(213 S. K. m. 116, 117, 118, 122, 124) (2577 S. K. m. 45) (488 S. K. Ek. m. 2)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacılar tarafından oluşturulan iş ortaklığına, Altyapı Başbakanlık Toplu Konut İdaresi Başkanlığı tarafından ihale edilen Afyon Karahisar Merkez ilçesi Çetinkaya Mah.2.Etap 434. Adet Konut ve 1 adet 24 Derslik İlköğretim Okulu İnşaatları ile Alt yapı ve Çevre Düzenleme İşi" nedeniyle 2015/11 ve 2015/12 dönemleri için yapılan hak ediş ödemeleri üzerinden kesilen damga vergilerinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddine dair işlemin iptali ve ödenen tutarın yasal faiziyle birlikte iadesi istemiyle açılan davayı; uyuşmazlığın çözümünün; anılan işin, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na 5035 sayılı Kanunla eklenen Ek 2. maddesinin birinci fıkrası kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceğine bağlı bulunduğu; bunun da anılan düzenlemenin ve olayın yorumlanmasını gerekli kıldığı dikkate alındığında, davada ileri sürülen iddiaların, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerinin aradığı anlamda vergi hatası kapsamında değerlendirilemeyeceği ve Vergi Usul Kanununun 122 ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan idari davada incelenmesine olanak bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Ankara 4. Vergi Mahkemesi'nin 07/12/2017 gün ve E:2017/736, K:2017/1806 sayılı kararının; hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek bozulması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: İstemin reddi gerektiği savunulmuştur.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Ankara 4. Vergi Dava Dairesi'nce, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulmasına karar verilmesine gerek görülmediğinden işin esasına geçildi:
İstinaf başvurusu davacılar tarafından oluşturulan iş ortaklığı tarafından 2015/53457 ihale kayıt numaralı "Afyonkarahisar İli Merkez İlçesi Çetinkaya Mahallesi 2 Etap 434 Adet Konut ve 1 Adet 24 Derslikli İlköğretim Okulu İnşaatları İle Altyapı ve Çevre Düzenlemesi Alımı İşi"ne ilişkin hakediş ödemesi üzerinden hesaplanan damga vergisinin iadesi istemiyle düzeltme ve şikayet yoluyla yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin iptali ile tahsil edilen damga vergisinin yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmesi istemiyle açılan davayı reddeden mahkeme kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları, 118. maddesinde de vergilendirme hataları düzenlenmiştir. 118. maddenin (3) numaralı bendinde de, açık olarak vergi mevzuuna girmeyen veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, kıymet, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasının "mevzuda hata" olduğu belirtilmiştir.
Davacılar tarafından; kendilerine ihale edilen iş için Ekonomi Bakanlığınca 22/06/2016 tarih ve 136 sayılı "Vergi Resim Harç İstisnası Belgesi" verildiğinden, istisna kapsamındaki bu iş için alınan hakedişin damga vergisine tabi tutulmasının verginin konusunda hata halini oluşturduğu ileri sürülmüştür. Bu durumda; belgenin düzenlendiği tarihten önceki işlemlere de istisna tanınıp tanınamayacağının belirlenmesi ve bu belirlemenin vergilendirme hatası kapsamında kabul edilip edilemeyeceği hususu, uyuşmazlığın çözümü bakımından önem arzetmektedir.
Yatırımlarda ve döviz kazandırıcı faaliyetlerde damga vergisi ve harç istisnası mevzuatımıza 10.12.1988 tarihli 3505 sayılı Kanunun Geçici 2. maddesi ile girmiştir. Bu düzenlemeye göre; ihracat veya döviz kazandırma taahhüdünde bulunulan ve yatırım teşvik belgesine bağlanmış yatırımlar için alınan yatırım kredileri ile bu belge kapsamındaki şirket kuruluşu ve sermaye artırımı, gayrimenkullerin ve irtifak haklarının aynî sermaye olarak konulması halinde bunların şirket adına tapuya tescili işlemleri ve bu işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kâğıtlar, 31.12.2003 tarihine kadar, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa göre damga vergisinden ve 492 sayılı Harçlar Kanununa göre harçlardan istisna edilmiştir. 3505 sayılı Kanunla öngörülen istisna için yasa koyucu; ilki, yatırımın teşvik belgesine bağlanması; ikincisi ise, döviz kazandırma taahhüdünde bulunulmuş olması şeklinde iki koşul aramıştır. Söz konusu uygulama 31.12.2003 tarihi ile sınırlandırılmış ise de, 5035 sayılı Kanunla 488 sayılı Kanuna eklenen Ek 2. madde ve 492 sayılı Kanuna eklenen Ek 1. maddeyle, 3505 sayılı Kanunun Geçici 2. maddesinde öngörülen istisna uygulamasının devamı öngörülmüş ve bu husus 5035 sayılı Kanunun ilgili maddelerinin gerekçesinde açıkça ifade edilmiştir. 488 sayılı Kanunun Ek 2. maddesinin olay tarihinde yürürlükteki şeklinde, döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtildikten sonra, döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğunun ve uygulamaya ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ile Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edileceği hükme bağlanmıştır.
Maddenin verdiği yetkiye dayanılarak, 27.02.2004 tarih ve 25386 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğin “3.2. Diğer Döviz Kazandırıcı Faaliyetler” başlıklı bölümünün 3.2.1. maddesinde, yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların (yatırım programında yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olmak üzere) ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen firmaların faaliyetleri döviz kazandırıcı faaliyetler arasında sayılırken, anılan maddede 05.12.2008 tarihli 27075 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 4 seri nolu Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ (Seri No:1)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğle; Devlet Planlama Teşkilatı (DPT) Müsteşarlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların (Yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olmak üzere) ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen firmaların faaliyetleri döviz kazandırıcı faaliyet sayılmış ve son olarak da, 21.03.2012 tarih ve 28240 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Döviz Kazandırıcı Faaliyetlerde Damga Vergisi ve Harç İstisnası Uygulaması Hakkında Tebliğ (Seri No:1)’de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğle, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların (yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olmak üzere) ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen firmaların faaliyetleri döviz kazandırıcı faaliyet olarak kabul edilmiştir.
1 seri nolu Tebliğin “4. Uygulamaya İlişkin Esaslar” başlıklı bölümünün 4.1. maddesinde ise, Tebliğin 3.2. maddesinde belirtilen diğer döviz kazandırıcı faaliyetler ile 3.1.8. maddesinde belirtilen faaliyetler için uygulanacak damga vergisi ve harç istisnasının; ilgili kuruluşlarca, bu konuda düzenlenmiş bulunan “Vergi Resim Harç İstisnası Belgesi” veya “Dahilde İşleme İzin Belgesi”nin ibrazı üzerine, maddede açıklanan usul ve esaslar çerçevesinde başka bir belge aranmaksızın re’sen uygulanacağı belirtilmiştir.
Her ne kadar; Tebliğin anılan maddesinde, damga vergisi ve harç istisnasının uygulanabilmesi için, vergi ve harca konu işlemin, sözü edilen belgelerin geçerlilik süresi içerisinde yapılmasının şart olduğu; belgenin alınmasından önce veya belgenin geçerlilik süresinin dolmasından sonra, belgeye bağlanan iş ile ilgili olarak yapılan işlemlere, damga vergisi ve harç istisnası tatbik edilmeyeceği düzenlemesine yer verilmişse de, dayanağı kanun hükümlerinde bu yönde sınırlayıcı açık bir düzenlemeye yer verilmediği, bir başka ifadeyle kanunda bulunmayan sınırlayıcı bir düzenlemenin tebliğ ile getirilmesinin üst hukuk normuna aykırılık teşkil edeceği gözönünde bulundurulduğunda, döviz kazandırıcı faaliyet olduğu bu konuda kendisine yetki verilen İdare tarafından belgeye bağlanmak suretiyle tescil edilen işe ilişkin sözleşme nedeniyle yapılan hakediş ödemesinin damga vergisine tabi tutulmasında, verginin mevzuunda hata halinin mevcut olduğu sonucuna varılmakla, aksi yönde verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenle; istinaf isteminin kabulüne, Ankara 4. Vergi Mahkemesi'nin 07/12/2017 gün ve E:2017/736, K:2017/1806 sayılı kararın kaldırılmasına, 2577 sayılı Yasanın değişik 45. maddesinin, 4. fıkrası uyarınca esastan incelenen davada, dava konusu işlemin iptaline, tahsil edilen damga vergisinin yasal faiziyle birlikte davacılara iadesine, aşağıda gösterilen 325,40-TL yargılama gideri ile 1.210,00-TL vekalet ücretinin davalı idareden alınarak davacılara verilmesine, posta gideri avansından artan miktarın istinaf başvurusunda bulunanlara iadesine, kesin olarak 21.06.2018 gününde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)