(2577 S. K. m. 45, 49) (193 S. K. Mük. m. 120)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı adına, takdir komisyonu kararlarına istinaden 2012, 2013, 2014 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergileri ile 2012/7-9, 10-12, 2013/1-3, 4-6, 7-9, 10-12, 2014/1-3 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergilerine karşı açılan davanın; konu hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun davacıya tebliğ edilmemesinin hakkında tesis edilen işlemleri hükümsüz kılacak nitelikte esasa etkili bir şekil hatası olduğu, bu sebeple dava konusu cezalı tarhiyatlarda da hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle kabulüne karar veren İstanbul 13. Vergi Mahkemesi'nin 30/01/2017 tarih ve E:2016/1539, K:2017/288 sayılı kararına karşı davalı idare vekili tarafından yapılan istinaf başvurusunun reddine ilişkin Dairemizin 05/10/2017 tarih ve E:2017/888, K:2017/4083 sayılı kararına karşı davalı idarenin temyiz başvurusu üzerine Danıştay Üçüncü Dairesi'nin 07/11/2018 tarih ve E:2018/665, K:2018/5850 sayılı kararı ile "...vergi tekniği raporu ihbarnameye bağlanarak davacıya tebliğ edilmemiş ise de ihbarnamenin tebellüğünden itibaren dava açma süresi içinde Vergi Mahkemesinde vergilendirme işlemine karşı dava açılıp uyuşmazlık yargı mercine taşınarak idarenin bütün iddia ve işlemlerine karşı itiraz etme imkanı elde edilmesi ve vergi yargılamasında dava açma süresine eşit olan savunma süresinde davacının idarece öne sürülen iddialara karşı savunmada bulunması imkanın varlığı karşısında, silahların eşitsizliği nedeniyle hak arama hürriyeti bağlamında savunma hakkının ihlal edildiğinden söz edilemeyeceğinden, yazılı gerekçeyle dava konusu tarhiyatın kaldırılması yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararda hukuka uygunluk görülmediği..." gerekçesiyle bozulması üzerine, yeniden bir karar verilmek üzere dava dosyasının esas kaydına alınmasından ibarettir.
SAVUNMANINÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Dördüncü Vergi Dava Dairesi'nce; Dairemizin 05/10/2017 tarih ve E:2017/888, K:2017/4083 sayılılı kararının Danıştay Üçüncü Dairesi'nin 07/11/2018 tarih ve E:2018/665, K:2018/5850 sayılı kararı ile bozulması üzerine, bozma kararına uyularak, dava dosyası yeniden incelenmek suretiyle işin gereği görüşüldü:
Dava; davacı adına, takdir komisyonu kararlarına istinaden 2012, 2013, 2014 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir vergileri ile 2012/7-9, 10-12, 2013/1-3, 4-6, 7-9, 10-12, 2014/1-3 dönemleri için re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergilerinin kaldırılması istemiyle açılmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''İstinaf'' başlıklı 45. maddesinin 2.fıkrasında; istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu, 3. fıkrasında da; bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararının hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği belirtilmiş, aynı Kanunun ''Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar'' başlıklı 49. maddesinin 2. fıkrasında ise; ''görev ve yetki dışında bir işe bakılmış olması, hukuka aykırı karar verilmesi, usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksiklikler bulunması'' bozma nedenleri olarak belirlenmiş bulunmaktadır.
Uyuşmazlığın kurumlar geçici vergisi asılları yönünden incelenmesinden;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Geçici Vergi” başlıklı mükerrer 120. maddesinin 4.fıkrasında, yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10`unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re`sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve ceza tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır.
Dava konusu olayda, mahsup süresi geçtiği halde, davacı adına tarh edilen geçici vergilerin, vergi ziyaı cezalarının da yer aldığı ihbarnamelerle davacıya tebliğ edildiği anlaşılmıştır.
Bu durumda, 193 sayılı Yasa'nın mükerrer 120. maddesi uyarınca mahsup dönemi geçen geçici vergi aslı için tarhiyat ve tebliğ yapılamayacağından dava konusu gelir geçici vergi aslı tarhiyatlarında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Uyuşmazlığın vergi ziyaı cezalı gelir vergileri ve gelir geçici vergileri üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden incelenmesinden;
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3’üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delil ile ispatlanabileceği; vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin, ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 10’uncu maddesinin (a) bendinde, mal teslim ve hizmet ifası hallerinde malın teslimi veya hizmetin yapılması vergiyi doğuran olay kapsamında sayılmış, 29’uncu maddesinin 1’inci fıkrasının (a) bendinde de, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükmüne yer verilmiştir.
Anılan kuralların bir gereği olarak, yükümlülerin 29’uncu madde hükmünden yararlanabilmelerinin ön şartı, fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtmasıdır.
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğin ötesine geçilerek muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller; tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, belgeyi düzenleyenin iştigal konusu, işyerlerinin durumu, emtia alımlarının gerçekliği, alım-satım için zorunlu veya bu işlemlerin doğal sonucu olarak diğer işlemlerin gerçekleştirilme biçimine ilişkin tespitler olabilir.
Dosyanın incelenmesinden....., ..... ve .....'den oluşan adi ortaklığın, ..... ve ..... isimli şahıslara ..... Reklam Film Yap. ve Org. Ambalaj Bilgisayar Yazılım Tic. Ltd. Şti. unvanlı firmayı kurdurarak, bu şirketten alınan genel vekaletname ile sahte belge düzenlendiğinden bahisle, 02/01/2015tarih ve 2015-A-1697/1 sayılı vergi tekniği raporunun düzenlendiği, anılan raporla önerilmesi üzerine davacının takdir komsiyonuna sevk edildiği, takdir komisyonunca takdir edilen matrah esas alınarak yapılan gelir vergisi tarhiyatlarıyla kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Uyuşmazlığın çözümü; Ümraniye Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün mükellefi ..... Reklam Film. Yap. ve Org. Ambalaj Bilgisayar Yaz. Tic. Ltd. Şti. unvanlı faturaların davacı tarafından düzenlenip düzenlenmediğinin incelenmesi ve değerlendirilmesini gerektirmektedir.
..... Reklam Film. Yap. ve Org. Ambalaj Bilgisayar Yaz. Tic. Ltd. Şti. adına tanzim edilen 02/01/2015 tarih ve 2015-A-1697/1 sayılı vergi tekniği raporunda özetle; mükellefin 18/06/2012 tarihinde reklam sektöründe faaliyetlerde bulunmak üzere işe başladığı, 04/03/2014 tarihinde tasfiyeye girdiği, 28/02/2014 tarihinde mükellefiyetinin vergi dairesince re'sen terkin ettirildiği, 05/07/2012 tarihli açılış yoklamasında, iş yerinin 90 m2 olduğu, mülk sahibinin ..... olduğu, 500,00 TL net kirasının olduğu, SMM bilgisinin ..... olduğu, faaliyet konusunun reklam organizasyon hizmeti olduğu, işyerinde demirbaş olarak 2 adet masa, 2 adet büro koltuk takımı, 2 adet bilgisayar, 1 adet kasa ve büro dolabı bulunduğu, 01/11/2012 tarihli yoklamada, açılış yoklamasından farklı olarak 1 adet faks ve yazıcının bulunduğu, 7 çalışanının olduğu, 18/12/2012 tarihinde yoklamalarda iş hacmi ile işletme kapasitesi arasında yetersizlik tespit edildiğinden özel esaslara tabi tutulduğu, 10/01/2013 tarihli yoklamada 7 çalışanının bulunup, yoklama anında sigortalı çalışanlardan kimsenin bulunmadığı, çalışanların dışarıda çalıştığı, şirket adına kayıtlı araç bulunmadığı, 17/06/2013 tarihli vergi müfettişliğince defter ve belge isteme yazısının gönderilmesi üzerine yapılan tespitte, adresin boş olduğu, ilgili firmanın yaklaşık iki ay önce adresi terk ettiği, yeni adresinin bilinmediğinin tespit edildiği, 24/10/2013 tarihinde işyeri adresine beyan ettiği katma değer vergisi matrahlarının yüksek olması nedeniyle kapasite yoklaması amacıyla yeniden gidildiğinde, adresin kapalı olduğu, çevreden yapılan araştırmada firmanın tanınmadığının tespit edildiği, firmanın 17/09/2013 evrak kayıt tarihli dilekçesi ile SMYİB kullanmaktan koda alınması işleminin kaldırılmasını talep ettiği ancak adres bildirmediği, daha sonra idari işlemin 2013/2760 esas no ile dava konusu edildiği, İstanbul 6. Vergi Mahkemesinin 19/12/2013 tarihli kararında; davacının adresinin ..... olduğu, katma değer vergisi iade işlemlerini ilgilendiren bir konunun 3. kişilere ve başka konulara teşmil edilemeyeceği gerekçesi ile kabul edildiği, şirketin bu kez kaşe olmaksızın unvan üzerine imza ile 04/02/2014 evrak kayıt tarihli dilekçesiyle mahkeme kararına göre özel esaslar listesinden çıkarılma talep ettiği ancak yine adres bildirmediği, şirket ortaklarının %90 hisseyle ..... ve %10 hisseyle ..... olduğu, .....'ın şirkete ilişkin defter ve belgeleri incelemeye ibraz etmediği ve herhangi bir şekilde bilgi vermediği, müfettişlikçe arandığında kendisinin Anadolu Adliyesinde temizlik görevlisi olarak çalıştığını, şirketle ilgili söylemek istediği bir çok şeyin bulunduğunu ifade ettiği, şirket adına ..... Bankasında bulunan hesap hareketlerine göre, şirket hesabına EFT havale yoluyla 3.078.040,37 TL para yatırıldığı, yatan paranın genelde aynı gün hatta birkaç dakika sonra aynen hesaptan elden çekildiğinin tespit edildiği, mükellef kurumun 2013/12 döneminde fatura aldığını bildirdiği ancak karşı firmaların böyle bir bildirimde bulunmadığı firmalardan ikisi hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespit olduğu, gibi tespit ve değerlendirmelere dayanılarak bu mükellefin gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı, şirketin düzenlediği faturaların sahte belge olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna varıldığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, anılan rapor ve ekli belgelerden, anılan şirketin dava konusu dönemde yoklamalarda iş hacmi ile işletme kapasitesi arasında yetersizlik tespit edilmesi, tespit edilen ticaret hacmine erişecek ve bunu karşılayacak ticari organizasyonu ile kapasitesi olmaması, Ba-Bs bildirimleri ile katma değer vergisi matrahları arasında orantısız farklar bulunması, şirket hesabına yatırılan paranın kısa süre içerisinde geri çekilmesi gibi sair hususların bu mükellefin faaliyetinin gerçek olmadığını destekler mahiyette olması karşısında, anılan şirketin gerçek ticari muamele gerçekleştirmeyip münhasıran sahte fatura ticareti ile iştigal ettiğinin kabulü gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, şirket ortakları ve müdürünün şirketle bir ilgisi olmadığı gibi bilgi sahibi de olmadıkları, kamu kurumlarında taşeron firmalar bünyesinde temizlikçi olarak çalıştıkları, yoklamalarda şirket ortakları ve müdürü yerine Zeki Özbey'in hazır bulunması, şirket hesabına yatan paraların davacı adi ortaklığın ortaklarınca çekilmesi gibi tespitler karşısında; davacının da aralarında bulunduğu adi ortaklığın ortaklarının şirket adına düzenlenen vekaletname ile sahte fatura ticaretini gerçekleştirdikleri sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatlar ve kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle; Danıştay Üçüncü Dairesi'nin 07/11/2018 tarih ve E:2018/665, K:2018/5850 sayılı bozma kararına uyulmasına, İstanbul 13. Vergi Mahkemesi'nin 30/01/2017 tarih ve E:2016/1539, K:2017/288 sayılı kararının, gelir geçici vergisi asıllarına yönelik kısmında Yasada sayılan kaldırma nedenlerinin bulunmadığı anlaşıldığından ve istinaf başvuru dilekçesinde ileri sürülen iddialar da söz konusu kararın bu kısmının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçe ile reddine, istinaf başvurusunun kısmen kabulüne, kararın vergi ziyaı cezalı gelir vergileriyle gelir geçici vergisi asılları üzerinden hesaplanan vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının kaldırılmasına ve davanın kısmen reddine, 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 323. maddesi uyarınca davadaki haklılık oranına göre ve takdiren, dava aşamasında davacı tarafından yapılan 87,50 TL yargılama giderinin davacı üzerinde bırakılmasına, istinaf ve temyiz aşamasında davalı idare tarafından yapılan 118,70 TL yargılama giderinin 20,00 TL'sının davalı idare üzerinde bırakılmasına, kalan 98,70 TL ile Dairemiz kararının verildiği tarihte yürürlükte bulunan Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 1.512,00 TL vekalet ücretinin davacı tarafından davalı idareye ödenmesine, 1.512,00 TL vekalet ücretinin davalı idare tarafından davacıya ödenmesine, 44,40 TL maktu karar harcından az olmamak üzere dava konusu reddedilen miktar üzerinden binde 4,55 oranında hesaplanacak nispi karar harcının davacıdan alınmasına, artan posta ücretinin kararın kesinleşmesinden sonra Mahkemesince taraflara iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren otuz gün içinde Danıştay nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 04/04/2019 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)