(213 S. K. m. 3, 30, 94, 96, 98, 134)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirket adına re'sen tarh edilen 2013/4 dönemi bir kat vergi ziyaı cezalı gelir stopaj vergisinin terkini istemiyle açılan davanın; davacı şirketin 2012 yılı hesap ve işlemlerinin gelir (stopaj) vergisi yönünden incelenmesi sonucunda düzenlenen 2018-A-4511/17 Sayılı vergi tekniği raporunda yer alan tespitlere göre, Ş. E.ve A. P.'ye yapılan ödemelerle ilgili herhangi bir karşıt inceleme yapılmadığı, bu ödemelerin şirketle ilgili olup olmadığı noktasında tespit bulunmadığı, yasa gereği örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmesi için doğrudan ya da dolaylı bir ortaklık ilişkisinin ve menfaat aktarımının Kurumlar Vergisi 13. maddesi kapsamında hukuken geçerli bir şekilde ortaya koyulmadığı, bu durumda, davacı şirketin kaynaklarının şirket ortaklarına veya ilişkili bulunduğu kişilere faizsiz olarak kullandırılmak suretiyle örtülü olarak dağıtıldığı hususu açıkça ve hukuken geçerli şekilde tespit edilmediğinden idare tarafından yapılan dava konusu tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabulü yolunda verilen Antalya 1. Vergi Mahkemesi'nin 01/07/2019 gün ve E:2019/8, K:2019/628 Sayılı kararının; davacı şirket hakkında düzenlenen inceleme raporunda, şirket hesaplarından şirket ortağının şahsi işlemleri için para çekildiğinin sabit olduğu, elde edilen kar payının beyan dışı bırakıldığının tespit edilmesi nedeniyle şirket adına inceleme raporu uyarınca yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
Karar veren Konya Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesince, dava dosyası ile Dairemizin 14/02/2020 tarihli ara kararına yanıt olarak gönderilen bilgi ve belgeler incelenerek işin gereği görüşüldü;
KARAR: 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 3.maddesinin (B) bendinde, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmekte, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmektedir.
Aynı Kanunun 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra aynı maddenin 2. fıkrasının 4. bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyle ihticaca salih bulunmaması, 6. bendinde de tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması re'sen takdir nedeni olarak sayılmaktadır.
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin 1. fıkrasının 6. bendinin b-i alt bendinde, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75. maddenin 2. fıkrasının 1, 2 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından (karın sermayeye ilavesi kar dağıtımı sayılmaz) tevkifat yapılacağı; 96. maddesinde, vergi tevkifatının, 94. madde kapsamına giren nakten veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, bu maddede geçen hesaben ödeme deyiminin, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade edeceği, vergi tevkifatının, ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılacağı, kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi halinde bu verginin, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanacağı; 98. maddesinde de, 94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri kanunda belirlenen süreye kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecbur oldukları düzenlenmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirketin, 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi üzerine düzenlenen 20/11/2018 tarih ve 2018-A-4511/17 ve 18 Sayılı vergi tekniği ve vergi inceleme raporlarında, şirketin D.bank'ta bulunan hesabından Ş. E.'e yapılan 85.000-TL, A. P.'ye yapılan 10.700-TL tutarındaki ödemelerin muhasebe kaydının olmadığının ve yasal defterlere kaydedilmediğinin tespit edildiği, şirket temsilcisi tarafından aile avukatı olan Ş. E.'in çekmiş olduğu tutarı aile davalarıyla ilgili olarak mahkemeye yatırdığını, önceden tanımakta olduğu A. P.'nin şirket adına yapılacak bir ödemeyi ricası üzerine bankadan çekerek kendisine teslim ettiğini, bu işlemlerin sehven kayıtlara intikal ettirilmediğini beyan ettiği, şirket hesaplarından mükellef kurum ortağının şahsi işlemleri ile ilgili giderlerin ödenmesi için para çekildiğinin mükellef kurum temsilcisinin beyanıyla sabit olması ve şirketle bağı olmayan bir şahıs tarafından, kasa borç bakiyesinin 1.753.953,13-TL olduğu sırada çekilen ve muhasebe kaydı yapılmayan paranın mükellef kurum ortağı adına, şahsi işlemeleri için çekildiği kanaatine varılması nedeniyle şirket ortağının şahsi işlemleri için çekilen toplam 95.700,00-TL'nin dağıtılmış net kar payı olarak kabul edilmesi ve ortaklara dağıtıldığı halde beyan dışı bırakılan net kar payı (menkul sermaye iradı), brüte iblağ edilerek bulunan ( 95.700,00/0,85= )112.588,24-TL üzerinden davacı adına 2013/4 dönemi için resen vergi ziyaı cezalı gelir ( stopaj ) vergisi tarhiyatı yapılması gerektiğinin önerildiği, buna ilişkin vergi ceza ihbarnamesinin davacıya tebliği üzerine bakılmakta olan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Dairemizin 14/02/2020 tarihli ara kararı ile davacı adına düzenlenen 20/11/2018 tarih ve 2018-A-4511/17 Sayılı vergi tekniği raporu ve ekleri davacıya tebliğ edilerek inceleyip, gerekli görmesi halinde uyuşmazlık konusu olaya ilişkin olarak beyanda bulunmasının ve var ise delillerini bildirilmesinin istenilmesi üzerine, davacı tarafından bahsi geçen iki şahsa yapılan ödemeler konusunda inceleme elemanının araştırma veya karşıt inceleme yapmadan, ödemelerin şirketle ilgisinin olup olmadığı hususunda tespitte bulunmadan, eksik inceleme sonucu tarh edilen cezalı verginin hukuka aykırı olduğu beyan edilmektedir.
Olayda, davacı tarafından her ne kadar incelemenin eksik yapıldığı iddia edilmekte ise de; şirket hesabından çekilen 85.000-TL'nin aile davalarıyla ilgili olarak mahkemeye yatırıldığının bizzat şirket kanuni temsilcisi ve ortağının beyanıyla sabit olması ve şirketle ilgisi bulunmayan bir şahıs tarafından yine şirket hesaplarından çekilen ve şirket kanuni temsilcisi ve ortağı tarafından kendisine teslim edildiği belirtilen 10.700-TL'nin muhasebe ve defter kaydının bulunmaması hususları ile davacı şirketin bu tutarların şirket harcamalarında kullanıldığına dair bir bilgi ve belge sunmaması dikkate alındığında, davacı şirkete ait hesaplardan şirketle ilgisi bulunmayan şahıslar tarafından çekilen ve şirket kayıtlarına yansıtılmayan tutarların, şirket ortaklarına kullandırılarak bu kişilere menfaat sağlandığı, ortakların şahsi harcamalarının davacı şirket tarafından finanse edilmesinin bu kişilere yapılan kar payı dağıtımı niteliğinde olduğu görülmektedir.
Bu durumda, yukarıda yer verilen mevzuat hükümleri ve yapılan açıklamalar doğrultusunda, davacı şirketin sağlamış olduğu bu menfaatlerle ilgili olarak 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94/6-b-i bendi, 96. ve 98. maddeleri uyarınca 112.588,24-TL üzerinden %15 vergi oranı dikkate alınarak davacı adına 2013/4 dönemi için resen yapılan vergi ziyaı cezalı gelir (stopaj) vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık, yapılan tarhiyatların terkini talebiyle açılan davanın kabulü yönünde verilen mahkeme kararında hukuka uyarlık bulunmadığı, davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulü, kararın kaldırılması, davanın reddi gerektiği sonucuna varılmaktadır.
SONUÇ: Açıklanan nedenlerle, istinaf başvurusunun kabulüne, Antalya 1. Vergi Mahkemesi'nin 01/07/2019 gün ve E:2019/8; K:2019/628 Sayılı kararının kaldırılmasına, davanın reddine, davacı tarafından karşılanan aşağıda dökümü yapılan 137,80-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, davalı idare tarafından karşılanan aşağıda dökümü yapılan 131,60-TL yargılama giderinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, 492 Sayılı Harçlar Kanunu uyarınca 54,40-TL'den az olmamak üzere reddedilen tutar üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak nispi karar harcı ile aynı Kanun'un 13.maddesinin (j) bendi uyarınca davalı idarenin harçtan muaf olması nedeniyle istinaf başvurusu sırasında alınmayan 128,50-TL istinaf başvuru harcının davacıdan alınmasına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca takdir edilen 1.890,00-TL avukatlık ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye ödenmesine, posta gideri avansından artan miktarın kararın kesinleşmesinden sonra taraflara iadesine, 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45/6. maddesi uyarınca temyiz yolu kapalı olmak üzere, 05.06.2020 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
KARŞI OY:
Dava konusu olayda, davacı şirket hakkında yapılan inceleme sırasında tespit edilen hususlara istinaden, davacı şirket hesaplarından ortakların şahsi ihtiyaçları için çekilen tutarların kar payı dağıtımı olduğu kabul edilerek yapılan tarhiyatlar dava konusu edildiği halde; istinafa konu mahkeme kararında uyuşmazlık konusu vergi tarhiyatının, şirketin transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak kazanç dağıtımında bulunmasından kaynaklandığı düşüncesiyle Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesi hükümleri irdelenmek suretiyle uyuşmazlığın çözüme kavuşturulduğu görülmektedir.
Her ne kadar 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 5. fıkrasının, "Bölge idare mahkemesi, ilk inceleme üzerine verilen kararlara karşı yapılan istinaf başvurusunu haklı bulduğu, davaya görevsiz veya yetkisiz mahkeme yahut reddedilmiş veya yasaklanmış hâkim tarafından bakılmış olması hâllerinde, istinaf başvurusunun kabulüyle ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vererek dosyayı ilgili mahkemeye gönderir." hükmü uyarınca yalnızca maddede sayılan hukuka aykırılıklara münhasır olarak kaldırma kararı üzerine dosyanın mahkemeye gönderileceği kabul edilebilecek ise de, bu değerlendirme yapılırken istinaf yargılamasının niteliği de göz ardı edilmemeli, istinaf mahkemelerinin birden çok dereceli yargılamada, üst kanun yolu denetimi yapan mahkemeler olma özelliğiyle maddi olay denetimi yapmaya ve işin esasını incelemeye yetkili bir üst mahkeme olma özelliği bir arada dikkate alınmalıdır. Aksi bir uygulama halinde örneğin, yanlış hasımla karar verilmesi, dosya tekemmül etmeden işin esası hakkında karar verilmesi gibi bazı durumlarda olduğu gibi dava konusu yanlış nitelendirilerek yargılama yapılması ve hüküm kurulması halinde, istinaf mahkemesince, ilk derece mahkemesinin yerine geçilerek aykırılıklar giderilerek işin esası hakkında karar verilmesi durumunda, birden fazla dereceli yargılamanın taraflara sağladığı hukuki güvence ve fayda ortadan kalkabilecek, yargılama, kanun koyucunun iradesine de uygun olmayan şekilde, tek derecede gerçekleşmiş olacaktır.
Somut olayda olduğu gibi, uyuşmazlık konusu yanlış nitelenerek yapılan yargılama sonucu verilen karar, hukuka aykırı olduğu için mahkeme kararının kaldırılması gerekmekle birlikte, aslında somut uyuşmazlık hakkında yapılmış bir ilk derece yargılaması bulunduğundan bahsedilemeyeceğinden, istinaf mahkemesince uyuşmazlığın esası hakkında bir karar verilmesi halinde, istinaf mahkemesinin ilk derece mahkemesi yerine geçerek uyuşmazlığı ilk ve üst derece mahkemesi olarak ( hatta somut uyuşmazlık üzerine verilen karar, temyize tabi olmadığından kesin olarak ) sonlandırması söz konusu olacaktır ki bu, istinaf yargılamasının niteliğiyle bağdaşmadığı gibi, bu tarz durumlarda verilen kaldırma kararları sonrasında, dosyaların ilk derece mahkemelerine gönderilmesine karar verilmesi, ülkemizin de tarafı olduğu Avrupa İnsan Hakları Sözleşmesinin 6. maddesinde "Herkes davasının, medeni hak ve yükümlülükleriyle ilgili uyuşmazlıklar ya da cezai alanda kendisine yöneltilen suçlamaların esası konusunda karar verecek olan, yasayla kurulmuş, bağımsız ve tarafsız bir mahkeme tarafından, kamuya açık olarak ve makul bir süre içinde görülmesini isteme hakkına sahiptir...." şekliyle düzenlenen adil yargılanma hakkının da gereğidir.
Bu durumda, Anayasamızın 90. maddesinin son fıkrası uyarınca bahsi geçen uluslararası sözleşme hükmünün, 2577 Sayılı Kanun'un 45. maddesi hükmüne nazaran öncelikli olarak esas alınarak, maddede açıkça gönderme sebebi olarak belirtilmeyen bu hukuka ve usule aykırılık halinde de, dosyanın, dereceli yargılama esasına uygun şekilde, hukuka aykırılıklar giderilerek yeniden bir karar verilmek üzere, Mahkemesine gönderilmesi gerektiği düşüncesiyle aksi yönde verilen Daire kararına katılmıyorum. (¤¤)