(2709 S. K. m. 38, 124) (2577 S. K. m. 50) (3568 S. K. m. 3, 48, 50) (Devlet Memurları Disiplin Yönetmeliği m. 9)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı tarafından, serbest muhasebeci mali müşavir olarak faaliyette bulunmakta iken meslek mensubu olmayan kişilere yetki vererek ruhsatını kullandırdığından bahisle Disiplin Yönetmeliği'nin 9. maddesinin (d) bendi kapsamında meslekten çıkarma cezasıyla tecziyesine dair 26/06/2014 tarih ve 2014/K-5996/236 Sayılı kararın iptali istemiyle açılan davanın reddine ilişkin olarak Ankara 10. İdare Mahkemesince verilen 01/06/2017 gün ve E:2015/1535, K:2017/1479 Sayılı kararın kaldırılması istenilmektedir.
MALİYE BAKANLIĞI SAVUNMASININ ÖZETİ: Mahkeme kararında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek, istinaf isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
TÜRKİYE SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER VE YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODALARI BİRLİĞİ SAVUNMASININ ÖZETİ: Mahkeme kararında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek, istinaf isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
KOCAELİ SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI SAVUNMASININ ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Ankara Bölge İdare Mahkemesi 12. İdari Dava Dairesince, Dairemizin 22/11/2017 tarih ve E: 2017/1340, K: 2017/1321sayılı kararı, Danıştay 8. Dairesi'nin 07/05/2018 gün ve E: 2018/818, K: 2018/2485 Sayılı kararı ile bozulması üzerine, 703 Sayılı Kanun Hükmünde Kararname hükümleri gereği davalı idare Hazine ve Maliye Bakanlığı olarak düzeltildikten sonra 2577 Sayılı Kanun'un değişik 50. maddesi uyarınca dava dosyası incelenerek işin gereği görüşüldü:
KARAR: İlk Derece Mahkemesinde görülen davada;
Ankara 10. İdare Mahkemesince verilen 01.06.2017 gün ve E:2015/1535, K:2017/1479 Sayılı kararıyla; Kocaeli Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler Odasına kayıtlı olan davacı hakkında kayıtlı olduğu Oda tarafından re'sen soruşturma başlatıldığı, Oda Denetim Komitesince davacının bilinen adresinde 05.02.2013 tarihinde denetim yapıldığı, yapılan denetim sırasında davacının büroda bulunmadığı, büronun kapalı olduğu, kapıda çeşitli şahıslar tarafından gelinip bulunulmadığına dair notların bulunduğu, sorulduğunda davacının uzun zamandır görülmediği, arada sırada ..... adlı kişinin gelip gittiğinin ifade edildiği, davacının Vergi Müfettişi .... tarafından alınan ifadesinde "... Rahatsızlığı nedeniyle 2009 yılından bu yana bürosunda bulunamadığını, Bursa'da bir yakınının evinde kaldığını, yanında çalıştığına dair herhangi bir sosyal güvenlik kaydı olmayan ..... adlı şahsa kendi rızası ile şifrelerini verdiğini, aramalarda ele geçen kaşelerdeki firmaların bir kısmını tanımakla birlikte büyük çoğunluğunu tanımadığını bunlar ile .....'ın ilgilendiğini..." şeklinde beyanda bulunduğunun görüldüğü, .....'ın 19.09.2011 tarihli ifadesinde, internet üzerinden beyan ve bildirimleri vermek için .....'in rızası ile beyan ve bildirimlerde bulunduğunu belirttiği, davacının geçmişte hakkında verilmiş başkaca disiplin cezalarının da bulunduğu tespitlerine yer verilerek hakkında "meslek mensubu olmayan kişiye ruhsat yetkilerini kullandırdığından" bahisle Disiplin Yönetmeliği'nin 9/d maddesi uyarınca meslekten çıkarma cezasıyla cezalandırılmasına karar verildiği, dosyadaki bilgi ve belgelerle soruşturma raporu ve ekli ifadelerin birlikte değerlendirilmesinden; davacının mesleki ruhsat yetkilerini meslek mensubu olmayan .....'a kullandırdığının kendi ifadesi ile yapılan disiplin soruşturması sonucunda hiçbir tereddüte mahal bırakmayacak bir biçimde ortaya konulduğu, bu durumun davacı tarafından Vergi Müfettişi ....'e verdiği ifade sırasında da ikrar edildiği, bu nedenle davacının tespit edilen eylemine uygun olarak meslekten çıkarma cezası ile cezalandırılmasına ilişkin dava konusu işlemde mevzuata ve hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
İstinaf Kanun Yolu İncelemesinde;
Ankara 12. İdari Dava Dairesi'nin 22/11/2017 gün ve E:2017/1340, K:2017/1321 Sayılı kararı ile, 3568 Sayılı Kanun'un disiplin cezalarını düzenleyen 48. maddesinde, meslekten çıkarma cezasının tanımının yapıldığı ve hangi hallerde bu cezanın verilebileceği açık olarak sayıldığı, bu hallerin; mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdiği mahkeme kararı ile kesinleşmek veya beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işlenmek olduğunun belirtildiği, davacıya verilen disiplin cezasının dayanağı Yönetmelik maddesinde yer alan "Meslek ruhsatnamesinin bir başkasına kiraya verilmesi, herhangi bir şekilde bir başkasına kullandırılması veya meslek mensubunun mesleki konulardaki yetkilerini genel vekâletname ve/veya düzenleme şeklinde vekâletname ile veya muvazaa yoluyla yahut da başka kanunlardaki düzenlemeleri kötüye kullanarak, mesleğini bizzat yapmayıp, yetkilerini devamlı ya da geçici olarak meslek mensubu olmayan kişilere kullandırması, kendi adına müşteri kabul etmesine, resmî belgelerde mühür ya da kaşesinin kullanılmasına izin verilmesi" fiilinin ise, Kanunda açık olarak belirtilen meslekten çıkarma cezası verilmesini gerektiren fiiler arasında sayılmadığından, bu haliyle dava konusu bireysel işlemin dayanağı Yönetmelik hükmünün, Kanun'da yer almayan bir disiplin suçu öngörmek suretiyle üst hukuk normu olan kanuna aykırılık teşkil ettiği ve hukuka aykırı olduğu saptanan bu hükme dayanılarak verilen dava konusu disiplin cezasında bu gerekçeyle hukuka uyarlık bulunmadığından davacının istinaf isteminin kabulüyle Mahkeme kararının kaldırılmasına, dava konusu işlemin iptaline karar verilmiş, söz konusu karar davalı idareler tarafından temyiz edilmiştir.
Temyiz İstemi Hakkında:
3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun "Yönetmelikler" başlıklı 50.maddesinde "Bu Kanunla ilgili olarak aşağıda belirtilen hususlar çıkarılacak yönetmeliklerle düzenlenir.
a-) Serbest muhasebeci mali müşavirlik ve yeminli mali müşavirliğe ait çalışma usul ve esasları.
b-) 7. maddeye göre sınav için teşekkül ettirilecek komisyonun çalışma usulleri, sınav esasları, sınavın konuları, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir yanında çalışma şekli, süresi (staj) ile ilgili diğer hususlar.
c-) Yeminli mali müşavirlerin tasdik işlerine dair işlemler.
d-) Müracaat usulleri.
e-) Ruhsat verilmesi ve unvanın kullanılması.
f-) Üye kayıt defteri, meslek kütüğü ve meslek sicil numarası.
g-) Üye aidatları.
h-) Taşınmaz mallara sahip olma.
i-) Müşavirlik ve muhasebecilik ücretinin esasları.
j-) Meslek mensuplarınca tutulacak defter ve kayıtlar ile bunların bildirim mecburiyeti.
k-) Disiplin kovuşturması yapılması konusunda karar verecek merci, disiplin cezalarını vermeye yetkili merciler, disiplin cezalarına karşı yapılacak itirazın usul ve şartları ve disiplinle ilgili diğer hususlar.
l-) Oda ve birlik personelinin istihdamı ve özlük hakları ile ilgili hususlar.
m-) Kanunun uygulaması ile ilgili diğer hususlar.
n-) Değerlendirme ve sınav komisyonlarının çalışma usul ve esasları, bunların kimlerden oluşacağı, nerelerde ve ne zaman çalışmaya başlayaçakları ve diğer hususlar.
a, b, c, j, k, l, m bentlerinde belirtilen yönetmelikler Odalar Birliğince birliğin kurulmasından itibaren bir yıl içinde hazırlanır. Maliye Bakanlığının uygun görüşü alındıktan sonra Resmi Gazete'de yayımlanır.
(n) bendinde belirtilen yönetmelik en geç altı ay içinde Maliye Bakanlığınca, diğer yönetmelikler Birlikçe, Birliğin kurulmasından itibaren altı ay içinde çıkarılır." kuralına yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un "Disiplin cezaları" başlıklı 48.maddesinde ise; "Mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve hareketlerde bulunanlarla, görevlerini yapmayan veya kusurlu olarak yapan yahut da görevinin gerektirdiği güveni sarsıcı hareketlerde bulunan meslek mensupları hakkında, muhasebe ve müşavirlik hizmetlerinin gereği gibi yürütülmesi maksadı ile durumun niteliğine ve ağırlık derecesine göre aşağıdaki disiplin cezaları verilir.
Disiplin cezaları şunlardır:
a-) Uyarma; meslek mensubuna mesleğinin icrasında daha dikkatli davranması gerektiğinin yazı ile bildirilmesidir.
b-) Kınama; meslek mensubuna görevinde ve davranışında kusurlu sayıldığının yazı ile bildirilmesidir.
c-) Geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma; mesleki sıfatı saklı kalmak şartıyla altı aydan az, bir yıldan çok olmamak üzere mesleki faaliyetten alıkoymadır.
d-) Yeminli sıfatını kaldırma; yeminli mali müşavirin yeminli sıfatının kaldırılmasıdır.
e-) Meslekten çıkarma; meslek mensubunun ruhsatnamesinin geri alınarak bir daha bu mesleği icra etmesine izin verilmemesidir.
Mesleki kurallara, mesleğin vakar ve onuruna aykırı fiil ve harekette bulunanlarla, görevin gerektirdiği güveni sarsıcı harekette bulunan meslek mensupları hakkında, ilk defasında uyarma, tekrarında ise kınama cezası uygulanır.
Görevini bağımsızlık, tarafsızlık ve dürüstlükle yapmayan veya kusurlu olarak yapan veyahutta bu Kanunda yer alan mesleğin genel prensiplerine aykırı harekette bulunan meslek mensupları için geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma cezası uygulanır.
Tasdik yetkisini gerçeğe aykırı olarak kullandığı Maliye Bakanlığınca ilk defa tespit edilen ve rapora bağlanan yeminli mali müşavirler hakkında geçici olarak mesleki faaliyetten alıkoyma, bu husus tekerrür edip bunun mahkeme kararıyla kesinleşmesi halinde de yeminli sıfatını kaldırma cezası verilir.
Mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdikleri mahkeme kararı ile kesinleşen meslek mensuplarına, meslekten çıkarma cezası verilir.
Üç yıllık bir dönem içinde iki veya daha fazla disiplin cezasını gerektiren davranışta bulunan meslek mensubuna, her yeni suçu için bir öncekinden daha ağır ceza uygulanabilir.
Beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işleyen meslek mensupları hakkında meslekten çıkarma cezası uygulanır.
Disiplin kurulları bir derece ağır veya bir derece hafif disiplin cezasının uygulanmasına karar verebilirler.
Takibat ve hüküm tesisi disiplin soruşturması yapılmasına ve disiplin cezası uygulanmasına engel değildir.
Meslek mensubu hakkında savunması alınmadan disiplin cezası verilemez. Yetkili disiplin kurulunun 10 günden az olmamak üzere verdiği süre içinde savunma yapmayanlar, savunma hakkından vazgeçmiş sayılırlar.
Disiplin cezaları kesinleşme tarihinden itibaren uygulanır." kuralı düzenlenmiştir.
Davacıya verilen disiplin cezası, 3568 Sayılı Kanun'un 50. maddesine dayanılarak çıkarılan ve 31/10/2000 günlü, 24216 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Disiplin Yönetmeliği'nin meslekten çıkarma cezası gerektiren halleri düzenleyen 9. maddesinin (d) bendinde yer alan “(Değişik:RG-27/09/2007-26656) Meslek ruhsatnamesinin bir başkasına kiraya verilmesi, herhangi bir şekilde bir başkasına kullandırılması veya meslek mensubunun mesleki konulardaki yetkilerini genel vekâletname ve/veya düzenleme şeklinde vekâletname ile veya muvazaa yoluyla yahut da başka kanunlardaki düzenlemeleri kötüye kullanarak, mesleğini bizzat yapmayıp, yetkilerini devamlı ya da geçici olarak meslek mensubu olmayan kişilere kullandırması, kendi adına müşteri kabul etmesine, resmî belgelerde mühür ya da kaşesinin kullanılmasına izin verilmesi” fiilinin işlendiğinden bahisle verilmiştir.
1982 Anayasasının 38. maddesinin üçüncü fıkrasında, "Ceza ve ceza yerine geçen güvenlik tedbirleri ancak kanunla konulur." hükmüne yer verilmiştir.
Ayrıca, Anayasa'nın 124. maddesinde, Başbakanlık, bakanlıklar ve kamu tüzelkişileri, kendi görev alanlarını ilgilendiren kanunların ve tüzüklerin uygulanmasını sağlamak üzere ve bunlara aykırı olmamak şartıyla, yönetmelikler çıkarabilecekleri kuralı yer almıştır. Anayasanın aktarılan hükmü ve normlar hiyerarşisi bağlamında, bir yasa hükmüne dayalı olarak hazırlanan yönetmelikler ile yasa hükümlerine açıklık getirilmesi ve yasa hükümlerinin uygulamaya geçirilmesi amaçlanmıştır.
Yasa koyucunun genel prensiplerini belirlediği konularda, idarelerin düzenleyici işlem yapma yetkisi, yasama organının çizdiği sınırlar içerinde, Anayasa, Kanun ve Tüzük gibi üst hukuk normlarına aykırı olmamak kaydıyla düzenleme yapabileceği açıktır.
3568 Sayılı Kanun'un 3. maddesinde, kanunen kullanmaya yetkisi olmayanlar tarafından serbest muhasebeci mali müşavir, yeminli mali müşavir unvanlarının veya bu unvan veya kavramlara karışacak veya onlara benzer her türlü unvan ibare veya remizlerin kullanılmasının yasak olduğu, odaların yukarıdaki fıkraya aykırı davranışları öğrendiklerinde Cumhuriyet Savcılığına bildirmek mecburiyetinde oldukları hükme bağlanmış, Kanun'un 45. maddesinde de meslek mensuplarının şirket şeklinde çalışmaları halinde dahi yapılacak işlerden doğan cezai sorumluluğun işi yapan meslek sahibine ait olduğu belirtilmiştir.
Bu hale göre, ruhsat sahibi meslek mensubunun mesleki faaliyetleri ile ilgili işleri bizzat yerine getirmesinin zorunlu olduğu, bu faaliyetlerin meslek mensubu olmayan bir şahıs tarafından yerine getirilmesinin yasal açıdan dahi olanaklı olmadığından, Yönetmelik maddesinde öngörülen disiplin suç ve cezası, 3568 Sayılı Kanun'nda belirlenen genel çerçeve içerisinde kalmakta olup, üst hukuk normlarına ve hukuka aykırılığından söz edilemeyecektir.
Nitekim, 3568 Sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 50. maddesi hükmüne dayanılarak hazırlanan ve 31.10.2000 tarihli 24216 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren ve Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Disiplin Yönetmeliği'nin "Meslekten çıkarma başlığını" taşıyan 9. maddesinin (d) fıkrasında yer alan "Meslek ruhsatnamesinin bir başkasına kiraya verilmesi veya herhangi bir şekilde bir başkasına kullandırılması" düzenlemesinin iptali istemiyle açılan davada, Danıştay Sekizinci Dairesi'nin 11/11/2009 günlü, E:2008/1447, K:2009/6649 kararı ile, 3568 Sayılı Kanun'un 3. maddesiyle, kanunen kullanmaya yetkisi olmayanlar tarafından serbest muhasebeci mali müşavir, yeminli mali müşavir unvanlarının veya bu unvan veya kavramlara karışacak veya onlara benzer her türlü unvan ibare veya remizlerin kullanılmasının yasak olduğu, odaların yukarıdaki fıkraya aykırı davranışları öğrendiklerinde Cumhuriyet Savcılığına bildirmek mecburiyetinde olduklarının hükme bağlandığı, 45. maddesinde de meslek mensuplarının şirket şeklinde çalışmaları halinde dahi yapılacak işlerden doğan cezai sorumluluğun işi yapan meslek sahibine ait olduğunun belirtildiği, bu nedenle, ruhsat sahibi meslek mensubunun mesleki faaliyetleri ile ilgili işleri bizzat yerine getirmesinin zorunlu olduğu, bu faaliyetlerin meslek mensubu olmayan bir şahıs tarafından yerine getirilmesinin yasal açıdan dahi olanaklı olmadığından, iptali istenilen yönetmelik hükmünün üst hukuk normuna ve hukuka aykırılığından söz edilmeyeceği gerekçesi ile davanın reddine karar verilmiş, söz konusu karar, Danıştay İdari Dava Daireleri Kurulu'nun 23.12.2013 gün ve E:2010/1176, K:2013/4650 Sayılı kararı ile onanmak suretiyle kesinleşmiştir.
Bu durumda, dava konusu bireysel işlemin dayanağı Yönetmelik hükmünde üst hukuk normlarına ve hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna ulaşılmış olup, Yönetmelik hükmüne dayanılarak tesis edilen dava konusu disiplin cezasında da hukuka aykırılık görülmemiştir gerekçesiyle temyiz isteminin kabulüyle 2577 Sayılı Kanun'un 49. maddesi uyarınca Dairemizin 22.11.2017 gün ve E: 2017/1340, K: 2017/1321 Sayılı kararının bozulmasına karar verildiği anlaşılmıştır.
3568 Sayılı Kanun'un disiplin cezalarını düzenleyen 48. maddesinde, meslekten çıkarma cezasının tanımının yapıldığı ve hangi hallerde bu cezanın verilebileceği açık olarak sayıldığı, bu hallerin; mükellefle birlikte kasden vergi ziyaına sebebiyet verdiği mahkeme kararı ile kesinleşmek veya beş yıllık dönem içinde iki defa mesleki faaliyetten alıkoyma cezası ile cezalandırılmasından sonra bu cezayı gerektiren fiili yeniden işlenmek olduğunun belirtildiği, davacıya verilen disiplin cezasının dayanağı Yönetmelik maddesinde yer alan "Meslek ruhsatnamesinin bir başkasına kiraya verilmesi, herhangi bir şekilde bir başkasına kullandırılması veya meslek mensubunun mesleki konulardaki yetkilerini genel vekâletname ve/veya düzenleme şeklinde vekâletname ile veya muvazaa yoluyla yahut da başka kanunlardaki düzenlemeleri kötüye kullanarak, mesleğini bizzat yapmayıp, yetkilerini devamlı ya da geçici olarak meslek mensubu olmayan kişilere kullandırması, kendi adına müşteri kabul etmesine, resmî belgelerde mühür ya da kaşesinin kullanılmasına izin verilmesi" fiilinin ise, Kanunda açık olarak belirtilen meslekten çıkarma cezası verilmesini gerektiren fiiler arasında sayılmadığından, bu haliyle dava konusu bireysel işlemin dayanağı Yönetmelik hükmünün, Kanun'da yer almayan bir disiplin suçu öngörmek suretiyle üst hukuk normu olan kanuna aykırılık teşkil ettiği ve hukuka aykırı olduğu saptanan bu hükme dayanılarak verilen dava konusu disiplin cezasında bu gerekçeyle hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
SONUÇ : Açıklanan nedenlerle, Dairemizin 22/11/2017 gün ve E: 2017/1340, K: 2017/1321 Sayılı kararında ISRAR EDİLMESİNE, davacının istinaf başvurusunun KABULÜNE, Ankara 10. İdare mahkemesince verilen 01/06/2017 gün ve E: 2015/1535, K: 2017/1479 Sayılı kararının KALDIRILMASINA, 2577 Sayılı Kanun'un değişik 45. maddesinin 4. fıkrası uyarınca esastan incelenen dava konusu işlemin İPTALİNE, aşağıda dökümü yapılan mahkeme aşamasına ait 365,10 TL, istinaf aşamasına ait 173,20 TL yargılama giderlerinin davalı idarelerden alınarak davacıya verilmesine, temyiz yargılama giderlerinin davalı Türkiye Serbest Muhasebeci Mali Müşavirler ve Yeminli Mali Müşavirler Odaları Birliği ile davalı Hazine ve Maliye Bakanlığı üzerinde bırakılmasına, posta giderinden artan miktarın taraflara iadesine, 2577 Sayılı Kanun'un 50. maddesi uyarınca kararın tebliğini izleyen günden itibaren (30) gün içinde Danıştay İdari Dava Daireleri Kuruluna dairesine temyiz yolu açık olmak üzere, 13/09/2018 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)