(213 S. K. m. 3) (2577 S. K. m. 45)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı vekili tarafından, davacı şirket hakkında "sahte belge düzenleme" yönünden tanzim edilen 20.12.2017 tarih ve 2017-A-5057/42 sayılı Vergi Tekniği Raporu ile anılan rapora dayanılarak kurumlar vergisi yönünden tanzim edilen 20.12.2017 tarih ve 2017-A-5057/45 sayılı Vergi İnceleme Raporuna istinaden, davacı şirket adına 2016/1-12 dönemine ilişkin olarak re’sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2016/1-3, 4-6, 7-9 ve 10-12 dönemlerine ilişkin olarak re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davanın; "olayda, davacı şirketin komisyon karşılığında sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğundan bahisle dava konusu cezalı tarhiyatlar yapılmış ise de; davacı şirketin mal alışlarının bir kısmını sahte fatura ile belgelendirilmesi ilgili dönemde beyan edilen katma değer vergisi indirimlerinin reddi sebebi olsa da, salt bu tespitten hareketle davacı şirketin komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği sonucuna ulaşılması mümkün bulunmadığı, bu durumun, davacı şirketin satış faturaları ile defter ve belgelerinin birlikte incelenmesi ve mal alışı yapan kişi ve firmalar nezdinde yapılacak karşıt incelemelerle ortaya konulması gerekmekte olup somut olayda bu yönde yapılmış bir tespit bulunmadığı, aksine dava dışı .......... Proje Mimarlık İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile .......... Hafriyat İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi nezdinde yapılan karşıt incelemelerde bu mükelleflerin davacı şirket ile gerçek bir ticari faaliyetleri olduğunu beyan ettikleri, muhtelif tarihlerde yapılan yoklamalarda davacı şirketin iş yerinde faal olduğu, işçi çalıştırdığı ve beyannamelerini verdiği, yine davacı şirket yetkilisinin 600 metrekare büyüklüğünde deposu ve 280.000,00-TL tutarında mal mevcudu bulunduğunu beyan etmiş olmasına rağmen her türlü inceleme ve araştırma yapma yetkisiyle donatılan davalı idarece bu beyanın gerçek olup olmadığının ortaya konulması bakımından yapılmış herhangi bir somut tespitin bulunmadığı, diğer bir ifadeyle davalı idarece davacı şirket yetkilisinin beyanlarının aksinin ortaya konulamadığı, defter ve belgelerin anlaşmalı matbaada bastırıldığı ve noter onaylı olduğu, faaliyet konusu ile mal alışları arasında herhangi bir uyumsuzluğun bulunmadığı, banka hesap hareketlerinin varlığı ve bu hususta herhangi bir muvazaalı ödeme tespitinin bulunmadığı, adına kayıtlı 3 adet otomobil, 2 adet römork ve 1 adet panel-van bulunduğu, mükellefiyet kaydının re'sen terk ettirildiği yönünde bir iddianın da bulunmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacı şirketin komisyon karşılığı fatura düzenlediği hususunun yeterli somut, her türlü şüphe ve varsayımdan uzak tespitlerle ortaya konulamadığı sonucuna varıldığı, hal böyle olunca, eksik inceleme ve varsayıma dayalı olarak davacı şirket adına, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinden bahisle 2016/1-12 dönemine ilişkin olarak re’sen salınan dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2016/1-3, 4-6, 7-9 ve 10-12 dönemlerine ilişkin olarak re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergilerinde yasal isabet görülmediği" gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu cezalı tarhiyatların kaldırılmasına ilişkin Şanlıurfa Vergi Mahkemesi'nce verilen 13/11/2018 gün ve E: 2018/674, K: 2018/1554sayılı kararının; davalı idare vekili tarafından, sahte fatura satışlarına ilişkin komisyon gelirleri nedeniyle düzenlenen vergi inceleme raporuna göre 2016 yılında KDV dahil toplam 11.749.199,90 TL tutarında sahte fatura satışının söz konusu olduğu Danıştay kararlarına göre % 2 oranında 234.984,00 TL resen takdir edilen komisyon gelirinin bulunduğu, dolayısıyla 234.984,00 TL komisyon gelirine 46.996,80 TL kurumlar vergisinin isabet ettiği ve bu kurumlar vergisi üç kat vergi ziyaı cezası ile tarh edilerek düzenlenen ihbarname elektronik ortamda 13/02/2018 tarihinde e-tebliğ yolu ile mükellefe tebliğ edildiği, sahte ve/veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenleme faaliyetinden elde olunan komisyon gelirlerinin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri uyarınca Kurumlar Geçici Vergisine ve Kurumlar Vergisine tabi olduğu ileri sürülerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma dilekçesi verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesi'nce, dosyadaki tüm bilgi ve belgeler, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45.maddesi uyarınca incelenerek işin gereği görüşüldü:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3'üncü maddesinin (B) bendinde; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu ve yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği öngörüldükten sonra vergiyi doğuran olayla ilgisi doğal ve açık olmayan tanık anlatımının kanıtlama aracı olarak kullanılamayacağı, ekonomik ticari ve teknik gereklere uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun, iddia eden tarafından kanıtlanması gerektiği kurala bağlanmıştır.
Bu hükmün incelenmesinden, vergilendirmede serbest delil sisteminin kabul edildiği, yalnızca yemin ve vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık olmayan şahit ifadesinin delil olarak kullanılamayacağının, bu iki sınırlama dışında hukuken itibar edilebilecek her türlü delilin kanıtlama aracı olarak kullanılabileceğinin öngörüldüğü anlaşılmaktadır.
Aynı Kanunun 134'üncü maddesinde de vergi incelemesinin amacının; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğunun kurala bağlanması karşısında; mahkemelerce yapılacak yargısal denetimde, vergi incelemesi üzerine salınan vergilerin, anılan düzenlemeye uygunluğunun bütün yönleriyle incelenerek ortaya konması gerekmektedir.
Dava dosyasının incelenmesinden; davacı şirket hakkında düzenlenen 20.12.2017 tarih ve 2017-A-5057/42 sayılı Vergi Tekniği Raporunda özetle; mükellefin çimento, alçı, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti faaliyeti ile iştigal ettiği, 23.09.2014 tarihinden bu yana tek ortak ve yetkilisinin .......... olduğu, ..........’ın başka herhangi bir şirkette ortaklık veya yöneticiliğinin bulunmadığı, 2016 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre ticari bilanço karının toplam 78.983,32-TL, brüt satışlarının ise 9.957.106,07 olduğu, 2016 ve 2017 takvim yıllarına ilişkin geçici vergi beyannamelerini verdiği, 2016 yılı toplam KDV matrahının 9.956.949,06-TL olduğu, buna karşın ödenecek KDV’sinin bulunmadığı, 2017/1 ila 10. dönemlerde beyan edilen toplam KDV matrahının ise 4.188.964,40-TL olduğu ve ödenecek KDV’sinin bulunmadığı, defterlerinin tasdikli olduğu, 2016/1, 2, 3, 7, 8, 9, 10 ve 11. dönemlerinde muhtasar beyanname vermediği, 2016/4, 5 ve 6. dönemlerinde verdiği muhtasar beyannamelere göre ise 1 çalışanının bulunduğu, 2017/1,2,7,11 ve 12. dönemlerinde muhtasar beyanname vermediği, 2017/3, 4, 5, 6, 8 ve 10. dönemlerinde verdiği muhtasar beyannamelerine göre 1, 2017/10 döneminde ise 2 çalışanının bulunduğu, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergi aslı borcunun 61.167,96-TL, ödenen toplam vergi aslı tutarının ise 5.602,62-TL olduğu, şirket adına kayıtlı 3 adet otomobil, 2 adet römork ve 1 adet panel-van bulunduğu, 16.02.2016 tarihli yoklamada, mükellef şirketin belirtilen adreste ek iş olarak yapmakta olduğu kuyumculuk faaliyetini 18.12.2015 tarihinden itibaren terk ettiği, müteahhitlik ve toptan inşaat malzemeleri satışı ile uğraştığı, 27.02.2017 tarihli yoklamada, merkez iş yeri adresini değiştirdiği, 15.05.2017 tarihli yoklamada, 22.09.2014 tarihinde kurulan mükellef şirketin tek ortak ve yöneticisinin .......... olduğu, merkez iş yerinin apartman dairesi olduğu, merkez iş yeri dışında ..........’da 600 metrekare büyüklüğünde bir adet deposunun bulunduğu, ana faaliyet konusunun her türlü inşaat ve temizlik malzemelerinin toptan satışı olduğu, merkez iş yerinde herhangi bir emtiasının bulunmadığı, tüm emtiasının deposunda bulunduğu, 2017 Mart sonu mevcut stokunun 280.000,00-TL tutarında olduğu, mükellef şirketin işletmesinde toplam 6 adet aracının bulunduğu, ayrıca 2 adet de kiralanmış araç bulunduğu hususlarının tespit edildiği, mükellef şirketin 2016 yılında düzenlemeye başladığı toplam 24 adet faturanın belge teslim tarihinden önce düzenlendiği, mükellef şirkete düzenlenen ve içeriğinde araç plaka bilgisi bulunmayan akaryakıt faturalarının toplam tutarının 81.112,64-TL olduğu, mükellef şirketin faaliyet gösterdiği adreste 3 ayrı mükellefin daha faaliyet gösterdiğinin anlaşıldığı, mükellef şirketin 2016 ve 2017 takvim yıllarında mal ve hizmet alış/satışında bulunduğu mükelleflerin büyük bir kısmı hakkında olumsuz tespit veya raporların bulunduğu, mükellef şirketin 2016 takvim yılında fatura düzenlediği .......... Proje Mimarlık İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi nezdinde yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin inşaat ve altyapı işleri ile işleri ile uğraştıklarını, .......... Yapı Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden .......... Bey ile görüştüklerini, bu şirketten muhtelif inşaat malzemesi alışlarının bulunduğunu, borçlanılan tutarların çeklerle ödendiğini, bazı ürünlerin nakliyesinin kendileri tarafından, bazı ürünlerin nakliyesinin ise .......... Yapı Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından yapıldığını beyan ettiği, mükellef şirketin 2017 takvim yılında fatura düzenlediği .......... Hafriyat İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi nezdinde yapılan karşıt incelemede ise, şirket yetkilisinin hafriyat işi ile uğraştıklarını, .......... Yapı Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile aralarında sözleşme bulunduğunu ve .......... Beyle görüştüklerini, 2017 yılında sınırda beton güvenlik duvarı yaparken bazı kazı, hafriyat ve taşıma işlerini .......... Yapı Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine yaptırdıklarını ifade ettiği, .......... Bankası AŞ, Türkiye .......... Bankası AŞ ve .......... AŞ nezdinde yapılan incelemelerde, 2016 ve 2017 takvim yılında mal ve hizmet satışı yapılan bazı mükelleflerden gelen paraların aynı gün .........., .......... veya ..........’a gönderildiği, yine mal satışı yapılan bazı mükelleflerden gelen tutarlar ile .........., .......... veya .......... tarafından yatırılan tutarların, ilgili yıllarda mal ve hizmet alışı yapıldığı beyan edilen ve haklarında olumsuz tespit veya rapor bulunan mükelleflere gönderildiğinin tespit edildiği, mükellef şirketin .......... AŞ’den 40.000,00-TL tutarında kredi kullandığı ve genelde kredi geri ödemesinin yapıldığı, mükellef şirketin vekili ..........’ın ise ifadesinde; şirketin 2014 yılında kurulduğunu, daha önce kuyumculuk faaliyeti ile iştigal etmekteyken bu faaliyetin sonlandırıldığını, ana faaliyet konusunun inşaat malzemeleri ve temizlik ürünlerinin toptan satışı olduğunu, taşeron olarak da hizmet verdiklerini, şirketin temsilcisinin .......... olduğunu ancak tüm işlemlerle kendisinin ilgilendiğini, satın alınan malların sevkiyatını kendi araçlarıyla yaptıklarını, faturaları irsaliyeli olduğu için ayrıca sevk irsaliyesi düzenlemediklerini, daha çok yevmiye usulü günübirlik işçi çalıştırdıkları için beyanname vermediklerini, satış yapılan mükelleflerden gelen paraların aynı gün ........../........../..........’a havale edildiğini, aile şirketi oldukları için kardeşlerinin de tahsilat konusunda yetkili kılındığını ifade ettiği şeklinde tespitlere yer verildiği, vergi tekniği raporu dayanak gösterilerek dava konusu döneme ait faturaların sahte ve komisyon karşılığı düzenlendiğinin kabulünden hareketle, faturalar üzerinden Danıştay içtihatları uyarınca %2 oranında komisyon geliri matraha esas alınarak dava konusu vergi ziyaı cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Davacı şirket hakkında düzenlenen ve yukarıda özetine yer verilen vergi tekniği raporundaki tespitlerden, mükellef kurumun faaliyet konusu göz önüne alındığında faaliyetin bir çalışan ile yapılmasının ve beyan edilen yüksek ciroların bir çalışan ile gerçekleştirilebilmesinin iktisadi ve ticari icaplara uygun olmaması, şirket adına ve şirket faaliyeti ile uygun nakliye araçlarının bulunmaması, yapılan yoklamada işyerinde emtia bulunmaması, toplam alışların neredeyse tamamının sahte belge düzenleyicilerinden alınmış olması, yüksek miktarda cirolara rağmen düşük miktarda kurumlar vergisi beyan edilmesi ve tahakkuk eden vergilerin çoğunluğunun ödenmemesi, 2016 ve 2017 yıllarında 14.145.923,00 TL tutarında KDV matrahı beyan edilmesine rağmen ödenecek KDV beyan edilmemesi, mükellef tarafından düzenlenen 24 adet faturanın malın teslim tarihinden önce düzenlenmesi, mükellef kurum ile aynı adreste 3 ayrı mükellefin daha faaliyet göstermesi, satış yapılan firmalar tarafından mükellefin banka hesabına yatırılan paraların aynı gün mükellef kurum temsilcisi ve oğullarına gönderilmesi veya aynı gün hesaptan çekilmesi hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacı şirket tarafından herhangi bir emtia satışı olmaksızın düzenlenen faturaların komisyon karşılığı düzenlendiği sonucuna ulaşıldığından, vergi tekniği raporundaki tespitler dikkate alınarak tespit edilen matrah üzerinden salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurum geçici vergi üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezasında yasal isabetsizlik görülmemiştir.
Kurum geçici vergi aslına gelince;
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesinin 5. fıkrasında; yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde eksik beyan edilen bu kısım için re’sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği ancak gecikme faizi ve cezanın tahsil edileceği kuralına yer verilmiştir.
Davacı adına geçici vergi üzerinden ceza kesilmesi yukarıda belirtilen hükme uygun ise de, yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; istinaf başvurusunun kabulüne, Şanlıurfa Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, yeniden yapılan yargılama neticesinde, davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, davanın üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile kurum geçici vergi üzerinden kesilen tek kat vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı yönünden reddine, vergi ziyaı cezasının tek katı aşan kısmın yönünden davanın kabulüne, aşağıda dökümü yapılan 130,10 TL yargılama giderinin 52,00 TL' sinin davalı idarece davacıya ödenmesine, kalan yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, davalı idare tarafından yapılıp aşağıda dökümü gösterilen 73,00 TL istinaf yargılama giderinin davalı üzerinde bırakılmasına, Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca 1.512,00 TL vekalet ücretinin taraflarca karşılıklı olarak birbirlerine ödenmesine, 44,40 TL'den az olmamak üzere reddine hükmedilen tutar üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak karar harcıyla istinaf aşamasında davalının muaf olması nedeniyle alınmayan 103,90 TL istinaf başvuru harcının davalı idare tarafından davacıdan tahsiline, artan posta avansının Mahkemesince kararın kesinleşmesinden sonra ilgili tarafa re'sen iadesine, 2577 sayılı Yasa'nın 45. maddesi gereğince kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren otuz (30) gün içerisinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 29/04/2019 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)