(4458 S. K. m. 15) (3065 S. K. m. 48)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı adına tescilli 28.7.2015 tarih ve .... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile 2206.00.39.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen eşyanın, 2205.10.10.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda yer aldığının tespit edildiğinden bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen özel tüketim ve katma değer vergisine vaki itiraz itiraz üzerine, ek tahakkuk ve para cezasına vaki itirazın reddi yolunda tesis edilen işlemin ek tahakkuka ilişkin kısmının iptali istemiyle açılan davada; dava dosyasında bulunan tahlil raporlarının incelenmesinden; Antalya Gümrük Müdürlüğü'nün 7.7.2015 tarih ve 36551325/109 sayılı yazısı ile 2.7.2015 tarih ve 168 sayılı antrepo beyannamesi muhteviyatı eşya için Çukurova Üniversitesi Ziraat Fakültesi Gıda Mühendisliği Bölümünden talep ettiği analiz raporunda "İçki numunesinin alkol derecesinin hacmen %8,1 olduğu, aromatize olduğu, gaz basıncının 20 °C de 3 barın üstünde olduğu ve "Aromatize suni köpüren şarap bazlı içki" olduğu tespitlerinin yapıldığı; Antalya İl Gıda Tarım ve Hayvancılık Müdürlüğü talebine binaen Antalya Gıda Kontrol Laboratuvar Müdürlüğünce 4.9.2015 tarih - 293 sayılı numune üzerinde yapılan tahlilde "%8,20 alkol, %1,88 karbondioksit ve %17 şeker oranına sahip aromatize şarap olduğu tespitinin yapıldığı; İstanbul Gümrük Müdürlüğü Laboratuvarı'nda tahlil yapıldığı, ilk tahlil sonucuna yapılan itiraz üzerine ikinci tahlilin yapıldığı, ikinci Tahlil raporunda; "şahit numune üzerine yapılan tahlil sonucunda 1. tahlil ile aynı sonucu ulaşıldığı eşyanın gümrük tarife ve istatistik pozisyonunun 2206.00.39.00.00 olması gerektiği" tespitine yer verildiği, ek tahakkukun dayanağı olarak İstanbul Gümrük Müdürlüğü'nün 1 ve 2. tahlili sonuçlarının gösterildiği, bahsi geçen ürünlerin bu davanın konusunu oluşturmayan 6.11.2017 tarih ve IM004707 sayılı farklı bir beyannameden alınan numuneler olduğu, dava konusu .... sayılı beyanname muhteviyatı eşya ile her ne kadar ticari ismi aynı olsa da üretim tarihi, parti numarası, üretimde kullanılan farklı yöntem yada farklı ürün vb. sebebi ile farklı nitelik taşıyabileceği, netice de aynı eşya olduğunun kabulü mümkün olmayan eşyadan alınan numune ile yapılan tahlilin eşyanın gümrük tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenmesinde delil oluşturmadığı, bu sebeple tekrar tahlil yaptırmak amacı ile Mahkemelerinin 17.4.2017 tarihli ara kararı ile davacı adına tescilli 28.7.2015 tarih ve .... sayılı beyanname muhteviyatı eşyadan şahit numune ve şahit numune olduğunu gösterir tutanak istenildiği, idarece 11.5.2017 tarihinde verilen cevap ve gönderilen bir adet numunenin 6.11.2015 tarih ve IM004707 sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesinden 11.5.2017 tarihinde alındığı ve dava konusu .... sayılı beyannameye ilişkin olarak ise Çukurova Üniversitesi'nce yapılan analiz 20.7.2015 tarihli olduğundan "şahit numune bulunmadığı" şeklinde açıklama notu düşüldüğü, 4458 sayılı Kanun’un 66. maddesinin 6. bendi uyarınca laboratuvar tahlillerine ilişkin usul ve esasların Gümrük Yönetmeliği’nce belirlendiği ve anılan Yönetmeliğin hükümlerine göre eşyadan numunenin, muayene ile görevli memur tarafından alınacağı, alınan numune ve şahit numunenin, ek-25’te yer alan numune ve şahit numune alma tutanakları, işletme görevlisi, teknik zorunluluk bulunması halinde beyan sahibi veya temsilcisi ile müştereken tutanağa bağlanacağının belirtildiği, beyanname muhteviyatı eşyanın gerçek gümrük tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenebilmesi için alınan ve tahlile gönderilen numunenin ilgili beyannameye ilişkin olması gerektiği, bu durumda, gümrük tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenmesi için tahlil yapılmak üzere beyanname muhteviyatı eşyanın numunesinin bulunmadığı, tahlil yapılmasının mümkün olmadığı, Antalya Gümrük Müdürlüğünün 7.7.2015 tarih ve 36551325/109 sayılı yazısı ile Çukurova Üniversitesi Ziraat Fakültesi Gıda Mühendisliği Bölümünden alınan tahlil sonucuna göre idarece ithale konu eşyanın tüm muayene ve kontrol işlemlerinin eşyanın beyanına uygun olarak tespit edilerek ithalat işlemlerinin sonuçlandırıldığı, yapılan ek tahakkuk işlemine vaki itirazın reddine işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulü ve işlemin dava konusu edilen ek tahakkuka ilişkin kısmının iptali yolunda verilen Antalya 1. Vergi Mahkemesinin 31.10.2017 gün ve E:2016/684; K:2017/917 sayılı kararının; mahkemenin eşyanın gümrük tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenmesine esas olarak Çukurova Üniversitesi Ziraat Fakültesi Gıda Mühendisliği Bölümünde yapılan tahlil sonuçlarını kabul etmesinin mevzuata aykırı olduğu, numune alma işleminin hukuka uygun olduğu, bilirkişi incelemesi yapılması gerektiği, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Konya Bölge İdare Mahkemesi 3. Vergi Dava Dairesince dava dosyası incelenerek işin gereği görüşüldü;
İstinaf başvurusu, davacı adına tescilli 28.7.2015 tarih ve .... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile 2206.00.39.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda beyan ve ithal edilen eşyanın, 2205.10.10.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda yer aldığının tespit edildiğinden bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen özel tüketim ve katma değer vergisine vaki itiraz üzerine, ek tahakkuk ve para cezasına vaki itirazın reddi yolunda tesis edilen işlemin ek tahakkuka ilişkin kısmının iptali istemiyle açılan davanın kabulü yolunda verilen Mahkeme kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
4458 sayılı Gümrük Kanununun 15. maddesinin 1. fıkrasında, gümrük vergilerinin gümrük yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan gümrük tarifesine göre hesaplanacağı; 3. fıkrasının (c) bendinde, gümrük tarifesinin, Türk Gümrük Tarifesinin kapsadığı eşyaya uygulanacak gümrük vergi oranlarını içerdiği; 6. fıkrasında da; eşyanın tarife pozisyonunun belirlenmesi deyiminden, yürürlükteki hükümlere uygun olarak söz konusu eşyanın girdiği Türk Gümrük Tarife Cetvelinin alt pozisyonunun belirlenmesinin anlaşılacağı; 7. fıkrasında ise, Gümrük Tarife Cetveli, İzahnamesi ve eşya fihristinin, idari ve kazai uygulamalarda esas tutulacağı hükme bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 48.maddesinin 1.fıkrasında, bu Kanuna göre vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek yurda sokulan eşyaların hiç alınmamış veya eksik alınmış katma değer vergileri hakkında Gümrük Kanunundaki esaslara göre işlem yapılacağı açıklanmıştır.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, vergi tahakkuku yapılırken ithal edilen eşya için hangi vergilerin tahakkuk ettirileceği ve vergi oranlarının uygulanacağı, söz konusu eşyanın dahil edildiği gümrük tarife istatistik pozisyonunun belirlenmesine bağlı olup, ithal konusu eşyanın, beyan edilen türde olup olmadığının, dolayısıyla eşyanın özelliklerinin gümrük tarife cetveli ve izahnamesi uyarınca tespiti gerekmekte, bu tespit yapılırken de Gümrük Tarife Cetveli’nde yapılan açıklamalarla birlikte eşyanın bulunduğu hal ve mahiyetine göre tanındığı tüm özelliklerinin belirlenmesi, bu belirlemeye uygun pozisyonun dikkate alınması, birden fazla pozisyonda eşyanın tanımı yapılmış ise bu takdirde eşyayı en özel şekilde tarif eden pozisyonun vergilendirmeye esas alınması gerekmektedir.
Gümrük Tarife Cetvelinin “Meşrubat, Alkollü İçkiler ve Sirke” başlıklı 22 No’lu faslında, 2205 pozisyon numarasında yer alan eşyanın tanımı, vermut ve diğer taze üzüm şarapları (bitkiler veya kokulu maddelerle aromalandırılmış) olarak yapılmış; 2205.10.10.00.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyon numarasında yer alan eşyanın tanımı, alkol derecesi hacim itibariyle %18 ve daha az olanlar olarak belirtilmiş; 2206 pozisyon numarasında yer alan eşyanın tanımı, Fermente edilmiş diğer içecekler (elma şarabı, armut şarabı, sake gibi) tarifenin başka yerinde belirtilmeyen veya yer almayan fermente edilmiş içeceklerin karışımları ve fermente edilmiş içeceklerle alkolsüz içeceklerin karışımları olarak; 2206.00.39.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyon numarasında yer alan eşya ise "diğerleri", şeklinde belirtilmiş olup; kısaca vermut ve diğer taze üzüm şaraplarının 2205, fermente edilmiş diğer içecekler ile tarifenin başka yerinde yer almayan fermente edilmiş içecek karışımlarının ise 2206 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda yer aldığı ifade edilmiştir.
Gümrük Tarife Cetveli İzahnamesinin 22 No’lu faslının genel açıklama notlarının, 2205 vermut ve diğer taze üzüm şarapları başlığı altında; "Bu pozisyon, genellikle iştah açıcı (aperatif) veya kuvvet verici (tonik) olarak kullanılan çeşitli içecekleri içine almaktadır. Bunlar, 22.04 pozisyonundaki taze üzümden mamul şaraptan yapılır ve bitki parçaları (yapraklar, kökler, meyveler vb.) yoluyla infüzyonu veya aromatik maddeler ile aromalandırılırlar. (...) Aşağıda yazılı olanlar bu pozisyona dahil değildir: (a) Kuru üzümden elde edilen ve aromatik bitkiler veya aromatik maddelerle hazırlanmış olan şaraplar (22.06 pozisyonu) ; 2206 Fermente edilmiş diğer içecekler; Tarifenin başka yerinde belirtilmeyen veya yer almayan fermente edilmiş içeceklerin karışımları ve fermente edilmiş içecekler ile alkolsüz içeceklerin karışımları başlığı altında ise: "Bu pozisyon, 22.03 ila 22.05 pozisyonlarında yer alanlar hariç olmak üzere fermente olmuş bütün içecekleri kapsar. (...) Bütün bu içecekler, ya tabii olarak köpüklü halde bulunmakta veya suni olarak karbondioksit gazı katılmak suretiyle köpürür hale getirilmektedir. Bunların içine alkol katılmak veya yapılarındaki alkol miktarı daha ileri fermentasyon işlemiyle arttırılmak suretiyle kuvvetlendirilmiş olanları da yine bu pozisyona dahil bulunmaktadır." şeklinde açıklamalara yer verilmiştir.
İthal edilen eşyalar için hangi vergilerin ve vergi oranlarının uygulanacağı, söz konusu eşyaların dahil bulunduğu tarife ve istatistik pozisyonunun belirlenmesini gerektirmektedir. Söz konusu belirleme ile ilgili sorun, hukuksal olup, Gümrük Giriş Tarife Cetveli İzahnamesindeki yukarıda yer verilen hususlar ve gümrük mevzuatındaki ilgili açıklamalar dikkate alınmak suretiyle çözümlenebilecek niteliktedir. Ortaya çıkan hukuksal sorunların, idari yargı yerince, yargıçların bilgi ve deneyimleriyle, çözümlenmesi ise Yargılama Hukukunun temel kuralıdır.
Dosyasının incelenmesinden; davacı şirket adına tescilli bir adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı olup 2206.00.39.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda beyan edilen eşyanın, ithalat işlemlerinin gümrük mevzuatına uygun şekilde gerçekleşip gerçekleşmediği hususunda ikincil (sonradan) kontrol uygulaması kapsamında idare tarafından beyanname muhteviyatı eşyadan numune alınarak İstanbul Gümrük Müdürlüğü Laboratuvarı'nda yapılan tahlil sonucu düzenlenen 11.9.2015 tarih ve 435 sayılı raporla eşyanın 2205.10.10.00.00 gümrük tarife ve istatistik pozisyonunda yer aldığının tespit edildiğinden bahisle özel tüketim ve katma değer vergisinin ek olarak tahakkuk ettirildiği, yapılan itirazın Bölge Müdürlüğünce reddi üzerine davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, söz konusu eşya ile ilgili beyannameler ekinde yer alan faturalarda ithal edilen eşyanın ticari tanımının yapıldığı, bu şekilde tanzim edilen fatura ile ithal edilen eşyanın gümrük işlemleri sırasında ise Antalya Gıda Kontrol Laboratuvar Müdürlüğünce yapılan muayene ve analizi neticesinde "armut aromalı suni köpüren ekstra sek aromatize şarap bazlı içki" olduğu tespit edilerek ithalatın gerçekleştirildiği ve sonrasında eşyanın, ithalat işlemlerinin gümrük mevzuatına uygun şekilde gerçekleşip gerçekleşmediği hususunda ikincil kontrol uygulaması kapsamında İstanbul Gümrük Laboratuvar Müdürlüğünce eşyanın hangi pozisyonda değerlendirilmesi gerektiğine dair yapılan kimyasal analizi neticesinde düzenlenen ve 2206 pozisyonuna değil 2205 pozisyonuna dahil olduğunun tespit edildiğinden bahisle düzenlenen 11.9.2015 tarih ve 435 sayılı raporda eşyanın yukarıda yer verilen gümrük tarife cetveli izahnamesinde yer alan kriterleri içeren ve hangi nedenle beyan edilen pozisyonda olamayacağını belirten her hangi bir kimyasal analiz sonucuna yer verilmediği, yalnızca "literatür taramasında numunenin Fransa'nın farklı bölgelerinden elde edilen "ugni blanc" cinsi üzümden ikincil fermentasyon yöntemi ile üretildiği, bilgisine ulaşıldığı", dolayısıyla "vermut ve diğer taze üzüm şarapları; muhtevası 2 litre veya daha az kaplarda olanlar: alkol derecesi hacim itibariyle %18 veya daha az olanlar, olacağı görüşünde olunduğu" yönünde ifadelere yer verildiği görülmüştür.
Bu durumda, rapordaki bu ifadelerin eşyanın kimyasal analizi ile bir ilgisinin bulunmadığı, eşyanın ayırt edici özelliğinin kimyasal analiz neticesi elde edilen bilgilere değil, literatür taramasına dayandırıldığı, öte yandan eşyanın karbondioksit ilavesi suretiyle köpüren cinste olduğunun Antalya Gıda Kontrol Laboratuvar Müdürlüğünce tespit edilmiş olması ve bu hususun taraflar arasında ihtilafsız bulunması karşısında, izahnamenin 2206 pozisyonunun genel açıklama notlarında yer alan, "bütün bu içecekler, ya tabii olarak köpüklü halde bulunmakta veya suni olarak karbondioksit gazı katılmak suretiyle köpürür hale getirilmektedir." ibaresi dikkate alınarak eşyanın 2206 pozisyonunda değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığından, idarenin de aksi yönde bir tespitinin bulunmaması karşısında davacı adına tesis edilen ek tahakkuk işleminde ve ek tahakkuka vaki itiraz üzerine, ek tahakkuk ve para cezasına vaki itirazın reddi yolunda tesis edilen işlemin dava konusu edilen ek tahakkuka ilişkin kısmında hukuka uyarlık görülmediğinden, davanın kabulü yolunda verilen Mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
Açıklanan nedenle, Antalya 1. Vergi Mahkemesinin 31.10.2017 gün ve E:2016/684; K:2017/917 sayılı kararının kaldırılması istemiyle yapılan istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçe ile reddine; istinaf aşamasında yapılan aşağıda dökümü gösterilen 69,70 Türk lirası yargılama giderlerinin istinaf başvurusunda bulunan davalı idare üzerinde bırakılmasına, posta gideri avansından artan tutarın kararın kesinleşmesinden sonra davalı idareye iadesine; işbu karara karşı tebliğini izleyen otuz (30) gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 26.03.2019 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)