(4458 S. K. m. 184)
BAŞVURUNUN KONUSU: Dahilde işleme izin belgelerine ilişkin olarak tescil edilen ithalat beyannameleri kapsamında verilen 09.09.2016 tarih ve 16ET35220024-1 sayılı ek tahakkuk kararı ile 19.09.2016 tarih ve 16CK352200903 sayılı para cezası kararının iptali istemiyle açılan davada; davacı şirket adına işlem gören dahilde işleme izin belgeleri kapsamında ithal edilen kumaş ve astar cinsi eşyanın, üretim sürecinde kullanılması sonucunda ortaya çıkan ikincil işlem görmüş ürünün hiç bir ekonomik değer ihtiva etmemesi nedeniyle davacı şirket tarafından imha edildiği beyan edilmişse de, hükümlerinin birlikte değerlendirilmesi neticesinde dahilde işleme rejimi kapsamında ithal edilen eşyanın üretim sürecinde kullanılması sonucu ortaya çıkan ikincil işlem görmüş ürünün izin ihracat taahhüdünün kapatılmasından önce gümrük mevzuatı çerçevesinde gümrük idaresi gözetiminde imhası, gümrüğe terk edilmesi, çıkış hükmünde gümrüğe teslimi veya serbest dolaşıma giriş rejimi hükümlerine göre ithalinin gerektiği, bu şekilde, üretimde kullanılmak üzere ithal edilen ve özel rejime tabi tutulan ithal konusu eşyanın işlenmesinden sonra elde edilen ekonomik değeri bulunan ikincil işlem görmüş ürünün resmi mercii tarafından tespiti ile gerektiğinde vergilendirilmesinin sağlanması suretiyle haksız kazanç elde edilmesinin önlenmesinin amaçlandığı, ithal eşyanın üretim sürecinde kullanılması neticesinde ortaya çıkan ikincil işlem görmüş ürün mahiyetindeki kumaş parçalarının; üretim esnasında meydana gelen kuruma, buharlaşma, sızma veya gaz kaçağı şeklinde meydana gelen bir kayıp mahiyetinde olmaması da dikkate alındığında söz konusu kumaş parçalarının fire olarak kabulü mümkün bulunmadığı, üretim sonucunda ortaya çıkan ikincil işlem görmüş ürün mahiyetindeki bu parçaların, Tebliğ'in 38.maddesinin 9. fıkrası uyarınca usulüne uygun şekilde işleme tabi tutulmamış olması dikkate alındığında davaya konu para cezası kararında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine ilişkin olarak İzmir 3.Vergi Mahkemesince verilen 12/07/2017 gün ve E:2016/1714, K:2017/880 sayılı kararın; üretim sonucunda ekonomik ve ticari değere sahip ikincil işlem görmüş ürün ortaya çıkmadığından vergi ve ceza alınmaması gerektiği, ikincil işlem görmüş ürün kavramı ile fire kavramı arasında karışıklıklar olabildiği, üretim esnasında meydana gelen ve hiçbir sektörde kullanılmaya uygun olmayan kırpıntı şeklindeki atıkların ekonomik değerinin bulunmadığı, kullanılabilir durumda olan parçaların ise büyüklüklerine göre ayrılarak kullanılabildiği ve ihraç edilen ürün muhteviyatında yurt dışı edilmekte olduğu, ibraz edilen görüş raporunda da kullanılabilir parça kumaş yüzdesinin %0,57 oranında, kırpıntı yüzdesinin ise % 14,91 oranında olduğunun belirtildiği, davacı adına işlem gören dahilde işleme izin belgelerinin müeyyidesiz olarak kapatıldığı ve rejim ihlali olmadığı, davacıya ait dahilde işleme izni belgesinin kapatılmasından sonra yürürlüğe giren 13.05.2015 tarihli genelge ile ikincil işlem görmüş ürün ve fire hakkında yüzdesel olarak belirleme yapıldığı, % 15 oranında fireye ayrılan kısmın ekonomik değeri olmadığından hiç bir yurt içi ve yurt dışı satışa konu edilmediği ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Mahkeme kararının usul ve yasaya uygun olduğu öne sürülerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmesi gerektiği savunulmuştur.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesince işin gereği görüşüldü:
İstinaf başvurusu, dahilde işleme izin belgelerine ilişkin olarak tescil edilen ithalat beyannameleri kapsamında verilen 09.09.2016 tarih ve 16ET35220024-1 sayılı ek tahakkuk kararı ile 19.09.2016 tarih ve 16CK352200903 sayılı para cezası kararının kaldırılması istemiyle açılan davayı reddeden İzmir 3. Vergi Mahkemesi kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
4458 sayılı Gümrük Kanununun 184. maddesinin 1. bendinde; "183 üncü maddede belirtilen haller dışında;
a) İthalat vergilerine tabi eşyanın geçici depolanmasından veya tabi tutulmuş olduğu gümrük rejiminin uygulanmasından doğan yükümlülüklerden birinin yerine getirilmemesi,
b) Eşyanın söz konusu gümrük rejimine tabi tutulmasına veya nihai kullanımı nedeniyle indirimli yahut sıfır ithalat vergi oranı uygulanmasına ilişkin koşullardan birine uyulmaması hallerinde ve bu fiillerin geçici depolamanın veya ilgili gümrük rejiminin yanlış uygulanması sonucunu yarattığının tespit edilmesi, durumunda ithalat nedeniyle gümrük yükümlülüğü doğar." hükmüne yer verilmiştir.
2006/12 sayılı Dahilde İşleme Rejimi Tebliğinin 3. maddesinde, asıl işlem görmüş ürünün, dahilde işleme rejimi kapsamında elde edilmesi amaçlanan ürünü, dahilde işleme izin belgesinin, ihraç amacıyla gümrük muafiyetli ithalata ve/veya yurt içi alımlara imkan sağlayan Bakanlıkça düzenlenen belgeyi, Firenin işleme faaliyetleri sırasında özellikle kuruma, buharlaşma, sızma veya gaz kaçağı şeklinde yitirilen ve imha olan kısım ile ekonomik değeri olmayan atıkları, İkincil işlem görmüş ürünün işleme faaliyetleri sonucunda elde edilen asıl işlem görmüş ürün dışındaki ürünü ifade ettiği hüküm altına alınmıştır.
Aynı Tebliğin 38. maddesinin 9. bendinde, "Dahilde işleme izin belgesi/dahilde işleme izni kapsamında ithal edilen eşyadan elde edilen ikincil işlem görmüş ürünün, belge/izin ihracat taahhüdünün kapatılmasından önce gümrük mevzuatı çerçevesinde gümrük idaresi gözetiminde imhası, gümrüğe terk edilmesi, çıkış hükmünde gümrüğe teslimi veya serbest dolaşıma giriş rejimi hükümlerine göre ithali hallerinde, bu ürünün ihracatının gerçekleştirilmesi aranmaz. İkincil işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma giriş rejimine göre ithali halinde, bu ürünün gümrük idaresine teslimi aranmaz ve bu ürüne ilişkin ithalat vergileri, belge/izin kapsamındaki gerçekleşme oranları üzerinden hesaplanan miktar ve birim fiyat esas alınarak tahsil edilir. Ancak, belge kapsamında yurt içi alım yapılması halinde, bu alıma tekabül eden varsa ikincil işlem görmüş ürünün ihracatının gerçekleşmesi aranmaz. Belge kapsamında, bu fıkra hükmü çerçevesinde işlem yapılması halinde bu durum, bölge müdürlüğünce taahhüt kapatma yazısında belirtilir." hükmü ve 43. maddesinin 5. bendinde, "Bu Tebliğin 38 inci maddesinin dokuzuncu fıkrası hükmü saklı kalmak kaydıyla, belge/izin kapsamında ikincil işlem görmüş ürünün ihraç edilmemesi halinde, ithal eşyasına ilişkin beyannamenin tescil tarihindeki kur ve vergi oranı veya asıl işlem görmüş ürünün ihraç edilen kısmı oranında ikincil işlem görmüş ürünün serbest dolaşıma girişine ilişkin beyannamenin tescil tarihindeki kur ve vergi oranı esas alınarak hesaplanan verginin, ilgili gümrük idaresine yatırıldığının tevsiki aranır. Aksi takdirde, bu Tebliğin 45 inci maddesi hükmüne göre işlem yapılır." hükmü ve 45. maddesinde, "Dahilde işleme tedbirlerini, dahilde işleme rejiminde ve belgede/izinde belirtilen esas ve şartlara uygun olarak yerine getirmeyenlerden;
a) Şartlı muafiyet sistemi kapsamında ithal edilen ve Türkiye Gümrük Bölgesi dışına veya serbest bölgelere ihracatı gerçekleştirilmeyen eşyanın ithali esnasında alınmayan vergi,
b) Şartlı muafiyet sistemi kapsamında ithal edilen ve serbest bölgelere gerçekleştirilen ihracata konu eşyanın en geç belge/izin süresi bitiminden itibaren 3 (üç) ay içerisinde; serbest bölgelerden başka bir ülkeye satışının yapılmaması, Yatırım Teşvik Belgesi veya bir başka belge/izin kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine ithalatının yapılmaması, serbest bölgelerde bulunan tesislerin yapımında kullanılmaması, serbest bölgelerde bulunan tesislerde makine-teçhizat, demirbaşa kayıtlı eşya veya bunların parçası olarak kullanılmaması, serbest bölgelerde yerleşik gemi inşa faaliyetinde bulunan firmalara gemi inşasında kullanılmak üzere tesliminin yapılmaması, serbest bölgelerden gümrüksüz satış mağazalarına satışının yapılmaması veya serbest bölgelerden kara, deniz ve hava taşıtlarına kumanya olarak tesliminin yapılmaması durumunda, bu kapsamdaki ithalat esnasında alınmayan vergi,
c) Belge/izin kapsamında izin verilen miktarın üzerinde ithalat yapılması halinde, bu kısma tekabül eden ithalattan doğan vergi,
ç) Belge kapsamında ithal edilen eşyanın tamamı ihraç edilen işlem görmüş ürünün elde edilmesinde kullanılmış olsa dahi döviz kullanım oranının otomotiv sektöründe düzenlenen belgeler için %65’i, deri ve deri mamulleri ile çimento, cam, toprak ve seramik ürünleri sektöründe düzenlenen belgeler için %60’ı, tekstil ürünleri sektöründe düzenlenen belgeler için %65’i, konfeksiyon ve orman ürünleri sektöründe düzenlenen belgeler için %70’i, bunun dışında kalan sektörler için %80’i, ikincil işlem görmüş tarım ürünü taahhüdü içeren belgeler için %100’ü geçmesi halinde, bu oranı aşan kısma tekabül eden ithalatla ilgili alınmayan vergi,
d) Belge/izin kapsamında ithal edilen işletme malzemesinin CIF ithal tutarının, gerçekleşen FOB ihraç tutarının %2 (doğal taşlar ile kıymetli maden ve taş ihraç taahhüdü içeren belgelerde %10)’sinden fazla olması halinde, bu oranı aşan kısma tekabül eden ithalatla ilgili alınmayan vergi, ithal tarihi itibarıyla 4458 sayılı Gümrük Kanunu ile 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerine göre tahsil edilir. Ayrıca, ithal edilen ve süresi içerisinde ihracı gerçekleştirilmeyen eşya için 4458 sayılı Kanunun 238 inci maddesi hükmü çerçevesinde müeyyide uygulanır. Dahilde işleme izin belgesinin ihracat taahhüdünün müeyyideli olarak kapatılmasına ilişkin yazıda, bu maddenin hangi fıkrası ve bendine istinaden müeyyide uygulanacağına ilişkin bilgiye, ayrıca tespit edilmesi halinde müeyyide uygulanması öngörülen ithal eşyasının, ithal edildiği şekliyle ve/veya işlem görmüş ürün olarak ihraç edildiğine, serbest dolaşıma sokulduğuna, gümrük gözetiminde imha edildiğine, gümrüğe terk edildiğine ya da mahrece iade edildiğine yönelik bilgiye de yer verilir." hükmüne yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden; davacı …….Tekstil Konfeksiyon Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi adına kayıtlı 2013/D1-01045 ve 2013/D1-04966 sayılı dahilde işleme izin belgeleri kapsamında tescilli serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyalar ile ilgili olarak 23.03.2016 tarih ve 424-B/04 sayılı sonradan kontrol raporunda yer alan tespit ve değerlendirmeler dikkate alınarak % 15 oranında belirlenen ikincil işlem görmüş ürünün fire oranlarından kaynaklanan farklılık nedeniyle Ege Serbest Bölge Gümrük Müdürlüğü tarafından verilen 09.09.2016 tarih ve 16ET35220024-1 sayılı ek tahakkuk kararı ile 19.09.2016 tarih ve 16CK352200903 sayılı para cezası kararına yapılan itirazın Ege Gümrük ve Ticaret Bölge Müdürlüğü tarafından 21.10.2016 tarih 2016/239 sayılı kararı ile reddedilmesi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Davalı idare tarafından 24.04.2017 tarihli dilekçe ve ekinde ibraz edilen belgelerin incelenmesinden; dahilde işleme izin belgesi kapsamındaki ikincil işlem görmüş ürünler tablosuna göre ek tahakkuk ve ceza kararlarının yeniden değerlendirilmeye alındığı ve davaya konu ek tahakkuk tutarı 696.333,54-TL iken 19.947,73-TL olarak; para cezası miktarının ise 4.644.840,40-TL iken 249.883,27-TL olarak düzeltilmek suretiyle güncellenmiş olduğunun beyan edildiği ve davacı tarafından ibraz edilen 03.05.2017 tarihli dilekçe ile para cezası tutarının düzeltilerek indirildiği; ancak şirket tarafından yapılan üretim sonucunda ticari değere sahip ikincil işlem görmüş ürünün ortaya çıkmamasından bahisle herhangi bir vergi ve cezadan söz edilemeyeceğinin beyan edildiği görülmüştür.
Davalı idarece dava konusu ek tahakkuk kararının ve para cezası kararının revize edildiğinin bildirildiği ve dava konusu 696.333,54-TL ek tahakkukun 19.947,73-TL olarak, 4.644.840,40-TL para cezası kararının 249.883,27-TL olarak düzeltildiği görüldüğünden idarece düzeltme yapılan tutar bakımından karar verilmesine gerek bulunmamaktadır.
Dava konusu ek tahakkuk ve para cezası kararının kalan kısımları yönünden ise;
Davacı şirket adına tanzim edilen raporda %5 ve %15'lik iki farklı oran belirlendiği, %5'lik ikincil işlem görmüş ürünün ithal edilen ürün bünyesinde kullanıldığının sabit olduğundan %15'lik kırpıntı bakımından işlem yapıldığı, ancak ikincil işlem görmüş ürünün işleme faaliyetleri sonucunda elde edilen asıl işlem görmüş ürün dışındaki ürünü ifade ettiği, firenin işleme faaliyetleri sırasında özellikle kuruma, buharlaşma, sızma veya gaz kaçağı şeklinde yitirilen ve imha olan kısım ile ekonomik değeri olmayan atıkları ifade ettiği, fire ve ikincil işlem görmüş ürün arasındaki farkta ürünün ekonomik değer ihtiva edip etmediğinin belirleyici olacağı, şirket hakkında hazırlanan ve Ege Bölgesi Sanayi Odasınca da belirlenen ve üretim sonucunda ortaya çıkan %15 kırpıntı-döküntünün ekonomik bir değeri haiz olmadığının belirtildiği, ayrıca şirket üzerinden işlem gören dahilde işleme izin belgesi kapsamında gümrük muafiyetli ithal edilen hammadde, yardımcı madde ve ambalaj malzemelerinin tamamının ihraç edilen mamul bünyesinde kullanıldığının belirlenerek belgenin müeyyidesiz olarak kapatıldığı görüldüğünden, ikincil işlem görmüş ürüne ilişkin bildirim yapılmayarak vergilerinin ödenmediğinden bahisle şirket adına yapılan ek tahakkuk ve dahilde işleme rejiminin ihlal edildiğinden bahisle kesilen para cezası ile bu işlemlere yapılan itirazın reddine dair işlemde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle; istinaf başvurusunun kabulüne, İzmir 3.Vergi Mahkemesince verilen 12/07/2017 gün ve E:2016/1714, K:2017/880 sayılı kararın kaldırılmasına, ek tahakkuk kararının ve para cezasının düzeltilen kısmı için karar verilmesine yer olmadığına, kalan kısmının iptaline, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca 1.430,00-TL vekalet ücreti ile davacı tarafından dava ve istinaf aşamasında yapılan toplam 256,40-TL yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, yatırılan posta gideri avansından artan miktarın mahkemesince HMK'nun 333. maddesi uyarınca yatırana iadesine, kararın tebliğini izleyen otuz (30) gün içinde Danıştay'a temyiz yolu açık olmak üzere 22/11/2017 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)