(2709 S. K. m. 125) (2577 S. K. m. 45) (4458 S. K. m. 10, 15, 61, 198) (3065 S. K. m. 21)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirket adına tescilli 16/12/2014 tarihli ve 27263 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1. kaleminde 8703.21.10.90.19 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda ihtirazi kayıtla beyan ve ithal edilen "....." ticari isimli eşyanın, 8701.90.20.00.00 pozisyonunda yer aldığı ileri sürülerek, fazladan ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair karara vaki itirazın reddine ilişkin 05/12//2015 tarihli ve 174 sayılı işlemin iptali ve fazladan ödendiği ileri sürülen vergilerin yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle açılan davanın; aracın, teknik kılavuzunun, kullanım kılavuzunun ve yeminli çevirmen tarafından düzenlenen uygunluk sertifikasının birlikte incelenmesinden, ithale konu eşyanın, idarece ileri sürülen 8703.21.10.90.19 tarife pozisyonunda yer almadığı ve yukarıda bahsi geçen açıklamalar doğrultusunda (8701.90.11 ila 8701.90.50) pozisyonları arası bir pozisyonda yer alması gerektiği kabul edilmekle birlikte, motor gücünün 18 kW.ı geçmediği (11,19 kW) anlaşıldığından, söz konusu aracın motor gücü (18 kW ila 37 kW) arası traktörleri düzenleyen ve davacı tarafından ileri sürülen 8701.90.20.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda da yer almadığı, eşyanın mevcut özellikleriyle Türk Gümrük Tarife Cetvelinin 8701.90.11.00.00 pozisyonunda yer aldığı sonucuna ulaşılmış olup, davacı tarafından ihtirazi kayıtla beyan edilerek ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin geri verilmesi talebinin reddine ilişkin karara vaki itirazın reddine dair işlemde hukuka uyarlık görülmediği, diğer taraftan, Anayasanın 125/7. maddesi ile Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin mülkiyet hakkının ihlaline ilişkin kararları gereğince, davacıdan haksız olarak tahsil edilen vergilerin iadesinde, idarece yasal faiz ödenmesi gerektiği gerekçesiyle kabulüne, dava konusu işlemin iptaline, davacı tarafından ihtirazi kayıtla ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin ödeme tarihinden itibaren işletilecek yasal faizi ile birlikte davacıya iadesine ilişkin 25/05/2017 gün ve E:2016/165, K:2017/754 sayılı Kocaeli 2. Vergi Mahkemesi kararının; yöntem ve yasaya aykırılık taşıdığı, davacı tarafından, eşyanın 8701 "Traktörler" tarife pozisyonunun alt pozisyonunda olduğu ileri sürülse de, söz konusu eşyanın 87.03 "Binek otomobilleri ve esas itibariyle insan taşımak üzere imal edilmiş diğer motorlu taşıtlar" tarife pozisyonun alt pozisyonunda sınıflandırılması gerektiğinin tespit edildiği, 2 Seri No'lu Gümrük Genel Tebliği (Gümrük Tarife Cetveli Açıklama Notları)'nda davacının iddia ettiği 8701.90.20.00.00 GTİP'de yer alan araçların, tarım, bahçe bakım ve ormancılık amaçlarıyla kullanılmak üzere tasarlandığı, genellikle otobanda en fazla 25 km/s hıza sahip oldukları ve genellikle hidrolik tertibat ve çıkış mili bulunduğunun belirtildiği, davacı adına tescilli 04/05/2015 tarihli ve 9819 sayılı beyanname muhteviyatı aynı cins eşya için Kocaeli Sanayi Odası tarafından düzenlenen 08/05/2015 tarihli ve 18/1558 sayılı raporda, söz konusu araçların hız tespitinin mümkün olmadığı ancak hızının, katalog değerlerine göre 70 km/s olduğu, tarımsal makinelerde bulunan, aracın yükseltilmesine ve alçaltılmasına yarayan hidrolik tertibatın ve motordan güç sağlayan çıkış (kuyruk) milinin bulunmadığı hususlarının tespit edildiği, ayrıca, anılan Genel Tebliğ uyarınca söz konusu aracın, genellikle otobanda en fazla 25 km/s hıza sahip olduğunun belirtilmesine rağmen davacı tarafından aracın 39,4 km/s hıza sahip olduğunun ikrar edildiği ve bu sebeple aracın traktör olarak tanımlanamayacağı iddialarıyla 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 6545 sayılı Kanunun 19. maddesi ile değişik 45. maddesi uyarınca istinaf yoluyla kaldırılması ve davanın reddi yolunda karar verilmesi isteminden ibarettir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Yöntem ve Yasaya uygun nitelik taşıyan Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı istinaf başvurusunun reddi gerektiği yolundadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Beşinci Vergi Dava Dairesince, dava dosyasındaki tüm bilgi ve belgeler ile davalı idarenin istinaf başvuru dilekçesi, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 6545 sayılı Kanunun 19. maddesi ile değişik 45. maddesi uyarınca işin gereği görüşüldü:
Dava, davacı şirket adına tescilli 16/12/2014 tarihli ve 27263 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinin 1. kaleminde 8703.21.10.90.19 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda ihtirazi kayıtla beyan ve ithal edilen "....." ticari isimli eşyanın, 8701.90.20.00.00 pozisyonunda yer aldığı ileri sürülerek, fazladan ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair karara vaki itirazın reddine ilişkin 05/12//2015 tarihli ve 174 sayılı işlemin iptali ve fazladan ödendiği ileri sürülen vergilerin yasal faizi ile birlikte iadesi istemiyle açılmıştır.
4458 sayılı Kanunun 61/3.maddesinde, tescil edilmiş olan beyannamenin, ait olduğu eşyanın vergileri ve para cezalarından dolayı taahhüt niteliğinde beyan sahibini bağlayacağı ve gümrük vergileri tahakkukuna esas tutulacağı, 198.maddesinde de, 69 uncu madde hükümleri saklı kalmak kaydıyla, yapılan kontrol ve denetlemeler sonucunda hiç alınmadığı veya noksan alındığı belirlenen gümrük vergileri ile işlemleri daha sonra yapılmak üzere teslim edilen eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin, yükümlüye tebliğ edildiği tarihten itibaren onbeş gün içinde ödenmesinin zorunlu olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "ithalatta matrah" başlıklı 21'nci maddesinin (c) bendinde; Gümrük beyannamesinin tescil tarihine kadar yapılan diğer giderleri ve ödemelerden vergilendirilmeyenler ile mal bedeli üzerinden hesaplanan fiyat farkı, kur farkı gibi ödemelerin ithalde alınan katma değer vergisi matrahına ilave edileceği hükme bağlanmıştır. Aynı Kanunun 48.maddesinde ise, bu Kanuna göre vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyaların hiç alınmamış veya eksik alınmış Katma Değer Vergileri hakkında Gümrük Kanunundaki esaslara göre işlem yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.
4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun "Gümrük Tarifesi ve Eşyanın Tarife Pozisyonlarına Ayrılması" başlıklı 15. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin, gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı; 2 fıkrasında, eşya ticaretine ilişkin özel hükümlerle belirlenmiş diğer önlemlerin gerektiği takdirde söz konusu eşyanın tarife pozisyonuna göre uygulanacağı belirtildikten sonra; 3. fıkrasında, gümrük tarifesinin: (a) Bakanlar Kurulunca kabul edilen Türk Gümrük Tarife Cetvelini, (b) Tamamen veya kısmen Türk Gümrük Tarife Cetveline dayanan veya bu cetvele alt açılımlar ekleyen ve eşya ticaretine ilişkin tarife önlemlerinin uygulanması için tespit edilen diğer cetvelleri, (c) Türk Gümrük Tarifesinin kapsadığı eşyaya uygulanacak;- Gümrük vergi oranlarını, - Tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde alınan ithalat vergilerini, (d) Türkiye'nin bazı ülkeler veya ülke grupları ile yaptığı tercihli bir tarife uygulaması gerektiren anlaşmalarda yer alan tercihli tarife uygulamalarını, (e) Türkiye tarafından tek taraflı olarak bazı ülkeler, ülke grupları veya toprak parçaları için tanınan tercihli tarife uygulamalarını, (f) İthalat vergilerinde, bazı eşyaya şartlı olarak uygulanacak muafiyet veya indirim uygulamalarını, (g) Yukarıdakilerin dışında kalan diğer tarife uygulamalarını kapsadığı düzenlemesine yer verilmiştir.
Aynı maddenin (6) fıkrasında, eşyanın tarife pozisyonunun belirlenmesi deyiminden, yürürlükteki hükümlere uygun olarak, söz konusu eşyanın girdiği;(a) Türk Gümrük Tarife Cetvelinin veya 3 üncü fıkranın (b) bendinde öngörülen diğer cetvelin alt açılımlarının, (b) Tamamen veya kısmen Türk Gümrük Tarifesine dayanan ya da bu tarife cetveline alt açılımlar ekleyen ve özel alanlara ait eşya ticaretine ilişkin tarife dışı önlemlerin uygulanması amacıyla Bakanlar Kurulu Kararı ile oluşturulan bir diğer cetvelin alt açılımlarının, belirlenmesinin anlaşılacağı kurala bağlanmış; devamında yer alan (7) fıkra ile de, Gümrük Tarife Cetveli, izahnamesi ve eşya fihristinin, Müsteşarlıkça hazırlanıp ve Resmi Gazetede yayımlanacağı, bu şekilde yayımlanan metinlerin idari ve kazai uygulamalarda esas tutulacağı hüküm altına alınmıştır.
4458 sayılı Gümrük Kanununun 10’uncu maddesinin birinci fıkrasının (c) bendi ile 15’inci maddesinin 7’nci fıkrası ve 03.06.2011 tarihli ve 640 sayılı Gümrük ve Ticaret Bakanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 7’nci maddesinin 1’inci fıkrasının (a) bendi uyarınca hazırlanıp 29.05.2012 tarih ve 28307 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 2 Seri Nolu Gümrük Genel Tebliği Eki Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinin "Tarifenin Yorumu ile İlgili Genel Kurallar" Bölümü içerisinde yer alan 1.Kuralında; Bölüm, fasıl ve tali fasıl başlıklarının sadece gösterici nitelikte olduğu, yasal amaçlar için eşyanın tarifedeki yerinin saptanmasının, pozisyon metinlerine, bölüm veya fasıl notlarına ve bu pozisyonların veya notların anlamına aykırı düşmedikçe aşağıdaki kurallara göre yapılacağı kuralına yer verilmiştir.
Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesi'nin ''Kara Nakil Vasıtaları ( Demiryolları veya Tramvay Taşıtları Hariç) ve Bunların Aksam, Parça ve Aksesuarları ''başlıklı 84 nolu Faslın Genel açıklama notunda,'' Bu Fasıl XVI. Bölüme dahil bazı seyyar makinalar (87.01,87.05 ve 87.16 pozisyonlarının Açıklama Notuna bakınız) hariç olmak üzere aşağıda açıklanan kara nakil vasıtalarını içine almaktadır. (1) Traktör(87.01 pozisyonu) (2) İnsan taşımaya mahsus motorlu kara nakil vasıtaları (87.02 veya 87.03 pozisyonu), eşya taşımaya mahsus kara nakil vasıtaları (87.04 pozisyonu), özel amaçlı kara nakil vasıtaları (87.05 pozisyonu) '' hükmü yer almıştır. Bu fasılın 8701 alt pozisyonunda ise "Traktörlere (87.09 pozisyonuna giren traktörler hariç) yer verilmiştir.. Bu pozisyona ilişkin açıklama notunda ise; Bu pozisyon anlamında, traktör tabirinden, esas olarak diğer kara nakil vasıtalarını, cihaz veya yükleri çekmekte veya itmekte kullanılmak üzere imal olunan ve bu asli vazifesinin yanı sıra alet ve edevatı, gübre tohum vb. taşımaya mahsus tertibatı bulunan veya bulunmayan motorlu tekerlekli veya paletli kara nakil vasıtaları anlaşılır. Bu pozisyon kaldırma, kazma, düzeltme vb. gibi bir fonksiyonu yerine getirmek için makinanın tamamlayıcı bir parçası olmak üzere özel olarak düzenlenmiş, imal edilmiş ve kuvvetlendirilmiş hareket eden parçaları kapsamaz. Bu fonksiyonun yerine getirilmesi için itme ve çekme şeklinde kullanılan hareketli parçalar olsa dahi bu pozisyona dahil olmaz." şeklinde belirtilmiştir. Gümrük Tarife Cetveli ek açıklama notunda "Motorlu Kara Taşıtları, Traktörler, Bisikletler, Motosikletler ve Diğer Kara Taşıtları; bunların aksam parça ve aksesuarları '' başlıklı 87 nolu fasılın 8701.90.11 numaralı alt pozisyonunda "Bu alt pozisyonlar, aşağıdaki özelliklere sahip, traktör olarak kullanılmak üzere tasarlanan “her tür arazi için dört tekerlekli taşıtları-ATV” da kapsar: (1)Sürücü için tek koltuk,(2)Standart römork bağlantı halkası, (3) Kontrolü sağlayan iki tutma yeri bulunan bir gidon vasıtasıyla sürülür, (4)İki ön tekerleğin döndürülmesiyle yönetilir ve motorlu araba tipi direksiyon sistemine (Ackerman prensibi )dayanır, (5)Tüm tekerleklerde fren, (6) Otomatik debriyaj ve geri vites, (7) Zor arazide kullanılmak üzere özel olarak tasarlanmış ve bağlanan ekipmanı çekmek için düşük düzeyde yeterli güç verebilen bir motor, (8)güç, bir zincir ile değil şaftlarla tekerleklere iletilir, (9) Tüm araçlara takılan lastikler engebeli araziler için uygun derin sırt desenine sahiptir, (10) Freni bulunmayan römorkun kendi ağırlıklarının iki katı veya daha fazlasını çekme kapasitesi. Yukarıda belirtilen tüm özellikleri karşılarsa ve 8701.90.11 ila 8701.90.50 arası alt pozisyonlarına ilişkin açıklama notlarına uygun ise, bu araçlar tarım veya ormancılık traktörleri olarak sınıflandırılır. Yukarıda belirtilen tüm özellikleri karşılamayan, “her tür arazi için dört tekerlekli taşıtları-ATV” 8703 pozisyonunda sınıflandırılır. Bu alt pozisyonlar ayrıca “Quads” olarak bilinen araçları da kapsamaz (8703 pozisyonu veya 9503 00 10 alt pozisyonu (bu alt pozisyona ilişkin Açıklama Notlarına bakınız)) . Bu alt pozisyonlar, en az üç tekerleği olan ve inşa edilişleri ve aletleri göz önüne alınarak açıkça tarım, bahçe tarımı ve ormancılık amaçlarıyla kullanılmak üzere tasarlanan tarım veya ormancılık traktörlerini kapsar. Bu çeşit taşıtlar sadece sınırlı maksimum hıza (genellikle otobanda saatte 25 km’den daha fazla olmayan) sahiptir. Tarımsal traktörler genellikle tarımsal makinelerin (tırmık, pulluk vs.) yükseltilmesi veya alçaltılmasına imkan veren hidrolik tertibatla, diğer makineleri veya araçları çalıştırmak için kullanılan motora güç sağlayan çıkış mili ve römorklar için kavrama tertibatı ile donatılmışlardır. Bunlar, aksesuarlar olarak kabul edildiğinde elleçleme alet ve cihazlarını (saman yükleyiciler, gübre yükleyiciler, vs.) çalıştırmak için tasarlanan hidrolik tertibatla da donatılmış olabilirler. Bu alt pozisyonlar, üzüm bağlarında, fidanlıklarda kullanılan yükseltilmiş şasili traktörler ile dağ traktörleri ve alet taşıma traktörleri gibi özel olarak yapılmış traktörleri kapsar. Sunuldukları halde traktör üzerine monte edilmiş olsalar bile, değişebilir tarımsal ekipmanlar kendi ilgili pozisyonlarında sınıflandırılırlar ( 8432, 8433 vb. Pozisyonları). Orman traktörlerinin daha ileri özelliği, kütükleri çekerek taşıyabilmek için üzerlerinde daimi olarak bir vinç’in var olmasıdır. Bu fasla ilişkin 2 nolu nota göre, bu alt pozisyonlarda yer alan traktörler, tarımsal veya ormancılık işlerine ait makinalar, aletler, gübreler, tohumlar vb. taşıyabilmek için, asli amaçlarına uygun olarak, bazı değişimlerle mücehhez olabilirler. Bu alt pozisyonlar, kesim aletleri ile daimi olarak donatılmış ve kesme ekipmanlarını hareket ettirmek amacıyla birden fazla güç çıkarmayan (8433 pozisyonuna ilişkin Açıklama Notlarına bakınız) çimen biçme makinalarını (sürülebilen çimen biçme makineleri veya bahçe traktörleri olarak bilinen) kapsamaz.'' açıklamalarına yer verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı adına tescilli 16/12/2014 tarihli ve 27263 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında ihtirazi kayıtla 8703.21.10.90.19 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen "....." ticari isimli eşyanın, 8701.90.20.00.00 pozisyonunda yer aldığından bahisle, fazladan ödendiği ileri sürülen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin karara vaki itirazın reddine dair işlemin iptali istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Dava konusu olayda, davalı idarece ''.....'' ticari isimli eşyanın BTB başvuru eki kullanma kılavuzu ve gümrükte beyan edilen teknik belgeler üzerinden yapılan inceleme sonucunda, gümrük tarife cetveli izahnamesi 8701.90. alt tarife pozisyonunun ek gümrük açıklama cetvelinin "diğerleri" başlığı altındaki açıklama notlarında eşyanın bu pozisyona dahil olabilmesi için karşılaması gerekli özeliklerden ''sürücü için tek koltuk olması, tarım, bahçe tarımı ve ormancılık amaçlarıyla kullanılmak üzere tasarlanan tarım veye ormancılık traktörlerinden olması, maksimum hızı otobanda 25 km'den fazla olmaması ve tarımsal makinelerin yükseltilmesine ya da alçaltılmasına imkan veren hidrolik tertibat ve diğer makineleri çalıştırmak için kullanılan motora güç sağlayan kuyruk mili tertibatı ile donatılması gereklidir.'' şeklindeki şartları sağlamadığı, bu şartları sağlamayan eşyanın gümrük tarife izahnamesinin hükmü gereği 8703 GTİP'i kapsamında olacağı, eşyanın 8701.90.20.00.00 ve 8701.90.11.00.00GTİP kapsamında bir traktör olmadığı, 8703.21.10.90.19 GTİP kapsamında ATV olarak sınıflandırılması gerektiği açıklanmaktadır.
Uyuşmazlık, ithale konu edilen eşyanın taşıdığı nitelik itibariyle hangi gümrük tarife istatistik pozisyonunda değerlendirilmesi gerektiği hususundan kaynaklandığından, söz konusu eşyanın traktör mü yoksa ATV mi olduğunun ortaya konulması gerekmektedir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ile aracın teknik kılavuzunun, kullanım kılavuzunun ve yeminli çevirmen tarafından düzenlenen uygunluk sertifikasının birlikte incelenmesi ve dava konusu olay ve uyuşmazlığa konu eşyanın niteliklerinin bir bütün olarak değerlendirilmesinden, ithal edilen eşyanın kullanım kılavuzunda max hızının 40 km olduğu, eşyaya bağlanan diğer makineleri çalıştırmak için kullanılan, motora güç sağlayan kuyruk mili tertibatının bulunmadığı, aracın iki kişilik olduğu, buna karşın davacı şirketin ithal ettiği eşyayı bildirdiği 8701.90.20.00.00 ve 8701.90.11.00.00 GTİP'lerinde yer alması için mutlak olarak bulunması gerekli özelliklerin bulunmadığı, gümrük tarife izahnamesinde yer alan açık hüküm gereği eşya 8701.90 GTİP'inde yer alan özellikleri karşılamadığı, dolayısıyla 8703.21.10.90.19 GTİP'inde değerlendirilmesi gerektiği anlaşılmaktadır.
Bu durumda, dava konusu eşyanın özellikleri dikkate alındığında davalı idarece tespit edilen pozisyonda değerlendirilmesi gerekmekte olup, bu pozisyon dikkate alınarak tahakkuk ettirilip tahsil edilen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair karara vaki itirazın reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığından, aksi yönde verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
İstinaf başvurusunun KABULÜNE, istinaf başvurusuna konu Kocaeli 2. Vergi Mahkemesi'nin 25/05/2017 gün ve E:2016/165, K:2017/754 sayılı kararının kaldırılmasına, davanın reddine, dava aşamasında yapılan 138,55-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, istinaf başvurusu aşamasında yapılan 88,00 TL yargılama gideri ile Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca 1.210,00 TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, hüküm altına alınan tutar üzerinden binde 4.55 oranında ve 35,90-TL'dan az olmamak üzere hesaplanacak nispi karar harcının davacıdan alınması için İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığına harç tahsil müzekkeresi yazılmasına, artan posta ücretinin hükmün kesinleşmesinden sonra taraflara iadesine, kararın taraflara tebliği için dosyanın Mahkemesine gönderilmesine, temyizi kabil olmamak üzere kesin olarak, 31/05/2018 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)