(2577 S. K. m. 45, 49) (213 S. K. m. 30)
İSTEMİN ÖZETİ: Takdir komisyonu kararına istinaden davacı şirket adına tarh edilen 2009 yılına ilişkin vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada; davacı adına yapılan cezalı tarhiyatın dayanağı olan raporun, kendisine hangi suçun isnad edildiğini öğrenme ve bu duruma göre savunma yapma hakkı bulunan davacıya tebliğ edilmemesi, bu hakların davacının elinden alınması anlamına geldiği, bu meyanda dava konusu ihbarname ile salınan vergi ve kesilen cezada hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne karar veren, İstanbul 1.Vergi Mahkemesi'nin 20/06/2017 tarih ve E:2016/1151, K:2017/1523 sayılı kararına, davalı idarece istinaf başvurusunda bulunularak; kararın hukuka uygun olmadığı iddialarıyla kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: İstinaf başvurusunun reddi gerektiği savunulmaktadır.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesi'nce; İstanbul 1. Vergi Mahkemesi'nin 20/06/2017 tarih ve E:2016/1151, K:2017/1523 sayılı kararına yapılan istinaf başvurusunu reddeden Dairemizin 13/12/2017 tarih ve E:2017/5235 K:2017/5971 sayılı kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin 03/12/2018 tarih ve E:2018/2788 K:2018/12450 sayılı kararıyla bozulması üzerine, bozma kararına uyularak, dava dosyası incelenip gereği görüşüldü:
İhtilaf; davacı adına sadır olan takdir komisyonu kararı uyarınca tarh ve tebliğ edilen 2019 yılı vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkindir.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun ''İstinaf'' başlıklı 45. maddesinin 1. fıkrasında, idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine, kararın tebliğinden itibaren otuz gün içinde istinaf yoluna başvurulabileceği; 2. fıkrasında, istinafın, temyizin şekil ve usullerine tabi olduğu; 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği düzenlemelerine yer verilmiştir. Aynı Yasa'nın ''Temyiz incelemesi üzerine verilecek kararlar'' başlıklı 49. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde ise; kararın hukuka uygun bulunursa onanacağı, sonucu hukuka uygun olmakla birlikte gösterilen gerekçe doğru bulunmaz veya eksik bulunursa, gerekçe değiştirilerek onanacağı düzenlenmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30’uncu maddesinde resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak belirlenmiş, inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının resen takdir olunmuş sayılacağı düzenleme altına alınmış, anılan maddenin 4. bendinde de; defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması nedeniyle ihticaca salih bulunmaması halinin resen vergi tarhı sebeplerinden olduğu hükme bağlanmıştır.
Anılan Yasanın 3’üncü maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu belirtilmiş, 134’üncü maddesinde vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlemesine yer verilmiştir.
Türk Vergi Hukuku, maddi ve somut delillerle dayalı, böylece vergi adaletini sağlamayı amaçlayan kuralları içermektedir. Bu nedenle vergilemeye ilişkin kurallar, gerçeğe aykırı tespitlere göre vergileme yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlenmiş, gerçek durumun vergilemeye esas alınacağı ve incelemenin de bu amaca yönelik olması öngörülmüştür.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "indirilecek giderler" başlıklı 40/1'nci maddesinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderler, safi kazancın tespit edilmesi için indirilmesi kabul edilen giderler arasında sayılmış, aynı Kanunun Gayrimenkul Sermaye İradı Başlıklı 70/1'inci maddesinin 5'inci bendinde "...sinema ve televizyon filmleri, ses ve görüntü bantları'nın..." mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu, yine aynı Kanunun 72/4'üncü fıkrası gelecek yıllara ait olup peşin tahsil olunan kiralar, ilgili bulundukları yılların hasılatı sayılacağı hükümlerine yer verilmiştir.
Dava dosyasının incelenmesinden, davacı şirketin sinema filmi, video ve televizyon programı dağıtım faaliyetleri ile iştigal ettiği, yurt dışında mukim eser sahibi firmalardan lisans sözleşmesi kapsamında belli süreler için filmlerin ve programların yayım hakkını alıp yine belli süreler dahilinde lisans sözleşmesi ile bu filmlerin ve programların yurt içine pazarlandığı, lisans veren olarak davacı şirketin yayım hakkına sahip olduğu ve lisans sözleşmesinde belirtilen bir adet sinema filminin gösterim hakkının 36 ay süreyle TRT Genel Müdürlüğü'ne verildiği ve 24.11.2009 tarih ve 680316 sıra nolu faturanın tanzim edildiği, fatura bedelinin tamamı üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin ilgili dönemde (2009/11) beyan edildiği, 2009 yılı geliri olarak 8.888,89-TL'nin bu yıl beyanlarıyla, kalan 151.111,11-TL'nin ise "Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"yla ilişkilendirildiği; yine lisans veren davacı şirketin yayım hakkına sahip olduğu ve lisans sözleşmesinde belirtilen 12 adet sinema filminin gösterim hakkının sözleşmede yazılı belirli sürelerle TRT Genel Müdürlüğü'ne verildiği ve 02.12.2009 tarih ve 680322 sıra nolu faturanın tanzim edildiği, fatura bedelinin tamamı üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin ilgili dönemde (2009/12) beyan edildiği, 2009 yılı geliri olarak 83.839,34-TL'nin bu yıl beyanlarıyla, kalan 922.232,66-TL'nin ise "Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"yla ilişkilendirildiği; lisans sözleşmesi, kiralama sözleşmesi olarak değerlendirilmek ve teslim bedeli kiralama bedeli olarak addedilmek suretiyle tahakkuk eden hasılat, sözleşme müddetine bölünerek kurumlar vergisine esas kazancın tespit ve beyanının ötelendiği belirtilerek yapılan incelemede, gösterim hakkı tesliminin, hak teslimi olduğu, kiralama olarak değerlendirilemeyeceğinden bahisle sözleşme bedelinin tamamının o yıl beyanlarıyla ilişkilendirilerek 2009 yılında beyan edilmesi gereken fark matrahın hesaplandığı, ayrıca; 2009 yılı dönem başında 31.12.2008 tarihli bilançodan devreden "480-Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"nda yer alan tutar veri teşkil etmek suretiyle önceki hesap dönemi/dönemlerinden devreden işlemlerden kaynaklanması ve aksinin ispatının mümkün olmadığından bahisle davacının dönem başı beyanı esas kabul edilerek 2009 yılı için de düzeltmenin yapıldığı, buradan 2009 yılı başında "Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"nda mevcut olan 1.526.941,12-TL'nin de 2009 yılı gelir hesaplarıyla ilişkilendirilmesi gerektiği belirtilerek anılan tüm bu matrah kalemleri üzerinden ilgili dönemde ödenen tutarlar da dikkate alınmak suretiyle toplam 2.600.284,89-TL matrah farkı hesaplandığı, 11.11.2014 tarihinde sevki sağlanan takdir komisyonunca belirlenen aynı tutarlı matrah üzerinden yapılan cezalı tarhiyatın 16.12.2015 tarihinde tebliğine müteakip yapılan uzlaşma görüşmelerinin vaki olmaması üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır.
Dava konusu cezalı tarhiyata esas ilk matrah kalemi (24.11.2009 ve 02.12.2009 tarhli fatura bedelleri) açısından; vergi inceleme raporunda, lisans sözleşmesinin bir kiralama sözleşmesi olmadığı, lisans veren davacı firma açısından vergilendirilecek olayın lisans alanın gösterim tarihinde değil, gösterim/yayın hakkının teslimine ilişkin unsurların tamamen tekemmül ettiğine ilişkin faturanın tanzimi tarihinde gerçekleştiği, aksi düşünce ile fatura bedellerinin sözleşme müddetine bölünmek suretiyle gelecek aylar ve gelecek yıllar hesabına kaydedilmesinin gelir elde etmek için yapılan harcamaların ait olduğu dönem ile elde edilen gelir arasındaki dönemsel/vergisel bağlantıyı koparılmasına yol açacağı şeklindeki değerlendirmelere yer verilen ihtilafta, davacı şirketin, eser sahibi olan yurt dışı mukim firmalardan lisans sözleşmesi kapsamında belli bir süre ile lisansa konu sinema filmlerinin yayın ve dağıtım hakkını aldığı ve yine lisans sözleşmesi ile yurt içi firmalara yayın hakkının devredilerek belli dönemler için kiralandığı, incelemede belirtilenin aksine lisans sözleşmeleriyle filmlerin gösterim hakkının başka bir firmaya verildiği, lisans alan firma tarafından ise sözleşme sınırları çerçevesinde bu hakkın kullanma imkanına kavuşulduğu, bu haliyle hukuken bir hakkın devri değil kiralanması durumunun oluştuğu, buradan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun Gayrimenkul Sermaye İradı Başlıklı 70/1'inci maddesinin 5'inci bendinde "...sinema ve televizyon filmlerinin" mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratların gayrimenkul sermaye iradı olduğu yolundaki hüküm doğrultusunda, davacı şirketinde eser sahibi olan yurt dışı mukim firmalardan lisans sözleşmesi kapsamında lisansa konu sinema filmlerini de kiraladığı dikkate alındığında, lisans sözleşmesi sonucu elde edilen gelirin gayrimenkul sermaye iradı olarak kabul edilmesi gerektiği, yine aynı Kanunun 72/4'üncü fıkrasında düzenlenen gelecek yıllara ait olup peşin tahsil olunan kiralar, ilgili bulundukları yılların hasılatı sayılacağı hükmü karşısında, sinema filmlerinin kiracıları (olayda lisans hakkı sahibi) tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelirlerin gayrimekul sermaye iradı olarak peşin tahsil olunan kiraların ilgili bulundukları yılların hasılatı sayılması gerektiği sonucuna varılmakla, dava konusu cezalı vergi tarhiyatının bu kısmında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Davacı firmanın 31.12.2008 tarihli bilançosundaki "Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"nda mevcut 1.526.941,12-TL'nin de 2009 yılı geliri olduğu yolundaki belirlemeyle bulunan matrah farkı ile bu tutar üzerinden yapılan cezalı vergi tarhiyatı kısmına gelince; beyan esasına dayanan Türk vergileme sisteminde yer alan kurallar, gerçeğe aykırı tespitlere göre vergileme yapılmasını önlemeye yönelik olarak düzenlenmiş olduğundan, davacı firmanın 31.12.2008 tarihli kaydında "Gelecek yıllara ait gelirler hesabı"nda yer alan tutarın ne kadarlık kısmının 2009 yılına ilişkin, ne kadarlık kısmının 2010 ve sonraki yıllara ilişkin olduğu yolunda bir inceleme, tespit ve belirleme yapılmadan anılan hesapta görünen tüm bakiye tutarın varsayımsal olarak 2009 yılı geliri olduğu kabul edilerek yapılan cezalı tarhiyatın bu kısmında da hukuki isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, istinaf başvurusuna konuİstanbul1.VergiMahkemesi'nin 20/06/2017tarih ve E:2016/1151, K:2017/1523sayılı kararında yasada sayılan kaldırma nedenlerinin bulunmadığı anlaşıldığından ve istinaf başvuru dilekçesinde ileri sürülen iddialar da söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden istinaf başvurusunun yukarıda belirtilen gerekçelerle reddine, istinaf ve Danıştay aşamasında yapılan 122,50-TL tutarındaki yargılama giderinin davalı idare üzerinde bırakılmasına, başvuru sırasında tahsil edilen posta avansından artan kısmın hükmün kesinleşmesinden sonra ilgilisine iadesine, kararın tebliğini izleyen günden itibaren 30 gün içerisinde Danıştay Başkanlığı nezdinde temyiz yolu açık olmak üzere, 27/03/2019 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)