(5520 S. K. m. 32) (193 S. K. Mük. m. 120) (213 S. K. m. 339) (2577 S. K. m. 45)
İSTEMİN ÖZETİ: Davacı tarafından, 2016, 2017 ve 2018 yıllarına ait hesap ve işlemlerinin kayıt dışı hasılat yönünden tam olarak incelenmesi sonucunda hakkında düzenlenen 31.01.2019 tarih ve 2019-A-1685/5 sayılı vergi tekniği raporu ile bu rapora istinaden gelir (geçici) vergisi yönünden düzenlenen 31.01.2019 tarih ve 2019-A-1685/6 sayılı vergi inceleme raporu uyarınca, 2018/01-03 dönemine ilişkin olarak tekerrür hükümleri de uygulanmak suretiyle adına re'sen tarh edilen 3 kat vergi ziyaı cezalı gelir geçici vergisinin kaldırılması istemiyle açılan davada, "davanın, gelir (geçici) vergisinin aslı üzerinden 2018/01-03 dönemine ilişkin olarak davacı adına kesilen bir kat tutarlı vergi ziyaı cezasına ilişkin kısmı yönünden; davacının otomasyon hizmeti aldığı P******* Otomasyon ve Bilişim Sistemleri Petrol Sanayi Tic. A.Ş. ile beraber ihtilaf konusu dönemde motorin alımında bulunduğu dağıtım şirketlerinin de içinde bulunduğu işletmelere Körfez Cumhuriyet Başsavcılığı'nca yapılan operasyonda, akaryakıt sektöründe faaliyet gösteren birçok dağıtım şirketi ile istasyonların anlaşarak 19.08.2017-16.02.2018 tarihleri arasında akaryakıt istasyonlarında motorin satışları ile ilgili düzenlenen ……… fişlerinin casus bir yazılım marifetiyle mali hafızaya kaydedilmeden silindiği, başka bir Server üzerinden gerçek kayıtların takip edildiği, dolum ve satış bilgilerini maniple etmek sureti ile değiştirdikleri, değiştirilen bilgileri de Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu (EPDK) ve Emniyet Genel Müdürlüğü birimlerine gönderdikleri, bu doğrultuda Körfez Cumhuriyet Başsavcılığı tarafından davacının 2018/01 döneminde 140.930,3615 lt ve 2018/02 döneminde 89.736,2589 lt motorini ödeme kaydedici cihazın mali hafızasına kaydetmeden sattığının bilirkişice tespit edilmesi karşısında, uyuşmazlık konusu dönemde motorin satışlarından elde edilen 908.412,39-TL (Kdv hariç) tutarındaki hasılatın kayıt ve beyan dışı bırakıldığı kanaatine varıldığından, dolayısıyla ilgili döneme ilişkin gelir geçici vergisinin tespit edilen matrah farkı üzerinden hesaplanan kısmının zamanında tahakkuk ettirilmediği anlaşıldığından, anılan tespitler ışığında davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme ve vergi tekniği raporları uyarınca tespit edilen matrah üzerinden adına 2018/01-03 dönemine ilişkin gelir geçici vergileri üzerinden kesilen 1 kat vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı; davanın, gelir (geçici) vergisinin aslı üzerinden 2018/01-03 dönemine ilişkin olarak davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı yönünden; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici vergiye ilişkin 32. maddesinin ikinci fıkrasında, Gelir Vergisi Kanununa atıf yapılarak, Gelir Vergisi Kanununda belirtilen esaslara göre câri dönemin kurumlar vergisi oranında geçici vergi ödeneceğinin belirtildiği, davacı adına geçici vergi üzerinden ceza kesilmesi yukarıda belirtilen hükme uygun ise de, yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi niteliği taşıyan geçici vergi nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı, öte yandan, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun 07/03/2019 tarih ve E:2018/1031, K:2019/264 sayılı kararı ile Danıştay 3. Dairesinin yerleşik hale gelen içtihatları da geçici verginin yıllık vergiye mahsuben peşin alınan vergi olması nedeniyle yol açılan vergi kaybından dolayı üç kat vergi ziyaı cezası kesilemeyeceği yönünde olduğu; davanın 2018/01-03 dönemine ilişkin re'sen tarh edilen gelir geçici vergisine ilişkin kısmı hakkında; 193 sayılı Kanunun mükerrer 120. maddesinin 4. fıkrasında; mahsup dönemi geçtikten sonra kesinleşen geçici verginin terkin edileceği düzenlendiğinden ve ilgili ihbarnamelerde, sözü geçen gelir geçici vergilerinin tahakkuk ettirilmeyeceği ve gecikme faizi hesaplanabilmesi için zorunlu olarak yer aldığı açıkça belirtildiğinden davanın, 2018/01-03 dönemine ilişkin re'sen tarh edilen gelir geçici vergisine ilişkin kısmı hakkında karar verilmesine olanak bulunmadığı; tekerrür hükümleri de uygulanmak suretiyle, vergi ziyaı cezasının %50 oranında arttırımlı olarak uygulamasına ilişkin kısma gelince; 213 sayılı Yasanın 339. maddesinde yer alan tekerrür hükmü sebebiyle vergi ziyaı cezasının arttırımlı uygulanabilmesi için, tekerrüre esas alınacak sonraki eylemin daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen cezanın kesinleşme tarihinden sonraki bir tarihte gerçekleşmiş olması ve bu gerçekleşmenin tekerrüre esas cezanın kesinleştiği tarihi takip eden 5 (beş) yıl içinde olması gerektiği, davalı idarece Şanlıurfa Vergi Mahkemesine sunulan ve tekerrürün dayanağını teşkil eden "Tarhiyat Sorgulama" belgelerinin incelenmesinden; davacı adına 2013 yıllarına ilişkin olarak vergi ziyaı cezaları kesildiği ve 10.05.2016 tarihinde tebliğ edilerek 2016 yılında vergi ziyaı cezalarının kesinleştiğinin görüldüğü, bu durumda, mevzuat hükmü uyarınca tekerrür hükümlerinin uygulanabilmesi için, tekerrüre esas alınacak sonraki eylemin, daha önce işlenmiş bir fiil için kesilen aynı türden cezanın kesinleşme tarihini takip eden beş yıl içinde gerçekleşmiş olmasını gerektirmekte olup, olayda, 2016 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezaları nedeniyle, 2018 yılında işlenen fiiller için kesilen cezalara tekerrür hükmünün uygulanmasında hukuka aykırılık bulunmadığı" gerekçesiyle vergi zıyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan vergi aslının bir katı yönünden davanın reddi, vergi zıyaı cezasının tekerrür hükümleri uyarınca artırılan vergi aslının bir katını aşan kısmı yönünden kabulü, geçici vergi yönünden ise dava hakkında karar verilmesine yer olmadığı yolunda verilen Şanlıurfa Vergi Mahkemesinin 30/01/2020 gün ve E:2019/416; K:2020/125 sayılı kararının; davacı vekili tarafından, Körfez Cumhuriyet Başsavcılığınca yürütülen 2017/3641 soruşturma kapsamında yapılan tespitler mutlak doğru kabul edilerek defter ve belgeler üzerinde somut hiçbir tespit yapılmadan vergi tarh edilerek ceza kesildiği, matrah farkı ve buna bağlı olarak hesaplanan vergi ile kesilen cezanın yasal dayanaktan yoksun olduğu ve hiçbir somut tespite dayanmadığı, önyargılı ve varsayıma dayalı olduğu, söz konusu …. fişlerinin birinin 2017 yılına geri kalan tamamının ise 2016 yılına ait olduğu, davacı adına vergi tarh edilerek ceza kesilen yılın 2018 yılı olduğu, dolayısıyla inceleme yılı dışında bir takım fişlerin gerekçe yapılarak davacı adına vergi tarh edilip ceza kesildiği, davacının kayıt dışı akaryakıt aldığına dair harici ve fiili veya kaydı envanter sonucunda tespitler yapılmadığı, belgesiz satıştan söz edilemeyeceği, tekerrüre esas alınabilecek daha önce kesinleşen cezanın olmadığı; davalı idare vekili tarafından, bir kısım akaryakıt satışlarının silinerek başka ortamlara aktarıldığı tespit edildiğinden tarh edilen vergi ve kesilen cezanın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek aleyhe olan hüküm fıkralarının istinaf yoluyla incelenerek kaldırılması istenilmektedir.
SAVUNMANIN ÖZETİ: Taraflarca savunma verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren Gaziantep Bölge İdare Mahkemesi Birinci Vergi Dava Dairesince 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesi uyarınca dosya incelendikten sonra işin gereği görüşüldü:
Davacının istinaf başvurusuna ilişkin dilekçesinde ileri sürülen iddialar, mahkeme kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasının; davalı idarenin istinaf başvurusuna ilişkin dilekçesinde öne sürülen hususlar ise mahkeme kararının davanın kısmen kabulüne dair hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Tarafların, mahkeme kararının geçici gelir vergisi yönünden dava hakkında karar verilmesine yer olmadığına dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurularına gelince;
2577 sayılı Kanun'un "İstinaf" başlıklı 45. maddesinin 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu halde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği hükmüne yer verilmiştir.
Mahkeme kararının anılan hüküm fıkrasının gerekçesi aşağıda açıklanan nedenlerle hukuka uygun bulunmadığından, 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinde ise bölge idare mahkemesine kararın gerekçesini değiştirerek istinaf başvurusunu reddetme yetkisi verilmediğinden, 2577 sayılı Kanunun 45. maddesinin yukarıda yer verilen 4. fıkrası hükmü uyarınca mahkeme kararının sözü edilen hüküm fıkrasının kaldırılması ve işin esası hakkında yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesinin 1. fıkrasında, ticari kazanç sahiplerinin (basit usulde vergilendirilenler hariç) ile serbest meslek erbabının cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, bu Kanun'un ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlerine göre (indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanunu'nun değerlemeye ait hükümleri de dikkate alınarak) geçici vergi ödeyecekleri hükmüne yer verilmiş; aynı maddenin 4. fıkrasında ise, yapılan incelemeler sonucunda, geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10'u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde, eksik beyan edilen bu kısım için re'sen veya ikmalen geçici vergi tarh edileceği, mahsup süresi geçtikten sonra, kesinleşen geçici vergilerin terkin edileceği, ancak gecikme faizi ve cezanın tahsil edileceği hüküm altına alınmıştır.
Dosyanın incelenmesinden, 2018/1-3 dönemi için davacı adına tarh edilen gelir geçici vergisi ile kesilen vergi zıyaı cezasının 19.4.2019 tarihinde düzenlenip 24.4.2019 tarihinde tebliğ edilen vergi/ceza ihbarnamesiyle duyurulduğu; ihbarnamenin "Yapılan Tarhiyatın/Kesilen Cezanın Nedeni" kısmında: "mahsup dönemi geçmiş Geçici Vergi aslı Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 120. maddesi gereğince tahakkuk ettirilmeyecek olup normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer almaktadır." şeklinde açıklamaya yer verildiği anlaşılmıştır.
Olayda, her ne kadar, mahsup dönemi geçmiş geçici verginin 193 sayılı Kanun'un mükerrer 120. maddesi hükmü uyarınca tahakkuk ettirilmeyeceği, normal vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanabilmesi için ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığı açıklamasına yer verilerek ihbarname tebliğ edilmiş ise de, bu açıklama, ihbarnamede gösterilmiş olan geçici verginin tarh edilmiş olduğu gerçeğini değiştirmemekte olup, yıllık olarak verilen vergiye mahsuben peşin alınan vergi niteliğindeki geçici verginin mahsup süresi geçmiş olduğundan, aslının aranılmaması, dolayısıyla tarh edilmemesi yalnızca üzerinden vergi zıyaı cezası kesilmesi gerekirken, tarh edilmesi yukarıda yer verilen düzenlemelere uygun bulunmamaktadır.
Bu bakımdan, ilk derece yargı yerince, hukuka aykırı olarak tarh edilen vergi aslının kaldırılmasına karar verilmesi gerekirken, davanın bu kısmı hakkında karar verilmesine yer olmadığına karar verilmesinde isabet görülmemiştir.
Açıklanan nedenlerle, davacının mahkeme kararının davanın kısmen reddine ilişkin hüküm fıkrasına, davalı idarenin ise mahkeme kararının davanın kısmen kabulüne dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunun reddine; tarafların, mahkeme kararının karar verilmesine yer olmadığına dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurularının ise kabulüne, gerekçesi hukuka uygun bulunmayan bu hüküm fıkrasının kaldırılmasına, davanın bu kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle kabulüne ve dava konusu geçici verginin kaldırılmasına; dava sonucu itibarıyla kısmen kabul, kısmen ise ret ile sonuçlandığından davanın tüm aşamalarında taraflarca yapılan yargılama giderleri ve tarafların haklılık oranları dikkate alınarak aşağıda dökümü gösterilen davacı tarafından dava ve istinaf aşamalarında yapılan toplam 482,65 TL yargılama giderlerinin 137,65 TL kısmının davacı üzerinde bırakılmasına, 345,00 TL kısmının ise davalı idareden alınarak davacıya verilmesine, davalı idarece istinaf aşamasında yapılan 24,50-TL yargılama giderinin davalı idare üzerinde bırakılmasına, istinaf başvurusuna konu mahkeme kararında taraflar lehine vekâlet ücretine hükmedildiğinden tekrar hükmedilmesine gerek bulunmadığına, 54,40-TL maktu istinaf karar harcının davalı idarece davacıdan alınmasına, posta giderine karşılık yatırılmış olan avanstan artan tutarın Mahkemesince 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun 333. maddesi uyarınca ilgili tarafa re'sen iadesine; 2577 sayılı Kanun'un 45. maddesinin 6. fıkrası uyarınca kesin olduğundan, işbu karara karşı temyiz yolu kapalı olmak üzere, 03/11/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)