fıkrasında ise ilişkili kişilerle gerçekleştirilen işlemler nedeniyle kazancın örtülü olarak dağıtıldığının kabulü: Hazine zararının doğması şartına bağlanmış ve hazine zararından kasıt, emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat ve bedeller nedeniyle kurum ve ilişkili kişiler adına tahakkuk etmesi gereken her türlü vergi toplamının eksik veya geç tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmıştır.
Bir hizmetin katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için; Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1'inci maddesi uyarınca verginin konusuna girmesi, 4'üncü ve 5'inci maddelerinin kapsamında kalması yeterli olmayıp, vergiden müstesna işlemler arasında da bulunmaması gerekmekte olduğu, bir hizmetin finansman hizmeti olduğundan bahisle katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için, ödünç para verildiğinin ve alındığının hukuken geçerli ve yeterli tespitlere dayalı olması gereklidir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin %99 hisse ile ortağı yurt dışı mukimi …… firması olduğu, 2011 ila 2014 takvim yıllarında davacı şirkete 331-Ortaklara Borçlar Hesabı ile 336-Diğer Çeşitli Borçlar Hesabında çeşitli meblağlarda borç paralar verildiği halde faiz tahakkuk ettirilip sorumlu sıfatıyla da katma değer vergisi ödenmediğinin düzenlenen vergi tekniği ve inceleme raporuyla tespiti üzerine finansman hizmetinin karşılığını teşkil eden emsal faiz tutarı üzerinden hesaplanan davaya konu cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Olayda; davacı şirketin %99 hisse ile yurt dışı mukimi …..firmasının davacı şirketten faiz talep etmediği ve zaten bu nedenle vergi matrahının emsal bedel esas alınarak hesap edildiği tartışmasız bulunduğu gibi, aktarılan bu kaynağın incelenen takvim yılları veya sonrasında kısmen ya da tamamen geri ödendiğine dair yapılmış bir tespit de bulunmamaktadır. Diğer bir ifade ile, aktarılan nakit kaynağın bir faiz karşılığı mevcut değildir. Keza; inceleme aşamasında, davacı şirket temsilcisince " davacı şirketin bu parayı borç olarak almadığı sermayenin bir unsuru addedilerek gönderilen paralar olduğu 2014 yılında 4.990.000TL sinin sermayeye ilave edildiği 2015 yılında ise ne kadar sermaye artışı yapılacağı hususunun kararlaştırılacağının" beyan ve ifade edildiği de görülmüştür.
Hal böyle olunca; vergilendirmede vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas olduğu yönündeki vergilendirme prensibi nazar alındığında: davacı şirket tarafından, borç olarak ve geri ödenmek üzere (ödünç olarak) değil, sermayeye ilave edilmek üzere alındığı ve bir kısmının da sermayeye ilave edildiği beyan ve tespit edildiği halde, aksi hukuken geçerli somut verilerle kusurlandırılamayan yurt dışı mukimi ortağının gönderdiği paraların bir finansman hizmeti kapsamında borç olarak verildiği kabul edilerek adına karşılığını teşkil eden emsal faiz tutarı üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinin sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödemesi gerektiğinden bahisle yapılan uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatta yasal isabet kaydedilmemiştir.
Açıklanan nedenle; istinaf başvurusunun kabulüne, istinaf başvurusuna konu kararın kaldırılmasına, DAVANIN KABULÜ ile uyuşmazlığa konu cezalı tarhiyatın kaldırılmasına, aşağıda dökümü gösterilen toplam 241,80 TL dava ve istinaf yargılama gideri ile AAÜT uyarınca davacı vekili için takdir edilen 1.100,00 TL vekalet ücretinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, kararın tebliğinden itibaren 30 gün içinde Danıştay’da temyiz yolu açık olmak üzere 30/10/2017 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
AZLIK OYU:
Mahkeme kararının hukuka uygun olduğu ve istinaf başvurusunun reddi gerektiği görüşünde olduğumdan çoğunluk kararına katılmıyorum. (¤¤)