(213 S. K. m. 30) (5520 S. K. m. 32)
İSTEMİN ÖZETİ: Kanun Hükmünde Kararname ile kapatılarak ticaret sicilinden silinmiş ...... Özel Eğitim Öğretim Kantin Yemek Servis İşletmeciliği San. ve Tic. A.Ş.'ye ait beyannamelerin verilmemesinden dolayı yapılan takdire sevk sonucunda takdir komisyonu kararları uyarınca davacı adına şirket kanuni temsilcisi sıfatıyla resen tarh edilen 2015/7-2016/6 özel hesap dönemine ilişkin bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, 2016/4-6 dönemine ilişkin bir kat vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergisinin ve söz konusu döneme ait kurum geçici vergisi beyannamesinin elektronik ortamda verilmemesi nedeniyle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın; dosyadan, davacının ...... Özel Eğitim Öğretim Kantin Yemek Servis İşletmeciliği San. ve Tic. A.Ş.'de kanuni temsilcilik sıfatının, 19.02.2016 tarihli genel kurul toplantısında yönetim kurulu üyesi seçilmesi ve bu kararın 24.03.2016 tarih ve 9039 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanması üzerine başladığının, Mersin 3. Sulh Ceza Hakimliği'nin 23.05.2016 tarih ve D. İş: 2016/3079 sayılı kararı ile şirket yönetimine kayyum atanması ve bu kararın 02.06.2016 tarih ve 9088 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanması üzerine de kanuni temsilcilik görevinin sona erdiğinin anlaşıldığı, davacının kanuni temsilcilik görevinin başladığı tarihten bittiği tarihe kadar olan dönemde şirket tüzel kişiliğine ait tahsil edilemeyen kamu alacaklarından sorumlu tutulabileceği, dava konusu 2015/7-2016/6 dönemi için kurumlar vergisi beyanname verme döneminin 24.08.2016 tarihine kadar olduğu ve davacının bu dönemde kanuni temsilcilik sıfatının bulunmadığı dikkate alındığında şirkete ait kurumlar vergisi beyannamesinin süresi içerisinde verilmemesinden dolayı takdir komisyonunca belirlenen matrah farkı üzerinden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla re'sen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, 2016/4-6 dönemine ait kurum geçici vergisi beyannamesinin en son verilme tarihinin davacının yönetim kurulu başkanlığı görevinin sona erdiği 23.05.2016 tarihinden sonra 14.08.2016 tarihi olması nedeni ile davacı beyanname verilmemesinden dolayı sorumlu tutulamayacağından, takdir komisyonunca belirlenen matrah farkı üzerinden davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla salınan vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergisinde ve 2016/4-6 dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle kabulü yolunda verilen Mersin 2. Vergi Mahkemesi'nin 19/04/2018 gün ve E:2017/543; K:2018/427 sayılı kararının; ...... Özel Eğitim Öğretim Kantin Yemek Servis İşletmeciliği San. ve Tic. A.Ş.'nin OHAL kapsamında yayımlanan Kanun Hükmünde Kararname ile kapatılması nedeniyle şirket adına tarh edilemeyecek olan vergi ve cezaların ilgili olduğu dönemlerde şirketin kanuni temsilcisi olan davacı adına tarh edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek, kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Yasal dayanaktan yoksun olan istinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmaktadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Konya Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesince, dava dosyası incelenerek işin gereği görüşüldü;
Davalı idarenin istinaf başvurusuna konu Mersin 2. Vergi Mahkemesi'nin 19/04/2018 gün ve E:2017/543; K:2018/427 sayılı kararının, 2016/4-6 dönemine ait kurum geçici vergisi beyannamesinin elektronik ortamda verilmemesi nedeniyle söz konusu döneme ilişkin olarak 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasında, dayandığı gerekçeler karşısında yasal isabetsizlik bulunmamıştır.
Mahkeme kararının, 2015/7-2016/6 özel hesap dönemine ilişkin bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2016/4-6 dönemine ilişkin kurum geçici vergisi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yapılan istinaf başvurusuna gelince,
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş, vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, aynı Kanunun 31. maddesinin 8 numaralı bendinde, takdir kararlarında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın bulunması gerektiği belirtilmiştir.
İncelenen dosyada, Mahkemece, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurum geçici vergisinin, ...... Özel Eğitim Öğretim Kantin Yemek Servis İşletmeciliği San. ve Tic. A.Ş.'ye ait beyannamelerin verilmemesinden dolayı takdire sevki sonucunda takdir komisyonu kararları uyarınca tarh edildiği ve davacının beyannamelerin verilmesi gereken tarihlerde şirket kanuni temsilcisi olmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar verildiği görülmekte ise de, davacının, 25/08/2015 tarihinde tescil edilerek 04/09/2015 tarih ve 8899 sayılı Türkiye Sicil Gazetesi'nde yayımlanan 05/05/2015 tarihli kararla yönetim kurulu üyesi seçildiği ve davacıya yönetim kurulu üyelerinden herhangi biri ile şirketi müştereken temsil yetkisi verildiği, davacının kanuni temsilcilik sıfatının, Mersin 3. Sulh Ceza Hakimliği'nin 23.05.2016 tarih ve D. İş: 2016/3079 sayılı kararı ile şirket yönetimine kayyum atanması ve bu kararın 02.06.2016 tarih ve 9088 sayılı Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanması üzerine sona erdiği dikkate alındığında, davacının kanuni temsilcilik sıfatının dava konusu cezalı tarhiyatların ilişkin olduğu dönemlerde bulunduğu görülmüştür. Ancak, 213 sayılı Kanunun yukarıda anılan hükümlerine göre, takdir komisyonu kararlarının gerekçeli olması ve belirlenen matrahın, takdir komisyonunca yapılacak inceleme ve araştırmaya dayanması ile gerçek miktarın bulunması, mümkün olmaması halinde gerçeğe en yakın matrahın tespiti gerekmekte olup, dava dosyasındaki mevcut şirketin 2013/7-2014/6 ve 2014/7-2015/6 özel hesap dönemlerine ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi ve eklerine göre ilgili dönemlerde şirketin 96.065,96-TL. ve 600.747,99-TL. ticari zararın bulunduğu, takdir komisyonu tarafından, şirketin defter ve belgeleri incelenmeden, soyut şekilde işin özelliği, işyeri adresi, devlet istatistik enstitüsü verileri, piyasa ekonomisi, yıllık enflasyon oranı, kanuni objektif ölçüler, ortakların sayısı, emsal mükelleflerin durumu, faal olup olmadıkları, vermiş oldukları katma değer vergisi beyannamelerindeki teslim ve hizmetlerin karşılığını teşkil eden bedel, kurum geçici vergi beyannamelerindeki matrah ve elde edilen gelir dikkate alındığı belirtilmek suretiyle 927.999,32-TL. kurumlar vergisi matrahı ve kurum geçici vergi matrahı takdir edildiği anlaşıldığından dayanağı olmayan takdir komisyonu kararının esas alınması suretiyle tarh edilen dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde ve kurum geçici vergisine ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasında hukuka uyarlık bulunmamış ve Mahkeme kararının, bu kısım yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik görülmemiştir.
Dava konusu kurum geçici vergisi aslı yönünden yapılan incelemede ise, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 32/2 maddesinde "Kurumlar vergisi mükelleflerince, (dar mükellefiyete tâbi kurumlarda ticarî ve ziraî kazançlarla sınırlı olarak) câri vergilendirme döneminin kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere Gelir Vergisi Kanunu'nda belirtilen esaslara göre ve câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi ödenir. Tam mükellef kurumlar için geçerli olan esaslar, dar mükellef kurumlara da aynen uygulanır." hükmü bulunmakta olup, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin ilk fıkrasında ise; ticari kazanç sahipleri (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile serbest meslek erbabının cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanun'un ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak) geçici vergi ödeyecekleri hükme bağlanmış, dördüncü fıkrasında ise; “Yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi tarh edilir. Mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergiler terkin edilir, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edilir.” hükmüne yer verilmiştir.
Davacı adına düzenlenen vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergisine ilişkin vergi/ceza ihbarnamesinde, mahsup döneminin geçmiş olması sebebiyle kurum geçici vergisi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığı belirtilen, dolayısıyla da davacı adına tahakkuk ettirilmeyeceği açık bir biçimde vurgulanmış olan kurum geçici vergi aslının da dava dilekçesinde dava konusu edildiği anlaşıldığından, ihbarnamede tahakkuk ettirilmeyeceği belirtilen ancak vergi ziyaı cezasının hesaplanması amacıyla ihbarnamede gösterilen kurum geçici vergi aslı yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar verilmesi gerekirken, kurum geçici vergi aslının da davaya konu edilebilecek nitelikte işlemler olduğu yaklaşımıyla, kurum geçici vergi aslı yönünden davanın kabulü yolunda verilen Mahkeme kararının bu kısmında hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; istinaf başvurusunun kısmen reddine, kısmen gerekçeli reddine, kısmen kabulüne, Mersin 2. Vergi Mahkemesinin 19/04/2018 gün ve E:2017/543; K:2018/427 sayılı kararının; özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine, bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve kurum geçici vergiye ait bir kat vergi ziyaı cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine, kurum geçici vergi aslı yönünden yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, vergi mahkemesi kararının kurum geçici vergi aslına ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın bu kısmının incelenmeksizin reddine, dava aşamasında davacı tarafından karşılanan aşağıda dökümü gösterilen 114,75-TL yargılama giderinin haklılık oranına göre 28,75-TL'sinin davacı üzerinde bırakılmasına, kalan 86,00-TL'sinin ise davalı idarece davacıya verilmesine, istinaf aşamasında davalı idare tarafından karşılanan aşağıda dökümü gösterilen 63,50-TL yargılama giderinin, 48,00-TL'sinin davalı idare üzerinde bırakılmasına, 15,50-TL'sinin ise davacı tarafından davalı idareye verilmesine, davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanununa bağlı (3) sayılı tarife uyarınca 44,40-TL. karar harcı ile aynı Kanunun 13. maddesinin (j) bendi uyarınca davalı idarenin harçtan muaf olması nedeniyle istinaf başvurusu sırasında alınmayan 103,90-TL istinaf başvuru harcından davalı idarenin haklılığı oranında hesaplanan 25,90-TL'nin tahsiline, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca takdir edilen 1.512,00-TL avukatlık ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, posta gideri avansından artan miktarın kararın kesinleşmesinden sonra ödeyen tarafa iadesine, kararın tebliğinden itibaren otuz (30) gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 28/03/2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY:
Dairemiz kararının; özel usulsüzlük cezasına, bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve geçici vergi aslı üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmına katılmakla birlikte, geçici vergi aslının mahsup dönemi geçtiği için vergi aslının aranmaması gerektiğinden, geçici vergi aslına yönelik olarak Vergi Mahkemesince verilen karara karşı yapılan istinaf başvurusunun reddi gerektiği görüşüyle, çoğunluk kararının davanın bu kısmının incelenmeksizin reddine dair kısmına katılmıyorum.
KARŞI OY:
Dairemiz kararının, kurum geçici vergi aslı yönünden davalı istinaf başvurusunun kabulü ve Mahkeme kararının, kurum geçici vergi aslı yönünden davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasının kaldırılarak davanın kısmen incelenmeksizin reddi yolundaki kısmına katılıyorum. Dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurum geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan incelemede ise,
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun "Tasfiye" başlıklı 17. maddesinde tasfiyeye giren şirketler için tasfiye dönemleri, tasfiye beyannamelerinin verilmesi, tasfiye kararının tespiti ve tasfiye memurlarının sorumluluğu ile ilgili düzenlemelere yer verilmiş, maddeye 5904 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle eklenen 9. fıkrada, tasfiye edilerek tüzel kişiliği ticaret sicilinden silinmiş olan mükelleflerin tasfiye öncesi ve tasfiye dönemlerine ilişkin olarak salınacak her türlü vergi tarhiyatı ve kesilecek cezaların, müteselsilen sorumlu olmak üzere; tasfiye öncesi dönemler için kanuni temsilcilerden, tasfiye dönemi için ise tasfiye memurlarından herhangi biri adına yapılacağı, limited şirket ortaklarının tasfiye öncesi dönemlerle ilgili bu kapsamda doğacak amme alacaklarından şirkete koydukları sermaye hisseleri oranında sorumlu olacakları, şu kadar ki, bu fıkra uyarınca tasfiye memurlarının sorumluluğunun tasfiye sonucu dağıtılan tutarla sınırlı olduğu belirtilmiştir.
Bu düzenleme ile tasfiye edilerek tüzel kişiliği sona eren ve bu nedenle borçlandırılmasına hukuken imkan bulunmayan kurumların hukuksal varlığının devam ettiği dönemlere ait olup, ikmalen veya re'sen tarhı gereken vergi ve kesilecek cezalardan sorumlu tutulacaklar konusundaki hukuki boşluk giderilmiştir ve bu düzenlemeye göre tarhiyatın doğrudan kanuni temsilciler adına yapılabilmesi için asıl mükellefin tasfiye edilmesi ve tüzel kişiliğinin ticaret sicilinden silinmiş olması koşulu bulunmakta olup, bu tasfiye 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun genel hükümlerine veya aynı Kanunu'nun geçici 7. maddesinde yer alan özel tasfiye usulüne göre olabilecektir.
20.07.2016 tarihli ve 2016/9064 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla ülke genelinde ilan edilen olağanüstü hal kapsamında yürürlüğe konulan kanun hükmünde kararnameler gereği kapatılan ve Vakıflar Genel Müdürlüğüne veya Hazineye devredilen kurum ve kuruluşların önce 670 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 5. maddesinin (3) numaralı fıkrası uyarınca faaliyetleri sonlandırılıp, ticaret sicil kayıtları re'sen terkin edilerek, vergi mükellefiyetleri ticaret sicil kayıtlarından re'sen terkin edildiği tarih itibarıyla silinmesi, tasfiyelerinin, bundan sonra ve ilgili kanunlardaki (Türk Ticaret Kanunu, Kurumlar Vergisi Kanunu) usullere uyulmaksızın yapılması öngörülmüş olup, bu hüküm ile öngörülen tasfiyeye ilişkin işlemler yerine getirilmeden tasfiyenin sona erdiğinin kabulü mümkün bulunmamaktadır.
Diğer yandan, 27/03/2018 tarih ve 2. Mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanan 7103 sayılı Vergi Kanunları ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 9. maddesi ile aynı Kanun'un 74. maddesi ile yürürlükten kaldırılan 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin dokuzuncu fıkrası hükmü 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nu 10. maddesine beşinci fıkra olarak eklenmiş ve aynı maddeye eklenen 6. fıkrada, "Beşinci fıkra kapsamına girmeyen tüzel kişilerin tüzel kişiliklerinin veya tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin sona ermesi halinde, sona erme tarihinden önceki dönemlere ilişkin her türlü vergi tarhiyatı ve ceza kesme işlemi, müteselsilen sorumlu olmak üzere, tüzel kişiliği olanların kanuni temsilcilerinden, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde ise bunları idare edenler (adi ortaklıklarda ortaklardan herhangi biri) ve varsa bunların temsilcilerinden herhangi biri adına yapılır.” düzenlemesi yapılmış olup, bu maddenin yürürlük tarihten itibaren yapılacak tarhiyatlar için artık tasfiye koşulu aranılmayacaktır.
Bu tespitlere göre, Kanun Hükmünde Kararname ile kapatılarak ticaret sicilinden silinmiş ...... Özel Eğitim Öğretim Kantin Yemek Servis İşletmeciliği San. ve Tic. A.Ş. adına takdir edilen matrahlara istinaden 5520 sayılı Kanun'un olay tarihinde yürürlükte bulunan 17/9. maddesi uyarınca davacı adına vergi ziyaı cezalı tarhıyat yapılmasına yasal olanak bulunmadığından, dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve kurum geçici vergiye ait bir kat vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulü kararına yönelik davalı istinaf başvurusunun bu gerekçeyle reddine karar verilmesi gerektiği düşüncesiyle oyçokluğuyla verilen karara katılmıyorum.(¤¤)