(213 S. K. m. 353) (3065 S. K. m. 17)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı Şirketin 2018 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/4 sayılı Vergi İnceleme Raporuna istinaden 2018/2, 3, 7, 8, 9, 10 ve 11. dönemleri için davacı adına tarh edilen katma değer vergileri ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen üç kat vergi ziyaı cezaları ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi gereğince 2018/2. dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davanın; olayda, davacının 2018 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/4 sayılı Vergi İnceleme Raporu ile müfettişliklerince düzenlenen 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/1 sayılı Vergi Tekniği Raporunda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere mükellef kurumun 2017 yılında almış olduğu 117.493.127,72.-TL bedelli 454 adet belgeyi defterlerine kaydettiği ve bu belgelerde yer alan katma değer vergilerini ilgili dönem beyannamelerine intikal ettirerek söz konusu tutarların 29.527.594,27.-TL tutarlı sahte belgeye dayanan katma değer vergisini haksız yere indirim konusu yapılması suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verdiğinin anlaşıldığı, söz konusu raporda Aralık 2016 tarihinden Ocak 2017 tarihine devreden katma değer vergisinin katma değer vergisinin sıfır olarak dikkate alınması gerektiğinin belirtildiği, 2018 yılında 71.376.489,38.-TL lık toplam emtia alışlarının %42'si olan 29.542.594,27.- TL lık kısmın sahte belgeye dayandığı hususlarından hareketle önerilen matrah farkı üzerinden davaya konu tarhiyatın yapıldığı, vergi inceleme raporunda, davacının satış faturalarının kaynağını oluşturan emtia alımlarını yaptığı 124 022 1702 vergi kimlik numaralı ... Plastik Metal İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenmiş bulunan raporda tespit edilen hususların değerlendirmesine de bağlı olduğu ... Plastik Metal İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen 24.09.2018 gün ve 2018-A-4865/22 sayılı Vergi Tekniği Raporunda yer verilen tespit ve değerlendirmelerin incelenmesinden, ... Plastik Metal İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin 19.12.2014 tarihinde ... adresinde tek ortaklı olarak faaliyete başlamasına karşın 2015 yılından sonra adresinde bulunamaması, adreste 2016 Temmuz ayından itibaren ... Makine Turizm Sanayi Ticaret Limited şirketinin faaliyette bulunması, adreste bulunulmayan dönemlerde de belge düzenlemeye devam edilmiş olması, mükellef kurum temsilcisinin mernis adresine çıkarılan tebligatın adreste eşine tebliğ edilmesi üzerine telefon ile bilgi alınmasına karşın defter ve belge ibrazında bulunulmaması, şirket müdürünün başka şirketlerde ortaklık ve müdürlüklerinin bulunması, 180.000,00.-TL civarında ödenmesi gereken vergi borcu olması, Ba-Bs formlarının uyumsuz olması, alış belgelerini düzenleyenlerden 183.342,00.-TL fatura düzenleyen bir tanesi hakkında tespit bulunmamasına karşın, diğerleri hakkında ya incelemenin devam etmesi ya da sahteci raporu bulunması, mal alışlarının tamamının banka yolu kullanılmadan yapılması, mal satışlarına ilişkin alınan çeklerin banka hesabı dışında tahsil edilmesi, çalıştırıldığı ileri sürülen kişilerin SGK primlerinin ödenmemesi, çalıştırıldığı ileri sürülen insanlardan birinin kendi eşi olup durumdan habersiz olması, bir kişinin ise isteği dışında sigortalı yapıldığını belirtmesi, diğer çalışanlara ulaşılamaması, 2018 yılında gösterilen başka bir adresin de kısa süre içerisinde terk edilmesi hususları bir arada değerlendirildiğinde, düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonuç ve kanaatine varıldığı, davacının 2016 yılı alışlarına ilişkin katma değer vergilerinin indiriminin reddi suretiyle yapılan tarhiyata karşı açılan davada; Mahkemelerinin 20.11.2019 gün ve E:2019/722 K:2019/1646 sayılı kararı ile tarhiyatın katma değer vergisine ilişkin kısmının reddine karar verildiğinden, cezalı tarhiyatın devreden katma değer vergisinin değişmesinden kaynaklanan ve sahte belge düzenleyicisi olduğu açık olan ... Plastik Metal İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketince düzenlenen faturalarda yer alan katma değer vergisinin indirimi kabul edilmeyerek yapılan kısmında hukuka aykırılık görülmediği, dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilmesi bakımından; davacı şirketin 2009/09 vergilendirme dönemlerine ait katma değer vergisi beyannamesinin kanuni süresinde vermemesi nedeniyle 12.10.2015 gün ve 31941 numaralı takdir komisyonu kararı ile belirlenen matrah üzerinden hesaplanan vergiye uygulanan vergi ziyaı cezasına ilişkin tebligatın 30.10.2015 tarihinde tebliğ edilerek ihtilafsız kesinleştiği, ancak beyanname verilmeme fiilinin 2009 yılında gerçekleştiği, kesinleşen ve tekerrüre esas alınabilecek cezanın davacının aynı dönemde verdiği diğer beyannameler göz önünde bulundurularak hesaplanmış olması ile kesilen cezanın cüzi tutarda olması nedeniyle mükellefince itirazda bulunulmadan kesinleştiği göz önüne alındığında, söz konusu cezaların tekerrür fiiline dayanak alınacak mahiyet ve nitelik taşımadığının kabulü gerektiği; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına gelince; incelenen olayda, Yasanın 353/1.maddesinin uygulanmasını gerekli kılan koşullar oluşmadığından, ceza gerektiren eylemin ve eylemle fail arasındaki bağlantı açıklıkla saptanmayıp, usulsüzlük eylemi bütün unsurlarıyla ortaya konulmadığı, bu nedenle 213 sayılı Yasanın 353/1. maddesinin getiriliş amacına uygun düşmediğinden kesilen özel usulsüzlük cezasının Yasa'ya uygun olduğunun kabulünün mümkün olmadığı gerekçesiyle kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu tarhiyatın üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin kısmının onanmasına, davanın vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına dair İzmir 1. Vergi Mahkemesinin 20/11/2019 gün ve E: 2019/723, K: 2019/1644sayılı kararının; davacı tarafından; olayda re'sen takdir sebeplerinden hiç birinin bulunmadığı, vergi inceleme raporunun maddi hatalar içerdiği ve yasal hükümlere aykırı olarak düzenlendiği, firmaya yapılan ödemelere ilişkin belgeler ile nakliye faturalarının değerlendirmeye alınmadığı, sahte fatura düzenlediği iddia edilen kurum hakkında yapılan işlemlerin sonucu ile ilgili açıklamalara yer verilmediği, sadece bu firma ile ilgili düzenlenen rapor esas alınarak yapılan cezalı tarhiyatlarda ve davanın redde ilişkin kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı; davalı idare tarafından, tekerrüre ilişkin olarak 213 sayılı Kanun'da önceden kesilen ve kesinleşen cezanın tutarına göre bir ayrıma gidilmediği, tutarı ne olursa olsun daha önceden işlenen bir fiile bağlı olarak kesilen ve kesinleşen bir vergi ziyaı cezası var ise sonraki fiil nedeniyle kesilecek olan vergi ziyaı cezasına tekerrür hükümlerinin uygulanmasının mutlak suretle zorunlu olduğu, olayda özel usulsüzlük cezası kesilmesi için gerekli koşulların oluştuğu ileri sürülerek, istinaf başvurularının kabulü ile taraflarca aleyhlerine olan kısımların kaldırılarak lehlerine karar verilmesi istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Taraflarca savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İzmir Bölge İdare Mahkemesi 2.Vergi Dava Dairesince işin gereği görüşüldü:
Davacı şirketin 2017 takvim yılı hesaplarının incelenmesi sonucu, kurumun 2017 yılında almış olduğu sahte belgeleri defterlerine kaydettiği ve bu belgelerde yer alan katma değer vergisi tutarlarını ilgili dönem beyannamelerine intikal ettirerek söz konusu tutarları haksız yere indirim konusu yaptığı yönünde tanzim edilen 24.01.2019 tarih ve 2019-A-2299/3 sayılı Vergi İnceleme Raporunda, Aralık/2017 döneminden Ocak/2018 dönemine devreden katma değer vergisinin -0- (sıfır) olarak dikkate alınması gerektiğinin tespit edildiğinden bahisle 2018 takvim yılı beyan özetlerinin yeniden oluşturulması üzerine adına ödenecek fark vergi çıkan 2018/2, 3, 7, 8, 9, 10 ve 11. dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılarak kesilen vergi ziyaı cezalarının ve de 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi gereğince 2018/2. dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle açılan davayı, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle arttırılan kısımları ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısım yönünden kabul eden, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden ise reddeden Mahkeme kararına taraflarca istinaf başvurusunda bulunulmuştur.
Davalı tarafın istinaf başvuruna ilişkin dilekçesinde ileri sürülen iddialar, istinafa konu mahkeme kararının, davanın vergi ziyaı cezalarının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmına dair davanın kısmen kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden, davalı idare istinaf isteminin reddi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Davacının mahkeme kararının davanın kısmen reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusun agelince;
Olayda, dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı olan davacı şirketin 2018 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/4 sayılı Vergi İnceleme Raporunda, davacı kurumun, hakkında sahte fatura düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporu bulunan ... Plastik Limited Şirketi tarafından düzenlenen 9 adet belgeyi 2018 yılında kullanarak beyanlarına intikal ettirdiği, söz konusu faturaların hurda faturaları olduğu ve Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17/4-g maddesi gereğince KDV hesaplanmadan düzenlendiğinin tespit edildiği, bu nedenle söz konusu faturalara ilişkin Katma Değer Vergisi yönünden eleştiriyi gerektirecek bir durumun bulunmadığının belirtildiği, dava konusu cezalı tarhiyatın, davacı şirketin 2017 takvim yılı hesaplarının incelenmesi sonucu düzenlenen vergi inceleme raporunda, 2017/12. döneminden 2018/1. dönemine devreden katma değer vergisinin -0- olarak nazara alınması gerektiği önerisi üzerine beyan özetlerinin yeniden oluşturulmasından kaynaklandığı, 2017 takvim yılı için tanzimli vergi inceleme raporuna istinaden 2017 dönemleri için yapılan cezalı tarhiyatlara karşı İzmir 1.Vergi Mahkemesinin E:2019/721 Esas sayılı dosyasında dava ikame edildiği, ancak Mahkemece bu hususa dair değerlendirme yapılmaksızın, inceleme raporunda, hurda faturaları olması nedeniyle istisna hükümleri uyarınca katma değer vergisi hesaplanmadan düzenlendiği bu nedenle katma değer vergisi yönünden eleştiriyi gerektirecek bir durum bulunmadığı açıkça belirtildiği halde söz konusu faturaları düzenleyen mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda tespit edilen hususlar değerlendirilerek ve 2017 yılı yerine 2016 yılı alışlarına ilişkin katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan tarhiyata karşı açılan davada verilen karar belirtilerek karar ihdas edilmiş olması hukuka uygun düşmemiştir.
Uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatın 2017/12. döneminden 2018/1 dönemine devreden katma değer vergisinin -0- olarak nazara alınmasından kaynaklandığı hususu açık olduğundan uyuşmazlığın çözümünde 2017 dönemleri için yapılan cezalı tarhiyata karşı açılan davanın sonucu önem arz etmektedir.
Davacı adına, 2017/1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 12. dönemleri için yapılan cezalı tarhiyatlara karşı İzmir 1.Vergi Mahkemesinin E:2019/721 esas sayılı dosyasında açılan davada yapılan yargılama neticesinde 20.11.2019 gün K:2019/1645 sayılı karar ile davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu tarhiyatın üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının onanmasına, davanın vergi ziyaı cezasının tekerrürden kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının kaldırılmasına hükmedildiği, anılan kararın redde ilişkin kısmına davacı tarafından yapılan istinaf başvurusu, Dairemizin 16.11.2020 gün ve E.2020/606, K:2020/952 sayılı kararı ile "... davacı şirketin 7143 sayılı Yasa uyarınca KDV matrah artırımında bulunmak istediği, ancak hakkında 2016 ve 2017 yılları ile ilgili olarak sahte belge düzenleme yönünden yapılan inceleme nedeniyle matrah artırımına ilişkin hükümlerden yararlandırılmadığı, belirtilen inceleme neticesinde düzenlenen 24.01.2019 tarih ve 2019-A-2299/1 sayılı vergi tekniği raporunda davacının ilgili dönemlerde düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğu konusunda kesin sonuca varılamadığı, sahte belge kullanma yönünden vergi inceleme raporu düzenlenmesi gerektiği hususlarının belirtildiği, bunun üzerine davacı tarafından 30.05.2019 tarihli dilekçeyle idareye 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin olarak KDV matrah artırımı başvurusunda bulunulduğu, idarece bu başvurunun ''her ne kadar davacı hakkında düzenlenen 24.01.2019 tarih ve 2019-A-2299/1 sayılı vergi tekniği raporunda davacı şirketin düzenlediği faturaların sahte olduğu sonucuna varılmamış ise de, davacı hakkında 2004 yılına ilişkin olarak yapılan inceleme neticesinde düzenlenen 17.10.2009 tarih ve VDENR-2009-1945/35 sayılı vergi tekniği raporunda davacının anılan dönemde düzenlediği faturaların sahte belge niteliğinde olduğunun tespit edildiği'' gerekçesiyle reddedildiği, davacı şirketin 2017 yılı hesaplarının incelenmesi sonucu hakkında düzenlenen 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/3 sayılı vergi inceleme raporu ile 24.01.2019 gün ve 2019-A-2299/1 sayılı vergi tekniği raporunda ayrıntılı olarak açıklandığı üzere, mükellef kurumun 2017 hesap döneminde 122.808.094,69.- TL. tutarındaki mal alışlarını sahte belgeler ile belgelendirdiği, bu faturalara ait indirilecek katma değer vergilerinin reddi, ayrıca davacı hakkında 2016 yılı için düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2016/Aralık döneminden 2017/Ocak dönemine devreden katma değer vergisinin -0-olarak alınması sonucu davacının beyanlarının yeniden tanzimi suretiyle ilgili dönemler için önerilen matrah farkı üzerinden üç kat vergi ziyaı cezalı tarhiyatın yapıldığı görülmektedir. Davacı şirketin 7143 sayılı Yasa uyarınca yapmış olduğu KDV matrah artırımına ilişkin başvurusunun idarece reddine yönelik 30/05/2019 tarih ve E.213134 sayılı işlemin iptali istemiyle açılan davanın İzmir 2. Vergi Mahkemesinin 05/11/2019 gün ve E: 2019/816, K: 2019/1443sayılı kararıyla kabul edilerek dava konusu işlemin iptaline hükmedildiği, bu karara karşı yapılan istinaf başvurusunun İzmir Bölge İdare Mahkemesi 3.Vergi Dava Dairesinin 12/03/2020 tarih ve E:2020/196, K:2020/374 sayılı kararıyla reddedilerek kararın kesinleştiği anlaşılmıştır. Olayda, davacı şirketin 7143 sayılı Yasa uyarınca yapmış olduğu KDV matrah artırımına ilişkin başvurusunun idarece reddine yönelik 30/05/2019 tarih ve E.213134 sayılı işlemin yargı kararıyla iptali neticesinde, Dairemizin E:2020/606 sayılı dosyasında 03/06/2020 ve 07/09/2020 tarihli ara kararlarıyla davacının tekrar KDV matrah artırımında bulunup bulunmadığı hususunun taraflara sorulduğu, davalı idarece 7143 sayılı Yasa uyarınca KDV matrah artırımında bulunma imkanı tanınmasına rağmen davacının bu haktan yararlanılmadığı belirtilmesine karşın, davacı tarafından 21/01/2020 kayıt tarihli dilekçeyle 2016 ve 2017 yılları için 7143 sayılı Yasa'nın 5/3-a maddesine göre KDV matrah artırımında bulunulduğu beyan edilerek, başvuru dilekçesi ve matrah artırım bildiriminin dava dosyasına sunulduğu görülmüştür. Bu durumda, yargı kararıyla kendisine 7143 sayılı Yasa'ya göre KDV matrah artırımında bulunma hakkı tanınan davacı şirketin bu hakkını 21/01/2020 tarihli dilekçeyle kullandığı sabit olup, 7143 sayılı Yasa'nın 5/3-a maddesi gereğince, davacı hakkında vergi artırımında bulunulan yıllara yönelik vergi incelemesi ve tarhiyatı yapılamayacağından, dava konusu vergi ve cezalarda hukuka uygunluk bulunmamaktadır....." gerekçesiyle kabul edilerek davanın kabulüne hükmedilmiştir.
Bu durumda, 2017/12. döneminden sonraki dönemlere devreden katma değer vergisinin -0- olduğundan hareketle 2018 takvim yılı katma değer vergisi beyanlarının yeniden oluşturulması suretiyle yapılan uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatta yasal isabet kaydedilmemiştir.
Öte yandan; ortada uyuşmazlık konusu dönemler itibariyle ödenecek fark vergi çıkmadığından vergi ziyaını gerektirecek verginin geç veya eksik tahakkukuna sebebiyet verme fiilinden bahsedilemeyeceğinden davalı idarenin vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun bu nedenle reddi gerektiği açıktır.
Açıklanan nedenlerle; davalı idare istinaf başvurusunun reddine, davacı istinaf başvurusunun kabulüne, istinaf başvurusuna konu kararın davanın kısmen reddine dair hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın kabulü ile uyuşmazlık konusu cezalı tarhiyatların kaldırılmasına, aşağıda dökümü gösterilen ve davacı tarafından karşılanan toplam 323,70.- TL dava ve istinaf yargılama giderinin davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, davalı idarece istinaf aşamasında yapılan 19,00.-TL yargılama giderinin üzerinde bırakılmasına, kararın tebliğinden itibaren 30 gün içinde Danıştay’da temyiz yolu açık olmak üzere 16/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)