(213 S. K. m. 3) (3065 S. K. m. 1, 20)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı şirket tarafından, hakkında "sahte belge düzenleme" yönünden tanzim edilen 28.09.2018 tarih ve 2018-A-5001/26 Sayılı Vergi Tekniği Raporu ile anılan rapora dayanılarak katma değer vergisi yönünden tanzim edilen 28.09.2018 tarih ve 2018-A-5001/36 Sayılı Vergi İnceleme Raporuna istinaden, davacı şirket adına 2016/2, 9, 10, 11 dönemlerine ilişkin olarak re'sen tarh edilen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davayı, "davacı tarafından, komisyon karşılığı sahte fatura ticareti yapıldığı hususunun tespiti için, uyuşmazlık konusu yılda düzenlenen faturaların gerçek bir ticari ilişkiye dayanıp dayanmadığının adlarına fatura düzenlenen firmalar nezdinde karşıt incelemelerin yapılması suretiyle saptanması gerektiği, karşıt inceleme yapılan firmaların temsilcilerinin tamamına yakınının somut olaylarla mal ve hizmet aldıklarını ve bu malzemeleri inşaatlarında kullandıklarını belirttikleri, davacı şirkete 29.06.2017, 03.07.2017, 29.11.2017, 18.12.2017, 10.04.2018 ve 04.09.2018 tarihlerinde e-yoklamalar yapıldığı ancak dava konusu dönemde hiç yoklama yapılmadığı, davacı şirketin belgelerini anlaşmalı matbaada bastırdığı ve defterlerinin noter onaylı olduğu, faaliyet konusu ile mal alışları arasında herhangi bir uyumsuzluğun bulunmadığı, banka hesap hareketlerinin varlığı ve bu hususta herhangi bir muvazaalı ödeme tespitinin bulunmadığı, davacının 2015, 2016, 2017 yıllarında mal/hizmet alışında bulunduğu mükelleflerin büyük bir kısmının, hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle rapor düzenlenen veya sahte belge düzenleme nedeniyle incelemesi devam eden mükelleflerden olmasının davacı şirket hakkında olumsuz kanaat oluşturmakla birlikte, başkaca somut bir tespit yapılmaksızın, mükelleflerce düzenlenen faturaların da aynı oranda sahte olduğunun ve komisyon karşılığı düzenlendiğinin kabul edilemeyeceği hususları birlikte değerlendirildiğinde, davacı şirketin komisyon karşılığı fatura düzenlediği hususunun yeterli somut, her türlü şüphe ve varsayımdan uzak tespitlerle ortaya konulamadığı sonucuna varıldığı, bu durumda, gerçek bir ticari faaliyeti bulunmadığı ve komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği hukuken geçerli tespitlerle somut şekilde tespit edilemeyen davacı şirketin, bu dönemde düzenlediği faturaların %2’sinin komisyon geliri karşılığında verildiğinin kabul edilmesi suretiyle adına yapılan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı" gerekçesiyle kabul eden Mardin Vergi Mahkemesi'nin 25/09/2019 gün ve E:2019/182, K:2019/450 Sayılı kararının; davacı şirketin komisyon karşılığında sahte belge düzenlediği somut tespitlerle ortaya konulduğu ileri sürülerek istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi İkinci Vergi Dava Dairesince işin gereği görüşüldü:
KARAR: 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan tanık ifadesinin, ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almıştır.
Bu hükmün incelenmesinden, vergilendirmede serbest delil sisteminin kabul edildiği, yalnızca yemin ve vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık olmayan şahit ifadesinin delil olarak kullanılamayacağı, bu iki husus dışında hukuken itibar edilebilecek her türlü delilin kanıt olarak kullanılabileceği sonucuna ulaşılmaktadır.
Öte yandan; 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 1. maddesinde, Türkiye'de ticari faaliyet kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu öngörülmüş; 20. maddesinde de, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu belirtilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket hakkında düzenlenen 28.09.2018 tarih ve 2018-A-5001/26 Sayılı vergi tekniği raporunda davacının ilgili dönemlerde düzenlediği tüm faturaların komisyon karşılığı gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan sahte faturalar olduğunun tespit edildiği ve sahte fatura düzenleyerek elde ettiği komisyon gelirinin vergilendirilmesi gerektiğinin belirtildiği, söz konusu rapora istinaden düzenlenen 8.09.2018 tarih ve 2018-A-5001/36 Sayılı vergi inceleme raporu uyarınca da dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin tarh edildiği anlaşılmıştır.
Olayda; dava konusu cezalı tarhiyatlar matrah yönünden kurumlar vergisine bağlı olduğundan, kurumlar vergisi tarhiyatına karşı açılan davanın sonucu uyuşmazlığın çözümü için önem arz etmektedir.
UYAP kayıtlarının incelenmesinden, davacı adına aynı somut olaydan hareketle tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine karşı açılan davayı kabul eden Mardin Vergi Mahkemesi'nin 25/09/2019 gün ve E:2019/181; K:2019/451 Sayılı kararının kaldırılması istemiyle yapılan istinaf başvurusunun, "dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi vergi tarhiyatı dayanağı olan 28/9/2018 tarih ve 2018-A-5001/26 Sayılı vergi tekniği raporunda özetle; mükellef şirketin 17.07.2014 tarihinden bu yana tek ortağının ve yetkilisinin Ö. F. S.. olduğu, 2014 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre ticari bilanço karının 2.199,35-TL, brüt ve net satışlarının 575.000,00-TL olduğu, 2015 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre ticari bilanço karının 2.780,59-TL, brüt ve net satışlarının 281.200,00-TL olduğu, 2016 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre ticari bilanço karının 52.774,48-TL, brüt satışlarının ise 4.972.930,62-TL olduğu, 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesine göre ticari bilanço karının 10.638,95-TL, brüt satışlarının 4.015.144,95-TL olduğu, 2014/3,4 2015/1,2,3,4 2016/1,2,3,4, 2017/1,2,3,4 dönemlerine ilişkin geçici vergi beyannamelerini verdiği, 2014/7,8,9,10,11 dönemlerinde KDV matrahının 0,00-TL olduğu, Aralık ayında ise KDV matrahının 575.000,00-TL olarak beyan edildiği, 2015 yılı KDV beyannamelerindeki matrah toplamının 281.200,00-TL olduğu, ödenecek KDV'sinin bulunmadığı, 2016 yılı KDV beyannamelerindeki matrah toplamının 4.972.930,61-TL olduğu, ödenecek KDV'sinin bulunmadığı, 2017 yılı KDV beyannamelerindeki matrah toplamının 4.015.144,95-TL olduğu ve ödenecek KDV'sinin bulunmadığı, defterlerinin tasdikli olduğu, 2014/12, 2015/12, 2016/12 dönemlerinde muhtasar beyanname verdiği ve çalışanının bulunmadığı, vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken vergi aslı borcunun 265,43-TL olduğu, ödenen toplam vergi aslı tutarının 1.214,39-TL olduğu, mükellef şirketin Ba-Bs bildirimlerinin uyumsuz olduğu, herhangi bir duran varlık beyan edilmediği, mükellef kuruma ait araç kaydı bulunmadığı, mükellef kuruma 29.06.2017, 03.07.2017, 29.11.2017, 18.12.2017, 10.04.2018 ve 04.09.2018 tarihlerinde yapılan e-yoklamalarda davacı şirketin belirtilen adreste bulunmadığı, mükellef şirketin 2015 yılında mal ve hizmet alış/satışında bulunduğu mükelleflerin büyük bir kısmının hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle incelemesi devam eden mükelleflerden olduğu, 2016 yılında alışlarının büyük bir kısmının hakkında sahte belge düzenleyicisi olduğu yönünde rapor bulunan veya sahte belge düzenleme nedeniyle incelemesi devam eden mükelleflerden olduğu, 2017 yılındaki alışlarının yaklaşık tamamının hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle incelemesi devam eden mükelleflerden yapılmış olduğu, N.. Mad. İnş. Nak.A.Ş'ye ait 13.10.2016 tarihli 537348 numaralı faturanın mükellef kurumun yevmiye defterine daha önceki bir tarih olan 07.10.2016 tarihinde kaydedildiği, mükellef kuruma ait Form Ba bildirimlerinde yer alan bazı mükellefler hakkında tespitlerde; N. Enerji Mad. Yapı Taş. Besi San. ve Tic. A.Ş hakkında 2014 ve 2015 yıllarına ilişkin yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin müteahhitlik işleri ile işleri ile uğraştıklarını, O.. firmasına 2014 yılında inşaat demiri satışı gerçekleştirdiklerini, 2015 yılında ise iş makinesi kiraladıklarını, Ö. F. S.. ile muhatap olunduğu, inşaat demirlerinin nakliyesini O.. firmasının kendisinin yaptığı, ödemeleri banka yoluyla yaptıklarını ifade ettiği, A.. Gıda İnş., N... İth. İhr.Ltd.Şti hakkında 2016 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin inşaatta kullanılacak malzemeler için peşin değil vadeli mal almak istedikleri, bazı tanıdıklarının O.. firmasından mal alabileceklerini söylediği, firmanın da çekle mal verebileceğini söylediği, firmanın malları zamanında göndermediği, bu sırada faturaları düzenleyip gönderdiği, firmanın malları bugün getireceğim yarın getireceğim dediği, bu faturaları kayıtlardan çıkarıp faturaları firmaya geri gönderdikleri, mal alınmadığı için firmaya ödemede bulunmadıklarını ifade ettiği, İ.. Petrol Ürünleri Nakliyat Otomotiv İnşaat Temizlik İç ve Dış Tic. hakkında yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin 2016 yılında iş aradığı, şirket müdürü olduğunu yeni öğrendiği, O.. yapı şirketini tanımadığı, herhangi bir sebeple belge fatura vermediği, hesabına herhangi bir ödeme olmadığı, herhangi bir satış varsa da bilgisi dışında olduğunu ifade ettiği, mükellef kuruma ait Form Bs bildirimlerinde yer alan mükellefler hakkında tespitlerde; M. O. hakkında 2014 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, mükellefin müteahhitlik yaptığı, bina yap sat işiyle uğraştığı, işlerini O.. firmasının yaptığı, faturada yer alan demiri inşaatlarında kullandıkları, Ö. F. S.. ile muhatap oldukları, ödemeyi nasıl yaptığını hatırlayamadığı, firmaya herhangi bir borcunun bulunmadığını ifade ettiği, B. Yapı Mak. İnş. Mad. San. Tic. A.Ş hakkında 2015 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin müteahhitlik işiyle uğraştıkları, O.. firmasından hizmet satın alındığı, faturada yer alan tutarın buna ilişkin kira bedeli olduğu, Ö. F. S.. ile muhatap olunduğu, ödemeyi banka yoluyla gerçekleştirdiklerini ifade ettiği, A. A. İnş. Turz. Tar. Hayv. San. Tic. Ltd. Şti hakkında 2016 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin inşaat yapımı ve satımı işiyle uğraştıkları, faturalarda yer alan malların gerçekten satın alındığı, bu malzemeleri inşaat yapımında kullanıldıkları, Ö. S.. ile muhatap oldukları, kendisinin Midyat'ın tanınan ailelerinden olduğu, malzemeleri daha uygun fiyata ve daha uzun vade ile verdiği, firmaya ödemelerini çekle yaptıkları, bir adet dairenin de teminat verildiği, malzemelerin şirket yetkilisince bazen kamyon bazen tırla getirildiği, firmanın Nusaybin yolu üzerinde çok büyük bir deposunun olduğu, malzemelerin bu depodan da geldiği, faturaları malzemeler geldikten sonra gönderdikleri, bu faturaların alınan malzemelerin faturaları olduğunu ifade ettiği, Sistem .. Elk. Elektronik Güv. Sis. İnş., T... İh. San ve T. Ltd. Şti hakkında 2016 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin, inşaat yapım işi ve elektrik hizmeti ile elektrik malzemeleri alım satımı işe ile uğraşıldığı, faturalarda belirtilen malların inşaatlarda kullanıldığı, bu malların gerçekten alındığı, Ö. S.. ile muhatap olunduğu, bu malzemelerin Ö. S..'nın kendisinin getirip inşaatlara bıraktığı, ödemelerin bankalardan yapıldığı, bazen çekte verildiğini ifade ettiği, S.. Mermer İth. İhr. İnş. Nak. Teks. Tur. San. Ve Tic. Ltd. Şti. hakkında 2017 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin inşaat yapım ve inşaat malzemesi alım satım işi ile uğraşıldığı, faturalarda yer alan malların çoğunu inşaatta kullanmak için satın alındığı, Ö. F. S.. ile muhatap olunduğu, malları kendisinin bazen kamyon ile bazen de kamyonetle getirdiği, ödemelerin bazılarının çek veya banka yoluyla yapıldığı, bazı ödemeler karşılığında da kendisine 8 adet daire verildiği, B.. Akat Turizm Taş. İnş. Pet. Ürün. Sos. Hiz. San. Tic. Ltd. Şti hakkında 2017 yılına ilişkin olarak yapılan karşıt incelemede, şirket yetkilisinin uçak acenteliği yaptıklarını, ayrıca inşaat işi ile uğraşıldığı, bina yapıp sattıklarını, O.. firmasından inşaat malzemesi almak için anlaşıldığı, buna ilişkin ödemenin yapıldığı, bir adet dekontunda belgeleri arasında yer aldığı, bu firmanın sıkıntılı olduğunu anladıkları, çünkü vergi dairesinde kodda olduğunu öğrendikleri, ayrıca ödemeler konusunda da sorun çıkardıkları, bu nedenle söz konusu malları almaktan vazgeçtikleri ve bu firmanın faturalarını kayıtlarından çıkardıkları, ödemiş oldukları tutarın geri alındığını ifade ettiği, mükellefin Mali Müşaviri B. Ş.'in ifadesinde, O.. Ltd. Şti sahibi Ö. F. S..'nın Midyat'ın en eski müteahhitliğini yapan dayısı ile birlikte bir çok inşaat işi yaptıkları ayrıca birlikte inşaat malzemesi satışı için mağaza açtıkları ve Midyat'ın tüm müteahhitleriyle alışverişleri olduklarını bildiğini, mükellefin kendisinden çok dayısından dolayı malvarlığına sahip olduğu ve inşaat işlerini yaptıkları mağazalarında hemen hemen tüm inşaat malzeme numunelerini sergiledikleri, sipariş üzerine çalıştıkları ayrıca seramik için sahası olduğunu, taşıt olarak kullandıkları ve mal taşıdıkları araçların olduğunu ama kimin adına kayıtlı olduğunu bilmediğini, işçi olarak çalıştırdıkları olduğunu bildiğini, fatura ve belgeleri şirket sahibi ve müdürü olan Ö. F. S.. ve adını bilmediği devamlı işyerinde gördüğü elemanlarının teslim ettiğini belirttiği hususları tespit edildiği, ilk derece mahkemesince düzenli yoklama yapılmadığı, davacı şirketin defterlerinin tasdik ettirildiği, banka hesap hareketlerinin varlığı ve bu hususta herhangi bir muvazaalı ödeme tespitinin bulunmadığı gerekçesiyle sahte fatura düzenlendiği hususunun somut olarak ortaya konulamadığı belirtilmiş ise de; davacı şirketin duran malvarlığı bulunmamasına rağmen yüksek tutarda satış hasılatının olması, aktif ve pasif varlıklarının çok yüksek olmasına karşın bu varlıklarının tamamının dönen varlıklardan oluşması, çok cüzi tutarda genel yönetim gideri dışında herhangi bir giderinin bulunmadığı, karşıt incelemelerde malları davacının naklettiği ifade edilmesine rağmen pazarlama, satış gideri gibi giderlerin bulunmaması, bazı faturaların düzenlenme tarihlerinin basım tarihlerinden önce oluşu, yöneticisi aynı olan iki firmaya komisyon gideri adı altında fatura düzenlenip o firmalar tarafından aynı içerikte daha düşük tutarlı faturaların kısa süre sonra tekrar kendisi adına düzenlenmesi, inceleme dönemlerinde alış ve satış yapılan mükelleflerin birçoğu hakkında olumsuz rapor, olumsuz tespit bulunması hususları birlikte değerlendirildiğinde; vergi tekniği raporunda yazılı tespitlerin, uyuşmazlık konusu faturaları gerçek bir ticari ilişkiye dayalı olmayan sahte faturalar olarak nitelendirmeye yeterli oldukları sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı" gerekçesiyle Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesi'nin 12/02/2020 tarih ve E:2020/99; K2020/267 Sayılı kararıyla kabul edilip ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına ve davanın reddine karar verildiği anlaşılmıştır.
Belirtilen hukuki durum dikkate alındığında; davacının gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği sabit olduğundan, söz konusu gelir üzerinden hesaplanarak tarh edilen dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka aykırılık, aksi yönde verilen istinafa konu kararda ise hukuki isabet bulunmamaktadır.
Sonuç: Açıklanan nedenle, davalı idarenin istinaf başvurusunun kabulüne, mahkeme kararının kaldırılmasına, davanın reddine; davacı tarafından dava aşamasında yapılan aşağıda dökümü gösterilen 120,55-TL yargılama giderlerinin davacı üzerine bırakılmasına, davalı idarece istinaf aşamasında yapılan aşağıda dökümü gösterilen 104,90-TL yargılama giderinin davacıdan alınarak davalı idareye verilmesine, posta giderine karşılık yatırılmış olan avanstan artan tutarın Mahkemesince 6100 Sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanununun 333. maddesi uyarınca ilgilisine re'sen iadesine, hüküm altına alınan tutar üzerinden 54,40-TL'den az olmamak üzere hesap edilecek binde 4,55 oranındaki nispi karar harcı ile davalı idarenin harçtan muaf olması nedeniyle alınmayan 128,50 TL istinaf başvuru harcının 492 Sayılı Harçlar Kanununun 13. maddesinin (j) bendinin parantez içi hükmü uyarınca davalı idarece davacıdan alınmasına; 2577 Sayılı Kanun'un 45. maddesinin 6. fıkrası uyarınca kesin olduğundan, işbu karara karşı temyiz yolu kapalı olmak üzere, 01.07.2020 tarihinde oybirliği ile karar verildi. (¤¤)