(213 S. K. m. 3, 30, 31, 72, 74, 75, 134) (2577 S. K. m. 45, 49) (193 S. K. m. 1, 2, 37, Mük m. 120)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacının bir dönem ortağı olduğu …. Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura düzenleyicisi olduğundan bahisle davacı adına adi ortaklık tesis edilmek suretiyle re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2012/1-12 dönemi gelir, 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemi gelir geçici vergilerinin, şirketteki hisselerini 26/01/2012 tarihinde …'ya devrettiği, hakkındaki yargılamanın devam ettiği, işlemlerin dayanağının bulunmadığı iddia edilerek iptali istemiyle açılan davada; davacının 2012 yılında komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinin tespiti üzerine takdir komisyonu kararları uyarınca tarhiyat yapıldığı, davacının takdire sevk tarihi itibarıyla hakkında somut bir tespit bulunmadığı, davacı hakkında takdir komisyonuna sevk tarihinden sonra inceleme yapıldığı anlaşılmış olup, komisyona sevk tarihinden sonra düzenlenen ilgili vergi tekniği raporuna atıfla davacının savunma ve bilgi edinme hakkını kısıtlayarak Vergi Usul Kanunu’nun 31. maddesine aykırı şekilde belirlenen matrah üzerinden uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin olarak tarhiyat yapılmasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren İstanbul 2. Vergi Mahkemesi'nin 31/05/2019 tarih ve E:2019/51, K:2019/1115 sayılı kararına davalı idarece istinaf başvurusunda bulunularak; kararın hukuka uygun olmadığı ileri sürülerek kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Davacı tarafından istinaf dilekçesine cevap verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesi'nce dosyadaki belgeler incelenip davalı idare tarafından yapılan istinaf başvurusu hakkında gereği görüşüldü:
Dava; davacının bir dönem ortağı olduğu …. Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura düzenleyicisi olduğundan bahisle davacı adına adi ortaklık tesis edilmek suretiyle re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2012/1-12 dönemi gelir, 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemi gelir geçici vergilerinin iptali istemiyle açılmış olup, davalı idare tarafından davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararının istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istenilmektedir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''İstinaf'' başlıklı 45. maddesinin 1. fıkrasında, idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabileceği; 2. fıkrasında, istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu; 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu hâlde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği düzenlemelerine yer verilmiştir.
Aynı Yasanın ''Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar'' başlıklı 49. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde; kararın hukuka uygun bulunursa onanacağı, sonucu hukuka uygun olmakla birlikte gösterilen gerekçe doğru bulunmaz veya eksik bulunursa, gerekçe değiştirilerek onanacağı düzenlenmiş, 2. fıkrasında ise; ''görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksiklikler bulunması'' bozma nedenleri olarak belirlenmiş bulunmaktadır.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacının bir dönem ortağı olduğu Davutpaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi …. Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında 2011, 2012 dönemlerine ilişkin olarak sahte fatura düzenleme nedeniyle yapılan inceleme sonucunda hazırlanan 14/10/2014 tarih ve 2014-A-1953/47 sayılı vergi tekniği raporunda anılan şirketin 20/11/2011 tarihinden itibaren gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, incelenen dönemler boyunca düzenlenen faturaların herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığı olmaksızın, komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu, anılan 47 sayılı vergi tekniği raporuna istinaden hazırlanan 2014-A-1953/48 sayılı vergi suçu raporunda ise ….. Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin ortak ve şirket yetkilileri ….. (davacı %80 ortak), ....... ve .......'nun kaçakçılık suçu işlediğinin belirtildiği, söz konusu tespitler üzerine davacının 2012 vergilendirme dönemi için 29/12/2017 tarihinde takdire sevk edildiği, ....... Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme faaliyetini birlikte işlediklerinden bahisle davacı ....... ve dava dışı ......., ....... ile ....... hakkında 2011, 2012 dönemleri için hazırlanan 26/06/2018 tarih ve 2018-A-3754/1 sayılı vergi tekniği raporunda ise ....... ve dava dışı ......., ....... ile ....... adi ortaklığının sahte belge düzenleme faaliyetini birlikte gerçekleştirdiği ve 2012 yılında komisyon geliri elde ettiğinin belirtildiği, bunun üzerine adı geçenler adına %25 hisseli adi ortaklık tesis edildiği ve 2012 yılına ilişkin olarak %2 oranında hesaplanan komisyon gelirinin davacı hissesine düşen kısmı üzerinden üç kat vergi ziyaı cezalı olarak 2012/1-12 dönemi gelir, 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemi gelir geçici vergilerinin re'sen tarh edildiği anlaşılmaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 30. maddesinde re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanarak, re'sen takdir sebepleri bentler halinde sayılmış, 6. bentte, tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması resen takdir sebebi olarak belirtilmiştir.
Aynı Kanunun 31. maddesinde ise takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı ve takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın takdir kararlarında bulunması gereken malumat arasında olduğu belirtilmiş, 72. maddenin 1. fıkrasına göre kurulan takdir komisyonlarının, 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanunda yazılı inceleme yetkisini haiz oldukları, komisyonun yetkilerini belirleyen 75. maddenin 1. fıkrasında düzenlenmiştir. Kanunun 134. maddesinde de vergi incelemesinden amacın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırarak, tespit etmek ve sağlamak olduğu açıklanmıştır.
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1. maddesinde; gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğunu, gelirin bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği, tasarruf veya harcamasına kaynak teşkil eden her türlü kazanç ve iratların safi tuturı olduğu hüküm altına alınmış, 2. maddesinde; gelire giren kazanç ve iratlar sayılmış ve ticari kazançların gelirin bir unsuru olduğu belirtilmiş, 37. maddesinde ise; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançların ticari kazanç olduğu tanımlanmıştır.
Uyuşmazlığa konu olayda, davacının bir dönem ortağı olduğu Davutpaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi ....... Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında 2011, 2012 dönemlerine ilişkin olarak sahte fatura düzenleme nedeniyle yapılan inceleme sonucunda hazırlanan 14/10/2014 tarih ve 2014-A-1953/47 sayılı vergi tekniği raporu ile 2014-A-1953/48 sayılı vergi suçu raporundaki tespitlere istinaden 29/12/2017 tarihinde takdire sevk edildiği, ....... Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme faaliyetini birlikte işlediklerinden bahisle davacı ....... ve dava dışı ......., ....... ile ....... hakkında 2011, 2012 dönemleri için hazırlanan 26/06/2018 tarih ve 2018-A-3754/1 sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlere istinaden düzenlenen 01/08/2018 tarihli takdir komisyonu kararları ile matrahların belirlendiği, söz konusu takdir komisyonu kararlarının 16/10/2018 tarihinde vergi dairesine tevdii üzerine düzenlenen dava konusu ihbarnamelerin ise 17/10/2018 tarihinde davacıya tebliğ edildiği görülmekte olup, davacının takdire sevk tarihi itibarıyla hakkında somut bir tespit bulunmadığı, komisyona sevk tarihinden sonra düzenlenen ilgili vergi tekniği raporuna atıfla davacının savunma ve bilgi edinme hakkını kısıtlayarak tesis edilen işlemlerin hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle davanın kabulü yönünde verilen istinafa konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.
Bakılan davada uyuşmazlık, davacının bir dönem ortağı olduğu ....... Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte fatura düzenleyicisi olduğundan bahisle davacının da aralarında bulunduğu dört kişi adına eşit oranda adi ortaklık tesis edilmek suretiyle elde edilen komisyon gelirinin davacı hissesine düşen kısmı üzerinden yapılan cezalı tarhiyata ilişkin olduğundan, ....... Polimer Çelik ve Plastik Ürünleri San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında 2011, 2012 dönemlerine ilişkin olarak hazırlanan 14/10/2014 tarih ve 2014-A-1953/47 sayılı vergi tekniği raporu ile davacı ....... ve dava dışı ......., ....... ile ....... hakkında 2011, 2012 dönemleri için hazırlanan 26/06/2018 tarih ve 2018-A-3754/1 sayılı vergi tekniği raporunun birlikte değerlendirilmesi gerekmekte olup, 2014-A-1953/47 sayılı vergi tekniği raporunda özetle; anılan şirket adına hırdavat malzemeleri ve ev aletleri toptan ticareti faaliyetiyle uğraşmak üzere mükellefiyet tesis edildiği, mükellef hakkında sahte belge düzenlediğine ilişkin ihbar üzerine 2011 ve 2012 yılları hesap ve işlemlerinin incelemeye alındığı, şirketin 20/11/2011 tarihinde 50.000,00-TL sermaye ile kurulduğu, .......'nun %80 hisseli, .......'in %20 hisseli ortak oldukları, 01/02/2012 tarihli ilana göre .......'nun hisselerini .......'ya devrettiği, şirketin 02/01/2013 tarihli ilan ile tasfiyeye girdiği ve 26/03/2014 tarihinde tasfiye işlemlerinin sonlandırılarak tescil edildiği, defter ve belge isteme yazısının şirket ortağı ve tasfiye memuru .......'e ikametgah adresinde tebliğ edilemediği ve incelemenin tarh dosyası ve harici verilerden yapıldığı, şirketin 2012 yılı kurumlar vergisi matrahının 29.106,27-TL; 2012 yılı katma değer vergisi matrahları toplamının 15.707.829,94-TL olduğu, 2012 yılı muhtasar beyannameleri ile 1 ila 4 arası çalışan bildirimi yapıldığı, tarh dosyası ve Gelir İdaresi yönetim bilgi sisteminden yapılan sorguda yasal defterlerin tasdiki bilgilerine ulaşılamadığı, mükellefin iş yeri adresinde 29/12/2011 tarihinde yapılan açılış yoklamasında; 20/12/2011 tarihinde demir, çelik, plastik ürünleri toptan alım ve satım faaliyetine başlandığı, iş yerinin 30m² büyüklüğünde ve aylık kirasının 300,00-TL olduğu, ücretli çalışanının bulunmadığı, iş yerinde muhtelif büro malzemeleri ile sekiz adet raf bulunduğu, yapılan inceleme nedeniyle istenen yoklama üzerine 24/03/2014 tarihinde yapılan yoklamada; ilgili adreste nakliye işi yapan ….. ve …..'nun bulunduğu, firmanın adresten 6-7 ay önce ayrıldığı hususlarının tespit edildiği, mükellefin 2012 yılında ilişkin Bs formlarıyla ile 1.574 adet belge karşılığı 15.304.541,00-TL satış bildirdiği aynı dönemde diğer mükelleflerce Ba formlarıyla 1.330 adet belge karşılığı 13.158.102,00-TL alım bildirildiği, 2012 yılında mükellef tarafından Ba formlarıyla ile 481 adet belge ile 15.608.924,00-TL alım bildirildiği aynı dönemde karşı firmalar tarafından 234 adet belge ile 8.235.451,00-TL satış bildirildiği, firmanın 08/10/2014 tarihi itibarıyla 19.844,11-TL vergi ödemesi yaptığı ve 709,65-TL vergi borcu bulunduğu, sonuç olarak; açılış yoklamasında büro malzemesi dışında bir mevcudu ya da şube ve deposu bulunmayan mükellefin yüksek iş hacmine ulaşmış olmasının gerçek bir ticari faaliyeti olmadığını gösterdiği, beyan edilen yüksek katma değer vergisi matrahlarına rağmen cüzi vergi ödemeleri çıktığı, mükellefin beyannamelerinde yer alan satış hasılatını yapabilecek sermayeye ve mali yapıya sahip olmadığı, mal ve hizmet alımında bulunduğu bazı firmalar hakkında sahte belge düzenlendiklerine ilişkin vergi tekniği raporu bulunduğu, mükellefin incelenen dönemler boyunca gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı ve komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği tespit ve değerlendirmelerine yer verilmiş, 26/06/2018 tarih ve 2018-A-3754/1 sayılı vergi tekniği raporu ile de, önceki vergi tekniği ve vergi suçu raporları değerlendirilerek davacı ....... ve dava dışı ......., ....... ile .......'nun dava dışı diğer şirketlerdeki ortaklıkları da dikkate alınarak bir organizasyon dahilinde sahte belge düzenleme faaliyetini birlikte gerçekleştirdikleri tespitine yer verilmiştir.
Anılan vergi tekniği raporları birlikte değerlendirildiğinde, ....... Polimer Demir Çelik ve Plas. Ür. San. ve Dış Tic. Ltd. Şti.'nin faaliyetinin gerçek bir ticari faaliyet olmadığı, 2012 yılında şirket tarafından düzenlenen faturaların komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu, 01/02/2012 tarihli ilana göre davacı ....... hisselerini .......'ya devretmiş ise de davacının da aralarında bulunduğu dört kişinin söz konusu sahte fatura düzenleme faaliyetini organizasyon dahilinde birlikte yürüttükleri anlaşılmakta olup, davacı adına %25 hisseli adi ortaklık tesis edilmek suretiyle 2012 yılına ilişkin olarak %2 oranında hesaplanan komisyon gelirinin davacı hissesine düşen kısmı üzerinden üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2012/1-12 dönemi gelir vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Davanın, davacı adına üç kat vergi ziyaı cezalı olarak tarh edilen 2012/1-3, 4-6, 7-9, 10-12 dönemi gelir geçici vergilerine ilişkin kısmına gelince;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mükerrer 120.maddesinin 1.fıkrasında; ticari kazanç sahipleri (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile serbest meslek erbabı cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanunun ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanunun değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak) belirlenen ilgili hesap döneminin altışar aylık (2000/1514 sayılı BKK ile üçer aylık) kazançları (42 nci madde kapsamına giren kazançlar ile noterlik görevini ifa ile mükellef olanların bu işlerden sağladıkları kazançlar hariç) üzerinden, 103 üncü maddede yer alan tarifenin ilk gelir dilimine uygulanan oranda geçici vergi ödeyecekleri düzenlenmiş olup, geçici verginin peşin alınan bir vergi olması nedeniyle, tek kat vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiği dikkate alındığında, hukuka uygun olduğuna karar verilen gelir vergisi matrahına bağlı olarak dava konusu 2012 yılı tüm dönemleri için tarh edilen geçici verginin tek katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık, vergi ziyaı cezasının tek katı aşan kısmında ise hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120.maddesinin 3.fıkrasında; mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği kuralına yer verildiğinden dava konusu uyuşmazlıkta mahsup dönemi geçen geçici verginin aranmaması ve ihbarnamede geçici vergi aslına yer verilmemesi gerektiği açık olduğundan, ilgili dönem geçici vergi asıllarına ihbarnamelerde yer verilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, davalı idare istinaf başvurusunun kabulüne, istinaf başvurusuna konu İstanbul 2. Vergi Mahkemesi'nin 31/05/2019 tarih ve E:2019/51, K:2019/1115 sayılı kararının kaldırılmasına, gelir geçici vergi asılları ve geçici vergi asıllarına bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının tek katı aşan kısımları yönünden davanın kabulüne, 2012/1-12 dönemi için komisyon geliri nedeniyle üç kat vergi ziyaı cezalı gelir vergisi tarhiyatı ile 2012 yılı tüm dönemleri için tarh edilen geçici verginin tek katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden davanın reddine, sonuç itibarıyla davanın kısmen kabulüne kısmen reddine, isteme konu Mahkeme kararının hüküm fıkrası Dairemizin işbu kararıyla değiştirildiğinden avukatlık ücreti ve yargılama giderlerine yönelik yeniden hüküm kurulmasına gerek görülerek, davadaki haklılık oranına göre aşağıda dökümü yapılan 172,00-TL yargılama giderlerinden takdir olunan 86,00-TL'nin davacı üzerinde bırakılmasına, arta kalan 86,00-TL yargılama giderinden davalı idarece istinaf aşamasında karşılanan 68,00-TL'nin mahsubu sonrası kalan 18,00-TL'nin davalı idareden alınarak davacı tarafa verilmesine, 659 sayılı KHK gereği Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 1.890,00-TL avukatlık ücretinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, aynı tarife uyarınca 1.890,00-TL avukatlık ücretinin (ilk derece mahkemesince davacı vekili lehine vekalet ücretine hükmedildiği dikkate alınarak mükerrer ödemeye sebebiyet verilmeyecek şekilde) davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, 492 Sayılı Harçlar Kanunu'nun 3 sayılı tarifesi uyarınca reddedilen miktar üzerinden 54,40-TL’den az olmamak üzere binde 4.55 oranında hesaplanacak nispi karar harcı ile harçtan muaf olması nedeniyle davalı idareden aranmayan 128,50-TL istinaf başvuru harcının aynı Kanun'un 13/j maddesinin parantez içi hükmü uyarınca davacıdan tahsiline, posta avansından artan kısmın hükmün kesinleşmesinden sonra taraflara iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30 gün içerisinde Danıştay Başkanlığı nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 25.09.2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)