(2709 S. K. m. 73) (6183 S. K. m. 35, 51) (2577 S. K. m. 50) (7143 S. K. m. 9) (7256 S. K. m. 8)
İSTEMİN ÖZETİ: …… İnşaat San. Tic. Ltd. Şti'ne ait vergi borçlarının tahsili amacıyla ortak sıfatıyla davacı adına düzenlenen 27/08/2019 tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davayı kabul eden Aydın Vergi Mahkemesinin 12/12/2019 gün ve E: 2019/592, K: 2019/834 sayılı kararına yönelik davalı idare istinaf başvurusunu kabul ederek davanın reddine hükmeden Dairemizin 27/02/2020 tarih ve E:2020/194, K:2020/189 sayılı kararına karşı yapılan temyiz başvurusu üzerine Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin 17.09.2020 tarih ve E:2020/3062, K:2020/3859 sayılı kararı ve " 7143sayılı Kanun kapsamında yapılan başvuru üzerine söz konusu vergi borçlarının yeniden yapılandırılması halinde anılan Kanun hükümleri ile yeni bir hukuki durum ortaya çıkacağından, 7143 sayılı Kanuna göre belirlenecek ödenmeyen tutarların takip ve tahsil edilebilmesi için öncelikle şirket adına ödeme emri düzenlenmesi, buna rağmen amme alacağının tahsil imkanının kalmadığının saptanması durumunda, sözü edilen Kanun'dan yararlanılması sırasında şirketi temsile yetkili olan kanuni temsilciye ya da ortaklıktan ayrılmamış ortaklara gidilmesi gerektiği, davacının 04/12/2008-26/7/07/2011 ile 28/05/2013-26/08/2015 tarihleri arasında ortağı olduğu limited şirket tarafından, ortaklıktan ayrıldığı tarihten 3 yıl sonra 2018 yılında 7143 sayılı Yasa'dan yararlanılması karşısında bu yapılandırma sonucu şirkete ait kamu alacaklarına ilişkin yeni bir hukukî durum ortaya çıkmış olduğundan, yapılandırma sırasında borçlu şirketle ilişkisi bulunmayan davacının söz konusu borçlar nedeniyle sorumlu tutularak takibe alınmasında hukuka uygunluk bulunmadığı" gerekçesiyle verilen bozma kararı üzerine, yeniden bir karar verilmek üzere dava dosyasının esas kaydına alınmasından ibarettir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 2.Vergi Dava Dairesince; Dairemizin 27/02/2020 tarih ve E:2020/194, K:2020/189 sayılı kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesi'nin 17.09.2020 tarih ve E:2020/3062, K:2020/3859sayılı kararıyla bozulması üzerine işin gereği görüşüldü:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesinin 2. fıkrasında, temyiz incelenmesi sonucunda verilen bozma kararı üzerine ilgili merciinin, dosyayı öncelikle inceleyeceği ve varsa gerekli tahkik işlemlerini tamamlayarak yeniden karar vereceği; 3. fıkrasında ise, bölge idare mahkemesinin, Danıştay'ca verilen bozma kararına uyabileceği gibi kararında ısrar da edebileceği hükümlerine yer verilmiştir.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesinde, limited şirket ortaklarının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyen veya tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağından sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları ve bu Kanun hükümleri gereğince takibe tabi tutulacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden birinci fıkra hükmüne göre müteselsilen sorumlu tutulacağı hükmüne yer verilmiştir.
7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un "Ortak Hükümler" başlıklı 9. maddesinin 6. fıkrasında, bu Kanuna göre ödenmesi gereken taksitlerin ilk ikisinin süresinde ve tam ödenmesi koşuluyla, kalan taksitlerden; bir takvim yılında iki veya daha az taksitin, süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde, ödenmeyen veya eksik ödenen taksit tutarlarının son taksiti (peşin ödeme seçeneğinin tercih edilmesi hâlinde ilk taksiti) izleyen ayın sonuna kadar, gecikilen her ay ve kesri için 6183 sayılı Kanun'un 51. maddesine göre belirlenen gecikme zammı oranında hesaplanacak geç ödeme zammı ile birlikte ödenmesi şartıyla bu Kanun hükümlerinden yararlanılacağı, ilk iki taksitin süresinde tam ödenmemesi ya da süresinde ödenmeyen veya eksik ödenen diğer taksitlerin belirtilen şekilde de ödenmemesi veya bir takvim yılında ikiden fazla taksitin süresinde ödenmemesi veya eksik ödenmesi hâlinde matrah ve vergi artırımına ilişkin hükümler saklı kalmak kaydıyla bu Kanun hükümlerinden yararlanma hakkının kaybedileceği düzenlemesine yer verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacının, asıl borçlu ... Hizmet İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti.'nin 04.12.2008 tarihinde kurucu ortağı olduğu, 31.05.2010 tarihinde hisselerinin bir kısmını devrettiği, 26.07.2011 tarihinde tüm hisselerini devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı, 29.05.2013 tarihinde yeniden şirket hisselerini devralarak şirket ortağı olduğu ve en son 26.08.2015 tarihinde hisselerini devrederek şirket ortaklığından ayrıldığı, şirketin ödenmemiş vergi borçları için şirket hakkında takip başlatıldığı, asıl borçlu şirkete gönderilen ihbarnamelere karşı Aydın Vergi Mahkemesi'nde açılan davalarda E:2015/272 ve K:2016/135; E:2015/271 ve K:2016/134 sayılı kararlar ile 2011/1 ila 12., 2012/2, 3, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11. dönemlerine ilişkin vergi ziyaı cezalı tarhiyatlara yönelik kısmın reddedildiği, 2011 ve 2012 yıllarına ilişkin özel usulsüzlük cezalarının kaldırıldığı, anılan kararlara karşı taraflarca temyize gidildiği, temyiz aşamasında davacı şirket tarafından 7143 sayılı Kanun uyarınca yapılandırmaya başvurulduğundan temyiz istemi hakkında karar verilmesine yer olmadığına hükmedildiği, yapılandırılan borçlar için hiçbir ödeme yapılmadığından şirket hakkındaki takibata devam edildiği, şirket hakkında yapılan mal varlığı araştırmasında tespit edilen 2 taşıta ve 2 taşınmaza haciz konulduğu, her iki taşınmazın vergi değerinin 134.253,00 TL olduğu, taşınmazlar üzerinde ... Bankası A.Ş. lehine (fer'ileri hariç olmak üzere) 36.317.50 TL tutarlı rehinler bulunduğu, hacizli iki taşıtın ise yakalanamadığı, amme alacağının kısmen ve tamamen şirketten tahsil edilemeyeceğinin anlaşıldığından bahisle davacı adına ortak sıfatıyla dava konusu ödeme emrinin düzenlendiği anlaşılmaktadır.
Kamuoyunda vergi affı, vergi barışı olarak bilinen 4811, 6111, 6552, 6736, 7020, 7143 sayılı Yasalara göre mükellefler tarafından yapılandırılan vergi borçlarının vadesinde ödenmemesi üzerine, anılan vergi borçlarının doğduğu dönemdeki (eski) ortakların sorumluluklarının devam edip etmeyeceği, takibata yeniden mi başlanacağı yoksa kaldığı yerden mi devam edileceği gibi hususların açıklığa kavuşturulması önem arz etmektedir.
Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Vergi ödevi" başlıklı 73. maddesinde düzenlenen "verginin yasallığı ilkesi" gereğince vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülüklerin ve bunlara ilişkin düzenlemelerin (vergiyi doğuran olay, verginin mükellefi ve sorumlusu vb.) kanunla yapılması gerekmektedir. Nitekim 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesindeki düzenlemeyle, amme alacağının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılması halinde, ortakların sermaye hisseleri oranında doğrudan doğruya sorumlu olacakları, ortağın şirketteki sermaye payını devretmesi halinde, payı devreden ve devralan şahısların devir öncesine ait amme alacaklarının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulacağı, amme alacağının doğduğu ve ödenmesi gerektiği zamanlarda pay sahiplerinin farklı şahıslar olmaları halinde bu şahısların, amme alacağının ödenmesinden müteselsilen sorumlu tutulacağı öngörülmüştür. Bu madde ile şirket ortakları için öngörülen sorumluluk; tali ve kusura dayalı olmayan niteliktedir. Sorumluluk, amme alacağının şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilememesi veya tahsil edilemeyeceğinin anlaşılmasıyla başlayıp, prensip olarak amme alacağının tamamen ödenmesi veya zaman aşımına uğramasıyla sona ermektedir. Sayılan sebepler dışında şirket ortaklarının sorumluluğunu sona erdirecek hallerin ise, tıpkı getirilişinde olduğu gibi, açıkça kanunla düzenlenmesi gerekmektedir. Yorum veya kıyas yoluyla şirket ortaklarının yasada öngörülen sorumluluklarını ortadan kaldırmak mümkün değildir.
Şirket eski borçlarının yeni ortaklar döneminde yapılandırılması halinde ise, yapılandırılan borcun ödenmemesi durumunda, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesi gereğince sermaye payını devreden ve sermaye payını devralan ortaklar bu borçtan müteselsilen sorumlu olmaya devam edecektir. Zira, ortada kanunun açık hükmünden kaynaklanan sorumluluğu kaldıran yasal bir neden bulunmadığı gibi, salt borcun yapılandırılmasının, amme alacağından kusursuz olarak sorumlu tutulan ortakların sorumluluğuna herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.
Amme alacaklarının yapılandırılmasıyla, eski borcun, Türk Borçlar Kanunu'nda düzenlenen yenileme (tecdit) müessesesi kapsamında sona erip ermeyeceği meselesine gelince; öncelikle kamu hukukundan doğan bir amme alacağının, tamamen farklı bir dal olan özel hukuka özgü borcun sona erme sebeplerine tabi olmayacağı açıktır. Kaldı ki, "Yenileme eski borcu sona erdirir ve onun yerine geçecek bir borç doğar. Borç ilişkisi varlığını korur ama borç yenilenmiş olur." (Tekinay, Borçlar Hukuku Genel Hükümler Cilt 2 İstanbul, 1985 sh. 1325) Bu yönüyle yapılandırma işlemiyle birlikte eski borcun sona erdiği kabul edilse dahi, taraflar (asli ve fer'i borçlular ile alacaklılar) arasındaki borç ilişkisi varlığını koruyacağından, eski borçlular yeni borçtan da sorumlu olmaya devam edeceklerdir.
Yapılandırılan amme alacağının vadesinde ödenmemesi durumunda ilgili yasada yapılandırmanın ihlaline yönelik herhangi bir düzenleme varsa öncelikle söz konusu hükümlerin uygulanması gerekmektedir. Eğer ilgili yasada böyle bir düzenleme yoksa bu durumda yapılandırılan borcun kısmen ödenmesi veya hiç ödenmemesi durumuna göre bir yol izlemek gerekecektir. Yapılandırılan borcun kısmen ödenmesi durumunda artık borcun miktarı değişmiş olacağından, kalan borcun tespit edilerek yeni bir ödeme emrinin tebliği suretiyle takibata devam edilmesi uygun olacaktır. Yapılandırılan borcun hiç ödenmemesi durumunda ise, yapılandırma hükümlerinden yararlanma hakkı kaybedilerek eski duruma dönüleceğinden, yeni bir işleme gerek kalmaksızın takibat kaldığı yerden sürdürülecektir. Aksi bir düşüncenin kabulü, diğer bir deyişle her yapılandırma sonrasında borcun ödenip ödenmediğine bakılmaksızın takibatın yeniden asıl amme borçlusu nezdinde başlatılması, özellikle ülkemizde sık sık vergi affına yönelik düzenlemeler yapıldığı da dikkate alındığında, amme alacaklarını sürüncemede bırakan beyhude bir çaba olmaktan öteye gidemeyecektir.
Nitekim 7256sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un "Ortak Hükümler" başlıklı 8. maddesinin 3. fıkrasındaki, "Bu Kanun kapsamına giren alacakların altıncı fıkrada belirtilen şekilde tamamen ödenmemiş olması hâlinde borçlular, ödedikleri tutarlar kadar bu Kanun hükümlerinden yararlanırlar. Kanun kapsamında yapılandırıldığı hâlde bu Kanunda öngörülen süre ve şekilde ödenmeyen alacakların yapılandırma öncesi türü ve vadesi dikkate alınarak takip işlemleri ilgili mevzuat kapsamında yapılır ve bu Kanunun yayımı tarihinden önce başlamış olan takip işlemleri geçerliliğini koruyarak kaldığı yerden devam eder." şeklindeki düzenleme de Yasakoyucu'nun bu konudaki iradesini göstermesi açısından önem taşımaktadır.
Olayda, asıl borçlu şirket tarafından, amme alacaklarının 7143 sayılı Kanun hükümleri uyarınca yapılandırılmasına karşın ödemede bulunulmadığı için yapılandırma iptal edilerek şirket ortağı nezdinde takibata kaldığı yerden devam edildiği görülmektedir. Zira asıl borçlu şirket, yapılandırma sonrasında taksitlendirilmiş borçları ödemediği gibi, bu borcu ödeyebilecek durumda da değildir. Bu nedenle, taksitlendirilen borçların vadesinde ödenmemesi neticesinde, yapılandırma hükümlerinden yararlanma hakkı kaybedilerek yapılandırma öncesi eski duruma dönüleceğinden, yeni bir işleme gerek kalmaksızın takibata kaldığı yerden devam edilmesi yerindedir.
Asıl borçlu şirketten olan 9.530.578,85 TL tutarındaki amme alacağının, henüz yakalanamadığından satışı yapılamamış olan 2 taşıt ile vergi değerleri 134.253,00 TL tutarında olan ve üzerlerinde ... Bankası A.Ş. lehine (fer'ileri hariç olmak üzere) 36.317.50 TL tutarlı rehinler bulunan 2 taşınmazın satışıyla karşılanamayacağı açık olduğundan, ortada şirketten tahsil edilemeyeceği anlaşılan bir amme alacağı bulunduğu konusunda herhangi bir duraksama bulunmamaktadır.
Bu durumda, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsili Usulü Hakkında Kanun'un 35'inci maddesine göre, limited şirketten tamamen veya kısmen tahsil edilemeyeceği açıkça anlaşılan 2011 ve 2012 yıllarına ilişkin amme alacakları için, ilgili dönemlerde şirket ortağı olan davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, Dairemizin ilk kararında ısrar edilmesi gerekmiştir.
Açıklanan nedenlerle, Dairemizin 27/02/2020 tarih ve E:2020/194, K:2020/189 sayılı kararında ısrar edilmesine, davanın reddine, davacı tarafından yapılan aşağıda dökümü gösterilen toplam 803,90 TL yargılama giderlerinin davacı üzerinde bırakılmasına, davalı idarece yapılan 30,00 TL yargılama gideri ile Avukatlık Asgari Ücret Tarifesi uyarınca belirlenen 1.890,00 TL vekalet ücretinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, 54,40 TL karar harcının davacıdan alınmasına, kararın tebliğinden itibaren 30 gün içinde Danıştay'da temyiz yolu açık olmak üzere 24/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)