(213 S. K. m. 3, 30) (3065 S. K. m. 1, 20, 29)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirketin 2011 yılında yasal kayıtlarına intikal ettirerek indirim konusu yaptığı bir kısım alış faturalarının sahte olduğundan bahisle takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden 2011/1,2,3,4, 5,6,12.dönemleri için re'sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin iptali istemiyle açılan davanın kabulüne karar veren İstanbul 2. Vergi Mahkemesi'nin 06/06/2018 tarih ve E:2017/2670, K:2018/2085 sayılı kararının hukuka uygun olmadığı ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İstanbul Üçüncü Vergi Dava Dairesince işin gereği görüşüldü:
İstinaf başvurusu; davacı şirketin 2011 yılında yasal kayıtlarına intikal ettirerek indirim konusu yaptığı bir kısım alış faturalarının sahte olduğundan bahisle takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden 2011/1,2,3,4,5,6,12 dönemleri için re'sen salınan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin iptali istemiyle açılan davanın kabulüne karar veren İstanbul 2. Vergi Mahkemesi'nin 06/06/2018 tarih ve E:2017/2670, K:2018/2085 sayılı kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu hükmüne yer öngörülmüş; 30'uncu maddesinin 1'nci fıkrasında, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen ve ya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra maddenin 2'nci fıkrasında, sayılan hallerden herhangi birinin bulunması durumunda vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığının kabul edileceği, sözü edilen fıkranın 6' ncı bendinde, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hali re'sen takdir nedeni olarak kurala bağlanmış; 134'üncü maddesinin 1'inci fıkrasında da, vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 31'inci maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanılacağı belirtilmiş, 74'üncü maddesinin (a) fıkrasının 1'inci bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2'inci bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş, 75'inci maddesinde de, takdir komisyonlarının 74'üncü maddedeki görevleri dolayısıyla bu konunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları düzenlenmiştir.
Öte yandan; 213 sayılı Kanunda, haklarında re'sen tarh sebeplerinden biri bulunan mükelleflerin hangi hallerde 135'inci maddede sayılan incelemeye yetkili olanlar tarafından incelemeye tabi tutulacakları, hangi hallerde matrah takdiri için takdir komisyonuna sevk edilecekleri hususunda herhangi bir düzenleme de yapılmamıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1'inci maddesinde, ticari faaliyet çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu, 20'nci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinin karşılığını teşkil eden bedelin katma değer vergisi matrahını oluşturduğu kurala bağlanmış, aynı Yasanın 29'uncu maddesinde, mükelleflerin, vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak, düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 34'üncü maddesinin 1'inci bendinde ise yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği öngörülmüştür.
Yükümlülerin 3065 sayılı Yasanın 29'uncu maddesinde öngörülen vergi indirimini yapabilmeleri için vergisi indirim konusu yapılabilecek işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması ve kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri belgeler üzerinde gösterilen katma değer vergisinin gerçekten ödenmiş olması gerekmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29'uncu ve 34'üncü maddelerinde düzenlenen katma değer vergisi indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilmediği hususunun tespit edilmesi halinde vergi dairesince mükellefin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle hakkında tarhiyat yapılabilecektir. Vergi inceleme raporuyla yapılması gerektiği yolunda herhangi bir yasal zorunluluk bulunmadığından, inceleme yetkisine haiz takdir komisyonlarınca da gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmayan faturaları kayıtlarına alan mükellefler hakkında söz konusu faturalarda yer alan katma değer vergisinin reddi suretiyle vergilendirme yapılabilecektir.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2011 yılında, hakkında sahte fatura düzenlediğine ilişkin tespit bulunan Tasfiye Halinde ...... İnşaat Taah. Me. Nak. De.San. Ticaret Limited Şirketi, .... ve ...... Petrol Nak. İnş. Otom. Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'n'den mal ve hizmet alımı bulunduğundan bahisle 14.11.2016 tarihinde defter ve beyannamelerinin gerçek durumu yansıtmadığından bahisle takdire sevk edildiği ve takdire sevkten sonra mükellef hakkında düzenlenen 26.09.2017 tarih ve 2017-A-4402/20 sayılı Vergi Tekniği Raporu done alınarak 12.10.2017 tarihli takdir komisyonu kararlarına dayanılarak yapılan ve davacıya 18.10.2017 tarihinde tebliğ edilen tarhiyatlara karşı dava açıldığı anlaşılmıştır.
Yukarıda bahsedilen mevzuat hükümlerine göre re'sen tarh nedeninin varlığı halinde matrahın takdir komisyonu tarafından takdir edilebileceği açık olup, takdir komisyonunun katma değer vergisi indirim yetkisi bulunmadığı yolundaki gerekçeyi hükme esas alarak davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararında bu nedenle hukuka uygunluk görülmemiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesinin 1. fıkrasında, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı düzenlenmiş, 2. fıkrasında ise, "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz." hükmü yer almıştır.
Olayda davalı idare tarafından, incelenen dönemler matrah takdiri amacıyla takdir komisyonuna sevk edilmiş ve takdir komisyonunca matrah takdir edilmiş ise de, dava konusu cezalı tarhiyatların dayanağı esas itibariyle davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporudur. Bu bağlamda bakılan ihtilafta; tarh edilen vergi ve kesilen cezalar, takdir komisyonunca yapılan matrah takdiri sonucuna değil, esas itibariyle, vergi müfettişi tarafından tanzim edilen raporda belirtilen tespitlere ve tarhı önerilen tutarlara dayanmaktadır. Matrah takdiri amacı dışında sadece vergi incelemesinde zamanaşımı süresini durdurma sonucunu doğuracak şekilde takdir komisyonuna başvurulmasının vergi tekniği raporuna göre gerçekleştirilen tarhiyat işlemine herhangi bir etkisi bulunmamakta ve söz konusu işlemin niteliğini de değiştirmemektedir. Zira takdir komisyonuna başvurulması; takdir komisyonu için 213 sayılı Kanun'da özel biçimde öngörülen kimi hükümlerin uygulanmasını zorunlu olarak beraberinde getirmekte olup, belirtilen husus ancak bu süreçle birlikte varlık kazanmakta ve bir anlam ifade etmektedir.
Bu durumda, uyuşmazlık konusu vergi alacağının 2011 yılında doğması ve zamanaşımı süresinin 31.12.2016 tarihinde dolması, tarhiyata ilişkin ihbarnamelerin ise 18.10.2017 tarihinde tebliğ edilmesi karşısında; beş yıllık zamanaşımı süresi dolduktan sonra tebliğ edilen davaya konu vergi ziyaı cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine, istinaf aşamasında yapılan 56,00-TL tutarındaki yargılama giderinin istemde bulunanın üzerinde bırakılmasına, artan posta ücretinin kararın kesinleşmesinden sonra iadesine, kararın taraflara tebliğinden itibaren 30 gün içerisinde Danıştay'da temyiz yolu açık olmak üzere 10/04/2019 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY GEREKÇESİ
Davacı adına, sahte fatura kullandığından bahisle takdir komisyonu kararına istinaden re'sen tarh edilen 2011/1,2,3,4,5,6,12 dönemleri vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davayı kabul eden mahkeme kararına karşı davalı idarece istinaf başvurusu yapılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 113. maddesinde, zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkması olarak tanımlanmış olup bu durum mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder. 114. maddesinde ise "Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkur komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam eder." denilmek suretiyle takdir komisyonu kararlarına istinaden yapılan re'sen tarhiyatlarda zamanaşımı hususunun olup olmadığının tespiti için takdir komisyonuna sevk tarihi, takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi, ihbarnamenin tebliğ tarihi ve takdir komisyonunda geçen süreye (takdir komisyonuna sevk tarihi ile takdir komisyonu kararının vergi dairesine tevdi tarihi arasındaki süre) bakılarak karar verilmelidir.
Bilindiği üzere 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme elemanlarınca ilgili dönem matrahı re'sen tarh edilebileceği gibi takdir komisyonuna sevk edilerek de söz konusu işlem yapılabilmektedir. Kanunun 74. maddesinde ise, takdir komisyonlarının görevlerini yaparken takdir sebeplerinin bulunup bulunmadığını inceleyemeyeceği, hatalı gördüğü işlemlerde ilgili vergi dairesini yazı ile ikaz etmeye mecbur olduğu hükme bağlanmıştır. Bu itibarla, takdir komisyonu takdir nedenleri ile ilgili herhangi bir belirleme yapma veya değiştirme hakkına sahip değildir.
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri uyarınca, re'sen tarh nedeninin varlığı halinde katma değer vergisi indirim yetkisi bulunan, takdir komisyonu kararına göre yapılan tarhiyatlarla ilgili uyuşmazlıklarda, zamanaşımı ile ilgili hususların çözümünde öncelikle takdir komisyonuna sevk edilmekle zamanaşımının durduğunun kabulü gereklidir. Takdir sebeplerinin varlığı ile ilgili tespitler ise ayrıca hukuka aykırılık sebebini oluşturur. Zira, takdir sebeplerinin varlığı halinde; zamanaşımı süresi dolmadan her zaman takdire sevk işlemi yapılabilir. Mevcut vergi incelemeleri tamamlanmadan da takdire sevk işleminin bu çerçevede yapılabileceği ve tamamlanan inceleme sonucunda elde edilen bilgi ve donelerin takdir komisyonunca da değerlendirilebileceği tabiidir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının 2011/1,2,3,4,5,6,12 dönemi katma değer vergileri matrahının re'sen takdiri için 14.11.2016 tarihinde takdir komisyonuna sevk edildiği, 12.10.2017 tarihli takdir komisyonu kararıyla takdir komisyonuna sevkten sonra davacı hakkında düzenlenen 26.09.2017 tarih ve 2017-A-4402/20sayılı Vergi Tekniği Raporu takdir komisyonu tarafından done alınarak matrah takdirinin yapıldığı, takdir komisyonu kararının vergi dairesine intikal etmesinden sonra dava konusu tarhiyatlara ilişkin vergi/ceza ihbarnamelerinin 18.10.2017 tarihinde zamanaşımı süresi dolmadan önce davacıya tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.
Olayda, 2011 yılına ilişkin olarak 31.12.2016 tarihinde dolacak olan tarh zamanaşımı süresinin dolmasından önce 14.11.2016 tarihinde yapılan takdire sevk işlemi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 114. maddesi uyarınca işlemeye devam eden tarh zamanaşımı süresini durduracağından ve takdir komisyonunda matrah takdirine ilişkin inceleme ve araştırmalar devam ederken sevk tarihinden sonra mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun da done olarak kullanılmasına yasal bir engel bulunmadığından, işin sası incelenerek karar verilmesi gerekirken, takdire sevk işleminin zamanaşımını durdurmayacağı ve dava konusu vergi ve cezaların zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle verilen kararda hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davalı idarenin istinaf isteminin kabulüyle, İstanbul 06/06/2018 tarih ve E:2017/2670, K:2018/2085 sayılı kararı kaldırılarak, uyuşmazlığın esası hakkında karar verilmesi gerektiği görüşüyle aksi yöndeki çoğunluk kararına katılmıyorum.(¤¤)