(2577 S. K. m. 45, 46) (213 S. K. m. 3, 30, 31, 74, 75, 134) (5520 S. K. m. 1, 6) (193 S. K. m. 2, 37)
İSTEMİN ÖZETİ : Davacı şirket adına, sahte fatura kullanarak haksız gider kaydettiğinin, BA bildirim formundan tespit edildiğinden bahisle, takdir komisyonu kararlarına dayanılarak, 2013/1-12 dönemine ilişkin olarak resen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2013/10-12 dönemine ilişkin olarak salınan vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergisini ihtiva eden ihbarnamelerin iptali istemiyle açılan davanın "...davacının takdir komisyonuna sevk edilmiş bulunmasının, gerçekte takdir komisyonu kararına dayanmayan dava konusu cezalı tarhiyatlar yönünden, tek başına tarh zamanaşımını durdurucu etki yaratmasına imkan bulunmadığı, davacının 2013 yılı hesap ve işlemlerinin 2013 yılını takip eden yıl başından başlayan beş yıllık zamanaşımı süresinin doğduğu 31.12.2018 tarihinden sonra vergi incelemesine tabi tutulmasına olanak bulunmadığı dikkate alındığında, verginin doğduğu 2013 yılını takip eden yıldan itibaren beş yıl içinde en geç 31.12.2018 tarihine kadar tarh ve ihbarname ile davacıya tebliğ edilmesi gerekirken, anılan tarhiyata ilişkin vergi/ceza ihbarnamelerinin zamanaşımı süresi dolduktan sonra 31.07.2019 tarihinde tebliğ edilmesi nedeniyle zamanaşımına uğrayan dava konusu cezalı tarhiyatlarda hukuka uyarlık bulunmadığı.." gerekçesiyle kabulüne karar veren İstanbul 15. Vergi Mahkemesi'nin 13/12/2019 tarih ve E:2019/861, K:2019/392 sayılı kararının, davalı idare vekili tarafından, davacı mükellefin kullandığı bir kısım faturaların sahte olduğunun tespit edildiği, bu sebeple mükellefin 2013 yılı kurumlar vergisi yönünden takdire sevk işleminin gerçekleştirilerek adına re'sen tarh edilen kurumlar vergisinin usul ve yasaya uygun olduğu ileri sürülerek, istinaf yoluyla kaldırılması ve davanın reddine karar verilmesi istenilmektedir.
CEVAP DİLEKÇESİNİN ÖZETİ: Cevap dilekçesi verilmemiştir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Hüküm veren İstanbul Bölge İdare Mahkemesi İkinci Vergi Dava Dairesi'nce; dosyadaki belgeler incelenip istinaf başvurusu hakkında gereği görüşüldü:
İstinaf başvurusu, davacı şirket adına, sahte fatura kullanarak haksız gider kaydettiğinin, BA bildirim formundan tespit edildiğinden bahisle, takdir komisyonu kararlarına dayanılarak, 2013/1-12 dönemine ilişkin olarak resen salınan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 2013/10-12 dönemine ilişkin olarak salınan vergi ziyaı cezalı kurum geçici vergisini ihtiva eden ihbarnamelerin iptali istemiyle açılan davanın kabulüne karar veren İlk Derece Mahkemesi kararının kaldırılması istemine ilişkindir.
2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "İstinaf" başlıklı 45. maddesinin 1.fıkrasında; idare ve vergi mahkemelerinin kararlarına karşı, başka kanunlarda aksine hüküm bulunsa dahi, mahkemenin bulunduğu yargı çevresindeki bölge idare mahkemesine başvurulabileceği; 3. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, yaptığı inceleme sonunda ilk derece mahkemesi kararının hukuka uygun bulursa istinaf başvurusunun reddine karar vereceği, karardaki maddi yanlışlıkların düzeltilmesi mümkünse gerekli düzeltmeyi yaparak aynı kararı vereceği; 4. fıkrasında, bölge idare mahkemesinin, ilk derece mahkemesi kararını hukuka uygun bulmadığı takdirde istinaf başvurusunun kabulü ile ilk derece mahkemesi kararının kaldırılmasına karar vereceği, bu halde bölge idare mahkemesinin işin esası hakkında yeniden bir karar vereceği; 6. fıkrasında ise, bölge idare mahkemelerinin 46. maddeye göre temyize açık olmayan kararlarının kesin olduğu hükümleri yer almaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin B fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; ancak, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı; iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait bulunduğu hükme bağlanmış; 30’uncu maddesinde; resen vergi tarhı, "vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden verginin tarh olunması" şeklinde tanımlanmış; aynı maddenin 4. fıkrasında defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve 6. fıkrasında da bu Kanuna göre tutulması mecburi olan defterlerin veya beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması hallerinde vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmadığı kabul edilerek resen vergi tarhı mümkün kılınmıştır.
Aynı Kanunun "Takdir Kararı" başlıklı 31. maddesinde, takdir komisyonunca belli edilen matrah veya matrah kısmının takdir kararına bağlanacağı ve takdirin dayanağının ve takdir hakkında izahatın takdir kararlarında bulunması gereken malumat arasında olduğu belirtilmiş; "Komisyonların Görevleri" başlıklı 74. maddesinin 'a' fıkrasının 1. bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; 2.bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiyat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek komisyonun görevleri olarak belirlenmiş; 75. maddesinde ise; takdir komisyonlarının görevlerini yaparken bu kanunda yazılı inceleme yetkisine haiz oldukları hüküm altına alınmıştır.
Bu kapsamda 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 134. maddesinde, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu; aynı maddenin 2. fıkrasında ise, incelemeye yetkili olanlar tarafından lüzum görüldüğü takdirde incelemenin, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin fiili envanterinin yapılmasına ve beyannamelerde gösterilmesi gereken unsurların tetkikine de teşmil edilebileceği hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 1. maddesinde, sermaye şirketlerinin kazançlarının kurumlar vergisine tabi olduğu, kurum kazancının gelir vergisinin konusuna giren gelir unsurlarından oluştuğu; 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde, ticari kazanç, gelirin unsurları arasında sayılmış ve 37. maddesinde de, her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır.
Yukarıda alıntısına yer verilen madde hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, beyan esasının geçerli olduğu Türk Vergi Sisteminde, verginin, esasen, kişilerin beyanı üzerinden tarh ve tahakkuk ettirildiği, ancak, 213 sayılı Kanun'un 30. maddesinde sayılan re'sen tarh sebeplerinin mevcut olması nedeniyle, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, kişilerin beyanının ötesine geçilerek, verginin, vergi idaresi tarafından re'sen tarh edilmesinin mümkün bulunduğu, bununla birlikte, vergiyi re'sen tarh edecek vergi idaresinin, 213 sayılı Kanun'un 134. maddesinde tanımlanan vergi incelemesinin amacı doğrultusunda, gerçek, ya da, gerçeğe en yakın vergiye ulaşmakla da yükümlü, vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulmasının zorunlu olduğu, verginin kanuniliği ilkesinin bir gereği olarak kıyas, varsayım, kişisel düşünceye dayalı olarak vergilendirme yapılmasının mümkün bulunmadığı sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu değerlendirmeler ışığında, bir mükellef hakkında, giderlerinin bir kısmının gerçeği yansıtmadığından bahisle (örneğin, somut uyuşmazlıkta olduğu gibi, bir kısım alışlarının sahte faturalarla belgelendiği gerekçesiyle) resen tarhiyat gerçekleştirilebilmesi için, öncelikle, eleştiri konusu gider faturalarının yasal defterlere kaydedilip kaydedilmediği, gider olarak kullanılıp kullanılmadığı, kullanılmışsa, hangi dönemde gider olarak beyan edildiği tespit edilerek resen tarh nedeninin ortaya konulması gerektiği. Sonrasında ise, gerçek, ya da, gerçeğe en yakın vergiye ulaşma yükümlülüğü bakımından, bir mükellefin, bir kısım kazancını kayıt ve beyan dışı bıraktığından söz edebilmek ve bu nedenle belli bir döneme ilişkin olarak adına tarhiyat yapabilmek için, kayıt ve beyan dışı bırakılan matrahın, objektif ve hakkaniyete uygun kanaat oluşturmaya yeterli somut donelerle, vergi inceleme yetkisinin vergi idaresine sağladığı enstrumanlar kullanılmak suretiyle (karşıt inceleme yapmak, meslek odalarından görüş almak, mükelleflerin önceki beyanları veya emsal mükelleflerin beyanları hakkında inceleme-araştırma yapmak vb.) ortaya konulması gerekir.
Yukarıda belirtilen suretle, resen gerçekleştirilecek vergilendirmede, gerek resen tarh nedeninin, gerekse, gelir tablosunun yeniden düzenlenmesi sonucu yapılacak değerlendirmelerle, sahte faturalarla belgelenen alışların kısmen veya tamamen maliyet de teşkil etmeyeceği (sahte faturalarla belgelenen bu alışların başkaca mükelleflerden de yapılmadığı) hususunun saptanarak, resen tarh edilecek kurumlar vergisi bulunup bulunmadığının ve varsa tutarının tespiti, mükellefin defter-kayıt ve beyanları üzerinde yapılacak araştırma, inceleme ve tespiti zorunlu kılmaktadır. Zira, yukarıda izah edildiği üzere, bir mükellef adına, kullandığı alış/gider belgelerinin gider yazılamayacağından bahisle resen tarhiyat gerçekleştirilebilmesi için, bu belgelerin kayıtlara intikal ettirilerek maliyetlere dahil edildiğinin tespiti zorunlu olduğu gibi, belgelerde yer alan tutarlar, kayıt ve beyan edildiği tespit edilen dönemde giderlerden tenzil edilerek gelir tablosu yeniden düzenlendiğinde ortaya çıkan kazancın ve karlılık marjının, mükellefin faaliyetine ve ticari icaplara uygun bulunması da, sahte faturalarla belgelenen bu alışların başkaca mükelleflerden de yapılmadığının tespiti bakımından zorunludur. Resen tarhiyata, takdir komisyonu kararının dayanak alınması da, bu inceleme, araştırma ve tespitlerin, gerek resen takdir nedenini belirleyerek mükellefi takdire sevk eden vergi dairesi müdürlüğünce, gerekse resen tarh edilecek verginin matrahını takdir eden ve inceleme yetkisine de haiz olan takdir komisyonunca yapılması gerekliliğini ortadan kaldırmamaktadır. Ayrıca, takdir komisyonu kararına dayanan tarhiyatlarda, mükellefin, takdire sevk edildiğinden, çoğunlukla, defter-belgeleri muhafaza süresi olan 5 yıldan sonra (takdir komisyonuna sevkle tarh zamanaşımının durması nedeniyle) yapılan ihbarname tebligatı ile haberdar olduğu dikkate alındığında, yukarıda belirtilen hususların tespiti için gerekli olan inceleme ve araştırmanın, yargılama sırasında, Mahkemece, mükellefin defter-belgeleri üzerinden yapılması da mümkün olamayacaktır.
Somut uyuşmazlıkta, davacının, bir kısım sahte faturaya dayalı olarak haksız gider kaydetmek suretiyle vergi ziyaına sebebiyet verdiğinden bahisle dava konusu cezalı tarhiyatın gerçekleştirildiği anlaşılmakta ise de, gerek davalı idarece, gerekse kararları cezalı tarhiyata dayanak alınan takdir komisyonunca, resen tarh nedeninin mevcudiyetine (sahte faturaların defterlere kaydedilmek suretiyle gider kaydedildiğine) ve dava konusu dönemlerde tarhı gereken ödenecek fark kurumlar vergisi bulunduğuna (belgelerde yer alan tutarlar, kayıt ve beyan edildiği tespit edilen dönemde giderlerden tenzil edilerek gelir tablosu yeniden düzenlendiğinde ortaya çıkan kazancın ve karlılık marjının, mükellefin faaliyetine ve ticari icaplara uygun bulunduğuna) dair herhangi bir araştırma, inceleme yapılmadığı görülmekle, bu haliyle varsayıma ve eksik incelemeye dayalı olarak gerçekleştirildiği sonucuna varılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık görülmeyerek istinaf isteminin bu gerekçeyle reddine karar vermek gerekmiştir.
Açıklanan nedenlerle, istinaf istemine konu; İstanbul 15. Vergi Mahkemesi'nin 13/12/2019 tarih ve E:2019/861, K:2019/392 sayılı kararında yasada sayılan kaldırma nedenlerinin bulunmadığı anlaşıldığından ve istinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar da söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediğinden istinaf isteminin yukarıda belirtilen gerekçe ile reddine, istinaf aşamasında yapılan30,00-TLyargılama giderinin davalı idare üzerinde bırakılmasına, artan posta avanslarının Mahkemesince yatıran tarafa iadesine, kararın taraflara tebliği için dosyanın Mahkemesine gönderilmesine, dava konusu tutar 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 46/b bendinde düzenlenen parasal sınırı aşmadığından, aynı Yasanın 45/6. maddesi uyarınca kesin olarak, 29/09/2020 tarihinde oybirliğiyle karar verildi. (¤¤)