(193 S. K. Mük. m. 120) (2577 S. K. m. 45, 46) (213 S. K. m. 3, 30, 134)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı tarafından, 2013 hesap dönemi iş ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2013/1-3 ve 10-12 dönemlerine ilişkin olarak adına re'sen tarh edilen ve 24.09.2018 tarih ve 2018/5 ve 6 numaralı ihbarnameler ile tebliğ edilen bir kat vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davanın, dava konusu geçici vergi aslı yönünden; "...193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Geçici Vergi” başlıklı mükerrer 120. maddesinin 4.fıkrasında, yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10`unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re`sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği hüküm altına alındığı, bu durumda, 193 Sayılı Kanun'un mükerrer 120. maddesi uyarınca, mahsup dönemi geçen geçici vergi aslı için tarhiyat yapılamayacağından, dava konusu gelir geçici vergisi tarhiyatlarında hukuka uyarlık görülmediği..." dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden ise; "...davacı mükellefe ödenen toplam 3.216.902,36-TL'nin K. Konut Yapı Kooperatifi tarafından muhtasar beyanname ile beyan edilmesine karşın, mükellefin, kooperatife KDV hariç 2.726.154,55-TL fatura düzenleyerek KDV hariç 490.747,81-TL tutarındaki kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığı ileri sürülmüşse de; kooperatife ait defter ve belgelerin incelenmediği, kooperatif tarafından mükellefe ödenen toplam 3.216.902,36-TL dışında mükellefe yapılan bir ödeme bulunup bulunmadığı ve davacı tarafından kesilen faturanın kooperatif defterlerine ne şekilde yansıtıldığı hususlarının araştırılmadığı, yalnızca kooperatif tarafından verilen muhtasar beyannameler üzerinden hareket edilerek değerlendirme yapıldığı, H.İ. adına kayıtlı iken M.F. - C.H.'e satılan taşınmazın yapım işinin davacı tarafından üstlenilmesinin ve söz konusu satış işlemlerinin vekaleten bizzat davacı tarafından yürütülmesinin, bu satışın gerçekte davacı mükellefe ait olduğunu ortaya koymaya yeterli olmadığı, bu haliyle davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunun eksik inceleme ve varsayıma dayandığı görüldüğünden, davacı adına gelir geçici vergisi aslı üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı..." gerekçesiyle kabulüne karar veren Bursa 1. Vergi Mahkemesi'nin 09/05/2019 tarih ve E:2018/1129, K:2019/504 Sayılı kararının, davalı idare vekili tarafından, davacı mükellefin 2013 yılı hesaplarının incelenmesi sonucunda düzenlenen vergi inceleme raporunda; yıllara sari inşaat işi nedeniyle K. Konut Yapı Kooperatifi tarafından davacı mükellefe ödenen toplam 3.216.902,36-TL'nin adı geçen kooperatif tarafından muhtasar beyanname ile beyan edilmesine karşın, mükellefin, kooperatife KDV hariç 2.726.154,55-TL fatura düzenleyerek KDV hariç 490.747,81-TL tutarındaki kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığı hususunun tespit edildiği, 2013 takvim yılı içerisinde toplam KDV hariç 640.747,81-TL belgesiz satışı olduğu tespit edilen davacının yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre olması gereken geçici vergi matrahlarının 2013/Şubat döneminde 11.674,72-TL ve 2013/Aralık döneminde 449.593,26-TL olarak hesaplandığı, davanın haksız ve mesnetsiz olduğu ileri sürülerek, istinaf yoluyla kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istenilmektedir.
CEVAP DİLEKÇESİNİN ÖZETİ: Cevap dilekçesi verilmemiştir.
Hüküm veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi İkinci Vergi Dava Dairesi'nce; dosyadaki belgeler incelenip istinaf başvurusu hakkında gereği görüşüldü:
KARAR: İstinaf başvurusu, davacı tarafından, 2013 hesap dönemi iş ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2013/1-3 ve 10-12 dönemlerine ilişkin olarak adına re'sen tarh edilen ve 24.09.2018 tarih ve 2018/5 ve 6 numaralı ihbarnameler ile tebliğ edilen bir kat vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne karar veren İlk Derece Mahkemesi kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "İstinaf" başlıklı 45. maddesinin 1.fıkrasında; idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine başvurulabileceği; 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararının hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği; 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulüyle ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu halde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği; 6. fıkrasında ise, bölge idare mahkemelerinin 46. maddeye göre temyize açık olmayan kararlarının kesin olduğu hükümleri yer almaktadır.
Davalı idarenin davacıya ödenen toplam 3.216.902,36 TL'nin K. Konut Yapı Kooperatifi tarafından muhtasar beyannameler ile beyan edilmesine karşın, mükellefin, kooperatife KDV hariç 2.726.154,55 TL fatura düzenleyerek KDV hariç 490.747,81 TL tutarındaki kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden istinaf istemi için:
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin ( B ) fıkrasında; vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabi ve açık bulunmayan tanık ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat bulunmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almıştır
Aynı Kanun'un 30. maddesinin 1. fıkrasında; vergi matrahının tamamen ve kısmen defter, kayıt ve belgelere ve kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yetkili olanlarca düzenlenmiş verigi inceleme raporlarında belirtilen matrah ve matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunacağı açıklanmış, 4. bendinde ise, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalar vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması re'sen takdir nedeni olarak sayılmıştır. Kanun'un 134. maddesinde de; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hüküm altına alınmıştır.
Bu hükümlere göre mükellefin herhangi bir yolla elde edilmiş ve beyan dışı bırakılmış bir gelirinin olduğuna işaret eden bir hususun mevcut olması durumunda inceleme raporlarıyla tespit edilen matrah üzerinden re'sen tarhiyatın yapılabileceği açıktır.
Dosyanın incelenmesinden; davacının 2013 takvim yılına ilişkin hesaplarının incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen 04.09.2018 tarih ve 2018/35295-14 Sayılı vergi inceleme raporuyla, bu dönemde, M.F. - C.H.'a satışı gerçekleştirilen gayrimenkulden elde edilen KDV hariç 150.000,00-TL tutarındaki kazancın beyanlara dahil edilmediği ve kooperatif tarafından verilen muhtasar beyannameler ile yıllara sari inşaat işi nedeniyle mükellef adına toplam 3.216.902,36 TL ödeme tutarı üzerinden 96.505,90-TL kesinti beyan edildiği halde, adı geçen kooperatife KDV hariç 2.726.154,55-TL tutarında fatura düzenlenerek KDV hariç 490.747,81-TL tutarındaki kazancın kayıt ve beyan dışı bırakıldığı hususlarının tespit edildiğinden bahisle davacı adına 2013/1-3 ve 10-12 dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergilerinin 24.09.2018 tarih ve 2018/5 ve 6 numaralı ihbarnameler ile tebliği üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
Davacı hakkında 2013 yılına ilişkin olarak gelir vergisi yönünden tanzim edilen 04.09.2018 tarih ve 2018/35295-14 Sayılı vergi inceleme raporunda; davacı mükellefin 5230528192 vergi numaralı K. Konut Yapı Kooperatifi'ne 1 adet belge ile 2.726.154,00-TL satışı olduğu, söz konusu tutarın, mükellefin 2013 yılı gelir vergisi beyannamesi ekinde sunulan gelir tablosunda yurtiçi satış olarak ve 2013/12 dönemine ait katma değer vergisi beyannamesinde de matrah olarak beyan edildiği, anılan tutarın kooperatif tarafından verilen ilgili dönem Ba formu ile bildirilmiş olduğu, yapılan sorgulamada, kooperatif tarafından verilen muhtasar beyannameler ile mükellef adına toplam 3.216.902,36 TL gayrisafi ödeme tutarı üzerinden 96.505,90 TL kesinti beyan edildiği, mevzuat hükümlerine göre, yıllara sari inşaat ve onarım işlerinde gelir stopaj vergisinin matrahına katma değer vergisinin dahil olmadığı, stopaj kesintisinin, alınan avans ve hakediş bedeli üzerinden yapılması gerektiği, kooperatif tarafından muhtasar beyanname ile beyan edilen tutarın KDV hariç tutar olduğu, ancak yapılan işle ilgili olarak davacının adı geçen kooperatife KDV hariç 2.726.154,55-TL tutarında fatura düzenleyerek KDV hariç 490.747,81-TL'yi kayıt ve beyan dışı bıraktığı, tapu bilgilerine göre, mükellefin, eşi adına kayıtlı bir adet gayrimenkulü eşinin verdiği vekaletnameye istinaden 2013 yılında satmış olduğu, bu satışla ilgili olarak mükellefin: Bursa İli, N. İlçesi, Demirci Mahallesi 3497 ada 11 parsel üzerinde 40 daire 2 dükkandan oluşan inşaatın müteahhitliğini yaptığını, arsa sahiplerinin S.E., E.E. ve B.K. olduğunu, 10 daire 1 dükkanın arsa sahiplerine, diğer 30 daire ve 1 dükkanın ise kendisine kalmasının kararlaştırıldığını, ancak ekonomik sebeplerle tarafına kalacak 30 daire ve 1 dükkanı K. Konut Yapı Kooperatifi'ne devrettiğini ve inşaatın yalnızca müteahhitliğini üstlendiğini, inşaat sırasında arsa sahiplerinden B.K.'nın diğer arsa sahibi E.E.'in hisselerini satın aldığını, bir süre sonra borca batık hale gelen B.K.'nın vefatı nedeniyle mirasçıları tarafından açılan davada malları üzerine tedbir konulduğunu, tapuları arsa sahiplerinin vermiş olduğu vekaletname ile kooperatif ortaklarına veya onların gösterdiği kişilere devrettiğini, B.K.'ya ait hisseleri kimseye satamadığından eşi H.İ.'e sattığını, satış bedelinin icra ipotek bedelleriyle 850.000,00-TL'yi bulduğunu ve bu satıştan çok zarar ettiğini beyan ettiği, kat karşılığı inşaat sözleşmesi, tapu kayıtları, mükellefin beyanları, B.K. mirasçıları tarafından açılan davada aldırılan bilirkişi raporu birlikte değerlendirildiğinde, Demirci Mahallesi 3497 ada 11 parsel üzerindeki taşınmazda yer alan 14 daire ve 2 dükkanın mükellefe ( kendisi, eşi ve oğlu ) ait olduğu, bunlardan; 5 daire ve 1 dükkanın B.K.'dan satın alınan taşınmazlar olduğu, diğer 9 daire ve 1 dükkanın ( 5 daire ve 1 dükkanın eşi H.İ.; 1 daire oğlu U.İ. ve 3 dairenin kendisi ) kooperatif üyeliği dolayısıyla elde edildiği, B.K.'dan satın alınarak tapuda H.İ. üzerine olan dairelerden 2'sinin 2010 yılında, 2'sinin 2011 yılında ve 1'inin 2013 yılında satıldığı, bu satışların mükellefin ticari işi ile ilgili olduğu, söz konusu satışlardan elde edilen gelirin ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilmesi gerektiği, kooperatif üyeliği sonucu elde edilerek dairelerin ise mükellefin ticari işletmesiyle ilişkilendirilmeyip değer artış kazancı kapsamında değerlendirildiği, bu doğrultuda, 2013 yılında H.İ. üzerinden M.F. - C.H.'a satışı gerçekleştirilen gayrimenkulden elde edilen kazancın mükellefin ticari kazancı olarak beyanlarına dahil edildiği, yeniden düzenlenen beyan tablosuna göre, davacı tarafından beyan edilen 41.154,55-TL zararın dikkate alınmayarak hesaplanan 57.782,89 TL tutarındaki gelir vergisi ile kesinti yoluyla ödenen vergiler dolayısıyla iadesi gereken gelir vergisi beyan eden davacının haksız yere borçlarına mahsup ettiği 90.294,86 TL tutarındaki gelir vergisinin bir kat vergi ziyaı cezalı olarak davacı adına re'sen tarh edilmesi gerektiği, aynı zamanda, yıllara yaygın inşaat işi ve gayrimenkul satışı dolayısıyla kayıt dışı bırakılan KDV dahil toplam 730.582,42-TL belgesiz satış tutarı üzerinden 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca %10 nispetinde özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği hususları rapor edilmiştir.
Vergi inceleme raporunda davacı firmaya brüt 3.216.902,36-TL ödeme yapıldığı, katma değer vergisini içermesi mümkün bulunmayan 3.216.902,36-TL ödeme tutarı üzerinden %5 oranında gelir ( stopaj ) vergisinin tahakkuk ettirilerek tahsil edildiği tespit edilmiştir.
Davacı tarafından ödenen tutarın içerisinde, aralarındaki anlaşma gereğince katma değer vergisinin de dahil olduğu, bu nedenle tahsil ettiği tutar için teslim ve hizmet bedeli ile katma değer vergisini ayrıştırarak fatura düzenlediği, farklılığın bu durumdan kaynaklandığı iddiasıyla açılan davada, K. Konut Yapı Kooperatifi'ne ait defter kayıtlarından, 3.216.902,36-TL'nın teslim ve hizmet bedeli ile gelir ( stopaj ) vergisini içeren brüt ödeme tutarı olduğu, sorumlu sıfatıyla brüt ödeme tutarı üzerinden gelir vergisi tevkifatı hesaplanarak ödendiği, bu tutara katma değer vergisinin dahil olmadığı hususu görülmektedir.
Bu durumda net 3.120,396,46-TL hasılatı karşılığında, 2.726.154,55-TL'lik fatura düzenlediği sabit olan ve ödeme tutarının içeriğiyle ilgili aralarındaki anlaşmazlık özel hukuk ilişkisine dayanan davacı adına yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Davalı idarenin dava konusu geçici vergi aslı yönünden ve H.İ. adına kayıtlı iken M.F. - C.H.'e satılan taşınmazın yapım işinin davacı tarafından üstlenilmesinin ve söz konusu satış işlemlerinin vekaleten bizzat davacı tarafından yürütülmesi nedeniyle bu satıştan elde edilen 150.000,00 TL'yi kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden istinaf istemi için:
Dava dosyasının incelenmesinden, istinaf istemine konu kararın, dava konusu geçici vergi aslı yönünden ve H.İ. adına kayıtlı iken M.F. - C.H.'e satılan taşınmazın yapım işinin davacı tarafından üstlenilmesinin ve söz konusu satış işlemlerinin vekaleten bizzat davacı tarafından yürütülmesi nedeniyle bu satıştan elde edilen 150.000,00-TL'yi kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davanın kabulüne ilişkin hükmü ve gerekçesi yönünden, usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı istinaf başvurusunda ileri sürülen sebepler ile dosyada mevcut bilgi-belgeler kapsamında, ortada, kararın söz konusu kısmının kaldırılmasını gerektiren nitelikte bir neden bulunmadığı sonucuna varılmakla, davalı istinaf isteminin bu kısım yönünden reddine karar vermek gerekmiştir.
SONUÇ: Açıklanan nedenlerle, istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kısmen reddine, Bursa 1. Vergi Mahkemesi'nce verilen 09/05/2019 tarih ve E:2018/1129, K:2019/504 Sayılı kararın, davacıya ödenen toplam 3.216.902,36-TL'nin K. Konut Yapı Kooperatifi tarafından muhtasar beyannameler ile beyan edilmesine karşın, mükellefin, kooperatife KDV hariç 2.726.154,55-TL fatura düzenleyerek KDV hariç 490.747,81-TL tutarındaki kazancı kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden KALDIRILMASINA ve bu kısım yönünden davanın REDDİNE, dava konusu geçici vergi aslı yönünden ve H.İ. adına kayıtlı iken M.F. - C.H.'e satılan taşınmazın yapım işinin davacı tarafından üstlenilmesinin ve söz konusu satış işlemlerinin vekaleten bizzat davacı tarafından yürütülmesi nedeniyle bu satıştan elde edilen 150.000,00-TL'yi kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle yapılan dava konusu gelir geçici vergisi asılları üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden ise istinaf talebinin REDDİNE, Dairemizin iş bu kararı ile hüküm fıkrası değiştirildiğinden, yargılama giderlerinin davadaki haklılık oranında yeniden takdiri gerekli görülerek, aşağıda ayrıntısı gösterilen ve ilk dava aşamasında davacı tarafından yapılan 138,30-TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, istinaf başvurusu aşamasında davalı idare tarafından yapılan 85,50-TL yargılama giderinin davalı üzerinde bırakılmasına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 2.450,00-TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, 54,40-TL'den az olmamak üzere, reddedilen tutar üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak nispi karar harcı ile 492 Sayılı Harçlar Kanunu'nun 13/j maddesi uyarınca, istinaf başvurusu aşamasında harçtan muaf olması nedeniyle davalı idareden aranmayan 128,50-TL istinaf başvuru harcının davalı idarece davacıdan tahsiline, artan posta avanslarının hükmün kesinleşmesinden sonra Mahkemesince yatıran tarafa iadesine, dava konusu tutar 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 46/b bendinde düzenlenen parasal sınırı aşmadığından, aynı Yasanın 45/6. maddesi uyarınca kesin olarak, 16.06.2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)