(4760 S. K. m. 13, 16) (3065 S. K. m. 9, 48) (213 S. K. m. 4, 30, 341, 344, 365, Mük. m. 257) (6455 S. K. m. 33)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı adına, 22.02.2018 tarih ve 133 Sayılı takdir komisyonu kararına istinaden 2017/11 dönemine ilişkin olarak 2018/1 numaralı vergi/ceza ihbarnamesi ile re'sen tarh olunan bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi ile 22.02.2018 tarih ve 135 Sayılı takdir komisyonu kararına istinaden 2017/11 dönemine ilişkin olarak 2018/2 numaralı vergi/ceza ihbarnamesi ile re'sen tarh olunan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin iptali istemiyle açılan davada; olayda uyuşmazlık konusu özel tüketim vergisi ve katma değer vergisinin asıl yükümlüsünün ithalatçı olduğu ve söz konusu vergi ve varsa vergiye bağlı olarak kesilecek cezanın Gümrük İdaresi'nin yetkisinde bulunduğu dikkate alındığında, Maliye İdaresi'nin kendi yetkisinde olmayan amme alacaklarını müteselsil sorumlu sıfatıyla başkaca şahıslar adına tarh ve takip etmesinin bu hususta açık bir yasal düzenleme mevcut olmadan mümkün bulunmadığı, anılan fıkrayı madde hükmüne ekleyen 6455 Sayılı Kanun'un gerekçesinde de Maliye İdaresi'nin, ithalattan kaynaklanan özel tüketim vergisi bakımından müteselsil sorumlular hakkında işlem tesis etmeye yetkili olduğu yönünde bir açıklama mevcut olmadığı gibi, 4760 Sayılı Kanun'un 16. maddesinde, bu Kanun'a göre gümrükte vergisi ödenmeden veya eksik ödenerek ithal edilen malların hiç alınmamış veya eksik alınmış özel tüketim vergisi hakkında 4458 Sayılı Gümrük Kanunu'ndaki esaslara göre işlem yapılacağının da hükme bağlandığı dikkate alındığında, 5. fıkrada yer verilen, tarhiyata vergi ziyaı cezası da kesileceği yönündeki ibarenin, ithalattan kaynaklanan özel tüketim vergisinin müteselsil sorumluluğu bakımından, Maliye İdaresi'ni görevli ve yetkili kıldığının kabulünün mümkün bulunmadığı, ayrıca 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 48. maddesinde; bu kanuna göre vergisi ödenmeden veya eksik olarak yurda sokulan eşyaların hiç alınmamış veya eksik alınmış katma değer vergileri hakkında Gümrük Kanunu'ndaki esaslara göre işlem yapılacağının hükme bağlandığı dikkate alındığında, ithalattan kaynaklanan katma değer vergisinin müteselsil sorumluluğu bakımından da, Maliye İdaresi'nin görevli ve yetkili olduğunun kabulünün mümkün bulunmadığı, bu nedenle, ithalattan kaynaklanan ve Gümrük İdaresi'nce tarh ve takip edilmesi gereken vergi ve cezalarla ilgili olarak işlem tesis etme yetkisi bulunmayan Maliye İdaresi bünyesinde teşkilatlanan davalı idarece, davacı adına tesis edilen dava konusu bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi ve bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarının yetki yönünden hukuka aykırı olduğu gerekçesiyle dava konusu 20180222135090000001 numaralı vergi/ceza ihbarnamesi içeriği özel tüketim vergisi tarhiyatı ile bu tarhiyata bağlı olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptaline, dava konusu 20180222135090000002 numaralı vergi/ceza ihbarnamesi içeriği katma değer vergisi tarhiyatı ile bu tarhiyata bağlı olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptaline ilişkin olarak Van Vergi Mahkemesi'nce verilen 15/11/2018 gün ve E:2018/439, K:2018/916 Sayılı kararın; Kanun koyucu tarafından, yasa dışı yollarla yurda giriş yapan veya yurt içinde üretimi yapılmakla birlikte ÖTV 'siz olarak yurt içinde işlem gören özel etiketi veya işareti olmayan (bandrolsüz) mallara ilişkin olarak kayıt dışı gerçekleşen işlemlerin engellenmesini teminen, Kanundaki genel vergilendirme ilkesinin haricinde, bu malları bulunduranların/imal veya ithal edenlerin sorumlu tutularak haklarında mükellefler gibi işlem tesis edilmesinin öngörüldüğü, bu nedenle davacı adına yapılan tarhiyatların hukuka aykırılık taşımadığı ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma dilekçesi verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Erzurum Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi'nce gereği görüşüldü:
KARAR: Dava, davacının, özel etiketi ve işareti olmayan tütün ürünlerini bulundurduğundan bahisle 4760 Sayılı Kanun'un 13.maddesinin 5.fıkrası uyarınca re'sen yapılan vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi ile 3065 Sayılı Kanun'un 9/2 maddesi istikâmetinde yapılan katma değer vergisi tarhiyatının iptali talebiyle açılmıştır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 30. maddesinde; re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, 341. maddesinin 1. fıkrasında, vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade ettiği belirtilmiş, 344. maddesinin 1. fıkrasında da, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği hüküm altına alınmıştır.
213 Sayılı Kanun'un mükerrer 257. maddesinin 6. fıkrasında ise, vergi güvenliğini sağlamak amacıyla niteliklerini belirleyip onayladığı elektrikli, elektronik, manyetik ve benzeri cihazlar ve sistemleri kullandırmaya, bu cihaz ve sistemler vasıtasıyla bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin kullanılmasına ilişkin zorunluluk getirmeye, mükelleflere bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin verilmesinde, mükelleflerin Maliye Bakanlığı'na bağlı vergi dairelerine vadesi geçmiş borcu bulunmadığına ilişkin belge arama zorunluluğu getirmeye, bu zorunluluk kapsamına girecek amme alacaklarını tür ve tutar itibarıyla tespit etmeye ve hangi hâllerde bu zorunluluğun aranılmayacağına, bandrol, pul, barkod, hologram, kupür, damga, sembol gibi özel etiket ve işaretlerin basımı, dağıtımı ile sistemin kurulması ve işletilmesi hizmetlerinin, 10/12/2003 tarihli ve 5018 Sayılı Kamu Malî Yönetimi ve Kontrol Kanunu'na tabi olmaksızın, süresi 5 yılı geçmemek üzere ve 04/01/2002 tarihli ve 4734 Sayılı Kamu İhale Kanunu (5. maddesinin 5. fıkrası hariç) hükümleri çerçevesinde; yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişiler tarafından yerine getirilmesine, bu hizmetlerde ve yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerde bulunması gereken özellikleri, yetkilendirilecek gerçek veya tüzel kişilerin faaliyetlerinin yönlendirilmesi, izlenmesi, denetlenmesi, yetkilendirmenin sonlandırılması ve bunların uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu belirtilmiştir.
4760 Sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesine 11/04/2013 tarihli ve 28615 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 6455 Sayılı Kanun'un 33. maddesiyle eklenen 5. fıkra ile, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına; her bir tespit için bu Kanuna ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre re'sen özel tüketim vergisi tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı düzenlemesi getirilmiştir.
6455 Sayılı Kanun'un 33. maddesinin gerekçesinde; madde ile mevcut fıkrada yer alan akaryakıt, alkollü içecekler ve tütün mamulleri ve benzeri mallarla ilgili kaçakçılıkla mücadelede etkinliği arttırmak amacıyla "işyeri sahibi adına" kavramının "bulundurduğu tespit edilen" olarak değiştirildiği, ayrıca, ithal edilen ve yurt içinde üretilen ürünlerle ilgili olarak bandrolsüz ürün tespitlerinde, söz konusu ürünleri bulunduran, üreten veya ithal edenlerin de cezalı tarhiyattan müteselsilen sorumlu tutulmalarının öngörüldüğü belirtilmiştir.
213 Sayılı Kanun'un 4. maddesinde, yetkili vergi dairesinin, mükellefi tespit eden, vergi tarh eden, tahakkuk ettiren ve tahsil eden daire olduğu, mükelleflerin, vergi uygulaması bakımından hangi vergi dairesine bağlı olduklarının vergi kanunları ile belirleneceği ancak, Maliye ve Gümrük Bakanlığı'nın, gerekli gördüğü hallerde, mükelleflerin işyeri ve ikametgâh adresleri ile il ve ilçelerin idari sınırlarına bağlı kalmaksızın vergi daireleri ve bölge bilgi işlem merkezleri kurmaya, vergi dairelerine bağlı şubeler açmaya ve vergi dairelerinin yetki alanı ile vergi türleri, meslek ve iş grupları itibariyle mükelleflerin bağlı olacakları vergi dairesini belirlemeye yetkili olduğu; 365. maddesinde, vergi cezalarının olayların ilgili bulunduğu vergi bakımından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesileceği belirtilmiş; 4760 Sayılı Kanun'un 14. maddesinde de, özel tüketim vergisi beyannamesinin mükellefin katma değer vergisi yönünden bağlı olduğu vergi dairesine verileceği ifade edilmiştir.
4760 Sayılı Kanun'un uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirleyen 1 seri numaralı Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliğinin 28/11/2013 tarih ve 28835 Sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 27 Seri numaralı Özel Tüketim Vergisi Genel Tebliği ile değiştirilen "Özel Etiketi veya İşareti Olmayan Malların Bulundurulması" başlıklı 4.3.5. maddesinin (ıv) bendinde, yakalamanın/el koymanın gerçekleştiği yer Vergi Dairesi Başkanlığınca (bulunmayan yerlerde Defterdarlıkça), TAPDK tarafından gönderilen rapor ile yakalama/el koyma işlemine ilişkin tutanağın veya yakalanan/el konulan malların her bir tespit için toplamda Kanunda belirtilen miktarların altında olması halinde ilgili kolluk birimleri tarafından gönderilen tutanağın; bu mallara ilişkin matrahın tespiti ve bunları bulunduranlar adına tarhiyat yapılması için, söz konusu malları bulunduranların faal mükellef olması durumunda bunların bağlı bulunduğu vergi dairesine, faal mükellef olmaması durumunda ise ikametgâhlarının, işyerlerinin, kanuni veya iş merkezlerinin bulunduğu yer vergi dairesine gönderileceği, (v) bendinde de, söz konusu mallara ait özel tüketim vergisinin, tespit tarihindeki emsal bedeli ve miktarı üzerinden Kanunun 11. maddesindeki esaslara göre, bulunduranlar adına ilgili vergi dairesince re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası da uygulanacağı, bununla birlikte bahsi geçen malların her bir tespit için ithalatçı veya imalatçı bazında miktarlarının Kanunda belirtilen miktarların üzerinde olması ve ithalatçısının veya Türkiye'de üretildiğinin belirlenmesi durumunda, söz konusu vergi ve kesilen cezanın bu ithalatçı veya imalatçılardan müteselsil sorumluluk kapsamında tahsil edileceği, dolayısıyla yakalamalarda/el koymalarda birden fazla ithalatçı veya imalatçıya ait malların ele geçirilmesi durumunda müteselsil sorumluluğun her bir ithalatçı veya imalatçıya ait mallar bazında Kanunda belirtilen miktarları aşması halinde uygulanacağı düzenlenmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, 11.11.2017 tarihinde Van İli, Saray İlçesi, Çaybağı Jandarma Karakol Komutanlığı ekiplerine yapılan ihbara istinaden, Örenburç-Baltepe yolu üzeri Baltepe Mahallesi girişinde jandarma ekiplerince tedbir alınarak gelen araçların izlendiği sırada, 01 GU 014 plakalı gri renkli Ford Connect marka aracın jandarma ekiplerine doğru geldiğinin görülmesi üzerine araca ikazda bulunulduğu ancak aracın geriye doğru kaçmaya başlaması üzerine aracın takibe alındığı, aracın Kaçbaşı verici bölgesi olarak bilinen kavşak noktasında terk edilmiş halde ve aracın etrafında çok sayıda Kent marka sigaraların bulunduğunun tespit edilmesi üzerine aracın emniyete alındığı, aracın davacı adına tescilli olduğunun tespit edildiği, aracın terk edildiği yerden çekilmesinin beklendiği sırada araç içerisinde bulunan cep telefonunun çaldığı, telefona cevap verildiğinde belirtilen telefonunda davacıya ait olduğunun anlaşıldığı, jandarma ekiplerince davacının yakınlarına ulaşılarak davacının teslim olması istenilse de teslim olmadığı, davacının yakını olan K. Yiğit ile yapılan görüşmede davacının gece karlı ve soğuk arazide kaçması nedeni ile hasta olduğunu, hastanede ayakta tedavi gördüğünü, işlemlerinin bitmesi üzerine karakola geleceğinin bildirildiği, araçta yapılan aramada 6.000 paket Kent marka üzerinde (kapatılan) TAPDK bandrolü bulunmayan, özel etiketi veya işareti olmayan, yabancı menşeili gümrük kaçağı tütün mamüllerinin ele geçirildiği, durumun çok sayıda jandarma mensubunca imzalanarak 12.11.2017 tarihli tutanak ile kayıt altına alındığı, ele geçirilen sigaralar nedeniyle, her bir sigara için asgari maktu vergi tutarı üzerinden hesaplanan özel tüketim vergisinin ve her bir sigara için tespit tarihindeki özel tüketim vergisi dahil emsal bedel nazara alınarak hesaplanan katma değer vergisinin, 4760 Sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında düzenlenen müteselsil sorumluluk hükümleri ve 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 9/2 maddeleri uyarınca, bulunduran sıfatı taşıdığından bahisle cezalı tarhiyata gidildiği anlaşılmaktadır.
213 Sayılı Kanun'un "Vergi Uygulanmasında Yetki" başlıklı bölümünde yer alan 4. maddesinde mükellefi tespit etme, vergiyi tarh ve tahakkuk ettirerek tahsil etme konusunda yetkili birim vergi dairesi olarak belirlenmiş, "Ceza Kesme Yetkisi" başlıklı 365. maddesinde de vergi cezalarının olayların ilgili bulunduğu vergi bakımından mükellefin bağlı olduğu vergi dairesi tarafından kesileceği belirtilmiştir. Anılan hükümler uyarınca verginin tarh ettirilmesi ve ceza kesilmesi konusunda yetki vergi dairesine aittir. Bu bağlamda, dava konusu işlemin dayanağı olan 4760 Sayılı Kanun'un 13. maddesinin 5. fıkrasında öngörülen verginin re'sen tarh edilmesi ve vergi ziyaı cezası kesilmesi hususlarında değinilen yetki kuralları çerçevesinde yetkili idarenin vergi dairesi olduğu kanaatine ulaşılmaktadır.
Uyuşmazlık konusu olayda vergi dairesinin yetkili olduğu kabul edildikten sonra davacının bulunduran sıfatını haiz olup olmadığının ortaya konması gerekmektedir.
Van İli Saray İlçe Jandarma Karakol Komutanlığı ekiplerince düzenlenen Yakalama, Tespit, Arama ve El Koyma Tutanağı'nda "11.11.2017 günü 18:30 sıralarında alınan ihbar doğrultusunda 01 GU 0.. plâkalı aracın geçiş güzergâhında beklenmeye başlandığı, resmî kamuflajlı personelce geldiğinin farkedildiği ancak dur ihtarına uymayıp geldiği yoldan hızlı bir şekilde kaçtığı, bir kilometre kadar süren bir takipten sonra vasıtanın terk edilmiş hâlde bulunduğu, araç içerisinde koliler hâlinde 6.000 paket sigara tespit edildiği, aracın tescil sahibi ile içerisinde kalan telefon kontrol edildiğinde M. Y. adına kayıtlı olduklarının anlaşıldığı" hususlarının kayıt altına alındığı, konuyla alâkalı Saray (Van) Cumhuriyet Başsavcılığı nezdinde açılmış soruşturmanın ise henüz sonuçlanmadığı görülmektedir.
Olayda; sigaraların yakalandığı araç adına tescilli olan ve içerisinde telefonu bulunan davacının, yalnızca bu fiilinin "bulunduran" sıfatının kabulü için yeterli gelmeyeceği, buna yönelik herhangi bir ikrar, tanık beyanı, kovuşturma yahut başkaca bir tespitin dosyada mevcut olmadığı, dolayısıyla kanunda tanımlanmış "bulunduran" sıfatını taşıdığı hususunun sübuta ermediği kanaatine varılmıştır.
Bu durumda; 213 Sayılı Vergi Usûl Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tâbi ürünleri bulundurduğundan bahisle davacı adına yapılan vergi ziyaı cezalı özel tüketim tarhiyatında ve somut olayda uygulanma imkanı olmayan 3065 Sayılı Kanun'un 9/2.maddesine istinaden yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık, dava konusu işlemleri yetki yönünden iptal eden Mahkeme kararında sonucu itibariyle hukuka aykırılık görülmemiştir.
Sonuç: Açıklanan nedenlerle; Van Vergi Mahkemesi'nce verilen 15/11/2018 gün ve E:2018/439, K:2018/916 Sayılı karara karşı yapılan istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçe ile reddine, aşağıda dökümü yapılan 52,00 TL istinaf yargılama giderlerinin istinaf başvurusunda bulunan üzerinde bırakılmasına, istinaf başvuru yoluna ait posta gideri avansından artan miktarın istinaf yoluna başvurana iadesine, bu kararın kesin olduğunun taraflara tebliğine 11/06/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)