(2577 S. K. m. 27, 45, 49) (213 S. K. m. 30, 341, 344, 378)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı tarafından ihtilaflı dönemde, yasal kayıtlara intikal ettirilen ve indirim konusu yapılan faturalar nedeniyle ihtirazı kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerinden 2018/04, 05, 06, 07, 08, 09, 10 dönemlerine ilişkin olarak tahakkuk eden katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizi ile aynı dönemler için kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılan davanın; idarenin görev alanı dahilinde yapılacak bir vergi incelemesi ile Katma Değer Vergisi Genel Tebliği hükümleri uyarınca davacının mal ve hizmet alımlarına ilişkin ödemelerini ne surette yaptığı ortaya konulacağından, anılan Genel Tebliğde belirtilen şekillerde ödemeler yapıldığı iddiasını ileri sürmekten mahrum bırakılan veya idarenin düzeltme beyannamesi verilmesini istediği tarih itibariyle aksi yönde bir tespit yapılmayan davacıya, hakkında olumsuz tespitler bulunan (rapor bulunan veya KOD listelerinde olan) firmalardan yaptığı alışlara ait katma değer vergisini indirim konusu yapma imkanı tanınmaması, yasayla tanınan indirim hakkının idari baskı ve yaptırımlarla sınırlandırılması sonucunu doğurmakta olup hukuken geçerli, somut tespitler yapılmadan ve yasal koşullar oluşmadan, vergi incelemesinden varılmak istenen maksat gözardı edilmek suretiyle davacı adına düzeltme beyannamesi verme zorunda bırakılıp tahakkuk yapılması açıkça hukuka aykırı olduğu, bu durumda; tahakkuk eden katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizi ile kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne karar veren İstanbul 9. Vergi Mahkemesi'nin 27/03/2019 tarih ve E:2018/2731, K:2019/524 sayılı kararının davalı idare tarafından; davacının kendi iradesiyle beyan ettiği matraha karşı dava açamayacağı, tesis edilen işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddialarıyla istinaf yoluyla kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istemiyle istinaf başvurusunda bulunulmaktadır.
SAVUNMANIN ÖZETİ : Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Dördüncü Vergi Dava Dairesi'nce; dava dosyası Dairemizin 06/02/2020 ve Dairemizin 22/10/2020 tarihli ara kararları uyarınca ibraz edilen bilgi ve belgelerle birlikte incelenerek davacı tarafından yapılan istinaf başvurusu hakkında işin gereği görüşüldü:
Dava; davacı tarafından ihtilaflı dönemde, yasal kayıtlara intikal ettirilen ve indirim konusu yapılan faturalar nedeniyle ihtirazı kayıtla verilen düzeltme beyannameleri üzerinden 2018/04, 05, 06, 07, 08, 09, 10 dönemlerine ilişkin olarak tahakkuk eden katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizi ile aynı dönemler için kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle açılmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''İstinaf'' başlıklı 45. maddesinin 2.fıkrasında; istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu, 3. fıkrasında da; bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararının hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği belirtilmiş, aynı Kanunun ''Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar'' başlıklı 49. maddesinin 2. fıkrasında ise; ''görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksiklikler bulunması'' bozma nedenleri olarak belirlenmiş bulunmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde re'sen vergi tarhiyatı tanımlanmış ve vergi matrahının bu tarh yöntemine göre saptanma koşulları gösterilmiş; maddenin ikinci fıkrasında re'sen tarh yöntemine başvurulması için gerekli koşulların oluştuğunun varsayıldığı haller altı bent halinde sayılmıştır. Aynı maddenin dördüncü fıkrasında, vergi beyannamesini kanunî süresi geçtikten sonra vermiş olanlara bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re'sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannamelerin re'sen takdir için takdir komisyonuna sevk edilmeyeceği ancak, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra kendiliğinden verilen beyannameler için bu hükmün uygulanmayacağı belirtilmiştir. Kanun'un vergi ziyaı cezasını düzenleyen 344. maddesinin üçüncü fıkrasında da, vergi incelemesine başlanılmasından veya takdir komisyonuna sevk edilmesinden sonra verilenler hariç olmak üzere, kanuni süresi geçtikten sonra verilen vergi beyannameleri için bu madde uyarınca kesilecek cezanın yüzde elli oranında uygulanacağı hükme bağlanmıştır.
Anılan Kanun'un 378. maddesinin ikinci fıkrasında, mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda vergilendirmenin beyana dayanılarak yapılması gereken durumlarda matrahın veya verginin tümüyle ya da kısmen ihtirazi kayıtla bildirilmesini öngören bir düzenleme yapılmamıştır. Kanun'un 378. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere itiraz edemeyecekleri yolundaki hükmün istisnasız uygulanmasının çeşitli hak kayıplarına ve verginin beyan edilmesinde çekinceye yol açarak vergi kaybına neden olduğu anlaşılmıştır. Bunun üzerine beyanname ile bildirilmesi gereken matrahın tespit şeklinden ya da uygulanması gereken vergi oranından, muafiyet veya istisna uygulamasından doğan duraksamaların varlığında, vergi kaybı yaratmaktan kaçınılarak vergi kanunlarında belirtilen zamanda verilen beyannameye ihtirazî kayıt konulabileceği Danıştay içtihatlarıyla benimsenmiştir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun yürürlüğe girmesinden önceki bu dönemde ihtirazî kayıtla verilen beyannameler üzerine hesaplanan vergilere karşı itiraz yoluna başvurulmasının tahsil işlemine etkisi hususunda çeşitli tartışmalar yaşanmıştır. Ayrıca içtihatla benimsenen ihtirazî kayıtla beyanname verme yolunun yükümlülerce yaygın bir şekilde kötüye kullanılması ve vergi borcunu sürüncemede bırakmanın bir aracı haline gelmesi üzerine 1980 yılında 2365 sayılı Kanun’la Vergi Usul Kanunu’nun 389. maddesine bir cümle eklenerek ihtirazî kayıtla verilen beyannameler üzerine hesaplanan vergilere yapılan itirazların verginin tahsilini durdurmayacağı hükmü getirilmiştir.
Bu kural, idari yargının yeniden düzenlenmesi sırasında kabul edilen 2577 sayılı Kanun’un 63. maddesiyle yürürlükten kaldırılmakla beraber aynı yönde düzenlemeye 2577 sayılı Kanun'un o tarihte yürürlükte bulunan 27. maddesinin (8) numaralı fıkrasında yer verilmiştir. Kanun'un yürürlükte bulunan halinde bu düzenlemenin aynı maddenin (4) numaralı fıkrasında yer aldığı görülmektedir. Böylece, yükümlülerin beyannamelerine ihtirazî kayıt koyabilecekleri ve bu yolla dava hakkına sahip olabilecekleri dolaylı olarak kanunda ifade edilmiştir. Ancak bu şekilde dava açılması yürütmenin kendiliğinden durmasına neden olmayacaktır.
Vergi beyannamesine ihtirazi kayıt konulması ve beyannamede hesaplanan verginin tümü ya da bir kısmının tahakkuk ettirilmemesinin istenmesi, ancak ihtirazi kaydın konusunu oluşturan nedenin tarhı yapan idare tarafından kabul edilmemesi halinde, beyanname üzerinden tarh edilen verginin ihtirazi kayıt konulan kısmının dava konusu edilebilmesini olanaklı kılarak noksan beyanda bulunulmasını önlemektedir.
Vergi dairelerinin, beyanların düzeltilmesine yönelik müeyyideli yazıları üzerine mükellef tarafından ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannameleri esas alınarak yapılan vergi tarhiyatlarına ve kesilen cezalara karşı açılan davaların esası incelenmeden reddedilmeleri nedeniyle mülkiyet hakkının ihlal edildiği iddiasıyla yapılan bireysel başvurular üzerine Anayasa Mahkemesi, 27/02/2019 tarih ve B.No:2015/15100 sayılı kararıyla, başvurucuların mülkiyet haklarına yapılan müdahalenin ölçüsüz olduğu gerekçesiyle Anayasa'nın 35. maddesinde güvence altına alınan mülkiyet hakkının ihlal edildiğine karar vermiştir.
Anayasa Mahkemesince mülkiyet hakkının ihlal edildiği yolunda verilen karar, sadece, vergi dairelerinin müeyyideli yazıları üzerine ihtirazi kayıtla verilen düzeltme beyannamelerine istinaden tahakkuk eden vergi ve kesilen cezalara karşı açılan davalara yönelik olup idarenin müeyyideli yazısı olmaksızın süresinden sonra kendiliğinden ihtirazi kayıtla verilen beyannameler üzerine tahakkuk eden vergilere karşı açılan davalar bu kapsamda bulunmamaktadır.
Mükellefler tarafından kanunî süresi geçtikten sonra verilen beyanname üzerine bu beyannamede gösterdikleri matrah üzerinden re'sen gerekli tarhiyat yapılacağı ve bu beyannameler için Vergi Usul Kanunu'nun 344. maddesi uyarınca kesilecek cezanın yüzde elli oranında uygulanacağı da Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin dördüncü fıkra hükmü ile 344. maddenin üçüncü fıkra hükmünün lafzından açıkça anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı tarafından davalı idarece bazı faturalarında yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinden çıkarılarak düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği yönünde yazı olduğunun iddia edilmesi üzerine Dairemizin 06.02.2020 tarihli ara kararı ile davacıdan hangi nedenle düzeltme beyannamesi verdiği, davalı idare tarafından bir yönlendirme yazısı bulunup bulunmadığı sorulmuş olup davacı tarafından ara kararına cevap verilmemesi üzerine bu defa Dairemizin 22.10.2020 tarihli ara kararı ile davalı idareden uyuşmazlık konusu döneme ilişkin düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği yönünde davacıya yazı yazılıp yazılmadığı sorulmuş olup, davalı idarece gönderilen cevabi bilgilerin incelenmesinden, davacı adına düzeltme beyannamesi vermesi gerektiği yönünde müeyyideli yazı yazılmadığı, davacının özel esaslara alınması üzerine beyanname verdiği görülmüştür.
Bu nedenle davacının 213 sayılı Kanun'un 30. maddesi uyarınca ilgili vergilendirme dönemine ait vergi matrahının re'sen takdir edilmesini ve bu takdire dayanılarak adına anılan Kanun'un 344. maddesinin ilk iki fıkrası da gözetilerek vergi ziyaı cezalı vergi tarh edilmesini önlemek ve Kanun'un 30. maddesinin dördüncü fıkrası ile 344. maddesinin üçüncü fıkrası hükümlerinden yararlanmak amacıyla kanuni süresinden sonra beyanname verdiğinin kabulü gerekmektedir. Dolayısıyla ilgili vergilendirme dönemine ilişkin beyanlarını bu şekilde düzelten davacının, kanuni süresinden sonra verdiği beyannameye koyduğu ihtirazi kaydın, bu beyanname nedeniyle tahakkuk eden vergilere dava açma hakkı verdiğinin kabulüne olanak bulunmamaktadır.
Bu durumda, davalı idare tarafından yazılan müeyyideli yazı olmaksızın beyanname verme süresi geçirildikten sonra, faturaları kayıtlara intikal ettirilen firma hakkındaki olumsuz tespitler nedeniyle söz konusu faturalar kayıtlardan çıkarılarak ilgili dönemlere ait katma değer vergisi düzeltme beyannamesine konulan ihtirazi kaydın, süresinden sonra verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergiye dava açılmasına olanak sağlayan bir çekince olarak kabulüne olanak bulunmadığından, davacı adına tahakkuk ettirilen katma değer vergisi, damga vergisi ve gecikme faizinin kaldırılması istemiyle açılan davanın reddine karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
Davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemi yönünden;
Davacı tarafından, katma değer vergisi beyannamesinin yasal süresinden sonra verildiğinin tartışmasız olduğu olayda, verginin süresinde tahakkuk ettirilmemesi nedeniyle vergi ziyaı cezası kesilmesi 213 sayılı Kanunun 341. maddesinin gereği olduğundan kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Açıklanan nedenlerle, davalı idare istinaf başvurusunun kabulüne, İstanbul 9. Vergi Mahkemesi'nin 27/03/2019 tarih ve E:2018/2731, K:2019/524 sayılı kararının kaldırılmasına, davanın reddine, 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 323.maddesi uyarınca dava aşamasında yapılan aşağıda dökümü gösterilen 152,30 TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, davalı idare tarafından istinaf aşamasında yapılan 102,80 TL yargılama gideri ile Dairemiz kararının verildiği tarihte yürürlükte olan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 1.890,00 TL vekalet ücretinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, 492 sayılı Harçlar Kanunu uyarınca 54,40 TL maktu karar harcından az olmamak üzere dava konusu vergi ziyaı cezası miktarı üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak nispi karar harcı ile aynı Kanunun 13/j. maddesi uyarınca, istinaf aşamasında harçtan muaf olması nedeniyle davalı idareden aranmayan 128,50 TL istinaf başvurma harcının davacıdan alınmasına, artan posta ücretinin kararın kesinleşmesinden sonra Mahkemesince taraflara iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30 gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 19/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)