BAŞVURUNUN KONUSU: Davacı adına, .... Eğitim İşletmeleri Ticaret A.Ş.'nin kesinleşen vergi borçlarından dolayı kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen 19.12.2016 tarih ve 2016121966506..02 takip dosya nolu ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada; şirketin 2011, 2012 ve 2013 dönemleri için kurumlar vergisi, gelir stopaj ve damga vergisi açısından incelenmesi üzerine vergi müfettişi tarafından 24.06.2016 tarih, 2574/13,14 sayılı ve 22.04.2016 tarih, 2574/5,6,7 sayılı vergi inceleme raporlarının düzenlendiği, 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile asıl borçlu şirketin 24.08.2016 tarihinde re'sen terkin edildiği, bu kararın 01.09.2016 tarih ve 9149 sayılı Türkiye Sicil Gazetesi'nde tescil edildiği, anılan raporlara istinaden yapılan cezalı tarhıyatların 03.10.2016 tarihinde tebliğ edilip dava açılmadığından bahisle oluşturulan tahakkukların vade tarihleri itibariyle ödenmemesi üzerine yapılan araştırmalar neticesinde şirketten tahsili imkanı bulunmadığının anlaşıldığı ve davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla ödeme emri düzenlendiği, olayda, davacının, 31.12.2014 tarih ve 8727 sayılı Türkiye Sicil Gazetesi'nden 19.12.2014 tarihinde asıl borçlu şirket .... Eğitim İşletmeleri Tic. A.Ş.'ye mali işler müdürü olarak atandığı, ödeme emrinde yer alan kamu alacaklarının ise 2010, 2011, 2012, 2013 yıllarına ilişkin olarak yapılan vergi inceleme raporlarından kaynaklandığı görülmüş olup, incelenen dönemlerde davacının asıl borçlu şirkette kanuni temsilcilik sıfatı bulunmadığının anlaşılması karşısında, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren İstanbul 8. Vergi Mahkemesi'nin 17/05/2017 gün ve E:2017/150, K:2017/1070 sayılı kararına davalı idarece istinaf başvurusunda bulunularak; kararın hukuka uygun olmadığı öne sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Kararın hukuka uygun olduğu, istinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmaktadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Altıncı Vergi Dava Dairesi'nce dosyadaki belgeler incelenip davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu hakkında gereği görüşüldü:
Dava; .... Eğitim İşletmeleri Ticaret A.Ş.'nin kesinleşen ve ödenmeyen vergi borçlarından dolayı şirketin kanuni temsilcisi sıfatıyla davacı adına düzenlenen 19.12.2016 tarih ve 20161219665060000002 ana takip dosya numaralı ödeme emrinin iptali istemiyle açılmıştır.
6183 sayılı Amme Alacakları Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 55. maddesinde; amme alacağını vadesinde ödemeyenlere 7 gün içinde ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun bir ödeme emri ile tebliğ olunacağı, 58. maddesinde de; kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren 7 gün içinde tahsil dairesine ait itiraz işlerine bakan vergi mahkemesi nezdinde itirazda bulunabilecekleri kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 10. maddesinde, tüzel kişilerle küçüklerin ve kısıtlıların, vakıflar ve cemaatlar gibi tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin mükellef veya vergi sorumlusu olmaları halinde, bunlara düşen ödevlerin kanuni temsilcileri, tüzel kişiliği olmayan teşekkülleri idare edenler ve varsa bunların temsilcileri tarafından yerine getirileceği, yukarıda yazılı olanların bu ödevleri yerine getirmemeleri yüzünden mükelleflerin veya vergi sorumlularının varlığından tamamen veya kısmen alınmayan vergi ve buna bağlı alacakların, kanuni ödevleri yerine getirmeyenlerin varlıklarından alınacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda anılan düzenlemeler uyarınca, tüzel kişiliğe sahip şirketlerin vergi borçlarından dolayı öncelikle şirket adına tarh ve tahakkuk işlemi yapılacağı, borç ödenmediği takdirde şirket adına ödeme emri düzenleneceği ve kamu alacağının şirketten tahsil edilmesi için idarece 6183 sayılı Kanun'da sayılan tüm takip yollarının tüketileceği ve buna rağmen kamu alacağı borçlu şirketten tahsil edilemezse, şirket kanuni temsilcisi adına ödeme emri düzenleneceği tartışmasızdır.
23.07.2016 tarih ve 29779 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 667 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname'nin 2. maddesinin 1/ (b) fıkrasında, (aralarında asıl borçlu şirketin de bulunduğu) ekli (II) sayılı listede yer alan özel eğitim kurum ve kuruluşlarının kapatıldığı hükme bağlandıktan sonra, 2. fıkrasında; kapatılan kurum ve kuruluşlara ait olan taşınırlar ile her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrakın Hazine'ye bedelsiz olarak devredilmiş sayılacağı, bunlara ait taşınmazların tapuda resen Hazine adına, her türlü kısıtlama ve taşınmaz yükünden ari olarak tescil edileceği hükme bağlanmış, 17.08.2016 tarih ve 29804 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'nin 5. maddesinin 1. fıkrasında; 20/7/2016 tarih ve 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe konulan Kanun Hükmünde Kararnameler gereği kapatılan ve Vakıflar Genel Müdürlüğü'ne veya Hazineye devredilen kurum, kuruluş, özel radyo ve televizyonlar, gazete, dergi, yayınevi ve dağıtım kanallarının her türlü taşınır, taşınmaz, malvarlığı, alacak ve hakları ile belge ve evraklarının(devralınan varlık); her türlü tespit işlemini yapmaya, kapsamını belirlemeye, idare etmeye, avans dahil her türlü alacak, senet, çek ve diğer kıymetli evraka ilişkin olarak dava ve icra takibi ile diğer her türlü işlemi yapmaya, devralınan varlıklarla ilgili olup kanaat getirici defter, kayıt ve belgelerle tevsik edilen borç ve yükümlülükleri tespite ve hiçbir şekilde devralınan varlıkların değerini geçmemesi, ek mali külfet getirmemesi, kefaletten doğmaması ve Fethullahçı Terör Örgütü (FETÖ/PDY)’ne aidiyeti, iltisakı veya irtibatı olmayan kişilerle gerçek mal veya hizmet ilişkisine dayanması şartıyla bu varlıkların değerlendirilmesi suretiyle bunları uygun bir takvim dahilinde ödemeye, kapatılan kurum ve kuruluşların taahhüt ve garanti ettiği ancak vermediği mal ve hizmet bedellerinin ödemesini durdurmaya veya ödemeye, tahsili mümkün olmadığı anlaşılan veya tahsilinde ve takibinde yarar bulunmayan hak ve alacaklar ile taahhüt ve garantilerin tahsilinden vazgeçmeye, her türlü sulh işlemini yapmaya, devralınan varlıklarla ilişkili kredi veya gerçek bir mal veya hizmet ilişkisine dayanan borçlar nedeniyle konulmuş ve daha önce kaldırılmış takyidatları kredinin veya borcun ödenebilmesini sağlamak amacıyla kaldırıldığı andaki koşullarla tekrar koydurmaya ve ihyaya, menkul rehinleri dikkate almaya, devralınan varlıklara konulan takyidatların sınırlarını belirlemeye ve kaldırmaya, finansal kiralama dahil sözleşmelerin feshine veya devamına karar vermeye, devralınan varlıkların idaresi, değerlendirilmesi, elden çıkarılması için gerekli her türlü tedbiri almaya, gerektiğinde devralınan varlıkların tasfiyesi veya satışı amacıyla uygun görülen kamu kurum ve kuruluşlarına devretmeye, devir kapsamında olmadığı belirlenen varlıkları iadeye, kapatılanların gerçek kişiye ait olması halinde devralınacak varlıkların kapsamını belirlemeye, tereddütleri gidermeye, uygulamaları yönlendirmeye, bütün bu işlemleri yapmak amacıyla usul ve esasları belirlemeye, vakıflar yönünden Vakıflar Genel Müdürlüğü, diğerleri yönünden Maliye Bakanlığı'nın yetkili olduğu hükme bağlandıktan sonra 2. fıkrasında, bu madde kapsamında devralınan varlıklardan nakit ve diğer hazır değerlerin emanet, diğer varlıklar ise nazım hesaplarda izleneceği, nazım hesaplarda izlenen varlıklardan elden çıkarılanların tutarının emanet hesaplarına alınacağı, ödenmesine karar verilen borçların bu emanetlerden ödenerek kalan tutarın bütçeye gelir kaydedileceği, 3. fıkrasında ise; kapatılan kurum, kuruluş, özel radyo ve televizyonlar, gazete, dergi, yayınevi ve dağıtım kanallarının bağlı oldukları şirketlerin faaliyetleri sonlandırılarak ticari sicil kayıtlarının resen terkin edileceği, bunların devralınan varlıkları dışındaki varlıklarının da Hazine'ye bedelsiz devredilmiş sayılacağı kuralına yer verilmiş, (06.01.2017 tarih ve 29940 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 679 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'nin 6. maddesi ile değişik) 5. fıkrasında da; borçların ödenmesinde, kamu idarelerine ödenmesi gereken vergi, resim, harç, fon kesintisi, pay gibi borçlar, çalışanların sigorta primleri, rehinli alacaklar, enerji, iletişim ve su kullanım borçları, çeşidine bakılmaksızın beşyüz Türk Lirası'nı geçmeyen borçlar ve diğerleri şeklinde sıralamanın esas alınacağı, 8. fıkrasında da; bu madde hükümlerinin 20/7/2016 tarih, 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı'yla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe konulan kanun hükmünde kararnameler uyarınca gerçekleştirilen bütün kapatma işlemleri hakkında uygulanacağı hükümleri yer almıştır.
Yukarıda açıklanan 23.07.2016 tarih ve 29779 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 667 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınan Tedbirlere İlişkin Kanun Hükmünde Kararname ile ilk olarak kapatılan kurum ve kuruluşlara ait olan taşınırlar ile her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrakın Hazine'ye bedelsiz olarak devredilmiş sayılacağı, bunlara ait taşınmazların tapuda resen Hazine adına, her türlü kısıtlama ve taşınmaz yükünden ari olarak tescil edileceği hükme bağlanmış iken, 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararname ile de, kapatılan ve Vakıflar Genel Müdürlüğü'ne veya Hazine'ye devredilen kurum, kuruluşların borç ve yükümlülüklerini tespit edilmesi, bunların uygun bir takvim dahilinde ödenerek borçlarının belli bir sıra cetveli dahilinde tasfiye edilmesi yönünde düzenlemelere yer verildiği görülmektedir.
Dosyanın incelenmesinden, 31.12.2014 tarih, 8727 sayılı Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'ndeki ilana göre davacının 19.12.2014 tarihinde asıl borçlu şirket .... Eğitim İşletmeleri Tic.A.Ş.'ye mali işler müdürü olarak atandığı ve 670 sayılı KHK uyarınca OHAL kapsamında şirkete el konulduğu 23.07.2016 tarihleri arasında mali işler müdürü olarak şirketi şirketi temsile ve ilzama yetkili olduğunun anlaşıldığı, asıl amme borçlusu şirket hakkında düzenlenen 24.06.2016 ve 22.04.2016 tarihli inceleme raporlarına istinaden 2010 ila 2013 yıllarına ait muhtelif amme borçlarının tarh ve tebliğ edildiği, ancak dava konusu edilmediği, asıl borçlu şirket hakkında düzenlenen 18.05.2017 tarih, 3250/4 sayılı inceleme ve değerlendirme raporunda asıl borçlu şirketin, 20.07.2016 tarihli ve 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında 23.07.2016 tarih ve 29779 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe konulan 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname gereğince kapatılarak, malvarlığının, 24/07/2016 tarih ve 29780 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 371 sıra nolu Milli Emlak Genel Tebliği'ne istinaden OHAL kapsamında Hazine'ye devredildiğinin bildirildiği, asıl amme borçlusu şirketin her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrakının Hazine'ye bedelsiz olarak devredilmiş sayıldığı ve söz konusu şirkete ait taşınmazların tapuda re'sen Hazine adına, her türlü kısıtlama ve taşınmaz yükünden ari olarak tescil edildiği tarihten sonra 6183 sayılı Kanun'un mükerrer 35. ve 213 sayılı Kanun'un 10. maddeleri uyarınca asıl borçlu şirkete ait amme borçlarının tahsili için kanuni temsilci (müteselsil sorumlu) sıfatıyla davacı adına ödeme emri düzenlenmesi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından hazırlanan 08.09.2016 tarih ve 2016/3 seri nolu Uygulama İç Genelgesi'nde, kapatılan asıl borçlu şirkete ait tüm taşınırlar ile her türlü mal varlığı, alacak ve haklar, belge ve evrakın ve taşınmazların Hazineye devri sonucunda "Devlet malı" niteliğinde bulunması nedeniyle, kamu alacağının asıl borçlu şirket mal varlığından tahsili imkanı bulunmadığı sonucuna ulaşılarak amme alacağının 6183 sayılı Kanun'un mükerrer 35. ve 213 sayılı Kanun'un 10. maddeleri uyarınca tahsili öngörülmekle birlikte; 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinin 5. fıkrasında, 667 sayılı Kanun Hükmünde Kararname uyarınca ticari faaliyeti ile mükellefiyeti kapatılarak ticaret sicilinden kaydı silinen ve her türlü mal varlığı ile alacak ve hakları, belge ve evrak Hazine'ye bedelsiz olarak devredilen tüzel kişilerin vergi borçlarının ödenmesi öngörüldüğünden, 6183 sayılı Kanun kapsamında tahsil edilecek kamu alacaklarının tahsiline ilişkin usul ve esasların uygulanmasında anılan düzenlemede yer alan hükümlerin de dikkate alınması gerektiğinde kuşku bulunmamaktadır.
Dairemizin 18.05.2018 tarihli ara kararıyla, davalı idare ve İstanbul Deftardarlığı'na; asıl amme borçlusu .... Eğitim İşletmeleri Tic. A.Ş.'nin 670 sayılı KHK'nin 5. maddesi kapsamında, vergi borçlarının tespit edilerek Maliye Bakanlığı'na bildirilip bildirilmediği, bildirilen borçlar mevcut ise bunların tasfiye süreci sonunda emanet hesaplardan ödenerek tahsili yoluna gidilip gidilmeyeceği hususlarının sorulması üzerine, 13.07.2018 tarih ve 97006 havale sayılı cevabi yazı eki belgeler ile; adı geçen şirketin taşınır ve taşınmaz malvarlığının OHAL kapsamında 667 sayılı KHK gereği Hazine'ye devredildiği, OHAL İnceleme ve Değerlendirme Komisyonu'nun asıl borçlu şirket hakkında düzenlediği raporda, şirketin 4.212,997,83.- TL malvarlığı bulunduğu, toplam vergi borcunun ise 597.270,23.- TL olduğu, emanet ve nazım hesaplarına kaydedilmiş malvarlığından vergi borçları ve diğer borçlarla ilgili herhangi bir ödeme yapılmadığı bildirilmiştir.
Bu durumda, söz konusu şirkete ait amme borçlarının 670 sayılı KHK'nin 5. maddesi uyarınca tahsili yoluna gidildiği ve davacıdan kanuni temsilci sıfatıyla tahsili istenen amme alacaklarına dair davalı idare alacak talebinin, Kocaeli İli OHAL kapsamında görevli İnceleme ve Değerlendirme Komisyonu'nca uygun görüldüğünün bildirilmesi karşısında, 667 sayılı KHK'nın 2. maddesinin 1/(a) fıkrasında uyarınca kapatılarak, her türlü mal varlığı, alacakları, hakları ile belge ve evrakı bedelsiz olarak Hazine'ye devredilen ve ticaret sicil kaydı silinerek mükellefiyet kaydı kapatılan asıl borçlu şirketin vergi borçlarının; 6183 sayılı Kanun'da tanımlanan "tahsil edilemeyen amme alacağı" ve/veya "tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı" vasıflarını yitirmiş olduğu anlaşıldığından, asıl amme borçlusu şirket malvarlığından tahsili olanağı bulunan amme alacaklarının 670 sayılı KHK uyarınca yürütülen tasfiye işlemleri kesinleşmeden davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle; istinaf başvurusuna konu İstanbul 8. Vergi Mahkemesi Hakimliği'nin 17/05/2017 gün ve E:2017/150, K:2017/1070 sayılı kararına karşı verilen istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen yazılı gerekçe ile reddine, aşağıda dökümü gösterilen kanun yolu aşamasına ait yargılama giderlerinin istinaf yoluna başvuranın üzerinde bırakılmasına, tahsil edilen posta avansından artan kısmın hükmün kesinleşmesinden sonra ilgilisine iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren otuz (30) gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 12/10/2018 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)